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1、参考资料参考资料企业会计准则企业会计准则国际会计准则国际会计准则第1页/共61页本本 章章 结结 构构第一节长期负债概述第一节长期负债概述 第二节长期借款第二节长期借款第三节应付债券第三节应付债券第四节其他长期负债第四节其他长期负债第2页/共61页第一节第一节 长期负债概长期负债概述述一、了解长期负债的概念和特点一、了解长期负债的概念和特点 二、了解长期债务的分类二、了解长期债务的分类 三、熟练掌握借款费用三、熟练掌握借款费用 四、熟练掌握长期负债的确认和计量四、熟练掌握长期负债的确认和计量 本节主要讲述本节主要讲述 提要提要第3页/共61页一、长期负债的概念和特点一、长期负债的概念和特点 长
2、长期期负负债债是是指指在在1 1年年或或者者超超过过1 1年年的的一一个个营营业业周周期期以以上上偿偿还还的的债债务务。长长期期负负债债与与流流动动负负债债相相比比，具具有有债债务务金金额额大大，偿偿还还期期限限长长，可可以以分分期期偿偿还还等等特特点点。长长期期负负债债是是企企业业筹筹集集长长期期资资金金的的一一种种方方式式，其其目目的的是是为为了了满满足足企企业业生生产产经经营营的的需需要要，特特别别是是为为了了拓拓展展企企业业的的经经营营规规模模，而而购购建建必必要要的的大大型型机机械械设设备备、地地产，增建或扩建厂房等。产，增建或扩建厂房等。第4页/共61页二、长期债务的分类二、长期债
3、务的分类 根根据据举举借借长长期期负负债债的的方方式式不不同同，长长期期负负债债可可划划分分为为四类：四类：1.1.长期借款长期借款：长期借款是指企业向银行和其他金融机构借入的、：长期借款是指企业向银行和其他金融机构借入的、偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务。偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务。2.2.应付债券应付债券：应付债券是企业对外发行并承诺于一定时期还本：应付债券是企业对外发行并承诺于一定时期还本付息的一种长期借款性质的书面证明。付息的一种长期借款性质的书面证明。3.3.长期应付款长期应付款：其他长期负债是指企业以长期借款、应付债券：其他长期负债是指企业以长期借
4、款、应付债券以外的、利用长期负债进行筹资的方式。主要包括融资租入以外的、利用长期负债进行筹资的方式。主要包括融资租入固定资产、引进设备的应付款等。固定资产、引进设备的应付款等。4.4.专项应付款专项应付款 ：专项应付款是指企业接受国家拨入的具有专：专项应付款是指企业接受国家拨入的具有专门用途的拨款，如专项用于技术改造、技术研究等，以及从门用途的拨款，如专项用于技术改造、技术研究等，以及从其他来源取得的款项。具有专用拨款的性质。其他来源取得的款项。具有专用拨款的性质。第5页/共61页三、借款费用三、借款费用借款费用的界定借款费用的界定 借款费用借款费用是指企业因借款而发生的利息、折价是指企业因借
5、款而发生的利息、折价或者溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借或者溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。包括以下四个方面的款而发生的汇兑差额。包括以下四个方面的内容：因借款而发生的利息；因借款而发生内容：因借款而发生的利息；因借款而发生的折价或溢价的摊销；因借款而发生的辅助的折价或溢价的摊销；因借款而发生的辅助费用；因外币借款而发生的汇兑差额。费用；因外币借款而发生的汇兑差额。第6页/共61页借款费用处理的方法借款费用处理的方法借款费用处理的方法借款费用处理的方法为为购购建建固固定定资资产产而而发发生生的的长长期期借借款款费费用用，其其固固定定资资产产尚尚未未交交付付使使用用前前所
6、所发发生生的的，予予以以资资本本化化，计计入入所所建造的固定资产价值。建造的固定资产价值。为为建建造造固固定定资资产产而而发发生生的的长长期期借借款款费费用用，在在固固定定资资产交付使用后所发生的，直接计入当期损益。产交付使用后所发生的，直接计入当期损益。属属于于流流动动负负债债性性质质的的借借款款费费用用或或者者虽虽然然是是长长期期借借款款性性质质但但不不是是用用于于购购建建固固定定资资产产的的借借款款费费用用，直直接接计计入入当当期期损损益益，即即使使是是需需要要经经过过相相当当长长时时间间才才能能达达到到可可使使用用状状态态的的存存货货，一一般般也也不不将将借借款款费费用用计计入入所所制
7、制造的存货的价值内。造的存货的价值内。第7页/共61页如如果果是是为为投投资资而而发发生生的的借借款款费费用用，不不予予资资本本化，直接计入当期损益。化，直接计入当期损益。在在筹筹建建期期间间发发生生的的长长期期借借款款费费用用（除除为为购购建建固固定定资资产产而而发发生生的的长长期期借借款款费费用用外外），计计入入当期孙毅。当期孙毅。清清算算期期间间发发生生的的长长期期借借款款费费用用，计计入入清清算算损损益。益。第8页/共61页借款费用的确认原则借款费用的确认原则借款费用的确认原则借款费用的确认原则 借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额的确认原则借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额的确认原
8、则 借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额只有在符合资本化条 件的情况下所发生的专门借款费用才允许资本化。其他的借款利 息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应当于发生当期确认为费用。辅助费用的确认原则辅助费用的确认原则 因安排专门借款发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应在发生时予以资本化；以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期确认为费用。因安排其他借款而发生的辅助费用则应当于发生当期确认为费用。第9页/共61页借款费用开始资本化必须同时符合以下三个条件借款费用开始资本化必须同时符合以下三个条件：资产支出已经发生；资产支出已
9、经发生；借款费用已经发生；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用状态所必要的构件为使资产达到预定可使用状态所必要的构件 活动已经开始。活动已经开始。第10页/共61页借款费用的资本化金额借款费用的资本化金额借款费用的资本化金额借款费用的资本化金额 企业每期应予资本化的借款费用金额，包括当期应企业每期应予资本化的借款费用金额，包括当期应予资本化的利息、债券折价或溢价的摊销、辅助费予资本化的利息、债券折价或溢价的摊销、辅助费用和汇兑差额。用和汇兑差额。利息资本化金额的确定利息资本化金额的确定 累计支出加权平均数的确定累计支出加权平均数的确定上述公式中的累计支出加权平均数应按每笔资产支出金额乘以每
10、笔上述公式中的累计支出加权平均数应按每笔资产支出金额乘以每笔资本支出占用的天数与会计期间涵盖的天数之比计算确定。其计算资本支出占用的天数与会计期间涵盖的天数之比计算确定。其计算 公式为：公式为：第11页/共61页累计支出加权平均数累计支出加权平均数=（每笔资产支出金额（每笔资产支出金额每笔资产支出占用每笔资产支出占用的的 天数天数 /会计期间涵差的天数）会计期间涵差的天数）上述公式中的上述公式中的“每笔资产支出占用的天数每笔资产支出占用的天数”是指发生在固定资是指发生在固定资产上产上支出所应承担借款费用的时间长度。支出所应承担借款费用的时间长度。“会计期间涵盖的天数会计期间涵盖的天数”是是指指
11、算应予资本化的借款费用金额的会计期间的长度。上述时间长度算应予资本化的借款费用金额的会计期间的长度。上述时间长度一一应以天数计算，有时考虑到资产支出发生笔数较多，而且发生比应以天数计算，有时考虑到资产支出发生笔数较多，而且发生比均衡，为简化计算，也可以月数计算。均衡，为简化计算，也可以月数计算。资本化率资本化率 企企业业为为购购建建固固定定资资产产只只借借入入一一笔笔专专门门借借款款，资资本本化化率率为为该该项项目目借借款款利利率率，若若借借入入一一笔笔以以上上的的专专门门借借款款，资资本本化化率率为为这这些些借借款款利利息息的加的加平均利率。加权平均利率的计算公式是：平均利率。加权平均利率的
12、计算公式是：第12页/共61页 加加权权平平均均利利率率=（专专门门借借款款当当期期实实际际发发生生的的利利息息之之和和 /专专门门借借款款本本金金加权平均数）加权平均数）100%100%专专门门借借款款本本金金加加权权平平均均数数=(=(每每笔笔专专门门借借款款本本金金每每笔笔借借款款实实际际占占用用的天数的天数 /会计期间涵盖的天数会计期间涵盖的天数)辅助费用的资本化辅助费用的资本化 简简单单地地说说，每每期期辅辅助助费费用用的的资资本本化化金金额额就就是是每每期期辅辅助助费费用用的的实实际际发发生金额，不与发生在所购建的固定资产上的支出相挂钩。生金额，不与发生在所购建的固定资产上的支出相
13、挂钩。例例：某某企企业业因因为为从从银银行行取取得得30 30 000 000 000000元元的的银银行行贷贷款款，支支付付评评估估机机构构评评估估等等费费用用8100081000元元，已已用用银银行行存存款款支支付付，该该贷贷款款用用以以厂厂房房扩扩建建，该该笔笔贷贷款款期期限限3 3年年，年年利利率率8 8，贷贷款款从从20002000年年4 4月月1010日日计计息息，厂厂房房扩扩建建从从20002000年年4 4月月1010日日开开始始，建建造造期期2 2年年，应应予予资资本本化化的的辅辅助助费费用用金金额额为为8100081000元。元。第13页/共61页外币专门借款汇兑差额资本化
14、外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定。金额的确定。在符合资本化条件的情况下，每期外币专门借款汇兑差额的资本化金额就是每期外币专门借款汇兑额的实际发生额，而不要求其余资产支出相挂钩。第14页/共61页借款费用资本化暂停借款费用资本化暂停借款费用资本化暂停借款费用资本化暂停在在固固定定资资产产的的购购置置或或建建造造过过程程中中，如如果果购购建建活活动动发发生生了了非非正正常常中中断断，并并且且中中断时间连续超过断时间连续超过3 3个月的，则中断期间所发生的借款费用应当暂停资本化。个月的，则中断期间所发生的借款费用应当暂停资本化。需需要要注注意意的的是是，如如果果中中断断是是使使固固定定资资产产达
15、达到到预预定定可可使使用用状状态态所所必必要要的的程程序序，或或者者中中断断是是由由于于可可预预见见的的不不可可抗抗力力因因素素造造成成的的，则则不不需需停停止止借借款款费费用用的的资资本本化。化。第15页/共61页借款费用资本化的停止借款费用资本化的停止借款费用资本化的停止借款费用资本化的停止 通通常常所所购购建建的的固固定定资资产产满满足足以以下下条条件件之之一一，而而认认为为资资产产已已达达到了预定可使用状态，借款费用应停止资本化：到了预定可使用状态，借款费用应停止资本化：1 1、固固定定资资产产的的实实体体建建造造（包包括括安安装装）工工作作已已经经全全部部完完成成或或者者实实际际上已
16、经完成。上已经完成。2 2、所所购购置置或或者者建建造造的的固固定定资资产产与与设设计计要要求求或或者者合合同同要要求求相相符符合合或或者基本相符，即使有及个别与设计或者合同要求不相符的地方，者基本相符，即使有及个别与设计或者合同要求不相符的地方，也不会影响其他正常使用。也不会影响其他正常使用。3 3、继继续续发发生生在在所所购购建建固固定定资资产产上上的的支支出出金金额额很很少少或或者者几几乎乎不不再再发发生生。第16页/共61页长长期期负负债债应应当当以以实实际际发发生生额额入入帐帐。同同时时按按照照负负债债本本金金或或债债券券面面值值，根根据据规规定定的的利利率率按按期期计计提提利利息息
17、，对对计计提提的的利利息息支支出出根根据据“借借款款费费用用”准准则则规规定定，将将计计提提的的利利息息支支出出分分别别计计入入工工程程成成本本（借借款款费费用用资资本本化化）或或当当期期财财务务费费用用。根根据据筹筹措措方方式式不不同同，各各项项长长期期负负债债分分别别进进行行核核算算，并并在在资资产产负负债债表表中中分分列列项项目目反反映映，将将于于1 1年年内内到到期期偿偿还还的的长长期期负负债债，在在资资产产负负债债表表中中列列为为一一项项流动负债单独反映。流动负债单独反映。四、长期负债的确认和计量四、长期负债的确认和计量第17页/共61页了解长期借款的概述了解长期借款的概述掌握长期借
18、款利息的计算掌握长期借款利息的计算 熟练掌握长期借款的会计处理熟练掌握长期借款的会计处理 第二节第二节 长期借款长期借款 提要提要本节主要讲述本节主要讲述第18页/共61页 企企业业向向金金融融机机构构等等借借入入的的长长期期借借款款，在在会会计计核核算算中中设设置置“长长期期借借款款”科科目目核核算算。长长期期借款的核算需要注意：借款的核算需要注意：（1 1）长长期期借借款款所所发发生生的的利利息息支支出出，应应按按照照债债券券发发生生的的原原则按期预提，并按借款费用原则，进行处理；则按期预提，并按借款费用原则，进行处理；（2 2）长长期期外外币币借借款款所所发发生生的的外外币币折折合合差差
19、额额，应应按按照照外外币币业业务务核核算算的的有有关关办办法法，按按照照计计算算汇汇总总损损益益，计计算算出出的的汇兑损益按照借款费用的原则进行处理；汇兑损益按照借款费用的原则进行处理；（3 3）长长期期借借款款的的本本金金和和利利息息以以及及外外币币折折合合差差额额，均均应应计计入入“长期借款长期借款”科目。科目。返回一、长期借款概述第19页/共61页二、长期借款利息的计算二、长期借款利息的计算 1单利计算利息本金利率期间数本利和本金（1利率期数）本金利息例：某企业向银行借入为期5年的长期借款人民币100 000元，利息率为9，每年计息一次，到期本息一次归还。每年应计利息都是：100 000
20、99 000元 五年的应计利息是：100 0009%545 000元五年的本利和为：100 000(19%5)145 000元第20页/共61页2 2复利计算 复利利息=本金*（1+1+利率）期间数-1-1 本利和=本金*（1+1+利率）期间数仍以前例（单利计息方法的举例），每年应计利息（即应确认的利息）如下：第一年100 000100 0009 99 0009 000第二年109 000109 0009 99 8109 810第三年118 810118 8109 910 629.910 629.9第四年129 502.9129 502.99 911 655.2611 655.26第五年141
21、 158.16141 158.169 912 704.2312 704.235 5年利息合计538 62.39538 62.39第五年末本利和为：100 000100 00053 862.3953 862.39153 862.39153 862.39第21页/共61页 三、长期借款的核算三、长期借款的核算 长长期期借借款款所所发发生生的的利利息息支支出出，应应分分别别情情况况处处理理：如如果果是是为为了了购建购建固固定定资资产产而而专专门门借借入入的的长长期期借借款款，在在固固定定资资产产达达到到预预定定可可使使用用状态状态前前发发生生的的借借款款利利息息应应资资本本化化，计计入入所所购购建建
22、的的在在建建工工程程的的成成本本；在固在固定定资资产产达达到到预预定定可可使使用用状状态态后后发发生生的的借借款款利利息息应应费费用用化化，计计入入当期当期损损益益。如如果果是是为为了了生生产产经经营营而而借借入入的的长长期期借借款款，发发生生的的借借款款利利息应息应费用化，计入当期损益。费用化，计入当期损益。长长期期外外币币借借款款所所发发生生的的外外币币折折合合差差额额，应应按按照照外外币币业业务务核核算算的有的有关办法，按期计算汇兑损益，计入在建工程成本或当期损益。关办法，按期计算汇兑损益，计入在建工程成本或当期损益。长长期期借借款款的的本本金金和和利利息息以以及及外外币币折折合合差差额
23、额，均均应应计计入入“长长期期借款借款”账户。账户。第22页/共61页长期借款借入时，借记长期借款借入时，借记“银行存款银行存款”等账户，贷记等账户，贷记“长期借款长期借款”账户。账户。资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算长期资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算长期借款利息时，借记借款利息时，借记“在建工程在建工程”、“固定资产固定资产”、财务费用、研发支出等账户，按合同利率计算的应财务费用、研发支出等账户，按合同利率计算的应付未付利息，贷记付未付利息，贷记“应付利息应付利息”或或“长期借款长期借款”账账户，按借贷方的差额，借（贷）户，按借贷方的差额，借（贷）“长期借款长期借款利利息调
24、整息调整”归还本息时，借记归还本息时，借记“长期借款长期借款”、“应付利息应付利息”账账户，贷记户，贷记“银行存款银行存款”账户账户。第23页/共61页第三节第三节 应付债券应付债券 应付债券的特点应付债券的特点 应付债券的分类应付债券的分类 应付债券的基本要素应付债券的基本要素 债券发行与发行费的会计处理债券发行与发行费的会计处理 债券溢价、折价摊销和应计利息的会计处理债券溢价、折价摊销和应计利息的会计处理 债券延迟发行的会计处理债券延迟发行的会计处理 债券偿还的会计处理债券偿还的会计处理 可转换债券可转换债券 提要提要本节主要讲述本节主要讲述第24页/共61页一、应付债券的特点一、应付债券
25、的特点 应应付付债债券券是是企企业业筹筹集集长长期期使使用用资资金金而而发发生生的的一一种种书书面面凭凭证证，长长期期债债券券可可以以溢溢价价发发行行、折折价价发发行行和和平平价价发发行行，无无论论采采取取何何种种方方式式发发行行，均均按按债债券券面面值值计计入入“应应付付债债券券”科科目目的的“债债券券面面值值”明明细细科科目目。债债券券的的溢溢价价或或折折价价，在在债债券券的的存存续续期期间间内内进进行行摊摊销销，摊摊销销方方法法可可以以采采用用实实际际利利率率法法。债债券券上上应应计计利利息息，应应按照权责发生制原则按其预提。按照权责发生制原则按其预提。第25页/共61页二、应付债券的分
26、类二、应付债券的分类 按有无抵押担保，分为由抵押担保公司债券和无抵押担保公司债券。按是否记名，分为记名公司债券和不记名公司债券。按利息的支付方式，分为附息票的公司债券和贴现的公司债券。按发行方式，分为公募公司债券和私募公司债券。按发行的区域，分为国内债券和国际债券。第26页/共61页三、应付债券的基本要素三、应付债券的基本要素(一一)债券面值债券面值 债券面值指债券的票面价值，它包括票面价值的币种和票面金额两个基债券面值指债券的票面价值，它包括票面价值的币种和票面金额两个基本内容。本内容。第27页/共61页(二二)债券的发行价格债券的发行价格 债券市价每期支付利息还款时利息折现系数（年金现值）
27、债券面值到期归还面值折现系数（复利现值）其中：每期支付利息票面价值每一付息期的票面利率公司债有三种不同的发行价格：公司债有三种不同的发行价格：当市场利率等于债券票面利率时，债券的发行价格高于其票面价格，债券按面值发行，即平价发行。当市场利率低于债券票面利率时，债券的发行价格高于其票面价格，债券按溢价发行，发行价格高于票面价格部分称为债券溢价。溢价发行标明企业以后期多付利息而事先得到的补偿；当市场利率高于债券票面利率时，债券的发行价格低于其票面价格，债券按折价发行，发行价格低于票面价格部分称为债券折价。债券的偿还期限第28页/共61页(三三)债券的偿还期限债券的偿还期限 债券的偿还期限是指债券从
28、发行日起至偿清本息之日止的时间。发行债券确定偿还期限时，要考虑：发行债券确定偿还期限时，要考虑：筹资使用债券资金的周转期长短。周转期长偿还期限则长；虑未来市场利率的发展趋势，如果市场利率呈下降趋势宜采用短期形式偿还，反之采用中长期形式偿还；虑投资人的投资意向、心里状态以及市场上其他债券的期限等因素。第29页/共61页（四）债券的利率（四）债券的利率 债券的利率债券的利率是债券利息与债券票面价值的比率，又称名义利率。票券是债券利息与债券票面价值的比率，又称名义利率。票券的利率主要受银行利率、发行者的资信、偿还期限、利息计算方式或资本市的利率主要受银行利率、发行者的资信、偿还期限、利息计算方式或资
29、本市场上资金供求情况的影响。场上资金供求情况的影响。第30页/共61页四、债券发行与发行费的会计处四、债券发行与发行费的会计处理理 （一一）企企业业发发行行债债券券的的利利率率通通常常是是以以年年利利率率表表示示的的，一一般般固固定定不不变变，称称为为“票票面面利利率率”或或“名名义义利利率率”。债债券券发发行行企企业业实实际际负负担担的的利利率率（也也是是债债券券持持有有人人实实际际获获得得的的利利率率）称称为为“实实际际利利率率”。实实际际利利率率是是债债券券发发行行当当时时的的市市场场利利率率，也也就就是是金金融融市市场场上上风风险险和和期期限限与与所发行的债券类似的借贷资本的利率。所发
30、行的债券类似的借贷资本的利率。企业债券的发行价格受同期银行存款利率（相当于市企业债券的发行价格受同期银行存款利率（相当于市场利率）的影响较大。经常会出现市场利率大于或小场利率）的影响较大。经常会出现市场利率大于或小于票面利率，或者说是实际利率大于或小于名义利率于票面利率，或者说是实际利率大于或小于名义利率的情况。在这种情况下，债券发行企业就要按高于或的情况。在这种情况下，债券发行企业就要按高于或低于市场利率的票面利率支付债券利息，即按高于或低于市场利率的票面利率支付债券利息，即按高于或低于债券面值的价格出售。低于债券面值的价格出售。第31页/共61页 当当债债券券的的票票面面利利率率高高于于同
31、同期期银银行行存存款款利利率率时时，可可按按超超过过债债券券票票面面价价值值的的价价格格发发行行 ，称称为为溢溢价价发发行行。实实际际的的债债券券发发行行价价格格总总额额大大于于债债券券面面值值总总额额的的差差额额，作作为为债债券券溢溢价价。溢溢价价发行表明企业为后期多付利息而事先得到的补偿。发行表明企业为后期多付利息而事先得到的补偿。如如果果债债券券的的票票面面利利率率低低于于同同期期银银行行存存款款利利率率的的，可可按按低低于于债债券券票票面面价价值值的的价价格格发发行行，称称为为折折价价发发行行。实实际际债债券券发发行行价价格格总总额额小小于于债债券券面面值值总总额额的的差差额额，作作为
32、为债债券券折折价价。折折价价发行表明企业为后期少付利息而预先给予投资者的补偿。发行表明企业为后期少付利息而预先给予投资者的补偿。如如果果债债券券的的票票面面利利率率与与同同期期银银行行存存款款利利率率一一致致，可可按按票票面面价值发行，称为面值发行价值发行，称为面值发行。第32页/共61页（二）债券发行费用的处理（二）债券发行费用的处理 按按照照会会计计准准则则规规定定，企企业业发发行行债债券券，如如果果发发行行费费用用大大于于发发行行期期间间冻冻结结资资金金所所产产生生的的利利息息收收入入，按按发发行行费费用用减减去去发发行行期期间间冻冻结结资资金金所所产产生生的的利利息息收收入入后后的的差
33、差额额，根根据据重重要性原则分别情况处理：要性原则分别情况处理：金金额额较较大大的的，根根据据发发行行债债券券筹筹集集资资金金的的用用途途，属属于于用用于于固固定定资资产产项项目目的的（即即借借款款属属于于专专门门借借款款），按按照照借借款款费费用用资资本本化化的的处处理理原原则则处处理理；属属于于其其他他用用途途的的，计计入入当当期期财财务务费费用。用。如如果果发发行行费费用用小小于于发发行行期期间间冻冻结结资资金金所所产产生生的的利利息息收收入入，按按发发行行期期间间冻冻结结资资金金所所产产生生的的利利息息收收入入减减去去发发行行费费用用后后的的差差额额，视视同同发发行行债债券券的的溢溢价
34、价收收入入，在在债债券券存存续续期期间间于于计计提提利利息息时时摊摊销销，其其摊摊销销的的费费用用，按按照照借借款款费费用用的的处处理理原则处理。原则处理。第33页/共61页实实际际利利率率法法 用用每每期期的的期期初初债债券券账账面面价价值值乘乘以以实实际际利利率率算算出出各各期期利利息息费费用，然后与实际应付利息相比较，求得各期债券溢价或折价摊销额。用，然后与实际应付利息相比较，求得各期债券溢价或折价摊销额。按实际利率计算各期利息=期初应付债券账面价值*实际利息率 实际应付利率=应付债券账面价值*票面利率 摊销额=实际应付利率-按实际利率计算各期利息 五、债券溢价、折价摊销和应计利五、债券
35、溢价、折价摊销和应计利息的会计处理息的会计处理第34页/共61页六、债券延迟发行的会计处理六、债券延迟发行的会计处理 债债券券因因故故没没有有按按期期发发行行，或或者者没没有有在在同同一一天天全全部部售售出出，尽尽管管债债券券没没有有按按期期发发行行但但债债券券到到期期日日和和付付息息日日却却不不能能改改变变，在在这这种种情情况况下下就就产产生生了了对对没没有有按按期期发发行行债债券券的的利利息息应应由由投投资资者者购购买买、在在付付息息日日返返还还给给投投资资者者的的问问题题。因因此此涉及到债券利息的计算问题。涉及到债券利息的计算问题。第35页/共61页七、债券偿还的会计处理七、债券偿还的会
36、计处理 债券到期一次偿还债券到期一次偿还一次偿还是指债券本金于到期日一次偿还。偿还时，无论是平价、溢价或折价发行，均按面值偿还。偿还时按面值借记“应付债券债券面值”，贷记“银行存款”，表示该笔负债已予清偿。第36页/共61页 分分期期偿偿还还是是指指公公司司发发行行债债券券时时，便便规规定定按按期期分分批批偿偿还还。应应于于各各期期偿偿还还日日将将偿偿还还部部分分债债券券的的面面值值冲冲减减“应应付付债债券券”和和“银银行行存存款款”（或或现现金金），由由于于部部分分债债券券已已还还本本，则则以以后后各各期期的的债债券券面面值值随随之之减减少少，其其利利息息支支出出和和债债券券溢溢价价或或折折
37、价价的的摊摊销销数数额额也也随随之之减减少少。因因此此，还还须须在在编编制制“债债券券溢溢价价（或或折折价价）摊摊销销表表”时时，计计算算各各期期还还本本后后应应摊摊销销的的溢溢价价或或折折价价，再再予予摊销入帐。摊销入帐。债券分期偿还债券分期偿还第37页/共61页例：某某企企业业20*620*6年年1 1月月1 1日日发发行行5 5年年期期400 400 000000元元企企业业债债券券，票票面面利利率率10%10%，发发行行时时市市场场利利率率12%12%，该该债债券券按按370 370 562562元元价价格格发发行行，折折价价29 29 438438元元，该该债债券券发发行行时时规规定
38、定每每年年付付息息一一次次，债债券券本本金金从从第第四四个个付付息息日日（年年初初）起起分分2 2次次平平均均偿偿还。若采用直线法，则债券折价摊销的计算见表还。若采用直线法，则债券折价摊销的计算见表9-109-10。第38页/共61页年份年份 已偿还债券已偿还债券面值面值 已发行未偿已发行未偿还债券面值还债券面值 各期末债券面值各期末债券面值占各占各期末债券面值总期末债券面值总额的额的 应摊销折应摊销折价价 应计利应计利息息 =上期上期=之和之和=折价额折价额 10%20*6.12.31 400 00040000/1400000100%=28.57%8 410 4440 000 20*7.12
39、.31 400 000 40000/1400000100%=28.57%8 410 44 40 000 20*8.12.31 400 000 40000/1400000100%=28.57%8 410 44 40 000 20*9.12.31 200 000 200 000 200000/1400000100%=14.29%4 206.68 20 000 20*0.12.31 200 000 00020 000 合计合计 400 000 1 400 000 100%29 438.00 160 000 表表9-10 9-10 债券分期偿还折价摊销表（直线法）债券分期偿还折价摊销表（直线法）第39
40、页/共61页注注：最最后后一一期期应应计计利利息息用用偿偿还还债债券券面面值值10%10%计计算应计利息。算应计利息。该该企企业业于于债债券券到到期期日日偿偿还还债债券券本本金金和和利利息的分录是：息的分录是：借：应付债券借：应付债券债券面值债券面值 200 000200 000应付债券应付债券应计利息应计利息 20 00020 000 贷：银行存款贷：银行存款 220 000220 000第40页/共61页（1）提前收回债券的付款，提前收回债券的应提前收回债券的付款，提前收回债券的应计利息（收回债券面值计利息（收回债券面值票面利率票面利率自上次付息日自上次付息日至提前收回债券日的月份）至提前
41、收回债券日的月份）（2）每月应摊销债券折（溢）价（每期折价转销）每月应摊销债券折（溢）价（每期折价转销数数赎回债券占发行债券百分比赎回债券占发行债券百分比每一付息月份）每一付息月份）（3）未摊销折价（每月应摊销债券折价）未摊销折价（每月应摊销债券折价自赎回自赎回债券月至债券到期月数）债券月至债券到期月数）（4）赎回债券账面价值（债券面值未摊销折价）赎回债券账面价值（债券面值未摊销折价）（5）赎回债券损益（提前偿还公司债券价款赎）赎回债券损益（提前偿还公司债券价款赎回公司债券账面价值）回公司债券账面价值）提前偿还债券提前偿还债券 提前偿还是指债券发行后未到债券偿还日而归还本金。提前偿还是指债券发
42、行后未到债券偿还日而归还本金。提前偿还债券的核算应包括：提前偿还债券的核算应包括：第41页/共61页例：例：某企业发行某企业发行5 5年期年期400 000400 000元公司债券，该元公司债券，该公司于债券发行的第四年公司于债券发行的第四年9 9月月1 1日以每张日以每张105105元的元的价格赎回价格赎回100 000100 000元。该债券票面利率为元。该债券票面利率为10%10%，该，该企业半年付息一次，发行时市场利率企业半年付息一次，发行时市场利率12%12%。每期。每期折价摊销额折价摊销额2 943.802 943.80（直线法）。（直线法）。该企业提前偿还公司债券付款该企业提前偿
43、还公司债券付款100 000105%=105 000100 000105%=105 000元。元。提前收回债券的应计利息提前收回债券的应计利息100 00010%=1 666.67100 00010%=1 666.67元。元。提前偿还债券的价款提前偿还债券的价款105 000-1 666.67=103 333.33105 000-1 666.67=103 333.33元。元。第42页/共61页公司债券面值公司债券面值100 000100 000元。元。每月应摊销债券折价每月应摊销债券折价2 943.80=122.662 943.80=122.66元。元。未摊销折价未摊销折价122.6616=1
44、 962.56122.6616=1 962.56元。元。赎回债券账面价值赎回债券账面价值100 000-1 962.56=98 037.44100 000-1 962.56=98 037.44元元赎回公司债券损失赎回公司债券损失103 333.33-98 037.44=5 103 333.33-98 037.44=5 295.89295.89元元该企业赎回债券前月份折价摊销额该企业赎回债券前月份折价摊销额122.662=245.32122.662=245.32元。元。第43页/共61页该企业转销折价摊销额，记：该企业转销折价摊销额，记：借：财务费用或在建工程借：财务费用或在建工程 245.32
45、245.32 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 245.32245.32 结转赎回债券损益，记：结转赎回债券损益，记：借：应付债券借：应付债券债券面值债券面值 100 000100 000 财务费用财务费用 1 666.671 666.67 营业外支出营业外支出 5 295.895 295.89 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 1 962.561 962.56 银行存款银行存款 105 000 105 000 该企业的会计核算是：该企业的会计核算是：第44页/共61页 直接交换。直接交换。直直接接交交换换是是指指直直接接将将新新债债券券交交给给债债权权人人，换换回回旧旧债债券
46、券。采采用用这这种种方方式式应应在在市市场场利利率率及及其其他他经经济济情情况况发发生生变变动动，债债券券市市价价低低于于现现行行账账面面价价值值，举举债债企企业业在在与与投投资资者者达达成成协协议议后后，以以稍稍高高于于市市价价的的价价格格收收回回旧旧债债券券，将将发发行行的的新新债债券券交交给给债债权权人人，从从而而达达到到降降低低企企业业债务比率，提高企业偿债能力和降低新债发行成本的目的。债务比率，提高企业偿债能力和降低新债发行成本的目的。发行新债券并从证券市场购回旧债券。发行新债券并从证券市场购回旧债券。这这种种方方式式是是指指举举债债企企业业采采用用发发行行新新债债券券筹筹资资，用用
47、发发行行新新债债券券所所得得资资金金将将旧旧债债券券从从公公开开的的证证券券市市场场上上购购回回的的方方法法。若若采采用用这这种种方方法也应是市场利率变动，旧债券的市价低于现行账面价值。法也应是市场利率变动，旧债券的市价低于现行账面价值。举借新债偿还旧债举借新债偿还旧债第45页/共61页八、可转换债券八、可转换债券 （一）可转换公司债券概述可转换公司债券概述 是指发行人依照法定程序发行，在一定是指发行人依照法定程序发行，在一定期间内依据约定条件可以转换成股份的公司期间内依据约定条件可以转换成股份的公司债券。可转换公司债券既有债券的性质，又债券。可转换公司债券既有债券的性质，又有股票的性质。在有
48、股票的性质。在“应付债券应付债券”科目中设置科目中设置“可转换公司债券可转换公司债券”明细科目进行核算。可明细科目进行核算。可转换公司债券具有风险较小、利率较低的特转换公司债券具有风险较小、利率较低的特点。点。第46页/共61页八、可转换债券八、可转换债券我国采用记名式无纸化发行方式，期限35年。企业发行的可转换公司债券，应在初始确认时将其包含的负债成分和权益成份进行分拆，1.负债成分确认为应付债券，2.权益成分确认为资本公积。第47页/共61页八、可转换债券 进行分拆时，应当先对负债成分的未来现金流量进行折现，确定负债成分的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成分初始确认金额后的金额作为权
49、益成分的初始金额。发行可转换债券的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊第48页/共61页八、可转换债券（二）会计处理借：银行存款（按收到的款项）贷：应付债券可转换公司债券（按负债成分面值）资本公积其他资本公积（按权益成分公允价值）按借贷双方的差额借或贷 应付债券可转换公司债券（利息调整）第49页/共61页八、可转换债券例题：某公司经批准于2007年1月1日按面值发行5年期一次还本付息的可转换公司债券2亿元，款项已存银行，票面年利率为6%，按年支付利息。发行1年后可转换为普通股股票，初始转换价格为每股10元，股票面值1元。假定2008年1月1日持有人全部进行转换，
50、该公司发行该债券时二级市场与之类似的不附带转换权的债券市场利率为9%。第50页/共61页八、可转换债券1.发行时借：银行存款 200 000 000 应付债券可转换债券（利息调整）23 343 600 贷：应付债券可转换债券（面值）200 000 000 资本公积其他资本公积23 343 600负债成分公允价值=2亿元0.6499+2亿元6%3.8897=176 656 400（元）权益成分公允价值=2亿元-1.766564亿元=23343600元第51页/共61页八、可转换债券2.第一年末，即2007年12月31日确认利息费用借：财务费用（1766564009%）15 899 076 贷：应