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1、第一章第一章总总论论2012.2.25本章要点提示审计是一种代理性经济监督，独立性是其本质特征。受托经济责任关系是审计产生和发展的客观基础。财务报表审计的目标是对被审计财务报表的合法性和公允性发表审计意见。财务报表审计工作循环包括计划阶段、实施阶段和报告阶段。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念一、审计是什么一、审计是什么1、审计是一种代理性的经济监督形式。因为：两权分离产生了受托经济责任关系：经营管理者接受财产所有者的委托，按照财产所有者的意志，管好用好财产，保证其安全完整、保值和不断增值的经济关系。受托经济责任关系的存在和发展，产生了对审计这种代理经济监督形式的客观需要，促进了审计的产
2、生，并推动审计的不断发展。因此，受托经济责任关系是审计赖以存在的客观基础；审计的本质是一种代理性的经济监督是形式，审计的基本作用是维系受托经济责任关系。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念2、审计关系人及其相互关系人们通常把受托经济责任关系称为审计关系，审计关系人就有三方：审计人、审计委托人或授权人（目前发展成为了审计信息的使用者）、被审计人（即承担经营管理责任的人，也叫责任人），这三方关系人的关系是：审计人接受审计委托人或授权人的委托或授权，对被审计人进行审计，向审计委托人或授权人报告审计结果，以实现审计委托人或授权人对被审计人的有效监督，维系他们之间的受托经济责任关系。第一节第一节审计
3、的基本概念审计的基本概念二、审计的本质特征二、审计的本质特征1、独立性就是审计的本质特征。审计的独立性是指审计主体身份上的超脱性，精神上的公正性。身份上的超脱性，是指审计主体至少与被审计人之间，有时还要与审计委托人之间，在组织人事上要没有隶属关系，在血缘上要没有近亲关系，在财务上要没有关联关系，在业务上没有冲突关系。身份上的超脱也叫形式上的独立。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念精神上的公正性，是指审计主体能够公正地对待审计活动有关利益各方的品质和能力，包括品质上的正直诚实，能力上的充分胜任，工作上的认真负责，成果上的权威公允。精神上的公正也叫实质上的独立。2、独立性的意义审计的独立性意
4、味着审计是一种客观公正的监督，是一种财产所有者可以放心委托而受托经营管理者可以放心接受的经济监督形式，意味着审计必须存在于受托经济责任关系之上，必须以客观公正的鉴证为基本职责第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念审计的独立性也意味着审计是一种代理型的经济监督形式，审计委托或授权者与审计主体之间也是一种委托代理关系，委托代理双方也存在着利益差别，审计主体在审计过程中也可能存在道德风险和逆向选择，需要他律和自律。政府所需要制定相关法律、法规、规章，进行规制和监管；审计职业组织需要准则、职业道德规范等规范，进行自律。审计的独立性是审计价值的源泉。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念审计的独立性
5、也是审计能够发挥其独特作用的保证。3、独立性的保证为了确保审计主体具有独立性，从而确保审计独特价值或作用的发挥，多数国家的宪法，各国的审计法律、法规、审计准则和审计职业道德规范，世界审计组织的审计准则和审计职业道德规范等，都对审计主体的独立性做出了明确的要求或规定。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念三、审计的主体三、审计的主体审计主体是指审计活动的发动者，即从事审计活动的组织和人员。分类概念特点政府审计主体从事政府审计活动的机关和人员。强制性无偿性独立审计主体从事独立审计活动的会计师事务所及其注册会计师。独立性、受托性、有偿性内部审计主体指从事单位内部审计活动的机构及其人员。经常性、及时
6、性、针对性第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念四、审计的客体四、审计的客体审计的客体也叫审计对象，是指审计活动的作用对象，即被审计单位的财政收支、财务收支及有关的其他经济活动。（一）政府财政收支政府财政收支是指政府依法取得的各总收入，如税收、收费、举债等；政府依据批准的预算而发生的各种开支，如经费、公共工程投资、社会救助支出、社会保障支出等等；预算外的各种收支等。对政府财政收支实施的审计叫做财政收支审计，简称财政审计，它通常只能由政府审计机关来实施。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念（二）单位财务收支单位财务收支是指行政单位的拨款收入、经费支出等，事业单位的拨款收入、收费收入、经费支
7、出等；企业单位的资产、负债、损益等。对单位财务收支实施的审计叫做财务收支审计，简称财务收支。最典型的单位财务收支审计是企业财务报表审计。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念（三）有关的其他经济活动这里有关的其他经济活动是指与财政财务收支有关的其他经济活动，如环保、公益或爱心捐助等。对这些经济活动也需要进行审计，如环境审计、社会责任审计等，其审计主体应视使用资金的性质而定。第一节第一节审计的基本概念审计的基本概念五、审计的目的五、审计的目的审计的目的是指审计活动所要最终解决的问题，是审计活动的出发点和归属。审审计计目目的的真实性审计真实性审计合法性审计合法性审计责任性审计责任性审计效益性审计
8、效益性审计第二节第二节独立审计的产生与发展独立审计的产生与发展一、独立审计的萌芽一、独立审计的萌芽独立审计起源于16世纪的意大利。据史料记载，16世纪末，地中海沿岸的商业日益繁荣，出现了合伙经营的商业组织形式，形成了财产所有权与经营权的明显分离，也形成了不参与经营活动的合伙人对参与经营活动的合伙人履行受托经济责任情况进行监督的需要，为此，有些不参与经营活动的合伙人开始聘请一些熟悉会计的人士通过对合伙企业的账目进行审查，帮助他们对承担经营活动的合伙人进行有效的监督。这样，16世纪意大利的商业城市便呈现了一批具有良好的会计专业知识，专门从事查账和公证工作的人员，形成了独立审计的萌芽。第二节第二节独
9、立审计的产生与发展独立审计的产生与发展二、独立审计的形成二、独立审计的形成独立审计正式形成于18世纪的英国。1720年，英国发生了南海公司破产案，英国议会聘请会计师查尔斯斯耐尔对南海公司的会计账目进行审查。斯耐尔通过审查已独立会计师的身份出具了一份确认该公司存在虚假会计记录、进行舞弊的查帐报告书，从而宣告独立审计师的正式诞生。第二节第二节独立审计的产生与发展独立审计的产生与发展三、独立审计的完善三、独立审计的完善20世纪初，随着美国工业化的急剧推进，特别是第一次世界大战的影响，美国经济得到了快速发展，逐步成为全球经济发展的中心。当时，美国的短期信用发达金融资本开始广泛向产业资本渗透，企业同银行
10、的关系更加密切。银行为了维护自身利益，逐渐把企业资产负债表作为了解企业信用的主要依据。这样，以证明企业偿债能力为主要目的的资产负债表审计在美国迅速兴起。第二节第二节独立审计的产生与发展独立审计的产生与发展四、独立审计的发展四、独立审计的发展1929年到1933年，资本主义世界经历了世界历史上最严重的经济危机，大批企业倒闭，工人失业，成千上万的股东和债权人蒙受巨大损失。于是，美国政府于1933年公布了证券法，1934年公布了证券交易法，规定上市公司必须接受注册会计师审计，向社会公众公布注册会计师出具的审计报告。这种以损益表为中心的财务报表审计成了美国的法定审计，也成了现代独立审计的核心内容。从此
11、，美国成了独立审计发展的中心，独立审计进入了快速发展的时期。第二节第二节独立审计的产生与发展独立审计的产生与发展五、独立审计的繁荣五、独立审计的繁荣第二次世界大战后，世界经济得到了空前的发展，经济发达国家通过各种渠道推动本国企业向海外拓展，跨国公司得到空前发展。与此同时，审计技术方法也得到了快速发展：对财务报表公允真实性发表审计意见和揭露被审计财务报表中的重大错误与舞弊成为同等重要的审计目标，抽样审计方法得到普遍运用，制度基础审计成熟并开始向风险基础审计发展，计算机辅助审计技术得到广泛运用。注册会计师业务范围扩大到代理纳税、会计服务、管理咨询等领域。第二节第二节独立审计的产生与发展独立审计的产
12、生与发展六、独立审计发展的基本规律六、独立审计发展的基本规律（一）独立审计产生的直接原因是社会经济发展的一定阶段后出现的企业财产所有权与经营权的分离，受托经济责任关系及其发展是独立审计存在和发展的基础。（二）独立审计是随着市场经济的发展而发展的。（三）随着独立审计业务的发展，独立审计职业也不断发展。第三节第三节财务报表审计的目标和一般原则财务报表审计的目标和一般原则一、财务报表审计的总目标一、财务报表审计的总目标（一）确定财务报表审计总目标的历史演变财务报表审计总目标，也叫财务报表审计目的，是财务报表审计活动所要获得的最终成果，是财务报表审计工作的行动指南。它是确定财务报表审计范围，选择审计程
13、序，确定衡量审计质量标准的重要依据。独立审计发展的历史表明：社会需求和审计能力是确定审计总目标的基本依据。财务报表审计是由资产负债表审计发展而来的，其最初的审计形式是详细审计。第三节第三节财务报表审计的目标和一般原则财务报表审计的目标和一般原则(二)现阶段我国财务报表审计的总目标根据中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则的规定，现阶段我国“财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：（1）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；（2）财务报表是否在所有重大方面公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。第三
14、节第三节财务报表审计的目标和一般原则财务报表审计的目标和一般原则二、财务报表审计的具体目标二、财务报表审计的具体目标（一）财务报表审计具体目标的涵义财务报表审计具体目标是财务报表审计总目标的具体化，是对具体报表项目或业务类别进行审计时所要查明的各项具体问题，是对被审计单位管理层的各种认定的检验。(二)被审计单位对会计报表的认定所谓认定，是指被审计单位管理层对财务报表各组成要素的确认、计量、列报（包括披露，下同）作出的明确或隐含的表达。(三)一般审计目标的内容审计具体目标其实就是对被审计单位管理层对会计报表认定的验证。第三节第三节财务报表审计的目标和一般原则财务报表审计的目标和一般原则三、财务报
15、表审计的一般原则三、财务报表审计的一般原则财务报表审计的一般原则严格遵守职业规范原则合理保证原则关注和控制审计风险原则保持职业怀疑态度原则审计范围充分原则合理确定重要性水平原则第四节第四节财务报表审计的工作循环财务报表审计的工作循环一、审计工作循环的意义与发展过程一、审计工作循环的意义与发展过程(一)审计工作循环的意义审计工作循环是指某项审计业务从开始到结束应做的各项工作及其顺序。各项审计业务的工作循环通常都包括三个主要阶段：计划阶段、实施阶段和报告阶段。不同的审计业务在这三个阶段中的具体工作内容有所不同。审计人员应根据具体审计事项的内容、要求和特点，来确定审计工作循环的具体内容。第四节第四节
16、财务报表审计的工作循环财务报表审计的工作循环(二)审计工作循环的发展过程在审计发展史中，先后出现过账项基础审计，制度基础审计和风险基础审计三种审计工作循环模式。第四节第四节财务报表审计的工作循环财务报表审计的工作循环账项基础审计一般工作循环详细审查会计账目出具审计报告编制审计计划第四节第四节财务报表审计的工作循环财务报表审计的工作循环制度基础审计一般工作循环评审内部控制制度出具审计报告编制审计计划抽查会计账目第四节第四节财务报表审计的工作循环财务报表审计的工作循环风险基础审计一般工作循环编制审计计划评审内部控制制度抽查会计账目出具审计报告分析和评估审计风险第四节第四节财务报表审计的工作循环财务
17、报表审计的工作循环财务报表审计工作循环审计计划阶段审计实施阶段审计报告阶段签订审计业务约定书组成审计项目组编制审计计划进行控制测试进行实质性测试复核审计工作底稿汇总差异，提请处理形成意见，出具报告二、财务报表审计工作循环二、财务报表审计工作循环本章小结本章小结审计是建立在受托经济责任关系基础上的一种代理性经济监督形式。独立性是审计的本质特征。独立性要求审计主体在身份上应当具有超脱性，精神上应当具有客观公正性。独立审计萌芽于16世纪的意大利，形成于18世纪的英国，完善于20世纪初的美国，在第二次世界大战之后得到了快速发展，成为当今社会中令人瞩目的一种自由职业。财务报表审计目标是财务报表审计活动的
18、出发点和归属。审计工作循环是指某项审计业务从开始到结束应做的各项工作及其顺序。在审计发展史中，先后出现过账项基础审计，制度基础审计和风险基础审计三种审计工作循环模式。讨论及思考题讨论及思考题1、投资者利用了经过注册会计师审计的财务报表进行投资后，发生了投资失败，他应否追究提供审计服务的注册会计师的责任？2、企业的监事会、审计委员会和内部审计机构之间是什么关系？第二章第二章独立审计主体独立审计主体第二章第二章独立审计主体独立审计主体【教学要点】（1）注册会计师应具备的资格和获取资格的程序（2）注册会计师业务范围（3）会计事务所组织体制（4）我国会计事务所的内部治理（5）注册会计师行业管理体制第一
19、节第一节注册会计师注册会计师一、注册会计师资格一、注册会计师资格（一）注册会计师应具备的资格条件独立审计质量取决于该行业吸引的个体的质量，因此，准入条件是这个过程的第一步。个体需要通过一种合适的方式获得专业知识、专业技能和职业价值、道德与态度提供其所需的基础，而专业知识、专业技能以及职业价值、道德和态度是成为职业注册会计师的必要条件。1注册会计师的专业知识:（1）会计、财务及相关知识（2）组织和企业知识（3）信息技术知识2注册会计师的专业技能：（1）智力技能（2）技术和功能技能（3）个人能力（4）交际和交流技能（5）组织和商业管理技能3职业价值、道德和态度4实际工作经验（二）我国注册会计师获取
20、资格的程序:1参加注册会计师考试2成绩全部合格3在中国境内从事独立审计业务工作两年以上4申请注册二、注册会计师业务范围二、注册会计师业务范围我国会计师事务所的经营范围是审计等鉴证业务、资产我国会计师事务所的经营范围是审计等鉴证业务、资产评估、税务服务、基建预决算审核、司法会计鉴定、招投评估、税务服务、基建预决算审核、司法会计鉴定、招投标代理、会计咨询、会计服务业务和委托人委托的其他业标代理、会计咨询、会计服务业务和委托人委托的其他业务务。按照提供服务的保证程度可分为:(1)保证服务(AssuranceServices)(2)非保证服务(Non-assuranceServices)保证服务：1鉴
21、证服务。鉴证服务是注册会计师就其他责任主认定的可靠性出具报告的一种保证服务。有三种鉴证服务：（1）历史财务报表审计（2）历史财务报表审阅（3）其他鉴证业务2其他保证服务。其他保证服务是指不符合鉴证服务的正式定义，但是这些服务要求注册会计必须独立和为决策者使用的信息提供保证服务之处与鉴证服务相似，不同的是不要求注册会计师发表书面的报告、不要求责任方就遵循特定标准出具书面认定非保证服务：1.税务服务2.管理咨询服务主要包括对公司的治理结构、信息系统、预算管理、人力资源管理、财务会计、经营效率、效果和效益等提供诊断和专业意见与建议。3.会计服务保证服务、鉴证服务和非保证服务关系图保证服务某些管理咨询
22、鉴证服务审阅审计其他鉴证服务其他保证服务其他管理咨询会计服务税务服务非保证服务审计、鉴证和认证相互关系图咨询业务审计认证服务某些咨询业务鉴证服务其他服务(如税收服务会计和薄记服务)（资料来源：根据Arens，Loebbecke，2001，“Auditing:AnIntegratedApproach”，EighthEdition.北京：清华大学出版社.P6翻译改编）三、注册会计师职业后续教育2006年2月15日中注协印发中国注册会计师继续教育培训制度（征求意见稿）（以下简称继续教育培训），是对注册会计师后续教育制度（试行）（会协字199619号）的修订。征求意见稿中的继续教育培训是指注册会计师为
23、保持和提升其专业素质、执业能力和职业道德水平进行的学习及其相关活动。继续教育培训制度共5章38条。由总则、职责与分工、组织与管理、考核与监督和附则组成（1）继续教育的目的（2）继续教育的培训形式（3）继续教育培训制度第二节第二节会计师事务所会计师事务所一、会计师事务所组织体制一、会计师事务所组织体制会计师事务所主要有四种组织形式：（一）独资会计师事务所（SoleOwnership，简称SO）（二）普通合伙制会计事务所（GeneralPartnership，简称GP）（三）有限责任制会计事务所（LimitedLiabilityCompanies,简称LLCs）（四）有限责任合伙制会计事务所（Li
24、mitedLiabilityPartnerships,简称LLPs）二、会计师事务所设立二、会计师事务所设立根据根据注册会计师法注册会计师法的规定，我国目前规定会的规定，我国目前规定会计师事务所可以合伙设立，也可以是负有限责任计师事务所可以合伙设立，也可以是负有限责任的法人，但不准个人设立独资会计师事务所。因的法人，但不准个人设立独资会计师事务所。因此，我国的会计师事务所主要有以下两种形式。此，我国的会计师事务所主要有以下两种形式。（一）合伙会计师事务所（一）合伙会计师事务所：（1）合伙会计师事务所）合伙会计师事务所的含义的含义（2）申请设立合伙会计师事务所必须具备）申请设立合伙会计师事务所必
25、须具备的条件的条件（3）合伙人需要向审批机关报送的文件（二）有限责任会计师事务所：（1）有限责任会计师事务所的含义（2）申请设立有限责任会计师事务所应当具备的条件（3）发起人需要向审批机关报送的文件合伙会计师事务所是指由2名以上符合规定条件的合伙人，以书面协议形式设立，共同出资、共同职业，以各自的财产对事务所的债务承担连带责任的会计师事务所。合伙制事务所的债务由合伙人按出资比例或者协议的约定，以各自的财产承担责任，合伙人对会计师事务所的债务承担连带责任。有限责任会计事务所是指由注册会计师出资发起设立、承办注册会计师业务并负有限责任的社会中介机构。它是一个独立法人，基本特征是发起人以其出资额对会
26、计师事务所承担责任。有限责任会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任，事务所的出资人承担的责任以其出资额为限；同时还规定，会计师事务所符合下列条件，可以是负有限责任的法人：不少于人民币30万元的注册资本组织形式条件合伙会计师事务所有限责任会计师事务所发起人2名以上注册会计师5名以上注册会计师专职从业人员无限制,根据业务需要聘用10名以上注册资本无限制,能够满足执业和其他业务需要30万元以上办公场所固定固定其他条件符合审计机关的规定 符合审计机关的规定三、会计师事务所内部治理三、会计师事务所内部治理（一）国外会计师事务所内部治理特点：（一）国外会计师事务所内部治理特点：1主动选择适合的事务所组织
27、形式主动选择适合的事务所组织形式2合伙人的可持续增长3内部制衡机制的高效率4分配制度的合理和透明（二）我国会计师事务所存在的问题1被动的选择事务所组织形式2股权分布差异大3不完善的议事决策规则4没有约束和激励的分配制度（三）改进和完善我国会计师事务所内部治理的对策1积极引入有限责任合伙制2建立、修改事务所章程（合伙协议）3建立健全各项内部管理制度建立、修改事务所章程（合伙协议）可以从以下几个方面进行规范：1（1）设置合理的股权结构（2）设定出资人（合伙人）的条件（3）出资人（合伙人）加入与退出的方式（4）事务所经营年限1会计师事务所、资产评估机构内部治理机制建设指导意见http:/ 注册会计师
28、协会注册会计师协会一、中国注册会计师协会的职责中国注册会计师协会依法履行以下12条职责：（1）审批和管理本会会员，指导地方注册会计师协会办理注册会计师注册；2）拟订注册会计师执业准则、规则，监督、检查实施情况；（3）组织对注册会计师的任职资格、注册会计师和会计师事务所的执业情况进行年度检查；（4）制定行业自律管理规范，对违反行业自律管理规范的行为予以惩戒；（5）组织实施注册会计师全国统一考试；（6）组织和推动会员培训工作；（7）组织业务交流，开展理论研究，提供技术支持；（8）开展注册会计师行业宣传；）开展注册会计师行业宣传；（9）协调行业内、外部关系，支持会员依法执业，维护会员合法权益；（10
29、）代表中国注册会计师行业开展国际交往活动；（11）指导地方注册会计师协会工作；（12）办理法律、行政法规规定和国家机关委托或授权的其他有关工作。中国注册会计师协会的会员拥有一定的权力和义务享有协会的选举权和被选举权享有协会的选举权和被选举权遵守协会章程遵守协会章程参加协会给与的惩戒提出申诉参加协会给与的惩戒提出申诉执行协会决议执行协会决议参加协会举办的学习和培训活动参加协会举办的学习和培训活动遵守协会纪律；遵守协会纪律；参加协会组织的有关研究和经验交流参加协会组织的有关研究和经验交流活动活动接受协会的监督、管理；接受协会的监督、管理；获得协会提供的有关资料获得协会提供的有关资料按期交纳会费按期
30、交纳会费通过协会向有关部门提出意见和建议通过协会向有关部门提出意见和建议完成规定的后续教育学习任务完成规定的后续教育学习任务监督协会工作，提出批评和建议监督协会工作，提出批评和建议自觉维护注册会计师执业声誉，维自觉维护注册会计师执业声誉，维护会员的团结护会员的团结监督协会的会费收支监督协会的会费收支承担协会委托的任务承担协会委托的任务有申请退出协会的权利有申请退出协会的权利三、协会权力机构和常设办事机构三、协会权力机构和常设办事机构（1）全国会员代表大会）全国会员代表大会（2）理事会与常务理事会）理事会与常务理事会（3）常设执行机构：中国注册会计师协会设秘书处）常设执行机构：中国注册会计师协会
31、设秘书处（4）专门委员会与专业委员会）专门委员会与专业委员会四、地方注册会计师协会四、地方注册会计师协会（1）各省、自治区、直辖市注册会计师协会；）各省、自治区、直辖市注册会计师协会；（2）省、自治区以下成立注册会计师协会，须经）省、自治区以下成立注册会计师协会，须经省级注册会计师协会批准，报中国注册会计师协会备省级注册会计师协会批准，报中国注册会计师协会备案。案。第四节第四节注册会计师行业管理体制注册会计师行业管理体制按照政府对注册会计师行业管理介入的程度，目前国际上的注册会计师行业的管理体制具有代表性的是英国和美国模式。以下介绍英国、美国和我国的管理体制。（一）英国注册会计师行业管理体制英
32、国注册会计师行业经过了100多年的发展和变化，已经步入了一个较为完善的管理阶段，英国注册会计师行业管理的改革可以下图简单表示：会计职业团体各自为政分散管理会计职业团体分散管理的同时寻求合作行业自律集中化，法律授权下的政府监督初步形成行业自律加强形成宏观监管层面法律授权、政府监督、行业自律的管理模式最终形成（资料来源：英国注册会计行业管理体制：改革历程与启示行业发展研究资料（No.2005-2）http:/ 2.初步评价审计风险3.商议约定事项4.签订.注册会计师在做好以上准备工作后，就可以与委托方签订业务约定书。审计业务约定书一般由审计项目负责人起草，约定书一式两份，由双方法人代表或授权代表签
33、字，并加盖双方印章。（二）审计业务约定书的变更审计业务约定书签订之后，注册会计师按照约定内容进行审计工作。随着情况的变化，在完成审计业务前，如果被审计单位要求注册会计师将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务或相关服务，注册会计师需考虑变更的理由是否适当。如果变更理由合理，变更业务引起业务约定条款的变更，注册会计师应与被审计单位就新条款达成一致意见。因变更理由不合理，注册会计师不同意变更业务，被审计单位又不允许继续执行原审计业务，在这种情况下，注册会计师应解除业务约定，并考虑是否向有关方面，如被审计单位股东会或董事会等方面说明解除业务约定的理由。审计业务约定书是审计工作底稿的重要组成部分，注册会
34、计师应将其整理后，归入审计档案，妥善保管。42审计计划的编制审计计划的编制一、审计计划的涵义和作用一、审计计划的涵义和作用二、审计计划的内容审计计划的内容三、审计计划的编制及督导三、审计计划的编制及督导四、计划审计工作的主要步骤四、计划审计工作的主要步骤一、审计计划的涵义和作用一、审计计划的涵义和作用（一）审计计划的涵义和种类审计计划是指审计人员为了完成审计业务，达到预期的审计目的，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。审计人员通过编制审计计划，以便将审计风险降至可接受的低水平。审计计划包括总体审计策略和具体审计计划两部分。总体审计策略是对审计的预期范围和实施方式所做的规划;具体审计计划是依据
35、总体审计策略制定的，对实施总体审计策略所做的详细规划和说明。总体审计策略具有原则性和指导性，具体审计计划具有操作性。（二）审计计划的作用1.审计计划有利于审计工作按步骤进行，达到客户的要求。2.审计计划有利于保证审计质量，降低审计成本，提高审计效率。3.审计计划有利于协调审计人员与被审单位之间的关系，避免产生误解。二、审计计划的内容审计计划的内容1总体审计策略的内容总体审计策略是用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。在制定总体审计策略时，应该包括：（1）确定审计业务的特征，包括采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求以及被审计单位组成部分的分布等，以界定审计范围；（2）
36、明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括提交审计报告的时间要求，预期与管理层和治理层沟通的重要日期等；（3）考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组工作方向，包括确定适当的重要性水平，初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域，初步识别重要的组成部分和账户余额，评价是否需要针对内部控制的有效性获取审计证据，识别被审计单位、所处行业、财务报告要求及其他相关方面最近发生的重大变化等。2.具体审计计划的内容具体审计计划比总体审计策略详细，其内容包括为获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间和范围。三、审计计划的编制及督导三
37、、审计计划的编制及督导审计计划应由审计项目负责人编制。审计计划应形成书面文件，并在工作底稿中加以记录。审计计划的形式可以选用表格式、问卷式和文字叙述三种主要形式。审计人员应当对项目组成员工作的指导、监督与复核的性质、时间和范围制定计划。四、计划审计工作的主要步骤四、计划审计工作的主要步骤计划审计工作包括的主要步骤有：（一）了解被审计单位及其环境；（二）初步确定可接受的重要性水平；（三）评估重大错报风险，确定总体应对措施以及进一步的审计程序，编制审计计划，以便将检查风险降低到可接受性的水平。43审计重要性审计重要性一、重要性的含义一、重要性的含义二、财务报表层次重要性的确定二、财务报表层次重要性
38、的确定三、交易、账户余额等认定层次重要性的确定三、交易、账户余额等认定层次重要性的确定四、运用重要性评价错报的影响四、运用重要性评价错报的影响一、重要性的含义一、重要性的含义中国注册会计师审计准则第1221号重要性指出“重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的。”从这个定义中可以看出重要性实质就是一个临界点，即报表中错报影响到报表使用者的判断、决策的金额。在此金额以上的错报、漏报为重要的，否则是不重要的。为了更好地理解重要性，需关注以下特点：1.既要从报表使用者的角度衡量，也要从审计人员的
39、角度衡量。2.既要从错报的数额来衡量，也要从错报的性质来衡量。3.既要从单个错报数额，也要从总额的角度来衡量。4.既要从财务报表层次,又要从各类交易、账户余额、列报认定层次来考虑重要性。5.重要性是在特定的环境下来衡量的。二、财务报表层次重要性的确定二、财务报表层次重要性的确定（一）确定财务报表层次重要性水平的方法通常会计报表层次的重要性水平的确定方法有固定比率法和变动比率法两种。1.固定比率法是在选定判断基础后，乘上重要性固定百分比，求出会计报表层次的重要性水平。目前，在实务中可以选用的固定比率（经验数值）有：税前利润的5%-10%（税前利润较小时，用10%；税前利润较大时，用5%）；资产总
40、额的0.5%-1%；净资产的1%-2%；营业收入的0.5%-1%。2.变动比率法的基本原理是,规模越大的企业,允许的错报的金额比率就越小，一般是根据资产总额或营业收入总额来确定企业规模,以两者中较大一项确定一个变动百分比。（二）财务报表层次重要性的选取如果同一被审期间各财务报表的重要性水平不同，审计人员应当选取其中最低金额作为财务报表层次的重要性水平。（三）性质上的考虑在确定重要性水平时，审计人员还应当考虑错报的性质即错报的原因判断重要性。一些错报从数量上考虑并不重要，但从其性质方面考虑，却可能是重要的。三、交易、账户余额等认定层次重要性的确定三、交易、账户余额等认定层次重要性的确定在实务中有
41、两种确定方法可以选择：1.将会计报表层次的重要性水平分配至各账户或各类交易。2.单独确定各账户或各类交易的重要性水平。在采用分配报表层次重要性水平到账户或交易层的方法时，分配绝不是简单地在各项目中的平均分配，而是以保证审计效果的基础上，尽可能降低审计成本的原则为指导，综合考虑相关因素，对报表层次的重要性分配进行的合理判断。需考虑的因素包括：项目的性质、发生差错的可能性；审计难易程度等。举例说明确定财务报表层次的重要性水平及其分配：审计人员对某公司200年报进行审查，公司报表中年末资产总额为3000万元，全年利润总额500万元，审计人员经综合分析，对重要性的初步判断为资产总额的2%，利润总额的7
42、%，确定并分配报表层次的重要性水平。首先确定会计报表层次的重要性水平：资产负债表的重要性水平为：30002%=60（万元）利润表的重要性水平为：5007%=35（万元）为谨慎起见，选取最小金额作为报表层次的重要性水平为35万元，这样审计人员在实施审计程序时，可以多收集证据以降低审计风险。表4-1公司资产负债表（简化）及分配的可容忍错报（单位：万元）项目金额可容忍错报货币资金401应收账款9564存货12786其他流动资产653固定资产66121资产合计300035审计人员在进行分配时采取了以下分配原则：1避免将重要性水平全部分配至某一项目中。因为不可能要求其他项目不产生任何误差。2货币资金项目
43、能够进行详细的逐笔审计，其可以较低成本进行审计，因此不允许产生误差或分配很少的可容忍错报。3应收账款、存货往往发生舞弊的可能性较大，审计时应重点关注，其可容忍错报较低。4其他流动资产一般应用分析程序即可检验其总体合理性，审计成本较低，仅用分析程序时应允许有较大的可容忍错报。5固定资产，一般情况下不会出现较大的变动，应允许有较大的可容忍错报。四、运用重要性评价错报的影响四、运用重要性评价错报的影响在完成阶段审计人员需估计审计的各个账户的错报，将各账户的错报加以汇总，从而将汇总错报额与报表层次的重要性水平比较，以确定发表审计意见的类型。（一）重新审视报表层次的重要性水平在审计过程中如果发现以下两种
44、情况，审计人员需修改重要性水平的判断数：一是审计人员据以确定报表层重要性的某一因素发生了变化；二是审计人员认为确定的报表层重要性水平过大或过小。在评价审计结果时，审计人员就需要审视在审计过程中出现以上两种情况后，是否及时进行修正，而且修正后的重要性水平是否与被审单位的实际情况相符，确保正确地评价审计结果。（二）确定尚未更正错报的汇总数尚未更正错报的汇总数包括：一是审计人员已识别的具体错报，包括在以前期间审计中已识别但尚未更正错报的净影响额；二是审计人员对不能明确识别的其他错报的最佳估计数，即推断误差。对各项目进行审计，往往不需采用详细的审查方法，可以运用抽样方法在各项目的总体中抽取样本，通过对
45、样本运用适当的审计程序，找出其中的错报，然后根据样本中的错报、漏报推断此项目的错报总数，最后，将报表中各项目的错报总数予以合计，确定会计报表汇总的尚未更正的错报金额。（三）评价错报的影响审计人员应将核定的重要性水平与汇总的尚未更正的错误比较，以评价对财务报表的影响。这可以从以下几方面考虑：1.如果所有报表项目都初步认定为公允，或在被审计单位作了调整后，经审计人员重新抽查，认为都是公允的。在这种情况下，如果汇总错误大大低于核定后报表层次重要性水平且错误的性质并不重要，则审计人员可以认定会计报表总体是公允的，发表无保留意见。2.如果超过核定后重要性水平或错误属性质重要，审计人员应考虑扩大审计程序的
46、范围或要求被审单位管理层调整财务报表，以降低审计风险。如果管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使审计人员认为尚未更正错报的汇总数不重大，审计人员应当考虑出具非无保留意见的审计报告。3.如果尚未更正错报汇总数接近于重要性水平，审计人员应考虑尚未检查出的错报连同累计尚未更正错报额是否可能超过重要性水平，并考虑通过实施追加的审计程序，或要求管理层调整财务报表降低审计风险。44审计风险的评估审计风险的评估一、审计风险的含义和特征一、审计风险的含义和特征二、审计风险的构成要素及其关系二、审计风险的构成要素及其关系三、审计风险的评估三、审计风险的评估一、审计风险的含义和特征一、审计风险的
47、含义和特征（一）审计风险的含义审计风险是指财务报表存在重大错报而审计人员发表不恰当审计意见的可能性。这包括两种情形：一种是被审计单位的会计报表公允反映而审计人员发表的意见却认为其未公允反映；另一种是被审计单位的会计报表未公允反映而审计人员认为已公允反映。（二）审计风险的特征1.审计风险具有客观性。现代审计的一个重要特征是广泛采用抽样审计方法。采用抽样审计方法，就不可能查清被审计对象总体中的所有重大错弊，就必然存在一定程度的审计风险。即使采用详细审计也会由于经济活动中存在不确定因素，被审计单位内控制度具有局限性，被审计单位管理人员不一定都诚实胜任，以及审计人员经验、能力的有限性和工作中可能出现的
48、疏忽，使审计意见发生偏差，致使审计风险难以消除。另外，受成本效益关系的制约，人们要进行有效的审计，也不能将审计风险控制在零的水平上。2.审计风险具有利害双重性审计风险的利害表现在：审计风险总是与审计效率相联系的。为了有效地进行审计，审计人员必须接受一定水平的风险。审计人员要想获得较高的审计效益，就必须冒较高的审计风险。但是，人们冒较高的审计风险，并不一定会得到较高的审计效益。因为，审计风险同时也是有害的，它是一种潜在的损失。当审计人员所承担的风险超过一定限度时，它就可能显化为现实的审计损失，形成审计失败。审计风险的大小通常是以可能引起的审计损失大小来衡量的。3.审计风险具有可控制性审计风险虽然
49、是客观的，不能消除的，但其水平高低是可以控制的。审计人员可以采用适当的审计程，扩大抽样规模，提高职业谨慎水平等来控制审计风险。二、审计风险的构成要素及其关系二、审计风险的构成要素及其关系中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则指出“审计风险取决于重大错报风险和检查风险”。由此可知，审计风险是由重大错报风险以及检查风险这两个要素构成的，它们之间的关系可以通过以下的审计风险模型描述出来：审计风险审计风险=重大错报风险重大错报风险检查风险检查风险1 1重大错报风险（重大错报风险（重大错报风险（重大错报风险（riskofmaterialmisstatementriskofmate
50、rialmisstatement）重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。它包括两个层次：认定层次（assertionlevel）和财务报表整体层次（overallfinancialstatementlevel）。（1）认定层次的重大错报风险。它指交易类别、账户余额、披露和其他相关具体认定层次的风险，主要由于经济交易的事项本身的性质和复杂程度引起的错报，企业管理当局由于本身的认识和技术水平造成的错报等。（2）财务报表整体层次的重大错报风险。它指战略经营风险。战略经营风险是审计风险的一个高层次构成要素，是财务报表整体不能反映企业经营实际情况的风险。这种风险来源于企业客观的经营风险或