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1、国内合并财务报表会计处理面临的困境及建议,财务会计论文2006年的(企业会计准则第33号-合并财务报表对此前的相关规定进行了综合及修订，并逐步与国际趋于一致，标志着我们国家合并会计跨入了一个新台阶.但结合国内外一些会计丑闻以及我们国家的实际情况，本文以为仍存在一些问题：一关于控制存在的问题.从会计准则中能够看出，控制的本质主要具体表现出在控制经济资源上，这也表示出了纳入合并范围的本质标准.从我们国家的(企业会计准则第33号、(国际会计准则第27号和AFSB的相关规定来看，都是要求以控制经济资源为合并标准。但AFSB在控制的定义中增加了非分享的决策能力和限制本身的损失这两方面的规定，明显将联合控
2、制主体以及某些特殊实体排除在合并范围之外，这样就能够减少一些例外情况的相关规定，在实务中也能够减少交易构造、粉饰报表的行为，进而增加会计信息的可靠性.由此可见，AFSB的表述愈加科学、合理，它更接近理想的表述，是一种处于规则导向准则和原则导向准则的平衡点目的导向准则.而我们国家的(企业会计准则第33号和(国际会计准则第27号都过于倾向于规则导向型准则，这讲明关于控制相关表述及规定还有待进一步的完善.二关于质量标准存在的问题.关于质量标准方面，我们国家主要借鉴了国际会计准则的相关规定，强调的是多数表决权，或者讲更倾向于法定控制.但从前面的比拟看出，美国会计准则的相关规定更具讲服力，AFSB在强调
3、多数表决权的同时，还以为拥有足够的少数投票权以及一般的合伙关系、战略联盟和其他资产负债表外的财务筹划等都可能导致有效的本质性控制，而将其纳入合并范围。尤其是AFSB在安然事件后公布的准则解释公告第46号(合并变动权益实体，以为判定控制存在与否并不局限于表决权，要求在拥有少量甚至未拥有表决权的情况下，对仍然可能存在着拥有控制并需要加以合并的情形予以辨别和合并.由此看来，AFSB更倾向于本质控制.根据本质重于形式原则，AFSB的相关规定更为合理.因而，我们国家也应向本质性控制靠拢，当在不知足法律上的控制标准时，能够进一步采用本质控制标准进行判定，而将那些在法律不知足控制标准而本质上由母公司控制的子
4、公司纳入合并范围，以防止企业通过协议等形式上的操纵来调节合并报表的范围。三关于数量标准存在的问题在控制的数量标准上，国际会计准则、美国及我们国家(企业会计准则第33号相关规定基本一致，都将控制权数量标准的比例定为50%,同时都统一将计算的基础定为表决权.当然，也存在同样的问题，就是都未对直接和间接控股情况下采用加法原则还是乘法原则作详细规定。固然能够根据表决权推定为加法原则，但实务中在确定合并范围时，由于会计人员的素质或出于某些特定的目的，采用不同的计算方式方法就会得出不同的结果.另外，容易将表决权比例与持股比例这两个概念混为一谈，这就为会计信息的真实可比以及审计工作的进行带来障碍，同时也为一
5、些企业利用合并报表范围进行利润操纵提供了正当的理由.四关于暂时控制存在的问题.通过上文的阐述能够看出，国际会计准则以及美国会计准则都对暂时控制进行了准确的界定，并明确指出暂时控制的子公司不应纳入合并范围.而我们国家(暂行规定中规定了准备最近售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司不得纳入合并范围，但未对最近和短期进行一个量化时间段的规定；(企业会计准则第33号中没有将暂时控制从控制中划分出来.假如不将准备最近出售而短期持有大量股权、暂时控制的子公司同长期控制的子公司区分开来，这样不仅为某些集团公司管理者出于特定目的，在关键之时买进或卖出子公司的股权来调节合并报表范围找到了合法的理由.同时，
6、因准备最近出售而短期持有大量股权的投资应在短期投资中进行核算，没有道理将短期投资的被投资单位合并到报表中来，这会给准则制度的执行以及会计、审计实务带来诸多问题.二、完善我们国家合并财务报表会计处理的建议一合并财务报表范围确实认要强调本质控制.对于投资企业直接或间接拥有被投资企业超过50%的有投票表决权的股份，采用数量标准确认，但还需要根据本质重于形式的原则进行判定，防止将名义子公司纳入合并报表以粉饰报表的现象发生；对于投资企业未直接或间接拥有被投资企业超过50%以上的有投票表决权的股份包括间接控股和直接控股，采用质量标准确认.即控制应该是指实际意义上的控制，而不是仅仅法律形式上的控制.在某种情
7、况下，固然某一方具有形式上控股权，但根据公司章程或其他协议合同规定，可能这一方并没有实际的控制权，这时就不应该合并会计报表；相反情况下，固然某一方没有控股权，但根据公司章程的规定，对投资对象具有实际的控制姑且能获得相应的控制利益，这时也应该合并会计报表.这样既能够避免混淆数量标准和质量标准，也有利于正确确定合并范围.总之，在确认合并报表范围时要强调本质控制，应以质量标准为主，并辅以数量标准，并且两个标准针对不同的情况分别运用，同时需要根据我们国家上市公司的股权分散程度，将少数与较大份额这些主观判定词进行客观量化.二补充主要受益方原则以对合并范围进行规范。补充主要受益方原则，即控制不仅能够获得利
8、益，而且还能够限制本身的损失，主要受益方可能为向可变权益实体转移资产的一方，或为设立可变权益实体的一方即发起人，或是根据法律文件能够替可变权益实体做出投资决策的一方等.假如主要受益方承当了可变权益实体的多数风险或损失，或者有权收取可变权益实体的多数剩余报酬，就应要求主要受益方合并该可变权益实体.因而，补充主要受益方原则以对合并范围进行规范，能够明确哪些可变权益实体应纳入合并范围，加强准则的指导作用，给企业合并政策和将那些实体纳入合并报表提供有力的根据。三对暂时控制给予具体详细的规定.借鉴国际和美国会计准则的相关规定对暂时控制给予具体的规定，并明确指出暂时控制的子公司不应纳入合并范围.可将最近和
9、短期界定为12个月以内.四简化合并财务报表和细化信息披露.一般以为，提供的会计信息数量越多，内容越细，其相关性、可靠性就越好.但是，大量的数据、文字，越来越长的报表，越来越多的表外信息，使普通的会计信息使用者越来越糊涂.就上市公司而言，会计信息使用者为了能够更好地进行决策，往往向会计信息系统和会计信息提供方提出了日益增加的要求，甚至超出了会计信息系统所能够提供的信息能力，太多的财务信息对普通的会计信息使用者带来了极大的不便，庞大的附注、补充资料使得会计信息使用者疲于理解，甚至无所适从，使他们搜索有用相关信息的成本加大.他们需要的是简单的最能够反映公司的财务状况、经营成果和现金流量的信息.简明扼
10、要相关的会计信息能够方便决策者使用，知足信息使用者的需要.比照美国等国家的尝试，结合我们国家当前的情况看，在我们国家同样能够尝试编制简式报表与增大报告披露相配合的方式进行信息披露.编制简式报表与增大报告披露相配合的方式进行信息披露是提高合并报表信息质量和知足普通信息需求者需要的重要手段.经济生活越是复杂，信息手段越是发达，简式合并报表就越被需要.一方面要细化合并报表的信息披露；另一方面要编制简式合并报表.以下为参考文献： 1财政部。企业会计准则第33号-合并财务报表M.北京：经济科学出版社，2006.2企业会计准则编审委员会。企业会计准则操作实务M.上海：立信会计出版社，2007.3贾建军，张文贤。企业合并会计方式方法国际趋同及其启示J.现代财经，2007.1.