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1、债务重组（专题）债务重组（专题）有关概念有关概念债权人的核算债权人的核算债务人的核算债务人的核算总结与思考总结与思考债务重组原则上应包括有关债权债务的一切重组，如：应收债务重组原则上应包括有关债权债务的一切重组，如：应收账款、应收票据、长期债券投资、应付账款、应付票据、应账款、应收票据、长期债券投资、应付账款、应付票据、应付债券等等，但此专题讲解主要以应付应收账款为例，其他付债券等等，但此专题讲解主要以应付应收账款为例，其他债权债务的重组原则相同。债权债务的重组原则相同。有关概念有关概念定义：定义：l债权人和债务人达成协议或法院裁决同意债务人修改债债权人和债务人达成协议或法院裁决同意债务人修改
2、债务条件的事项。务条件的事项。债务重组的方式：债务重组的方式：l债务人以低于账面价值的现金清偿应收账款债务人以低于账面价值的现金清偿应收账款l以非现金资产清偿以非现金资产清偿l以债务转资本方式清偿以债务转资本方式清偿l以修改其他债务条件方式清偿以修改其他债务条件方式清偿l混合重组方式清偿混合重组方式清偿返回返回债权人的核算债权人的核算债务重组核算原则（债权人）债务重组核算原则（债权人）重组方式：重组方式：l债务人以低于账面价值的现金清偿债务人以低于账面价值的现金清偿l以非现金资产清偿以非现金资产清偿l以债务转资本方式清偿以债务转资本方式清偿l以修改其他债务条件方式清偿以修改其他债务条件方式清偿
3、l混合重组方式清偿混合重组方式清偿返回返回债务重组核算原则（债权人）债务重组核算原则（债权人）现金偿还原则：差额记入重组损失现金偿还原则：差额记入重组损失非现金偿还原则：按换出资产（应收）非现金偿还原则：按换出资产（应收）的账面价值核算换入资产（收到偿还资的账面价值核算换入资产（收到偿还资产）入账价值产）入账价值修改债务条件，核定未来可收回金额，修改债务条件，核定未来可收回金额，与应收账款账面价值对比，分别核算。与应收账款账面价值对比，分别核算。返回返回债务人以低于账面价值的现金清偿应收债务人以低于账面价值的现金清偿应收账款账款借：现金（银行存款）借：现金（银行存款）（实际收到实际收到）坏账准
4、备坏账准备 （该项应收已计提的坏账准备该项应收已计提的坏账准备）营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款 （账面余额账面余额）（应收账款账面应收账款账面 价值价值实收现金实收现金）课堂练习课堂练习返回返回例：甲工厂与乙工厂达成债务重组条件：乙工厂例：甲工厂与乙工厂达成债务重组条件：乙工厂以转账支票以转账支票34 000抵偿前欠甲工厂购货款抵偿前欠甲工厂购货款40 000元。假设甲工厂此项应收账款已提坏帐准元。假设甲工厂此项应收账款已提坏帐准备备1000元。元。借：银行存款借：银行存款 34 000 坏帐准备坏帐准备 1 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务
5、重组损失 5 000 贷：贷：应收账款应收账款五金商店五金商店 40 000 返回返回以非现金资产清偿以非现金资产清偿以投资清偿以投资清偿以存货清偿以存货清偿以固定资产、无形资产清偿以固定资产、无形资产清偿*如涉及多项非现金资产，应按公允价值的比例如涉及多项非现金资产，应按公允价值的比例对应收债权的账面价值进行分配。对应收债权的账面价值进行分配。分配率分配率=各非现金资产公允价值各非现金资产公允价值非现金资产公允价值非现金资产公允价值返回返回以投资清偿以投资清偿借：借：短期投资短期投资 长期股权投资长期股权投资 长期债权投资长期债权投资 坏账准备坏账准备 （该项应收已计提的坏账准备）（该项应收
6、已计提的坏账准备）贷：应收账款贷：应收账款 （账面余额）（账面余额）现金（银行存款）现金（银行存款）（支付相关费用）（支付相关费用）应交税金应交税金 （应付相关税金）（应付相关税金）（应收账款账面价值（应收账款账面价值+应支付的相关税费应支付的相关税费（如有已宣告未领取的现金股利、（如有已宣告未领取的现金股利、已到期未领取的债券利息）已到期未领取的债券利息）应收股利应收股利应收利息应收利息应收股利或应收利息应收股利或应收利息课堂练习课堂练习返回返回2001年年2月月13日，红星工厂与五金商店达成债务重组日，红星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商店将其所拥有的第三公司上市股票转条件：五金商店
7、将其所拥有的第三公司上市股票转让给红星工厂，以抵偿前欠购货款让给红星工厂，以抵偿前欠购货款40 000元。该股元。该股票现市价为票现市价为38 000元（包含已到期未支付现金股利元（包含已到期未支付现金股利800元）。假设红星工厂此项应收账款已提坏帐准元）。假设红星工厂此项应收账款已提坏帐准备备1 000元，另为此债务重组支付印花税元，另为此债务重组支付印花税360元，元，此第三公司股票红星工厂不准备长期持有。此第三公司股票红星工厂不准备长期持有。借：短期投资借：短期投资 40 000-1 000-800+360=38 560 坏帐准备坏帐准备 1 000 应收股利应收股利 800 贷：贷：应
8、收账款应收账款五金商店五金商店 40 000 银行存款银行存款 360 返回返回以存货清偿以存货清偿借：借：原材料原材料 库存商品库存商品 应交税金应交税金应交增值税（进）应交增值税（进）坏账准备坏账准备 （该项应收已计提的坏账准备）（该项应收已计提的坏账准备）贷：应收账款贷：应收账款 （账面余额）（账面余额）现金（银行存款）现金（银行存款）（支付相关费用）（支付相关费用）应交税金应交税金 （应付相关税金）（应付相关税金）（应收账款账面价值增值税进项税额应收账款账面价值增值税进项税额 +应支付的相关税费）应支付的相关税费）课堂练习课堂练习返回返回红星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商店以红
9、星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商店以库存商品抵偿前欠红星工厂购货款库存商品抵偿前欠红星工厂购货款40 000元。该库元。该库存商品成本价为存商品成本价为40 000元，进项税额元，进项税额6 800。假设。假设红星工厂此项应收账款已提坏帐准备红星工厂此项应收账款已提坏帐准备1 000元，未发元，未发生相关税费。生相关税费。借：库存商品借：库存商品 40000-1000-6800=32 200 应交税金应交税金应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）6800 坏帐准备坏帐准备 1000 贷：贷：应收账款应收账款五金商店五金商店 40000 返回返回以固定资产、无形资产清偿以固定资产、
10、无形资产清偿借：固定资产借：固定资产 无形资产无形资产 坏账准备坏账准备 （该项应收已计提的坏账准备）（该项应收已计提的坏账准备）贷：应收账款贷：应收账款 （账面余额）（账面余额）现金（银行存款）现金（银行存款）（支付相关费用）（支付相关费用）应交税金应交税金 （应付相关税金）（应付相关税金）（应收账款账面价值（应收账款账面价值 +应支付的相关税费）应支付的相关税费）课堂练习课堂练习返回返回例：红星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商例：红星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商店以固定资产及无形资产抵偿前欠红星工厂购货款店以固定资产及无形资产抵偿前欠红星工厂购货款40000元。固定资产公允
11、价值元。固定资产公允价值30 000元，无形资元，无形资产公允价值产公允价值20 000元。假设红星工厂此项应收账款元。假设红星工厂此项应收账款已提坏帐准备已提坏帐准备1 000元，债务重组应支付税金元，债务重组应支付税金800元。元。借：固定资产借：固定资产 238801 无形资产无形资产 159202 坏帐准备坏帐准备 1000 贷：贷：应收账款应收账款五金商店五金商店 40000 应交税金应交税金 800返回返回以债务转资本方式清偿以债务转资本方式清偿*借：长期股权投资借：长期股权投资 坏账准备坏账准备 （该项应收已计提的坏账准备）（该项应收已计提的坏账准备）贷：应收账款贷：应收账款 （
12、账面余额）（账面余额）现金（银行存款）现金（银行存款）（支付相关费用）（支付相关费用）应交税金应交税金 （应付相关税金）（应付相关税金）（应收账款账面价值（应收账款账面价值 +应支付的相关税费）应支付的相关税费）返回返回以修改其他债务条件方式清偿以修改其他债务条件方式清偿（1）重组应收账款的账面价值将来应收金额）重组应收账款的账面价值将来应收金额借：应收账款借：应收账款 （将来应收金额）（将来应收金额）营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款 （账面余额）（账面余额）（2）重组应收账款的账面价值将来应收金额）重组应收账款的账面价值将来应收金额 不做账务处理不做账务
13、处理*（3）或有收益于实际收到时记入）或有收益于实际收到时记入“营业外收入营业外收入”。（账面价值（账面价值 将来应收金额）将来应收金额）返回返回例题例题例（例（1）1995年年12月月31日，日，红星工厂与五金商店达成债务重组红星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商店原欠红星工厂条件：五金商店原欠红星工厂40 000货款，现免除其中的货款，现免除其中的10 000元，其余元，其余30 000元偿还期限延迟至元偿还期限延迟至1997年年12月月31日，但附加条件是：假如经营状况好，五金商店将到期一次日，但附加条件是：假如经营状况好，五金商店将到期一次支付年利率为支付年利率为10的利息，假如经
14、营状况不好，则只支付的利息，假如经营状况不好，则只支付4的利息。红星工厂原已计提坏账准备的利息。红星工厂原已计提坏账准备2000元。元。（2）1997年年12月月31日，收到五金商店支付来的日，收到五金商店支付来的30 000元元货款及利息货款及利息6 000元，存入银行。元，存入银行。解：（解：（1）借：应收账款）借：应收账款 32 400 坏账准备坏账准备 2 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 5 600 贷：应收账款贷：应收账款 40 000（2）借：银行存款）借：银行存款 36 000 贷：应收账款贷：应收账款 32 400 营业外收入营业外收入 3 600返回返回
15、混合重组方式清偿混合重组方式清偿处理原则及程序：处理原则及程序：（1）应收账款账面价值收到的现金资产）应收账款账面价值收到的现金资产（2）按比例计算并分配非现金资产和股权的）按比例计算并分配非现金资产和股权的入账价值入账价值（3）按比例分别计算多项股权及多项非现金）按比例分别计算多项股权及多项非现金资产各自的入账价值资产各自的入账价值（4）修改其他债务条件方式的核算处理）修改其他债务条件方式的核算处理综合习题综合习题返回返回混合重组方式综合习题混合重组方式综合习题例：例：2000年年4月月14日，某企业销售一批商品给商场，货款共计日，某企业销售一批商品给商场，货款共计400 000元，增值税元
16、，增值税68 000元，款项尚未收到。元，款项尚未收到。2000年底年底该项应收账款计提的坏账准备为该项应收账款计提的坏账准备为1 400元。元。2001年年5月，双月，双方协商进行债务重组，达成协议如下：方协商进行债务重组，达成协议如下：1.免除免除6 600的债务，商场支付现金的债务，商场支付现金60 000。2.其余额其余额60%转做资本，企业获得商场转做资本，企业获得商场5%的股权的股权3.其余额其余额30%以一台机器和一项专利权偿还（机器公允价值以一台机器和一项专利权偿还（机器公允价值为为90 000，专利权公允价值为，专利权公允价值为60 000）；）；4.剩下剩下10%延长至延长
17、至2001年年4月月14日偿还。日偿还。5.假设重组交易没有发生相关税费。假设重组交易没有发生相关税费。试做某企业债务重组的会计分录。试做某企业债务重组的会计分录。返回返回解 答借：银行存款借：银行存款 60 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 6 600 应收账款应收账款 40 000 1 固定资产固定资产 72 000 2 无形资产无形资产 48 000 3 长期股权投资长期股权投资 240 000 4 坏账准备坏账准备 1 400 贷：应收账款贷：应收账款 468 000其中：固定资产入账价值：其中：固定资产入账价值：400 000*30%*90 000/（90 000
18、+60 000）=72 000无形资产入账价值：无形资产入账价值：400 000*30%*60 000/（90 000+60 000）=48 000返回返回债务人的核算债务人的核算1、债务重组的会计处理原则债务重组的会计处理原则2、债务重组的方式：、债务重组的方式：以低于账面价值的现金偿还以低于账面价值的现金偿还 以非现金资产清偿债务以非现金资产清偿债务债务转为资本债务转为资本修改债务条件进行债务重组修改债务条件进行债务重组返回返回债务重组会计处理原则（债务人）债务重组会计处理原则（债务人）返回返回不确认重组收益不确认重组收益账面价值记录债务以及偿付的资产。账面价值记录债务以及偿付的资产。差额
19、记入资本公积差额记入资本公积或有支出及时记录，若将来未有发生，记入或有支出及时记录，若将来未有发生，记入资本公积。资本公积。以低于账面价值的现金偿还以低于账面价值的现金偿还借：应付账款（债务账面价值）借：应付账款（债务账面价值）贷：银行存款（偿还金额）贷：银行存款（偿还金额）资本公积（借贷差额）资本公积（借贷差额）例：例：A企业与企业与B企业达成债务重组协议。企业达成债务重组协议。B企业原欠企业原欠A企业一笔货款，金额企业一笔货款，金额26 000元。经协商元。经协商A企业同意企业同意部分减免此项欠款，条件是立即偿还。部分减免此项欠款，条件是立即偿还。B企业当即企业当即按协议要求开出转帐支票一
20、张，金额按协议要求开出转帐支票一张，金额20 000元，其元，其余余6 000元欠款不再偿还。元欠款不再偿还。26 000 20 000 6 000返回返回以非现金资产清偿债务以非现金资产清偿债务原则说明原则说明具体处理：具体处理：l以短期投资清偿以短期投资清偿l以存货清偿以存货清偿l以固定资产清偿以固定资产清偿l以长期投资清偿以长期投资清偿l以无形资产清偿以无形资产清偿l以现金资产和非现金资产共同清偿以现金资产和非现金资产共同清偿*返回返回原则说明原则说明非现金资产清偿债务的理解，可以对照非货币性交易。非现金资产清偿债务的理解，可以对照非货币性交易。非货币性交易的处理：非货币性交易的处理：借
21、：换入资产借：换入资产 换出资产备抵换出资产备抵 贷：换出资产贷：换出资产说明：不存在补价的情况下，非货币性交易不确认交易的损说明：不存在补价的情况下，非货币性交易不确认交易的损失和收益，而将其全部计入了换入资产的入帐价值。失和收益，而将其全部计入了换入资产的入帐价值。即：债权人以应收账款的账面价值确认收到的非现金资产的即：债权人以应收账款的账面价值确认收到的非现金资产的入账价值，但债务人情况又如何？入账价值，但债务人情况又如何？下一页下一页21 0002 00019 000非现金资产偿债，即债务人的处理，如下：非现金资产偿债，即债务人的处理，如下：借：应付账款借：应付账款 换出资产备抵换出资
22、产备抵 营业外支出营业外支出 贷：换出资产贷：换出资产资本公积资本公积说明：在这里，应付账款不同于上述说明：在这里，应付账款不同于上述“换入资产换入资产”，它的价值，它的价值必须依靠原账面记录。必须依靠原账面记录。这样就必然产生有借贷之间的差额，也就是，必定有债务重组这样就必然产生有借贷之间的差额，也就是，必定有债务重组带来的损失或收益。带来的损失或收益。差额如在贷方，为收益，直接确认为资本公积（其他资本公积）差额如在贷方，为收益，直接确认为资本公积（其他资本公积）差额如在借方，为损失，计入营业外支出（债务重组损失）。差额如在借方，为损失，计入营业外支出（债务重组损失）。返回返回21 0002
23、 00025 0006 0000以短期投资清偿以短期投资清偿借：应付账款借：应付账款 短期投资跌价准备短期投资跌价准备 营业外支出（账面价值债务短期投资）营业外支出（账面价值债务短期投资）贷：短期投资贷：短期投资 资本公积（账面价值债务短期投资）资本公积（账面价值债务短期投资）返回返回以存货清偿以存货清偿借：应付账款借：应付账款 存货跌价准备存货跌价准备 营业外支出（债务与存货账面价值差额）营业外支出（债务与存货账面价值差额）贷：存货（原材料、库存商品等）贷：存货（原材料、库存商品等）应交税金应交税金应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）资本公积（债务与存货账面价值差额）资本公积（债务与
24、存货账面价值差额）返回返回以固定资产清偿以固定资产清偿1.借：固定资产清理借：固定资产清理 累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备 贷：固定资产贷：固定资产2.借：应付账款借：应付账款 营业外支出营业外支出 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 资本公积资本公积返回返回以长期投资清偿以长期投资清偿借：应付账款借：应付账款 长期投资减值准备长期投资减值准备 营业外支出营业外支出 贷贷：长期投资：长期投资 资本公积资本公积返回返回以无形资产清偿以无形资产清偿 借：应付账款借：应付账款 无形资产减值准备无形资产减值准备 营业外支出营业外支出 贷：无形资产贷：无形资产 资本公积资本公积返回返回
25、以现金资产和非现金资产共同清偿以现金资产和非现金资产共同清偿企业以非现金资产清偿的同时债权人支付部分现金的情况，企业以非现金资产清偿的同时债权人支付部分现金的情况，按债务账面价值加收到的现金与抵偿债务的非现金资产的账按债务账面价值加收到的现金与抵偿债务的非现金资产的账面价值差额按上述会计原则处理面价值差额按上述会计原则处理例题：例题：红星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商店红星工厂与五金商店达成债务重组条件：五金商店原欠红星工厂的原欠红星工厂的40 000元货款，以现金清偿元货款，以现金清偿10 000，其余，其余部分以存货清偿。该存货账面余额部分以存货清偿。该存货账面余额20 000，已
26、提存货跌价，已提存货跌价准备准备1 000元，视同销售销项税额元，视同销售销项税额5 100元。元。试做五金商店的会计分录。试做五金商店的会计分录。解答解答返回返回例题解答例题解答借：应付账款借：应付账款红星工厂红星工厂 40 000 存货跌价准备存货跌价准备 1 000 贷：存货贷：存货 20 000 应交税金应交税金应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）5 100 现金现金 10 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 5 900返回返回债务转为资本债务转为资本 借：应付账款借：应付账款 贷：实收资本（股份面值总额）贷：实收资本（股份面值总额）资本公积（债务与股份面值差额）
27、资本公积（债务与股份面值差额）返回返回修改债务条件进行债务重组修改债务条件进行债务重组不附或有条件的，债务人将债务减至未来应付金额，差不附或有条件的，债务人将债务减至未来应付金额，差额记额记“资本公积资本公积”。附或有条件的，重组时或有支出应计入将来应付金额中，附或有条件的，重组时或有支出应计入将来应付金额中，支付时若未发生则计入支付时若未发生则计入“资本公积资本公积”。返回返回例（例（1）五金商店原欠红星工厂五金商店原欠红星工厂40 000货款，货款，1995年年12月月31日，经与日，经与红星工厂协商达成债务重组条件：免除其中的红星工厂协商达成债务重组条件：免除其中的10 000元，其余元
28、，其余30 000元偿还期限延迟至元偿还期限延迟至1997年年12月月31日，日，附加条件：假如经营状况好，五金商店将到期一次支付年利附加条件：假如经营状况好，五金商店将到期一次支付年利率为率为10的利息，假如经营状况不好，则只支付的利息，假如经营状况不好，则只支付4的利息。的利息。（2）1997年年12月月31日，以银行存款支付日，以银行存款支付30 000元货款及元货款及利息利息2 400元。元。解答解答解答：解答：（1）借：应付账款）借：应付账款红星工厂红星工厂 40 000 贷：应付账款贷：应付账款红星工厂红星工厂 36 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 4 000返回
29、返回（2）借：应付账款）借：应付账款红星工厂红星工厂 36 000 贷：银行存款贷：银行存款 32 400 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 3 600重组类型重组类型 债权人债权人债务人债务人以现金偿还以现金偿还不足部分确认为债务重不足部分确认为债务重组损失组损失差额确认为资本公积差额确认为资本公积以非现金资产以非现金资产偿还偿还按债权的账面价值作为按债权的账面价值作为受让资产的入帐价值受让资产的入帐价值债务账面价值和受让债务账面价值和受让资产价值差额确认为资产价值差额确认为资本公积或当期损失资本公积或当期损失以债务转资本以债务转资本按债权的账面价值作为按债权的账面价值作为受让股权的
30、入帐价值受让股权的入帐价值债务账面价值与股权债务账面价值与股权账面价值差额确认为账面价值差额确认为资本公积资本公积修改债务条件修改债务条件未来应收未来应收 应收，收到应收，收到时记入财务费用。时记入财务费用。或有收益实现时记入营或有收益实现时记入营业外收入业外收入未来应付未来应付应付，记应付，记入资本公积。入资本公积。或有支出记入账面，或有支出记入账面，若未实现，记入资本若未实现，记入资本公积。公积。总结与思考总结与思考谨慎性原则的体现有哪些？谨慎性原则的体现有哪些？债权人方面，对于现金资产偿债和非现金资产偿债，债权人方面，对于现金资产偿债和非现金资产偿债，能否记入债务重组损失是不同的，道理在哪里？能否记入债务重组损失是不同的，道理在哪里？债务人方面，债务重组带来的收益为何不是记入当债务人方面，债务重组带来的收益为何不是记入当期而是记入资本公积？期而是记入资本公积？参考文献参考文献习题：习题：P527习题四（二）习题五（二）习题四（二）习题五（二）返回返回参考文献参考文献返回返回