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1、我国上市公司会计报表粉饰的手段我国上市公司会计报表粉饰的手段一、会计报表粉饰的动机一、会计报表粉饰的动机为了业绩考核而粉饰会计报表为了业绩考核而粉饰会计报表为了获取信贷资金和商业信用而粉饰会计报表为了获取信贷资金和商业信用而粉饰会计报表股票发行股票发行首次发行（首次发行（IPO）和后续发行（配股）和后续发行（配股）为了减少纳税而粉饰会计报表为了减少纳税而粉饰会计报表为了政治目的的而粉饰会计报表为了政治目的的而粉饰会计报表为推卸责任而粉饰会计报表为推卸责任而粉饰会计报表二、会计报表粉饰的类型二、会计报表粉饰的类型粉饰经营业绩粉饰经营业绩利润最大化利润最大化利润最小化利润最小化利润均衡化利润均衡化
2、利润清洗（亦称巨额冲销利润清洗（亦称巨额冲销）粉饰财务状况粉饰财务状况高估资产高估资产低估负债低估负债会计报表粉饰的动机决定会计报表粉饰会计报表粉饰的动机决定会计报表粉饰的类型的类型三、会计报表粉饰的常见手段三、会计报表粉饰的常见手段利用资产重组调节利润利用资产重组调节利润借助关联交易，由非上市的国有企业以借助关联交易，由非上市的国有企业以优质资产置换上市公司的劣质资产；优质资产置换上市公司的劣质资产；由非上市的国有企业将盈利能力较高的由非上市的国有企业将盈利能力较高的下属企业廉价出售给上市公司；下属企业廉价出售给上市公司；由上市公司将一些闲置资产高估出售给由上市公司将一些闲置资产高估出售给非
3、上市的国有企业。非上市的国有企业。l案例案例1:某某股份公司某某股份公司1997年将年将6926万元的土地万元的土地使用权以使用权以21926万元的价格卖给母公司，确认万元的价格卖给母公司，确认了了15000万元的利润；同时将所属一家企业的万元的利润；同时将所属一家企业的整体产权（账面净值整体产权（账面净值1454万元）万元）以以9414万元的万元的价格出售给母公司，确认价格出售给母公司，确认7960万元的利润。这万元的利润。这两笔资产重组的利润总额合计两笔资产重组的利润总额合计22960万元。万元。l案例案例2:某某股份公司某某股份公司1998年年6月将其拥有的账面价值月将其拥有的账面价值5
4、6万美元的上海某某有限公司万美元的上海某某有限公司40%的股权作价的股权作价4000万万元人民币，与其关联企业进行股权置换。本次股权置元人民币，与其关联企业进行股权置换。本次股权置换使该股份公司换使该股份公司56万美元的不良资产转化为万美元的不良资产转化为4000万元万元的优质资产，仅此一项就为该股份公司增加了的优质资产，仅此一项就为该股份公司增加了3500多多万元的收益，不仅使该公司万元的收益，不仅使该公司1998年上半年免于亏损，年上半年免于亏损，而且在弥补了以前年度而且在弥补了以前年度2558万元的亏损后，还可剩余万元的亏损后，还可剩余相当一部分可分配利润。相当一部分可分配利润。利用关联
5、交易调节利润利用关联交易调节利润虚构经济业务，人为抬高上市公司业务虚构经济业务，人为抬高上市公司业务和效益。和效益。采用大大高于或低于市场价格的方式，采用大大高于或低于市场价格的方式，进行购销活动，其目的是增加收入。进行购销活动，其目的是增加收入。l采用大大高于或低于市场价格的方式，采用大大高于或低于市场价格的方式，进行资产置换和股权置换。进行资产置换和股权置换。l以旱涝保收的方式委托经营，抬高上以旱涝保收的方式委托经营，抬高上市公司经营业绩。市公司经营业绩。l上市公司将不良资产委托母公司经营，上市公司将不良资产委托母公司经营，定额收取回报，上市公司既回避了不良定额收取回报，上市公司既回避了不
6、良资产的亏损或损失反映问题，又凭空获资产的亏损或损失反映问题，又凭空获得了一块利润。得了一块利润。l母公司将稳定的高获利能力的资产以低母公司将稳定的高获利能力的资产以低收益的形式委托上市公司经营，在协议收益的形式委托上市公司经营，在协议中将较多的利润以较高的比例留在上市中将较多的利润以较高的比例留在上市公司，直接增加上市公司利润。公司，直接增加上市公司利润。l案例：苏三山案例：苏三山1997年一笔对母公司关联年一笔对母公司关联交易的销售收入高达交易的销售收入高达1.6亿元，销售成本亿元，销售成本1.4亿元，净利润则达亿元，净利润则达2000万元，仅此一万元，仅此一笔就占笔就占1997年利润总额
7、的年利润总额的23.5%。可见上。可见上市公司的利润有很大一块是来源于关联市公司的利润有很大一块是来源于关联交易所作的账面调整。交易所作的账面调整。以低息或高息发生资金往来，调节财务费用。以低息或高息发生资金往来，调节财务费用。A.向母公司计收资金占用费用。向母公司计收资金占用费用。l案例：案例：浦东不锈浦东不锈1998年中报实际发生利润年中报实际发生利润2837.3万元，应收母公司上海浦东钢铁（集团）万元，应收母公司上海浦东钢铁（集团）有限公司资金占用费有限公司资金占用费559.73万元，应收母公司万元，应收母公司资金占用费滚存利息就达资金占用费滚存利息就达2916.52万元。万元。B.向被
8、投资公司计收资金占用费用。向被投资公司计收资金占用费用。l案例：某某股份公司将案例：某某股份公司将12亿元的资金（占其资亿元的资金（占其资产总额的产总额的69%）拆借给其关联企业。虽然我们）拆借给其关联企业。虽然我们不能肯定其资金拆借利率是否合理，但有一点不能肯定其资金拆借利率是否合理，但有一点是可以肯定的，该股份公司的利润主要来源于是可以肯定的，该股份公司的利润主要来源于与关联企业资金往来的利息收入。与关联企业资金往来的利息收入。以收取或支付管理费、或分摊共同费用以收取或支付管理费、或分摊共同费用调节利润。调节利润。l案例：如某某集团公司案例：如某某集团公司1997年替其控股年替其控股的上市
9、公司承担了的上市公司承担了4500多万元的广告费，多万元的广告费，理由是上市公司做的广告也有助于提升理由是上市公司做的广告也有助于提升整个集团的企业形象。整个集团的企业形象。l通过资产租赁，分别转移母子公司的利润通过资产租赁，分别转移母子公司的利润l许多上市公司由于发行额度限制，母公司只有部分而许多上市公司由于发行额度限制，母公司只有部分而不是整体进入上市公司，许多经营性资产甚至经营场不是整体进入上市公司，许多经营性资产甚至经营场所往往采用租赁的方式，而租赁数量、租赁方式和租所往往采用租赁的方式，而租赁数量、租赁方式和租赁价格就是上市公司与母公司之间可以随时调整的阀赁价格就是上市公司与母公司之
10、间可以随时调整的阀门。有的上市公司还可将从母公司租来的资产同时转门。有的上市公司还可将从母公司租来的资产同时转租给母公司的子公司，以分别转移母公司与子公司之租给母公司的子公司，以分别转移母公司与子公司之间的利润。间的利润。l委托或合作投资，提升利润委托或合作投资，提升利润l利用资产评估消除潜亏利用资产评估消除潜亏l案例：案例：一家国有企业于一家国有企业于1998年改组为上市公司时，年改组为上市公司时，1995年、年、1996年和年和1997年报告的净利利润分别为年报告的净利利润分别为2850万元万元和万元万元和4312万元。审计发现：万元。审计发现：l1995年、年、1996年和年和1997年
11、应收款项中，账龄超过年应收款项中，账龄超过3年以上，无望收回的年以上，无望收回的款项计款项计7563万元；万元；l过期变质的存货，其损失约过期变质的存货，其损失约3000万元；万元；l递延资产中含逾期未摊销的待转销汇兑损失为递延资产中含逾期未摊销的待转销汇兑损失为1150万元。万元。l若考虑这些因素，则该企业过去三年并没有连续盈利，根本不符合上市条若考虑这些因素，则该企业过去三年并没有连续盈利，根本不符合上市条件。为此，该企业以股份制改组所进行的资产评估为件。为此，该企业以股份制改组所进行的资产评估为“契机契机”，将这些潜，将这些潜亏全部作为资产评估减值，与固定资产和土地使用权的评估增值亏全部
12、作为资产评估减值，与固定资产和土地使用权的评估增值18680万万元相冲抵，使其过去三年仍然体现高额利润，从而达到顺利上市的目的。元相冲抵，使其过去三年仍然体现高额利润，从而达到顺利上市的目的。l利用虚拟资产调节利润利用虚拟资产调节利润l所谓虚拟资产，是指已经实际发生的费所谓虚拟资产，是指已经实际发生的费用或损失，但由于企业缺乏承受能力而用或损失，但由于企业缺乏承受能力而暂时挂列为待摊费用、递延资产、待处暂时挂列为待摊费用、递延资产、待处理流动资产损失和待处理固定资产损失理流动资产损失和待处理固定资产损失等资产科目。等资产科目。l案例案例：*股份公司股份公司1996年度报告了近年度报告了近200
13、0万万元的净利润，但该公司根据当地财政部门的元的净利润，但该公司根据当地财政部门的批复，将已经发生的折旧费用、管理费用、批复，将已经发生的折旧费用、管理费用、退税损失、利息支出等累计约退税损失、利息支出等累计约14000万元挂列万元挂列为为“递延资产递延资产”。若考虑这两个因素，。若考虑这两个因素，*股股份公司实际上发生了严重的亏损。份公司实际上发生了严重的亏损。l利用利息资本化调节利润利用利息资本化调节利润l最具代表性的当属渝太白。该公司将钛白粉工最具代表性的当属渝太白。该公司将钛白粉工程建设期间的借款及应付债券的利息程建设期间的借款及应付债券的利息8064万元，万元，在该项目已投入使用的情
14、况下仍然予以资本化，在该项目已投入使用的情况下仍然予以资本化，结果被注册会计师出具了否定意见的审计报告，结果被注册会计师出具了否定意见的审计报告，开了我国上市公司被出具否定意见报告的先河。开了我国上市公司被出具否定意见报告的先河。l利用股权投资调节利润利用股权投资调节利润l利用其他应收款和其他应付款调节利润利用其他应收款和其他应付款调节利润l利用时间差（跨年度）调节利润利用时间差（跨年度）调节利润l例如，例如，*股份公司与股份公司与1997年年12月月5日与美国一家公司签定协议，以日与美国一家公司签定协议，以3500万万元的价格向美国公司购买了一批硬件和软件，同时美国公司同意元的价格向美国公司
15、购买了一批硬件和软件，同时美国公司同意以以12000万元的价格购买开发出的软件，合同约定交货的时间为万元的价格购买开发出的软件，合同约定交货的时间为1998年年6月和月和9月，月，1998年年12月质量签定后予以验收。月质量签定后予以验收。1997年年12月月25日，该上市公司与一家外日，该上市公司与一家外贸公司签定协议，以贸公司签定协议，以9600万元的价格万元的价格“卖断卖断”软件，同时确认软件，同时确认5100万元的万元的利润。鉴于该股份公司尚未提供商品或劳务，风险与报酬尚未转移，上述利润。鉴于该股份公司尚未提供商品或劳务，风险与报酬尚未转移，上述收益的确定显然是不成立的。即使与外贸公司
16、签定的协议成立，这收益的确定显然是不成立的。即使与外贸公司签定的协议成立，这9600万万元，也只能作为预收账款，只有等到元，也只能作为预收账款，只有等到1998年年6月和月和9月才能根据提供的商品月才能根据提供的商品或劳务的逐步确认收益。可见，该上市公司实质上是利用与外贸公司的所或劳务的逐步确认收益。可见，该上市公司实质上是利用与外贸公司的所谓谓“协议协议”，进行跨年度的利润调节。，进行跨年度的利润调节。l巧用会计政策巧用会计政策l改变折旧政策改变折旧政策l利用计提资产减值准备金的人为因素。利用计提资产减值准备金的人为因素。l“董事会认为董事会认为”l地方政府的大力支持地方政府的大力支持l“看
17、的见的手看的见的手”l降低税负降低税负l地方政府补贴地方政府补贴l减免利息减免利息l案例：以峨嵋集团为例，中国工商银行核销其案例：以峨嵋集团为例，中国工商银行核销其1997年度贷款利息年度贷款利息1784万元，中国建设银行四万元，中国建设银行四川分行核销川分行核销2000万元贷款利息，乐山市政府同万元贷款利息，乐山市政府同意将意将1993年市国资局委托市发展投资集团借给年市国资局委托市发展投资集团借给该公司的该公司的2684万元资金历年累计利息万元资金历年累计利息402万元万元予以豁免，调整和冲减公司当期利息费用。予以豁免，调整和冲减公司当期利息费用。l给予资产价值方面的优惠给予资产价值方面的优惠l会计报表粉饰的识别方法会计报表粉饰的识别方法l不良资产剔除法不良资产剔除法l关联交易剔除法关联交易剔除法l异常利润剔除法异常利润剔除法