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1、赵书和1学习目标学习目标了解合并会计报表的概念、特点、合并会计报表编制程序编制原则；掌握合并会计报表的合并范围。掌握合并会计报表的编制。掌握连续会计期间合并会计报表的编制掌握外币报表的折算第1页/共136页赵书和214.114.114.114.1合并会计报表概述合并会计报表概述合并会计报表概述合并会计报表概述合并会计报表的概念合并会计报表的概念 合并会计报表又称为合并财务报表，简称合并报表。合并报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一个会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的会计报表。第2页/共136页赵书和3合并会计
2、报表的内容 合并会计报表内容 合并资产负债表 合并利润表 合并利润分配表 合并现金流量表 第3页/共136页赵书和4 合并会计报表是以整个集团为一个会计主体，以个别会计报表为基础，抵销集团内部交易或事项对个别会计报表影响后编制而成的。与个别会计报表比较，合并会计报表有以下特点：第4页/共136页赵书和5合并会计报表用来反映整个集团的财务状况或经营成果 合并会计报表由具有控制权的企业编制 合并会计报表是以个别会计报表为基础 合并会计报表的编制有其独特的方法 第5页/共136页赵书和6合并会计报表的合并范围 合并会计报表的合并范围是指纳入合并会计报表的子公司的范围。根据我国合并会计报表暂行规定，凡
3、是能够为母公司所控制的被投资企业都属于合并范围，即所有子公司都应纳入合并会计报表的合并范围。第6页/共136页赵书和7 权益性资本是指对企业有投票权，能够据此参与企业经营管理决策的资本。子公司处在母公司的直接控制和管理下进行生产经营活动，子公司的生产经营活动成为事实上的母公司生产经营活动的一个组成部分，母公司与子公司的生产经营活动一体化。（1）母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 第7页/共136页赵书和8 当一个公司拥有被投资企业50%50%以上股份时，该公司就拥有了被投资企业的控制权，能够控制该被投资企业的股东大会并对其生产经营活动实施控制，在这种情况下，被投资企业称之为子公司，持有
4、50%50%以上被投资企业股份的投资企业称之为母公司。第8页/共136页赵书和9 母公司拥有被投资企业半数以上权益性资本有以下三种情况：q母公司直接拥有被投资企业半数以上权益性资本。q母公司间接拥有被投资企业半数以上权益性资本。间接拥有被投资企业半数以上权益性资本，是指通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上的权益性资本。第9页/共136页赵书和10q母公司直接、间接方式合计拥有和控制被投资企业半数以上权益性资本。直接、间接方式合计拥有和控制被投资企业半数以上权益性资本是指，母公司直接拥有、控制某一公司半数以下的权益性资本；同时间接拥有一部分权益性资本，直接和间接两者合计拥有和控制被投资企业半
5、数以上权益性资本。第10页/共136页赵书和11母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本母公司直接和间接方式合计拥有、控制被投资企业半数以上表决权资本第11页/共136页赵书和12q母公司直接拥有其半数以上表母公司直接拥有其半数以上表决权资本的被投资企业决权资本的被投资企业母公司直接投资 直接拥有半数以上表决权资本（50%以上）A公司 甲公司 B公司第12页/共136页赵书和13q母公司间接拥有被投资企业半母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本数以上表决权资本母公司通过子公司控制其他公司 间接拥有半数以上
6、表决权资本（50%以上）甲公司 A公司 B公司甲公司对A公司是直接投资，并且达到半数以上表决权资本，A公司是甲公司的子公司。A公司对B公司是直接投资，并且达到半数以上表决权资本，B公司是A公司的子公司,同时也是甲公司的子（孙）公司。第13页/共136页赵书和14q母公司直接和间接方式合计拥母公司直接和间接方式合计拥有被投资企业半数以上表决权资有被投资企业半数以上表决权资本本母公司直接投资未达到半数母公司直接投资未达到半数母公司间接投资未达到半数母公司间接投资未达到半数直接间接合计拥有半数以上表决权资本直接间接合计拥有半数以上表决权资本 甲公司甲公司 A公司公司 50%以上以上 30%30%B公
7、司公司第14页/共136页赵书和15甲公司A公司 50%B公司30%30%分析纳入合并范围？A、B公司均不纳入合并范围！第15页/共136页赵书和16甲公司A公司 51%B公司20%30%分析纳入合并范围？B公司不纳入合并范围！第16页/共136页赵书和17（2）被母公司控制的其他被投资企被母公司控制的其他被投资企业（实质重于形式的特殊情况）业（实质重于形式的特殊情况）通过与该被投资企业其他投资人协通过与该被投资企业其他投资人协议，持有半数以上表决权资本；议，持有半数以上表决权资本；有权控制企业的财务和经营决策；有权控制企业的财务和经营决策；有权任免公司董事会等类似权力机有权任免公司董事会等类
8、似权力机构的多数成员；构的多数成员；在董事会等类似权力机构有半数以在董事会等类似权力机构有半数以上投票权。上投票权。第17页/共136页赵书和182.不纳入合并会计报表的子公司不纳入合并会计报表的子公司已准备关、停、并、转的子公司；按破产程序已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；准备近期出售短期持有期半数以上的表决权资本的子公司。第18页/共136页赵书和19 合并会计报表的编制涉及到若干个会计主体，为了真实、全面反映企业集团的财务状况和经营成果，编制合并会计报表必须有统一的要求。统一母子公司的会计报表决算日及会计期间；统一母子公司的会计政策 ；对子公司股权投资采用权益法核算；对子公司
9、以外币表示的会计报表进行折算 。第19页/共136页赵书和20合并会计报表编制原则合并会计报表编制原则合并会计报表编制原则合并会计报表编制原则以个别会计报表为基础以个别会计报表为基础 以母公司和子公司个别报表为基础，通过合并编制的。以母公司和子公司个别报表为基础，通过合并编制的。一体性原则一体性原则 将多个法人主体组成的集团视为一个会计主体。将多个法人主体组成的集团视为一个会计主体。重要性原则重要性原则 编制合并报表时，运用重要性原则进行取舍。编制合并报表时，运用重要性原则进行取舍。第20页/共136页赵书和21合并会计报表编制的程序合并会计报表编制的程序合并会计报表编制的程序合并会计报表编制
10、的程序 合并会计报表编制是个技术性比较强的工作。合并会计报表的编制实际是以重组信息为目的，以合并工作底稿为载体，以个别会计报表数据为依据，以编制抵销会计分录为手段的信息处理程序。第21页/共136页赵书和22合并会计报表编制具体程序如下：第一步，登记合并工作底稿 首先将母公司和纳入合并范围的子公司个别会计报表的所有数据按报表分类，分别登记在合并工作底稿相应部分中。第二步，计算合计数 将登记在工作底稿中的个别会计报表相同项目的数据进行汇总，计算合计数。第22页/共136页赵书和23第三步，编制调整会计分录 根据集团内部的成员之间的关系以及发生的内部交易编制抵销会计分录。第四步，计算合并数 将抵销
11、会计分录登记到工作底稿，根据合计数加减调整分录的金额计算合并数。第五步，编制合并会计报表 根据合并工作底稿中合并数编制合并会计报表。第23页/共136页项目项目母公母公司司子公子公司司子公子公司司合计合计 数数抵销抵销借方借方分录分录贷方贷方少数少数股东股东合并合并 数数收入收入 -+成本成本 +-利润利润 -+资产资产 +-合计合计负债负债 -+权益权益 -+合计合计第24页/共136页赵书和25 编制合并会计报表是在原有个别报表的基础上，通过编制抵销会计分录抵销内部交易等因素，进而计算各合并报表相关项目的合并数。合并会计报表的编制过程中，最关键的是抵销会计分录的编制。通通过过编编制制抵抵销
12、销会会计计分分录录剔剔除除个个别别会会计计报报表表中中属属于于集集团团内内部部各各种种交交易易事事项项的的影影响响，从而计算以整个集团为会计主体的财务状况和经营成果。第25页/共136页赵书和26 抵销会计分录属于调整分录。抵销会计分录主要有以下两类：一类是抵销母子公司之间权益性投资与筹资内部交易的会计分录；另一类是抵销其他内部交易的会计分录。第26页/共136页赵书和27抵销会计分录的种类集团内部投、筹资的抵销分录其他内部交易的抵销分录第27页/共136页赵书和28抵销母子公司之间权益性投资与筹资内部交易的会计分录 抵销母子公司之间权益性投资与筹资内部交易的会计分录是编制合并会计报表时，必须
13、编制的抵销会计分录。只要存在这种关系，在编制合并会计报表时，就必须进行抵销，无论本期是否发生其他内部交易。第28页/共136页赵书和29 母公司的对集团公司或联合体内部成员的投资，是资产内部转移，虽然改变了集团内部资产结构的变化，未影响对集团外部投资总量；而这种变化体现在母公司个别会计报表中。由于接受投资，子公司的实收资本中有来自集团内部的投资，未影响整个集团或联合体的所有者权益总量的变化。第29页/共136页赵书和30 编制抵销分录是解决母子公司之间内部投资与筹资交易。这种母子公司之间投资和筹资内部交易的抵销会计分录，无论母子公司之间当期是否发生了其他内部交易，都必须要编制的抵销会计分录。这
14、种抵销分录包括：母公司的长期股权投资对子公司所有者权益的抵销；母公司长期股权投资收益对子公司利润分配的抵销提取盈余公积的抵销。第30页/共136页赵书和31抵销其他内部交易的会计分录 除了抵销母子公司之间权益性投资与筹资内部交易以外的抵销会计分录属于抵销其他内部交易的会计分录。其他内部交易的抵销会计分录包括：抵销集团公司或联合体内部成员之间的债权债务关系的会计分录；集团公司或联合体内部成员之间进行的商品购销、劳务供应等其他内部交易业务的抵销分录。一般来说，这类抵销会计分录是根据是否存债权债务关系，以及当期是否发生商品购销、劳务供应来进行判断。第31页/共136页赵书和32 编制抵销会计分录首先
15、要明确要抵销什么，而后再考虑如何抵销分录的问题。抵销关系的判断 抵销关系的判断是通过分析确定需要抵销哪些项目；同时还应确定抵销项目之间的对应关系。第32页/共136页赵书和33qq母公司长期股权投资长期股权投资与子公司所有者权益所有者权益之间的抵销关系 母公司个别报表的长期股权投资项目中既有母公司对集团外部的投资，又有母公司对集团公司或联合体内部的成员投资。合并会计报表中长期股权投资反映的是整个集团公司对外部的股权投资。因此，母公司个别报表中对集团公司或联合体内部的投资应予以抵销。第33页/共136页赵书和34 子公司个别报表的所有者权益中有来自集团公司或联合体内部投入的资本，合并会计报表中，
16、所有者权益反映的是整个集团作为会计主体接受来自集团公司外部的投资。因此，子公司个别会计报表中接受的内部投资应予以抵销。母公司是集团内部的投资方，子公司是内部集团内部的筹资方，母公司的长期股权投资与子公司所有者权益之间就形成了一种抵销关系。第34页/共136页赵书和35qq母公司投资收益投资收益与子公司利润分配利润分配之间的抵销关系 由于母子公司内部投资和筹资关系的存在，母公司长期股权投资必须按权益法进行核算。母公司个别会计报表投资收益中既有来自集团内部子公司的净利润，也有来自集团外部的投资收益。合并报表中的投资收益是以整个集团公司的对外的投资收益，所以在编制合并会计报表时，母公司个别会计报表投
17、资收益项目中，按子公司净利润为基数计算的内部的投资收益应予以抵销。第35页/共136页赵书和36 子公司当期实现的净利润已经进行了分配，并反映在个别会计报表中。编制合并会计报表时，应以整个集团为主体，将合并的净利润进行分配。因此，需要把子公司利润分配表上已分配了的利润进行抵销。母公司的投资收益项目需要抵销，抵销结果减少合并净利润。子公司的利润分配项目需要抵销，抵销的结果增加合并净利润。母公司的投资收益项目与子公司的利润分配项目构成抵销关系。经过抵销后，合并会计报表投资收益反映对集团外部投资所形成的投资收益；抵销子公司利润分配后，相当于将子公司未分配利润还原为子公司的净利润。第36页/共136页
18、赵书和37q提取盈余公积的调整 抵销上述有关内容后，集团内部投资和筹资因素对资产负债表利润表、利润分配表的影响已经全部剔抵销上述有关内容后，集团内部投资和筹资因素对资产负债表利润表、利润分配表的影响已经全部剔除。除。只是在分配合并净利润时，由于子公司当期的利润分配已经抵销，提取的盈余公积也已经抵销，整个只是在分配合并净利润时，由于子公司当期的利润分配已经抵销，提取的盈余公积也已经抵销，整个集团提取的盈余公积的数额是母公司扣除内部投资收益后的净利润计算的结果。集团提取的盈余公积的数额是母公司扣除内部投资收益后的净利润计算的结果。这就意味着，经过一系列抵销，剔除了内部因素影响后，相当于子公司的净利
19、润没有提取盈余公积，又不符合公司法的规定。为此，在上述抵销内部投资和筹资的相关业务后，还要按公司法的规定，将子公司的利润按母公司享有的比例为基数计算提取盈余公积，增加合并净利润分配的数额，减少合并未分配利润数额。与前述抵销关系不同，此项业务属于对整个集团提取盈余公积合并数的调整。调整关系涉及利润分配和盈余公积，与个别企业提取盈余公积业务相同。第37页/共136页赵书和38 值值得得注注意意的的是是：在在判判断断上上述述抵抵销销关关系系时时，只只有有母母公公司司对对子子公公司司有有直直接接投投资的情况下存在这种抵销关系。资的情况下存在这种抵销关系。而而存存在在这这种种抵抵销销关关系系的的母母子子
20、公公司司之之间间，无无论论当当期期是是否否发发生生内内部部投投资资的的业业务务，都都必必须须编编制制抵抵销销分分录录。如如果果集集团团内内部部具具有有多多层层的的投投资资关关系系时时，还还应应进进行行分析并做出判断。分析并做出判断。如如果果母母公公司司没没有有直直接接的的投投资资，而而是是间间接接拥拥有有被被投投资资企企业业半半数数以以上上权权益益性性资本的子公司时，资本的子公司时，母公司与间接控制的子公司之间不具有这种抵销关系。母公司与间接控制的子公司之间不具有这种抵销关系。第38页/共136页赵书和39【例14-114-1】甲公司直接拥有乙公司60%60%表决权资本，乙公司直接拥有丙公司5
21、5%55%表决权资本。分析：甲公司直接拥有乙公司半数以上表决权资本，直接控制乙公司；乙公司对丙公司直接拥有丙公司半数以上表决权资本，直接控制丙公司。甲公司直接控制乙公司，间接控制丙公司，乙、丙公司均应纳入合并范围。甲公司作为母公司，乙公司是甲公司直接投资的子公司；甲公司通过乙公司间接控制着丙公司，丙公司是乙公司的子公司，是甲公司的孙公司。虽然乙、丙公司均纳入合并范围，但其抵销关系有所不同。丙公司作为孙公司纳入合并范围，但由于甲公司对丙公司没有直接投资，也就是甲公司长期股权投资明细账下没有丙公司，因此甲公司与丙企业之间不构成这种抵销关系。甲公司与乙公司之间具有抵销关系；乙公司与丙公司之间具有抵销
22、关系；而甲公司与丙公司之间不具有这种抵销关系。第39页/共136页赵书和40【例14-214-2】甲公司直接拥有乙公司60%60%表决权资本，乙公司直接拥有丙公司40%40%表决权资本，甲公司直接拥有丙公司20%20%表决权资本。分析：乙、丙公司均应纳入合并范围。甲公司作为母公司，乙、丙公司是子公司。虽然乙、丙企业均纳入合并范围，但其抵销关系有所不同。甲公司对丙企业是直接间接合计拥有半数以上表决权资本，由于甲公司有直接投资，因此甲、乙、丙公司之间都具有抵销关系。甲公司与乙公司之间具有抵销关系；甲公司、乙公司共同与丙公司之间具有抵销关系。第40页/共136页赵书和41抵销会计分录的编制 编制抵销
23、会计分录时，要根据抵销项目的性质、抵销关系，按借贷记账法的记账规则编制抵销会计分录。母公司长期股权投资对子公司所有者权益项目的抵销 由于存在上述抵销关系，要抵销母公司资产负债表中长期股权投资项目中的对内投资，以及具有直接投资的子公司资产负债表中所有者权益的项目。第41页/共136页赵书和42 按借贷记账法的记账规则，所有者权益减少记借方，资产减少记贷方。抵销会计分录如下：借：实收资本（子公司资产负债表）资本公积（子公司资产负债表）盈余公积（子公司资产负债表）未分配利润（子公司利润分配表）贷：长期股权投资（母公司资产负债表）少数股东权益（子公司所有者权益少数股东持股比例）第42页/共136页赵书
24、和43 如果母公司长期股权投资与子公司相应的所有者权益金额不一致，其差额作为合并价差处理，在抵销分录中或记借方或记贷方。合并价差主要是由于母公司在证券市场取得股权时投资成本高于或低于子公司发行股票的价格而产生的。合并价差是合并会计报表长期股权投资的调整项目，在合并资产负债表中单独列示。第43页/共136页赵书和44 【例14-314-3】甲公司直接拥有乙企业60%60%表决权资本；甲对乙企业长期股权投资4 000 0004 000 000元；乙企业实收资本5 5 000 000 000000元，资本公积400 400 000000元，盈余公积1 1 000 000 000000元，未分配利润4
25、00 000400 000元。其他公司拥有乙企业40%40%的股权。第44页/共136页赵书和45编制抵销分录时，记：借：实收资本 5 000 000 5 000 000 资本公积 400 000 400 000 盈余公积 1 000 000 1 000 000 未分配利润 400 000 400 000 贷：长期股权投资 4 000 000 4 000 000 合并价差 80 000 80 000 少数股东权益 2 720 000 2 720 000第45页/共136页赵书和46 由于存在上述抵销关系，还要对母公司利润表中股权投资形成的投资收益项目进行抵销，以及子公司利润分配表中利润分配项目
26、进行抵销。按借贷记账法的记账规则，投资收益减少记借方，冲减利润分配记贷方。母公司母公司投资收益对子公司对子公司利润分配项目的抵销项目的抵销第46页/共136页赵书和47抵销分录如下：借：期初未分配利润（子公司利润分配表）投资收益（母公司利润表）少数股东收益（子公司净利润少数股东持股比例）贷：提取盈余公积（子公司利润分配表）应付利润（子公司利润分配表）未分配利润（子公司利润分配表）第47页/共136页赵书和48 【例14-414-4】接【例14-314-3】若乙企业期初未分配利润200 200 000000元，当期实现净利润6 6 000 000 000000元，提取法定公积金600 00060
27、0 000元，法定公益金300 000300 000元，向投资人分配现金股利4 900 0004 900 000元。第48页/共136页赵书和49编制抵销分录时，记：借：期初未分配利润 200 000 200 000 投资收益 3 600 000 3 600 000 少数股东收益 2 400 000 2 400 000 贷：提取盈余公积 900 000 900 000 应付利润 4 900 000 4 900 000 未分配利润 400 000 400 000第49页/共136页赵书和50 由于此项业务属于对整个集团提取盈余公积合并数的调整，调整关系涉及利润分配和盈余公积，其调整会计分录与个别
28、企业提取盈余公积业务相同。借：提取盈余公积（资公司利润分配表提取盈余公积母公司持股比例）贷：盈余公积提取盈余公积的调整第50页/共136页赵书和51【例14-514-5】接【例14-414-4】乙公司当期提取盈余公积900 900 000000元，母公司持股比例60%60%。编制调整会计分录时，记：借：提取盈余公积 540 000 540 000 贷：盈余公积 540 000 540 000第51页/共136页赵书和52抵销关系的判断 存在内部债权债务关系的，以及集团内部成员之间发生内部经济业务形成抵销关系；没有发生内部经济业务，就不具有抵销关系。第52页/共136页赵书和53q内部债权与债务
29、的抵销关系 内部债权与债务的抵销是指，集团内部成员一方是债权人，另一方是债务人，从而形成的内部债权债务的抵销关系。虽然，在个别会计报表上分别反映的是某一主体对外收债的权力或偿债的义务，但无论是债权人还是债务人毕竟都是整个集团内部的成员，其内部债权与债务并不影响整个集团的净资产总额。第53页/共136页赵书和54 由于合并工作底稿上相关的债权债务合计数中包含着集团内部债权债务，作为集团内部成员之间的债权债务应予以剔除，因此形成了抵销关系。集集团团内内部部成成员员之之间间只只要要存存在在这这种种抵抵销销关关系系，就就需需要要抵抵销销，而而无无论论当当期期是是否发生内部交易否发生内部交易。第54页/
30、共136页赵书和55qq内部债权与债务的抵销关系 内内部部债债权权与与债债务务的的抵抵销销是是指指，集集团团内内部部成成员员一一方方是是债债权权人人，另另一一方方是是债债务人，从而形成的内部债权债务的抵销关系。务人，从而形成的内部债权债务的抵销关系。在个别会计报表上分别反映的是某一主体对外收债的权力或偿债的义务，但无论是债权人还是债务人毕竟都是整个集团内部的成员，其内部债权与债务并不影响整个集团的净资产总额。将工作底稿中，有关债权、债务项目的合计数中的集团内部的债权、债务剔除，从而反映整个集团财务状况 由于合并工作底稿上相关的债权债务合计数中包含着集团内部债权债务，作为集团内部成员之间的债权债
31、务应予以剔除，因此形成了抵销关系。集团内部成员之间只要存在这种抵销关系，就需要抵销，而无论当期是否发生内部交易。第55页/共136页赵书和56q坏账准备的抵销 坏账准备的抵销是指集团内部成员计提坏账准备的应收账款中含有内部应收账款并以此为基础计提了坏账准备而形成的抵销关系。集团内部成员期末按备抵法计提的坏账准备和确认的坏账损失已分别反映在个别会计报表中；在编制合并会计报表时，由于集团内部应收账款需要进行抵销，反映在个别会计报表中以应收账款为基础计算的坏账准备以及确认的坏账损失也需要进行抵销，由此产生了抵销关系。第56页/共136页赵书和57q内部购销业务的抵销 内内部部购购的的抵抵销销是是指指
32、集集团团内内部部成成员员之之间间购购销销业业务务形形成成的的抵销关系。抵销关系。销售给集团内部成员商品销售收入、销售成本及利润已反映在个别会计报表中；如果从集团内部成员购进的商品当期未实现对集团外部的销售，或购入商品作为固定资产使用，这部分商品应作为集团成员内部资产调拨的处理；在个别报表中反映的利润是集团内部未实现对外的销售利润，在编制合并会计报表要剔除，由此产生的抵销关系。第57页/共136页赵书和58q多提折旧、摊销项目的抵销 多提折旧、摊销项目的抵销是指，从集团内部购入固定资多提折旧、摊销项目的抵销是指，从集团内部购入固定资产和无形资产，在持有期内计提折旧或进行摊销，计入成本或产和无形资
33、产，在持有期内计提折旧或进行摊销，计入成本或损益反映在个别会计报表中。损益反映在个别会计报表中。但在编制合并会计报表时，从集团内部购入固定资产和无形资产的价值中含有内部为实现的销售利润要进行抵销，以此为基数计算的折旧或无形资产摊销也要进行抵销，由此产生了抵销关系。第58页/共136页赵书和59其他内部交易抵销会计分录的编制 编制抵销会计分录时，要根据抵销项目的性质、抵销关系，按借贷记账法的记账规则编制抵销会计分录。第59页/共136页赵书和60q内部债权与债务的抵销 集集团团内内部部形形成成的的债债权权债债务务的的抵抵销销关关系系，编编制制抵抵销销分分录录时时，一一方方面面冲冲减减内内部部债债
34、权权，另另一一方方面面冲冲减减负负债债。根根据据借借贷贷记记账账法法记记账账规规则则，负负债债减减少少记记借借方方，资产减少记贷方，抵销分录如下：资产减少记贷方，抵销分录如下：qq 债权债务本金的抵销时，记：借：应付债券（债务人）贷：长期债券投资（债权人）qq债权债务利息收支抵销时，记：借：投资收益（债权人）贷：财务费用（债务人）或：在建工程（债务人）第60页/共136页赵书和61qq应收账款与应付账款的抵销应收账款与应付账款的抵销借：应付账款（债务人）借：应付账款（债务人）贷：应收账款（债权人）贷：应收账款（债权人）qq应收票据与应付票据的抵销应收票据与应付票据的抵销借：应付票据（债务人）借
35、：应付票据（债务人）贷：应收票据（债权人）贷：应收票据（债权人）qq预付账款于预收账款的抵销预付账款于预收账款的抵销借：预收账款（债务人）借：预收账款（债务人）贷：预付账款（债权人）贷：预付账款（债权人）第61页/共136页赵书和62 【例例14-614-614-614-6】接接【例例14-314-314-314-3】甲甲公公司司期期末末应应收收账账款款余余额额700 700 700 700 000000000000元元，其其中中应应收乙企业收乙企业200 000200 000200 000200 000元。元。编制抵销分录时，记：借：应付账款 200 000 贷：应收账款 200 000第6
36、2页/共136页赵书和63q坏账准备的抵销 如果编制合并会计报表时，有内部应收账款的抵销，这里还要涉及坏账准备的抵销。抵销时先计算应抵销的金额，然后再处理抵销分录。抵销金额=内部应收账款计提比例qq补提坏账抵销分录：借：坏账准备 贷：管理费用qq冲减坏账的抵销分录 借：管理费用 贷：坏账准备第63页/共136页赵书和64 【例例14-714-714-714-7】接接【例例14-614-614-614-6】甲甲公公司司按按应应收收账账款款余余额额百百分分比比法法提提取取坏坏账账准准备备，计计提提比比例例5%5%5%5%。甲甲公公司司期期末末应应收收账账款款余余额额700 700 700 700
37、000000000000元元，其其中中应应收收乙乙企企业业200 000200 000200 000200 000元。元。抵销金额抵销金额200 0005%200 0005%200 0005%200 0005%10 00010 00010 00010 000（元）（元）借：坏账准备借：坏账准备 10 000 10 000 10 000 10 000贷：管理费用贷：管理费用 10 000 10 000 10 000 10 000第64页/共136页赵书和65q内部销售利润的抵销qq当期内部销售利润的抵销当期内部销售利润的抵销 当期从集团内部购入的商品，当期全部实现对集团外部销售。当期从集团内部购
38、入的商品，当期全部实现对集团外部销售。应抵销销售方的销售收入；购买方的销售成本。应抵销销售方的销售收入；购买方的销售成本。借：主营业务收入（销售方）借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务成本（购买方）贷：主营业务成本（购买方）第65页/共136页赵书和66qq当期从集团内部购入的商品，当期未实现对集团外部销售的抵销当期从集团内部购入的商品，当期未实现对集团外部销售的抵销方法一：方法一：借：主营业务收入（销售方）借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务成本（销售方）贷：主营业务成本（销售方）存货（购买方）存货（购买方）方法二：方法二：借：主营业务收入（销售方）借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务
39、成本（购买方）贷：主营业务成本（购买方）借：主营业务成本（购买方）借：主营业务成本（购买方）贷：存货（购买方）贷：存货（购买方）第66页/共136页赵书和67qq当期从集团内部购入的商品，当期部分实现对集团外部销售当期从集团内部购入的商品，当期部分实现对集团外部销售 前两种业务合一处理。前两种业务合一处理。借：主营业务收入（销售方）借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务成本（购买方）贷：主营业务成本（购买方）借：主营业务收入（销售方）借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务成本（购买方）贷：主营业务成本（购买方）借：主营业务成本（购买方）借：主营业务成本（购买方）贷：存货（购买方）贷：存货（购买
40、方）第67页/共136页赵书和68 【例例14-814-814-814-8】甲甲公公司司当当期期向向乙乙企企业业销销售售商商品品，销销售售收收入入200 200 200 200 000000000000元元，销销售售成成本本160 000160 000160 000160 000元。乙公司当期购入商品全部未实现对集团外部销售。元。乙公司当期购入商品全部未实现对集团外部销售。分分析析：个个别别会会计计报报表表中中甲甲公公司司的的利利润润含含有有40 40 40 40 000000000000元元内内部部利利润润；乙乙企企业业存存货货中中含含有有内内部部利利润润。编编制制合合并并报报表表时时，对对
41、内内部部利利润润要要进进行行抵抵销销。经经过过抵抵销销后后，合合并利润减少并利润减少40 00040 00040 00040 000元，存货成本减少元，存货成本减少40 00040 00040 00040 000元元。编制抵销分录时，记：借：主营业务收入 200 000 贷：主营业务成本 160 000 存货 40 000或：借：主营业务收入 200 000 贷：主营业务成本 200 000 借：主营业务成本 40 000 贷：存货 40 000第68页/共136页赵书和69 【例14-914-9】甲公司当期向乙企业销售商品，销售收入200 000200 000元，销售成本160 000160
42、 000元。乙企业当期购入商品全部实现对集团外部销售，乙企业对外销售收入240 000240 000元，销售成本200 000200 000元。分析：分析：个别会计报表中甲公司的利润含有个别会计报表中甲公司的利润含有40 00040 00040 00040 000元内部利润；乙企业的利润元内部利润；乙企业的利润40 00040 00040 00040 000元。元。就整个集团来说，对外的销售利润是就整个集团来说，对外的销售利润是80 00080 00080 00080 000元，即甲公司对内销售利润元，即甲公司对内销售利润40 00040 00040 00040 000元，元，乙企业对外销售利
43、润乙企业对外销售利润40 00040 00040 00040 000元。元。编制抵销分录时，冲减销售方的主营业务收入编制抵销分录时，冲减销售方的主营业务收入200 000200 000200 000200 000元，冲减购买方的主营业元，冲减购买方的主营业务成本。务成本。经过抵销后，合并会计报表中乙企业对外的销售收入经过抵销后，合并会计报表中乙企业对外的销售收入240 000240 000240 000240 000元与甲公司销售成元与甲公司销售成本本160 000160 000160 000160 000元进行配比。元进行配比。编制抵销分录时，记：借：主营业务收入 200 000 贷：主营业
44、务成本 200 000第69页/共136页赵书和70 【例例14-1014-1014-1014-10】甲甲公公司司当当期期向向乙乙企企业业销销售售商商品品，销销售售收收入入200 200 200 200 000000000000元元，销销售售成成本本160 160 160 160 000000000000元元。乙乙企企业业当当期期购购入入商商品品60%60%60%60%实实现现对对集集团团外外部部销销售售，乙乙企企业业对对外外销售收入销售收入144 000144 000144 000144 000元，销售成本元，销售成本120 000120 000120 000120 000元。元。编制抵销分
45、录时，记：借：主营业务收入 200 000 贷：主营业务成本 200 000 借：主营业务成本40 000 贷：存货 40 000 （购买方）第70页/共136页赵书和71q多提折旧的抵销 购买方从集团内部购入固定资产后，固定资产原价中含有内部利润应抵销。然后再抵销多提的折旧。q固定资产原价中，内部利润的抵销 借：主营业务收入（销售方）贷：主营业务成本（销售方）固定资产原价（购买方）第71页/共136页赵书和72q多提折旧的抵销 多提折旧额的抵销之前首先应计算多提折旧额。个别会计报表中的折旧额是按固定资产原值、预计使用寿命、净残值以及相应的折旧方法计算。在编制合并会计报表时，应将固定资产原值中
46、含有的内部为实现利润扣除后计算固定资产折旧额与个别会计报表中折旧数的差额，作为多提折旧额进行抵销。无论从集团内部购入的固定资产是用于车间管理、生产产品还是管理部门使用，在编制抵销分录时，一方面抵销多提折旧额；另一方面抵销“管理费用”项目。抵销分录如下：借：累计折旧 贷：管理费用第72页/共136页赵书和73 【例14-1114-11】若甲公司当期向乙企业销售商品，销售收入200 200 000000元，销售成本160 160 000000元。乙企业购入后作为固定资产使用，按平均年限法计提折旧，预计使用寿命5 5年。编制抵销分录时，记：借：主营业务收入 200 000 200 000 贷：主营业
47、务成本 160 000 160 000 固定资产原价 40 000 40 000第73页/共136页赵书和74多提折旧额200 0005200 0005（200 000200 000 40 00040 000）55 8 0008 000（元）借：累计折旧 8 000 8 000 贷：管理费用 8 000 8 000第74页/共136页赵书和75 根据合并会计报表编制的程序，首先将个别会计报表的数据登记在工作底稿中，计算合计数，编制抵销会计分录并将其登记在工作底稿上，然后计算合并数。在根据合并数登记合并会计报表。第75页/共136页赵书和761.1.工作底稿中合计数的计算 工作底稿中合计数的计算
48、有纵横两个方面：q横向计算关系 横向计算关系是将纳入合并范围的母子公司的数据简单相加计算合计数。q纵向计算关系 纵向计算关系是根据会计报表的逻辑关系计算合计数。第76页/共136页赵书和772.2.工作底稿中合并数的计算 工作底稿中合并数的计算，是属于横向的计算关系。一般先计算利润表、利润分配表部分，再计算资产负债表部分。计算公式如下：合并数=合计数抵销会计分录金额第77页/共136页赵书和78qq工作底稿中利润表部分合并数的计算 工作底稿中涉及到收入、利润、收益等项目用合计数加抵销分录贷方金额减抵销分录借方金额等于合并数。涉及费用、支出、损失等项目的用合计数加抵销分录借方金额减抵销分录贷方金
49、额等于合并数。第78页/共136页赵书和79qq工作底稿中利润分配表部分合并数的计算 工作底稿中涉及到净利润、期初未分配、可供分配的利润、未分配利润等项目的用合计数加抵销分录贷方金额减抵销分录借方金额等于合并数。涉及提取盈余公积、应付利润或应付股利等利润分配项目用合计数加抵销分录借方金额减抵销分录贷方金额等于合并数。第79页/共136页赵书和80q工作底稿中资产负债表部分合并数的计算 工作底稿中资产负债表部分合并数的计算应根据报表项目的性质、工作底稿中资产负债表部分合并数的计算应根据报表项目的性质、借贷记账法的记账规则计算。借贷记账法的记账规则计算。qq资产项目合并数的计算资产项目合并数的计算
50、 涉涉及及资资产产项项目目用用合合计计数数加加抵抵销销分分录录借借方方金金额额减减抵抵销销分分录录贷贷方方金金额额等等于于合合并数。并数。第80页/共136页赵书和81qq涉及负债项目用合计数的计算涉及负债项目用合计数的计算 涉涉 及及 负负 债债 项项 目目 用用合计数加加 抵抵 销销 分分 录录贷方金金 额额 减减 抵抵 销销 分分 录录借方金额金额等于合并数。等于合并数。qq涉及所有者权益项目用合计数的计算涉及所有者权益项目用合计数的计算涉涉及及所所有有者者权权益益项项目目中中除除了了未未分分配配利利润润是是根根据据利利润润分分配配表表数数字字填填列列外外，其其他他项项目目应应该该用用合