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1、第十五章第十五章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计第一节第一节 销售与收款循环的销售与收款循环的特点特点第二节第二节 销售与收款循环的销售与收款循环的内部控制与控制测试内部控制与控制测试第三节第三节 销售与收款循环的销售与收款循环的实质性程序实质性程序总述：以执行企业会计准则的公司的财务报表审计为例总述：以执行企业会计准则的公司的财务报表审计为例 审计测试包括控制测试和对交易、账户余额实施实审计测试包括控制测试和对交易、账户余额实施实质性程序。质性程序。1、控制测试控制测试通常按照业务循环采用审计抽样的方通常按照业务循环采用审计抽样的方法进行，采用业务循环审计的目的在于确保审计工法进行，采
2、用业务循环审计的目的在于确保审计工作质量，提高审计工作效率。作质量，提高审计工作效率。2、对交易和账户余额的、对交易和账户余额的实质性程序实质性程序，既可按财务，既可按财务报表项目，也可按业务循环组织实施。按财务报表报表项目，也可按业务循环组织实施。按财务报表项目组织实施的称为项目组织实施的称为分项审计分项审计方法，按业务循环组方法，按业务循环组织实施的称为织实施的称为循环审计循环审计方法。方法。图图15-1各交易循环之间的关系各交易循环之间的关系存货与仓储循环存货与仓储循环货币资金货币资金筹资与投资循环筹资与投资循环销售与收款循环销售与收款循环采购与付款循环采购与付款循环业务业务循循环环资产
3、负债资产负债表表项项目目利利润润表表项项目目销销售与收款循售与收款循环环应应收票据收票据营业营业收入收入应应收收账账款款营业营业税金及附加税金及附加长长期期应应收款收款销销售售费费用用预预收收账账款款应应交税交税费费第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点一、不同行业类型的一、不同行业类型的收入来源收入来源：教材：教材361表表二、涉及的二、涉及的主要凭证和会计记录主要凭证和会计记录(一一)客户订购单客户订购单(二二)销售单销售单(三三)发运凭证发运凭证(四四)销售发票销售发票(五五)商品价目表商品价目表(六六)贷项通知单贷项通知单(七七)应收账款账龄分析表应收账款账龄分析表(八
4、八)应收账款明细账应收账款明细账(九九)主营业务收入明细账主营业务收入明细账(十十)折扣与折让明细账折扣与折让明细账(十一十一)汇款通知书汇款通知书(十二十二)库存现金日记账和银行存款日记账库存现金日记账和银行存款日记账(十三十三)坏账审批表月坏账审批表月(十四十四)顾客月末对账单顾客月末对账单(十五十五)转账凭证转账凭证(十六十六)收款凭证收款凭证三、涉及的主要业务活动三、涉及的主要业务活动应从以下几个方面掌握：应从以下几个方面掌握：1、有哪些主要、有哪些主要环节环节？2、由哪个、由哪个部门部门负责？负责？3、需要填制什么、需要填制什么凭证凭证？4、相关的、相关的控制控制措施是什么？措施是什
5、么？5、该控制能保证哪些、该控制能保证哪些认定认定？(一一)接受顾客订单接受顾客订单顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客的订单只有在符合企业管理层的顾客的订单只有在符合企业管理层的授权标准授权标准时，时，才能被接受。通常需要由才能被接受。通常需要由销售单管理部门销售单管理部门的主管来的主管来决定是否同意销售。很多企业在批准了顾客订单之决定是否同意销售。很多企业在批准了顾客订单之后，下一步就应编制后，下一步就应编制一式多联一式多联连续编号连续编号的销售单的销售单。销售单是证明管理层有关销售交易的销售单是证明管理层有关销售交易的“发生发生”认
6、定认定的凭据之一，也是此笔销售的交易轨迹的起点。的凭据之一，也是此笔销售的交易轨迹的起点。(二二)批准赊销信用批准赊销信用对于赊销业务，赊销批准是由信用管理部门根对于赊销业务，赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的。无论批准赊销与否，都要求被授权的信度进行的。无论批准赊销与否，都要求被授权的信用管理部门人员在销售单上签署意见，然后再将已用管理部门人员在销售单上签署意见，然后再将已签署意见的销售单送回销售单管理部门。签署意见的销售单送回销售单管理部门。设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因设计信用批准控制的
7、目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款账面余额的此，这些控制与应收账款账面余额的“计价和分摊计价和分摊”认定有关。认定有关。(三三)按销售单供货按销售单供货企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经过批准企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货。已批准销售单的一联通常应的销售单时才能供货。已批准销售单的一联通常应送达仓库。送达仓库。(四四)按销售单装运货物按销售单装运货物装运部门职员在装运之前，还必须进行装运部门职员在装运之前，还必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且，所提取商品的内容经批准的销售单，
8、并且，所提取商品的内容与销售单一致。装运凭证是指一式多联的、与销售单一致。装运凭证是指一式多联的、连续编号的提货单，可由电脑或人工编制。连续编号的提货单，可由电脑或人工编制。，它是证实销售交易，它是证实销售交易“发生发生”认定的另一种认定的另一种形式的凭据。而定期检查以确定在编制的每形式的凭据。而定期检查以确定在编制的每张装运凭证后均已附有相应的销售发票，则张装运凭证后均已附有相应的销售发票，则有助于保证销售交易有助于保证销售交易“完整性完整性”认定的正确认定的正确性。性。(五五)向顾客开具账单向顾客开具账单开具账单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这开具账单包括编制和向顾客寄送事先
9、连续编号的销售发票。这项功能所针对的主要问题是：项功能所针对的主要问题是：(1)是否对所有装运的货物都开具是否对所有装运的货物都开具了账单了账单(即即“完整性完整性”认定问题认定问题)；(2)是否只对实际装运的货物是否只对实际装运的货物才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易(即即“发生发生”认定问认定问题题)；(3)是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单单(即即“准确性准确性”认定问题认定问题)。为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他
10、差错的风险，应设立以下的控制程序：错的风险，应设立以下的控制程序：1开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；存在装运凭证和相应的经批准的销售单；2依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；3独立检查销售发票计价和计算的正确性；独立检查销售发票计价和计算的正确性；4将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。进行比较。(六六)记录销售记录销售在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销
11、。记在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销。记录销售的控制程序包括以下内容：录销售的控制程序包括以下内容：1只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。2控制所有事先连续编号的销售发票。控制所有事先连续编号的销售发票。3独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。致性。4记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。记录销售的职责应与处理销售交易
12、的其他功能相分离。5对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。经授权批准的记录发生。6定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。7定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告：指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告：以上这些控制与以上这些控制与“发生发生”、“完整性完整性”、“准确性准确性”以及以及“计计价和分摊价和分摊”认定有关。认定有关。(七七)办理和记录现金、
13、银行存款收入办理和记录现金、银行存款收入最应关心的是货币资金失窃的可能性。在这方面，汇最应关心的是货币资金失窃的可能性。在这方面，汇款通知单起着很重要的作用。款通知单起着很重要的作用。(八八)办理和记录销售退回、销售折扣与折让办理和记录销售退回、销售折扣与折让必须经授权批准，并应确保办理此事有关的部门和职必须经授权批准，并应确保办理此事有关的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。在这方面，员各司其职，分别控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。(九九)注销坏账注销坏账正确的处理方法应该是获取货款无法收回的确凿证据，
14、正确的处理方法应该是获取货款无法收回的确凿证据，经适当审批后及时作会计调整。经适当审批后及时作会计调整。(十十)提取坏账准备提取坏账准备坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。的销货款。主要主要业务活活动对应的凭的凭证及及记录相关的相关的认定定1.接受接受顾客客订单顾客客订单发生生2.批准批准赊销信用信用销售售单准确性、准确性、计价和分价和分摊3.按按销售售单供供货销售售单发生、完整性生、完整性4.按按销售售单装运装运货物物发运凭运凭证发生、完整性生、完整性5.向向顾客开具客开具账单商品价目表、商品价目表、销售售发票票发生、准确性、
15、生、准确性、计价和分价和分摊、完整性、完整性6.记录销售售转账凭凭证、应收收账款明款明细账、营业收入明收入明细账发生、完整性、准确性、生、完整性、准确性、计价和分价和分摊8.办理和理和记录退退回回销货折扣与折折扣与折让贷项通知通知单、折扣折、折扣折让明明细账发生、准确性、生、准确性、计价和分价和分摊、完整性、完整性9.注注销坏坏账坏坏账审批表批表准确性、准确性、计价和分价和分摊10.提取坏提取坏账准准备董事会（或管理董事会（或管理层）决）决议准确性、准确性、计价和分价和分摊职务分工分工功功 能能1编制制销货通知通知书 销售部售部门作作为信用、信用、仓库、运、运输、开票及收款等部、开票及收款等部
16、门履行履行责任的依任的依据据2 批准批准赊销信用部信用部门通通过对顾客会客会计报表的表的审查或向其他信用机构或向其他信用机构查询，批准，批准是否向是否向顾客客赊销3 发货仓库部部门根据信用部根据信用部门批准或出批准或出纳部部门的收款的收款证明，核准明，核准销售售单发货4运运货货运部运部门货运文件运文件须按按顺序序编号，并号，并记入送入送货登登记簿，簿，应持有出持有出门证5开票开票会会计部部门核核对装运凭装运凭证、经批准的批准的销售售单、经批准的批准的销售商品价目售商品价目表后开票表后开票6收款收款出出纳部部门由独立于由独立于销售收入、售收入、应收收账款款记账的人的人员收款收款7坏坏账处理理高高
17、层管理部管理部门坏坏账冲冲销须经批准，且仍批准，且仍须登登账管理，以便日后追索管理，以便日后追索8内部内部审计内部内部审计部部门定期寄定期寄发对账单并及并及时清清查差异，并差异，并进行行账龄分析分析第二节第二节 销售与收款循环的内部控制与控制测试销售与收款循环的内部控制与控制测试一、销售交易的内部控制一、销售交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（二）销售交易的内部控制（二）销售交易的内部控制1、适当的职责分离、适当的职责分离适当的职责分离有勘于防止各种有意或无意的错误。适当的职责分离有勘于防止各种有意或无意的错误。（1）单位应当
18、将办理销售、发货、收款三项业务的部门）单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗位或岗位)分别设立；（分别设立；（2）单位在销售合同订立前，应当）单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离；（上，并与订立合同的人员相分离；（3）编制销售发票通）编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离；（知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离；（4）销）销售人员应当避免接触销货现款；（售
19、人员应当避免接触销货现款；（5）单位应收票据的取）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。2、正确的授权审批、正确的授权审批对于授权审批问题，注册会计师应当关注以对于授权审批问题，注册会计师应当关注以下下四个关键点四个关键点上的审批程序：上的审批程序：其一，在销售发生之前，赊销已经正确审批；其一，在销售发生之前，赊销已经正确审批；其二；非经正当审批，不得发出货物；其二；非经正当审批，不得发出货物；其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；必须经过审批；其四，审批人应当根据
20、销售与收款授权批准其四，审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。超越审批权限。3、充分的凭证和记录、充分的凭证和记录在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单的情形几乎就不太会发生。的情形几乎就不太会发生。4、凭证的预先编号、凭证的预先编号对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后忘记向顾对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后忘记向顾客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。重复记账。5、按月寄出对账单、按月寄出对账单由
21、不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单。月向顾客寄发对账单。注册会计师观察指定人员寄送对账单和检查顾客复注册会计师观察指定人员寄送对账单和检查顾客复函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出对账单，是十分有效的控制测试。对账单，是十分有效的控制测试。6、内部核查程序、内部核查程序由内部审计入员或其他独立人员核查销售交易的处理和由内部审计入员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录。记录。表表15-4 15-4 内部核内部核查查程序程序内部控制目内部控制目标标内部核查程序举例内部核查程序
22、举例 登登记记入入账账的的销销售交易是真售交易是真实实的的 检查销检查销售售发发票的票的连续连续性井性井检查检查所附的佐所附的佐证证凭凭证证 销销售交易均售交易均经经适当适当审审批批 了解了解顾顾客的信用情况确定是否符合企客的信用情况确定是否符合企业业的的赊销赊销政策政策 所有所有销销售交易均已登售交易均已登记记入入账账 检查发检查发运凭运凭证证的的连续连续性并将其与主性并将其与主营业务营业务收入明收入明细账细账核核对对 登登记记入入账账的的销销售交易均售交易均经经正确估正确估价价 将将销销售售发发票上的数量与票上的数量与发发运凭运凭证证上的上的记录进记录进行比行比较较核核对对 登登记记入入账
23、账的的销销售交易分售交易分类类恰当恰当 将登将登记记入入账账的的销销傅交易的原始凭傅交易的原始凭证证与会与会计计科目表比科目表比较较核核对对 销销售交易的售交易的记录记录及及时时 检查检查开票开票员员所保管的未开票所保管的未开票发发运凭征，确定是否包括运凭征，确定是否包括所有所有应应开票的开票的发发运凭运凭证证存内存内 销销售交易已售交易已经经正确地正确地记记人明人明细账细账并并经经正确正确汇总汇总从从发发运凭运凭证证追追查查至主至主营业务营业务收入明收入明细账细账和和总账总账二、收款交易的内部控制二、收款交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（一）内部控制目标、内部控制与
24、审计测试的关系（二）收款交易的内部控制（二）收款交易的内部控制三、评估重大错报风险三、评估重大错报风险1、管理层对收入造假的偏好和动因、管理层对收入造假的偏好和动因2、收入的复杂性、收入的复杂性3、管理层凌驾于控制之上的风险、管理层凌驾于控制之上的风险4、采用不正确的收入截止、采用不正确的收入截止5、低估应收账款坏账准备的压力、低估应收账款坏账准备的压力6、舞弊和盗窃的风险、舞弊和盗窃的风险7、款项无法收回的风险、款项无法收回的风险8、发生错误的风险、发生错误的风险9、隐瞒盗窃的风险、隐瞒盗窃的风险10、债务保理、债务保理四、控制测试四、控制测试（一）概述（一）概述（二）以内部控制目标地为起点
25、的控制测试（二）以内部控制目标地为起点的控制测试1、适当的职责分离适当的职责分离：注册会计师通常通过观察有关人员的活：注册会计师通常通过观察有关人员的活动，以及与这些人员进行讨论，来实施职责分离的控制测试。动，以及与这些人员进行讨论，来实施职责分离的控制测试。2、正确的授权审批正确的授权审批：通过检查凭证在上述四个关键点上是：通过检查凭证在上述四个关键点上是否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制的效果。的效果。3、充分的凭证及编号充分的凭证及编号：通过检查凭证在上述四个关键点上是：通过检查凭证在上述四个关键点上是否经过审批，可以
26、很容易地测试出授权审批方面的内部控制否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制的效果。的效果。4、按月寄出对账单按月寄出对账单：对这种控制常用的一种控制测试程序：对这种控制常用的一种控制测试程序是清点各种凭证。是清点各种凭证。5、内部核查程序内部核查程序：可以通过检查内部审计入员的报告，或：可以通过检查内部审计入员的报告，或其他独立人员在他们核查的凭证上的签字等方法实施控制测其他独立人员在他们核查的凭证上的签字等方法实施控制测试。试。（三）以风险为起点的控制测试（三）以风险为起点的控制测试2006五、综合题五、综合题2Y股股份份有有限限公公司司（以以下下简简称称Y公公司司）主主要要经
27、经营营中中小小型型机机电电类类产产品品的的生生产产和和销销售售，采采用用手手工工会会计计系系统统，产产品品销销售售以以Y公公司司仓仓库库为为交交货货地地点点。C和和D注注册册会会计计师师负负责责审审计计Y公公司司2005年年度度会会计计报报表表，于于2005年年12月月1日日至至12月月15日日对对Y公公司司的的购购货货与与付付款款循循环环、销销售售与与收收款款循循环环的的内内部部控控制制进进行行了了解、测试与评价。解、测试与评价。要求：要求：（1）针针对对资资料料一一，假假定定不不考考虑虑其其他他条条件件，请请指指出出C和和D注注册册会会计计师师还还可可以以选选择择实实施施哪哪些些审审计计程
28、程序序以以了了解解相相关关内内部部控控制制。（2）针针对对资资料料一一，假假定定不不考考虑虑其其他他条条件件，请请指指出出C和和D注注册册会会计计师师拟拟订订的的总总体体审审计计计计划划中中关关于于控控制制测测试试和和评评价价的的内内容存在什么缺陷容存在什么缺陷，并请简要提出改进建议。，并请简要提出改进建议。资资料料一一：C和和D注注册册会会计计师师计计划划实实施施以以下下程程序序以以了了解解相相关关内部控制：内部控制：（1）询问）询问Y公司有关人员，并查阅相关内部控制文件；公司有关人员，并查阅相关内部控制文件；（2）检查内部控制生成的文件和记录。）检查内部控制生成的文件和记录。C和和D注册会
29、计师拟订的总体审计注册会计师拟订的总体审计计划中计划中关于控制测试和关于控制测试和评价的部分内容摘录如下：评价的部分内容摘录如下：（1）在了解内部控制后，如认为）在了解内部控制后，如认为Y公司内部控制设计合公司内部控制设计合理且得到执行，则对相关内部控制进行测试；理且得到执行，则对相关内部控制进行测试；（2）选择选择2005年年1月月1日至日至2005年年11月月30日日作为控制测试作为控制测试样本总体的所属期间；样本总体的所属期间；（3）在控制测试的基础上，形成对）在控制测试的基础上，形成对Y公司公司2005年度内部年度内部控制有效性的控制有效性的最终最终评价。评价。（1）C和和D注册会计师
30、还可以选择实施哪些审计程序：注册会计师还可以选择实施哪些审计程序：观察和穿行测试观察和穿行测试（2）关于控制测试和评价的内容存在的缺陷：关于控制测试和评价的内容存在的缺陷：不能形成最终评价，应针对剩余期间取证后，再评价。不能形成最终评价，应针对剩余期间取证后，再评价。要求：要求：（3）针针对对资资料料二二第第（1）至至第第（4）项项，假假定定不不考考虑虑其其他他条条件件，请请逐逐项项判判断断Y公公司司上上述述资资料料控控制制程程序序在在设设计计上上是是否否存存在在缺缺陷陷。如如果果存存在在缺缺陷陷，请请分分别别予予以以指指出出，并并简简要要说说明明理由，提出改进建议。理由，提出改进建议。（4）
31、针对）针对资料二资料二第（第（1）至第（）至第（4）项，请指出）项，请指出哪一项哪一项与与“已发生的购货业务均已记录已发生的购货业务均已记录”这一控制目标相关，并确这一控制目标相关，并确定针对该控制目标的测试程序。定针对该控制目标的测试程序。(2)资资料料二二：C和和D注注册册会会计计师师在在审审计计工工件件底底稿稿中中记记录录发发所所了了解解的的有有关关购货与付款循环、销售与收款循环的控制程序，部分内容摘录如下：购货与付款循环、销售与收款循环的控制程序，部分内容摘录如下：（1）采购原材料由请购部门编制请购单，采购部门审核请购单后）采购原材料由请购部门编制请购单，采购部门审核请购单后发出预先连
32、续编号的采购订单。采购的原材料经发出预先连续编号的采购订单。采购的原材料经采购人员验收后入采购人员验收后入库库，仓库人员收到原材料后编制预先连续编号的入库单，并交采购，仓库人员收到原材料后编制预先连续编号的入库单，并交采购人员签字确认。人员签字确认。（2）应付凭单部门应付凭单部门核对供应商发票、入库单和采购订单，并编制核对供应商发票、入库单和采购订单，并编制预先连续编号的付款凭单。预先连续编号的付款凭单。会计部门会计部门在接到经应付凭单部门审核的在接到经应付凭单部门审核的上述单证和付款凭单后，登记原材料和应付账款明细账。月末，再上述单证和付款凭单后，登记原材料和应付账款明细账。月末，再与仓库核
33、对连续编号的入库单和采购订单后，应付凭单部门对相关与仓库核对连续编号的入库单和采购订单后，应付凭单部门对相关原材料入库数量和采购成本进行汇总。原材料入库数量和采购成本进行汇总。应付凭单部门对已经验收入应付凭单部门对已经验收入库但尚未收到供应商发票的原材料编制清单，会计部门据此将相关库但尚未收到供应商发票的原材料编制清单，会计部门据此将相关原材料暂估入账。原材料暂估入账。（3）销销售售的的产产品品发发出出前前，信信用用审审核核部部门门检检查查经经授授权权的的相相关关客客户户剩剩余余赊赊销销信信用用额额度度，并并在在销销售售部部门门编编制制的的销销售售单单上上签签字字。在在剩剩余余赊赊销销信信用用
34、额额度度内内的的销销售售，由由信信用用审审核核部部门门职职员员E审审批批；超超过过剩剩余余赊赊销销信信用用额额度度的的销销售售，在在职职员员E审审批批后，还需获得经授权的信用审核部门经理后，还需获得经授权的信用审核部门经理F的批准。的批准。（4）仓仓库库开开具具预预先先连连续续编编号号的的发发货货单单，并并在在销销售售的的产产品品装装运运后后，将将相相关关副副本本分分送送开开具具账账单单部部门门、运运输输单单位位和和顾顾客客。开开具具账账单单部部门门审审核核发发货货单单的的销销售售单单后后开开具具销销售售发发票票，要要保保留留副副本本后后将将相相关关单单据据送送交交会会计计部部门门职职员员E审
35、审核核。会会计计部部门门职职员员E核核对对无无误误后后登登记记主主营营业业务务收收入入明明细细账账和和应应收收账账款款明明细账。细账。要求：要求：（5）针针对对资资料料三三第第（1）第第（2）项项，请请分分别别指指出出这些事项主要与这些事项主要与存货和应付账款存货和应付账款的什么认定相关。的什么认定相关。（6）针对）针对资料三资料三第（第（1）第（）第（2）项、）项、资料四资料四第第（1）至第（）至第（3）项，假定不考虑其他条件，请逐项）项，假定不考虑其他条件，请逐项指出上述事项指出上述事项是否相关内部控制得到有效执行是否相关内部控制得到有效执行。如。如果表明相关内部控制果表明相关内部控制未能
36、得到有效执行，请简要说未能得到有效执行，请简要说明理由明理由，并提出改进建议。，并提出改进建议。资资料料三三：C注注册册会会计计师师负负责责购购货货与与付付款款循循环环的的内内部部控控制制实实施施测测试试，并并在在审审计计工工作作底底稿稿中中记记录录了了测测试试情情况况，部部分分内内容容摘录如下：摘录如下：（1）应应付付凭凭单单部部门门在在9月月末末编编制制了了已已验验收收入入库库但但尚尚未未收收到到供供应应商商发发票票的的原原材材料料清清单单，会会计计部部门门据据此此将将相相关关原原材材料料暂暂估估入入账账，并并在在10月月1日日全全额额冲冲回回。上上述述原原材材料料清清单单显显示示已已入入
37、库库甲甲原原材材料料1000公公斤斤，单单价价为为每每公公斤斤1300元元。以以核核对对批批准准发发出出的的采采购购订订单单和和入入库库单单，数数量量和和单单价价均均相相符符，但但C注注册册会会计计师师注注意意到到Y公公司司另另需需向向运运输输单单位位支支付付该该原原材材料料的的运运费费100000元元。财财务务人人员员解解释释，由由于于原原材材料料运运费费是是与与运运输输单单位位另另行行结结算算的的，因因此此在在原原材材料料暂暂估估入入账账时时未未予予考考虑虑，并并且且，在在10月月8日日收收到到运运输输单单位位的的运运费费发发票票时时，Y公公司司已已将将运运费费入入该该原原材材料料的的采采
38、购购成成本本。C注注册册会会计计师师在在甲甲原原材材料料明明细细账账中找到了上述中找到了上述100000元运费的记录。（估价与完整性）元运费的记录。（估价与完整性）（未有效）（未有效）（2）原原材材料料明明细细账账显显示示，Y公公司司在在11月月27日日购购入入乙乙原原材料材料694公斤，金额为公斤，金额为70000元（不含增值税）。元（不含增值税）。C注注册册会会计计师师注注意意该该原原材材料料采采购购订订单单所所列列数数量量为为700公公斤斤，单单价价为为每每公公斤斤100元元（不不含含增增值值税税），但但相相应应的的入入库库单单所所列列数数量量为为694公公斤斤。财财务务人人员员解解释释
39、，上上述述数数量量差差异异是是运运输输途途中中损损耗耗所所致致。按按照照Y公公司司原原材材料料采采购购管管理理规规定定，乙乙原原材材料料允允许许的的入入库库检检验验差差异异率率为为+1%。（真实性）（有效）（真实性）（有效）资资料料四四：D注注册册会会计计师师负负责责对对销销售售与与收收款款循循环环的的内内部部控控制制实实施施测测试试，并并在在审审计计工工作作底底稿稿中中记记录录了了测测试试情情况况，部部分分内内容摘录如下：容摘录如下：（1）D注注册册会会计计师师选选取取了了填填制制日日期期为为6月月25日日的的4张张发发货货单单，编编号号为为3076号号至至3079号号，购购货货单单位位均均
40、为为V公公司司。D注注册册会会计计师师在在6月月份份的的主主营营业业务务收收入入明明细细账账和和相相关关原原始始凭凭证证中中找找到到了了相相应应的的记记录录，与与上上述述发发货货单单对对应应的的销销售售发发票票填填制制日期为日期为6月月26日。（有效）日。（有效）（2）W公公司司是是Y公公司司2005年年7月月新新发发展展的的客客户户。Y公公司司信信用用审审核核部部门门批批准准W公公司司的的赊赊销销信信用用额额度度为为500000元元。在在收收到到W公公司司于于7月月5日日预预付付的的100000元元后后，Y公公司司以以每每件件117元元的的价价格格（含含增增值值税税）分分别别于于7月月10日
41、日和和12日日向向W公公司司发发出出3500件和件和1800件产品件产品，并于，并于7月月30日收到剩余款项。日收到剩余款项。D注注册册会会计计师师检检查查了了以以上上两两次次发发货货的的销销售售单单和和发发货货单单，销销售售单单的的信信用用审审核核记记录录显显示示，上上述述两两批批产产品品均均经经信信用用审审核核部部门门职职员员E批批准准即即予予发发货货。D注注册册会会计计师师检检查查了了相相关关的的银银行行收款单据，设有发现异常。（无效）收款单据，设有发现异常。（无效）（3）D注注册册会会计计师师从从Y公公司司主主营营业业务务收收入入明明细细账账中中选选取取了了10月月31日日最最后后一一
42、笔笔交交易易和和11月月1日日第第一一笔笔交交易易，注注意意到到10月月31日日最最后后一一笔笔交交易易的的发发货货单单和和销销售售发发票票的的填填制制日日期期均均为为10月月31日日，发发货货单单编编号号为为6256号号；11月月1日日第第一一笔笔交交易易的的发发货货单单和和销销售售发发标标的的填填制制日日期期均均为为11月月1日日，发发货货单单编编号号为为6255号号。财财务务人人员员解解释释，由由于于Y公公司司运运输输安安排排原原因因，上上述述两两笔笔交交易易的的相相关关产产品品均均在在11月月1日日发发出出，但但由由于于10月月31日日最最后后一一笔笔交交易易的的客客户户要要求求的的发
43、发货货时时间间是是10月月31日日，故故将将6256号发货单和相关销售发票日期填制为号发货单和相关销售发票日期填制为10月月31日。日。（无效）（无效）2007资料三：资料三：A和和B注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的有关销售与收款循环的控制，部分内容摘录如下：有关销售与收款循环的控制，部分内容摘录如下：（1）仓库人员在系统中根据经销售部门批准的客户订单生成连续）仓库人员在系统中根据经销售部门批准的客户订单生成连续编号的发货单，并在将产品交运输商发运后，将发货单设备为编号的发货单，并在将产品交运输商发运后，将发货单设备为“已执行已执行”状态并提交结
44、算部门。结算部门根据系统中的状态并提交结算部门。结算部门根据系统中的“已已执行执行”发货单记录、订单及相关客户基础资料，在系统中生成发货单记录、订单及相关客户基础资料，在系统中生成并打印销售发票，系统在月末根据发货单和发票信息自动汇总并打印销售发票，系统在月末根据发货单和发票信息自动汇总主营业务收入，并据此过入应收账款和主营业务收入账薄。主营业务收入，并据此过入应收账款和主营业务收入账薄。（2）每月末，系统自动匹配发货单、订单、发票和入账的主营业）每月末，系统自动匹配发货单、订单、发票和入账的主营业务收入，并可以生成一个专门报告反映未匹配项目的清单。系务收入，并可以生成一个专门报告反映未匹配项
45、目的清单。系统授权可以生成和阅读该报告的人员是统授权可以生成和阅读该报告的人员是W公司销售部经理和总公司销售部经理和总经理。经理。要求：（要求：（3）针对资料三（）针对资料三（1）至（）至（2）项，假定不考虑其他条件，）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断上述控制在设计上是否存在缺陷。如果存在担缺陷，请逐项判断上述控制在设计上是否存在缺陷。如果存在担缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。请将答案请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。请将答案直接填入答题卷第直接填入答题卷第15页的相应表格内。页的相应表格内。资料四：资料四：A和和B注册会计师对销售与收款循环的内部控制实施测注
46、册会计师对销售与收款循环的内部控制实施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：（1）A注册会计师观察了结算部门人员根据发货单在系统中开具注册会计师观察了结算部门人员根据发货单在系统中开具发票的过程，并从发票的过程，并从207年主营业务收入明细账中选取销售记录年主营业务收入明细账中选取销售记录实施测试，未发现异常。实施测试，未发现异常。（2）B注册会计师询问了总经理和部经理有关资料三中第（注册会计师询问了总经理和部经理有关资料三中第（2）项）项控制的运行情况，他们均表示由于以前月份很少发现不匹配情控制的运行情况，他们均表示
47、由于以前月份很少发现不匹配情况，因此，从况，因此，从207年年6月以后就没有再实际生成和阅读上述专月以后就没有再实际生成和阅读上述专门报告。在门报告。在B注册会计师的要求下，销售部经理在系统中生成了注册会计师的要求下，销售部经理在系统中生成了截止截止207年年12月月31日的专门报告，日的专门报告，B注册会计师没有发现存在注册会计师没有发现存在不匹配的事项。不匹配的事项。要求：（要求：（4）针对资料四（）针对资料四（1）至（）至（2）项，假定不考虑其他条件，）项，假定不考虑其他条件，请逐项指出上述测试结果是否表明相关内部控制得到有效执行。请逐项指出上述测试结果是否表明相关内部控制得到有效执行。
48、如果表明相关内部控制未能得到有效执行，请简要说明理由。如果表明相关内部控制未能得到有效执行，请简要说明理由。请将答案直接填入答题卷第请将答案直接填入答题卷第16页的相应表格内。页的相应表格内。第三节第三节 销售与收款循环的实质性程序销售与收款循环的实质性程序一、交易的实质性程序一、交易的实质性程序（一）（一）实质性分析程序实质性分析程序：教材：教材378页页4（二）（二）销售销售交易的交易的细节测试细节测试详见下页详见下页（三）（三）收款收款交易的细节测试交易的细节测试（二）销售交易的细节测试（二）销售交易的细节测试1、登记入账的销售交易是、登记入账的销售交易是真实真实的的（1）针对）针对未曾
49、发货却已将销售交易登记入账未曾发货却已将销售交易登记入账这类错误的可能性，这类错误的可能性，注册会计师可以注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证有无发运凭证及其他佐证，借以查明有无事实上没有发货却已登，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。记入账的销售交易。（2）针对销售交易）针对销售交易重复入账重复入账这类错误的可能性，注册会计师可这类错误的可能性，注册会计师可以通过以通过检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号。（3）针对）针对向虚构的顾
50、客发货向虚构的顾客发货并作为销售交易登记入账这类错误并作为销售交易登记入账这类错误发生的可能性，注册会计师应当发生的可能性，注册会计师应当检查主营业务收入明细账中与销检查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单售分录相应的销货单。以确定销售是否履行赊销批准手续和发货。以确定销售是否履行赊销批准手续和发货审批手续。审批手续。另一有效的办法是：另一有效的办法是：追查应收账款明细账中贷方发生额的记录追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款最终得以如果应收账款最终得以收回收回货款或者由于合理的原货款或者由于合理的原因收到因收到退货退货，则记录入账的销售交易一开始通常，则记录入账的销售交易一