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1、第一章第一章 概概 述述审计发展历史CPA审计诞生的标志南海公司破产案英国起源美国发展1980年，提出设立会计顾问处1988年，注册会计师协会成立1989年，注册审计师协会成立1995年，两会合并为注册会计师协会资产评估师、注册税务师和注册会计师三会合并英国英国“南海公司南海公司”案案案情介绍案情介绍 1710年，牛津伯爵罗伯特年，牛津伯爵罗伯特哈里根建议下成立，帮哈里根建议下成立，帮助政府处理国债，并拥有大西洋的白银和黑奴的贸易助政府处理国债，并拥有大西洋的白银和黑奴的贸易垄断权。垄断权。1720年，西欧三大都市同时出现了空前的特大股市年，西欧三大都市同时出现了空前的特大股市投机狂潮。投机狂
2、潮。南海公司在此期间的表现：南海公司在此期间的表现：发行过程中舞弊发行过程中舞弊 宣布宏伟计划宣布宏伟计划 飞扬的股价飞扬的股价 1720年英国议会颁布了年英国议会颁布了泡沫公司取缔法泡沫公司取缔法 此后，南海公司的表现此后，南海公司的表现股价速降股价速降 群情激愤群情激愤 1720年年9月，英国议会组成了月，英国议会组成了13人的特别委员会，人的特别委员会，聘请查尔斯聘请查尔斯史耐尔查帐史耐尔查帐英国南海公司案英国南海公司案案件的影响案件的影响 1721年，查尔斯提交了世界上第一份由独年，查尔斯提交了世界上第一份由独立的会计师经过查帐后向委托人提供的审计立的会计师经过查帐后向委托人提供的审计
3、报告。报告。审计史上的里程碑审计史上的里程碑 英国议会决定没收南海公司全体董事的个英国议会决定没收南海公司全体董事的个人财产，逮捕了一名负直接责任的经理，严人财产，逮捕了一名负直接责任的经理，严厉取缔一切股份公司厉取缔一切股份公司直到直到1825年才废除了年才废除了泡沫公司取缔法泡沫公司取缔法一、审计的动因一、审计的动因审计动因是指审计产生、存在与发展的动力和原因。主要的审计动因理论包括信息理论、代理理论、保险理论等。难懂，跳过难懂，跳过1 1、信息理论、信息理论信息理论认为，之所以需要审计，是由于审计的结果可以使信息更加可靠，减少出现于管理当局和投资者之间潜在的信息不对称，使市场更具效率。审
4、计的本质在于增进财务信息的价值，也即提高财务信息对信息使用者决策的正确程度。（1 1）事前信息不对称）事前信息不对称 事前信息不对称导致了“逆向选择”的出现，造成了市场失灵，这一现象与货币理论中的“劣币驱逐良币”现象类似。逆向选择产生的原因是委托人在签订契约以前不知道代理人的类型（道德是好还是坏，能力是高还是低）。（2 2）事后信息不对称）事后信息不对称 事后信息不对称引发的“道德风险”问题也造成了市场失灵.当契约签订以后，委托人无法观察到（或者虽能观察到但成本太高）代理人的行动时，事后的信息不对称就可能会产生道德风险问题。1 1、信息理论、信息理论利用信息理论，我们可以对审计动因进行如下分析
5、。（1 1）审计可以降低信息不对称的成本）审计可以降低信息不对称的成本 投资者和债权人应对公司管理当局所提供的财务信息进行查实，但是如果每一个人都去检查，那么，获取可靠的信息成本就太高了，通过聘请专职的外部审计师来为全体委托人对公司管理当局进行审计可以大大降低这一成本。（2 2）审计可以缓解信息不对称的发生）审计可以缓解信息不对称的发生 审计师的职责是运用专业技术和方法，对由管理部门编制的反映其受托责任的财务报表，是否真实公允地反映了公司的财务状况和经营成果进行审查和判断，进而做出适当保证，并向公司股东及利害关系人报告。从这个角度来说，审计实际上就是为减低信息不对称的发生，满足全体委托人进行查
6、帐的需要，由审计师替所有的出资者来检查公司的一种经济活动，促使信息使用者做出合理的经济决策，从而提高了资本市场的资源配置效率的作用。2 2、代理理论、代理理论代理理论认为，企业中的股东与债权人和管理当局之间符合代理关系，为了减少这种代理关系下的代理成本，委托代理双方签订一系列契约，契约条款的实施需要外部独立第三方的监督，所以就产生了对独立审计的需要。因此具有良好声誉的独立审计师在审计工作中既代表委托人的利益，也代表代理人的利益。审计的本质在于促进股东利益和企业管理人员的利益达到最大化。代理成本包括三种：其一，委托人监督和激励代理人、使代理人为委托人的利益尽力而发生的成本；其二，代理人为担保不损
7、害委托人的利益而支付的成本，或者对委托人遭受损害的补偿成本；其三，即便发生了监督和担保成本，代理人的决策与使委托人效用最大化的决策仍会有差异，由此造成的委托人的利益损失，称为“剩余损失”。3 3、保险理论、保险理论 保险理论认为审计是降低风险的活动，即审计是一个把财务报表使用者的信息风险降低到社会可接受的风险水平之下的过程，甚至认为审计是分担风险的一项服务。审计的本质在于分担风险。保险论的立论是依托于信息风险的存在。所谓信息风险是指制定经营风险决策所依赖的信息不正确的可能性。产生信息风险的原因有：信息的距离:在现代社会，决策者几乎不可能大量地获取他所在单位的第一手资料，而是必须依赖他人提供的信
8、息。信息一旦由他人提供，被有意或无意错报的可能性就会增大。信息提供者的偏见和动机:如果信息由目标不同于决策者的人提供，就有可能出现有利于提供者的偏差。其原因可能是对未来事项的盲目乐观，或是有意以某种方式对信息使用者施加影响。无论是哪种情况，都将导致信息的错报。3 3、保险理论、保险理论 信息量过大:随着组织规模的扩大，其业务量也随之增大，这就增加了记录不当信息的可能性这种不当信息很容易被大量的其他信息所掩盖。复杂的交易业务:近几十年来，各组织之间的业务日趋复杂，从而加大了正确记录的困难。降低信息风险的方式有三种：一是报表使用者自行查证信息；二是报表使用者与管理者分担信息风险；三是提供经审计的财
9、务报表。但是除了存在查证信息的成本与其他限制条件外，管理者承担风险能力低也促使依靠审计师来降低信息风险的做法日益普遍。二、注册会计师审计的发展（分类）1、按审计对象分审计阶段出现时间审计对象审计目的审计方法信息使用者会计账目审计阶段19世纪中到20世纪初会计账目和凭证差错防弊保护资产安全完整逐笔详细审计企业股东资产负债表审计阶段20世纪前30年会计账目资产负债表判断企业的信用状况详细审计初步转向抽样审计股东债权人财务报表审计阶段20世纪30年代后全部财务报表及其相关资料对财务报表发表审计意见抽样审计计算机辅助审计股东债权人机构政府潜在投资人等三、三、审计的概念审计的概念AAA1973年年审计概
10、念公告审计概念公告：审计是一个客观地获取：审计是一个客观地获取和评价与经济活动和经济事项的认定有关的证据，以确认和评价与经济活动和经济事项的认定有关的证据，以确认这些认定与既定标准之间的符合程度，并把结果传达给有这些认定与既定标准之间的符合程度，并把结果传达给有利害关系的用户的系统过程。利害关系的用户的系统过程。简言之，审计就是有关经济活动和经济事项的一些说法加简言之，审计就是有关经济活动和经济事项的一些说法加以验证。以验证。理解关键词：理解关键词：1、经济活动和经济事项的认定、经济活动和经济事项的认定2、客观地获取和评价证据、客观地获取和评价证据3、系统的过程、系统的过程4、与既定标准的符合
11、程度、与既定标准的符合程度5、审计结果、审计结果6、有利害关系的用户、有利害关系的用户三、审计的概念三、审计的概念有关经济数据的认定有关经济数据的既定标准收集和评价证据确认两者之间相符合的程度传达结果具有利害关系的报告使用人注册会计师注册会计师收集和评价证据注册会计师收集和评价证据注册会计师注册会计师收集和评价证据注册会计师收集和评价证据注册会计师确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师有关经济数据的认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师有关经济数据的认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师传达结果有关经济数据的
12、认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师传达结果有关经济数据的认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师传达结果有关经济数据的认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师具有利害关系的报告使用人传达结果有关经济数据的认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师具有利害关系的报告使用人传达结果有关经济数据的认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师有关经济数据有关经济数据的既定标准的既定标准具有利害关系的报告使用人传达结果有关经济数据的认定确认两者之间相符合的程度收集和评价证据注册会计师四、鉴证对象和鉴证对象信息四、鉴证对象和鉴证对象信息鉴证对象具
13、有多种不同的表现形式，可能是财务或非财务业绩或状况、物理特征、系统与过程、行为等，不同鉴证对象具有不同特征；鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。例如：例如：责任方按照会计准则和会计制度（标准），对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报，形成财务报表（鉴证对象信息）。再如：再如：注册会计师按照适当依据（标准），直接对内部控制有效性（鉴证对象）进行评价，出具鉴证报告，该报告反映内部控制有效性的信息（鉴证对象信息）。鉴证对象和鉴证对象信息的形式鉴证对象和鉴证对象信息的形式鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括：当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测
14、的财务状况、经营成果和现金流量），鉴证对象信息是财务报表；当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况），鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标；当鉴证对象为物理特征时（如设备的生产能力），鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件；当鉴证对象为某种系统和过程时（如企业的内部控制或信息技术系统），鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；当鉴证对象为一种行为时（如遵守法律法规的情况），鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。鉴证业务的要素鉴证业务的要素要素之一：三方关系人要素之一：三方关系人注册会计师。注册会计师。是指承接各类鉴证业务的注册会计师及会计师事务所。责任方。
15、责任方。是指在基于责任方认定的业务中，对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员；在直接报告业务中，对鉴证对象负责的组织或人员。预期使用者。预期使用者。是指预期使用鉴证报告的组织或人员。责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。注册会计师通常根据法律法规的规定或与委托人签订的协议识别预期使用者。当鉴证业务服务于特定的使用者或具有特定目的时，如：企业向银行贷款等，注册会计师很容易识别银行为预期使用者。在大多数情况下，注册会计师无法识别使用鉴证报告的所有组织和人员，尤其在各种可能的预期使用者对鉴证对象存在不同的利益需求时，如：对上市公司的审计等。第三节 会计师事务所一、一、独资会
16、计师事务所独资会计师事务所二、二、普通合伙制会计师事务所普通合伙制会计师事务所三、有限责任制会计师事务所三、有限责任制会计师事务所四、有限责任合伙制会计师事务所四、有限责任合伙制会计师事务所第三节 会计师事务所所谓会计师事务所是指国家依法批准设立的，独立承办注册会计师业务的，实行自收自支、独立核算、依法纳税的社会中介机构。纵观注册会计师行业在各国的发展，会计师事务所组织形式主要有独资、普通合伙、有限责任公司制、有限责任合伙制四种类型。我国目前只有普通合伙、有限责任公司制两种形式。一、独资会计师事务所一、独资会计师事务所独资会计师事务所，是由具有注册会计师执业资格的个人独立开设的，承担无限责任。
17、它的优点是对执业人员的需求不多，容易设立，执业灵活，能够在代理记账、代理纳税等方面很好地满足中小企业对注册会计师服务的需求，虽然承担无限责任，但实际发生风险的程度相对较低。缺点是无力承担大型业务，缺乏发展后劲。二、普通合伙制会计师事务所普通合伙制会计师事务所普通合伙制会计师事务所，是由两个或两个以上注册会计师组成的合伙组织，合伙人以各自的财产对事务所债务承担无限连带责任。它的优点是在风险牵制和共同利益的驱动下，促使事务所强化专业发展，扩大规模，提高规避风险的能力。缺点是建立一个跨地区、跨国界的大型会计师事务所要经过漫长过程，而且任何一个合伙人在执业中发生错弊行为都会给整个会计师事务所带来灭顶之
18、灾，使之一日之间土崩瓦解。三、有限责任制会计师事务所三、有限责任制会计师事务所有限责任制会计师事务所(Limited Liability Companies，简称LLC)，是由注册会计师认购会计师事务所股份，并以其认购的股份对会计师事务所承担有限责任，会计师事务所以其全部资产对其债务承担有限责任。它的优点是可以通过股份制形式迅速聚集一批注册会计师，组成大型所，承办大型业务；缺点是降低了风险责任对从业人员行为的高度制约，弱化了注册会计师的个人责任。四、有限责任合伙制会计师事务所有限责任合伙制会计师事务所 有限责任合伙制会计师事务所(Limited Liability Partnerships，简
19、称LLP)，是为顺应经济发展对注册会计师行业的要求兴起的，它的最大特点在于既融入了合伙制和有限责任公司制会计师事务所的优点，又摈弃了它们的不足。这种形式的会计师事务所与普通合伙的区别在于，无过失的合伙人对其他合伙人的过失或不当执业行为不承担无限连带责任；与有限责任公司制的区别在于，对会计师事务所的债务以其全部财产承担责任，全部财产不足以承担的部分，由对债务的发生负有直接责任的合伙人以个人财产承担责任。审计、审阅和其他鉴证业务审计、审阅和其他鉴证业务按提供的保证程度和鉴证对象的不同，可分为三类：一是按提供的保证程度和鉴证对象的不同，可分为三类：一是审计业务，二是审阅业务，三是其他鉴证业务审计业务
20、，二是审阅业务，三是其他鉴证业务 。审计业务，是指注册会计师接受委托，对企业、其他经济组织或个人的历史财务信息所进行的审计业务。注册会计师在提供审计服务时，对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方式提出结论。审阅业务，是指注册会计师接受委托，对企业、其他经济组织或个人的历史财务信息所进行的审阅业务。注册会计师在提供审阅服务时，对所审计信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。其他鉴证业务，是指注册会计师接受委托，对企业、其他经济组织或个人的历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务。注册会计师在提供其他鉴证服务时，要根据鉴证业务性质和业务约定书的要求，提供有限保证或
21、合理保证。第二章第二章 财务报表审计的目标财务报表审计的目标一、对财务报表的责任一、对财务报表的责任（一）管理层对编制财务报表的责任（会计责任）（一）管理层对编制财务报表的责任（会计责任）（二）注册会计师的责任（审计责任）（二）注册会计师的责任（审计责任）（三）财务报表审计不能减轻管理层和治理层的责任（三）财务报表审计不能减轻管理层和治理层的责任几个重要概念：几个重要概念：1、审计范围；、审计范围；2、职业怀疑态度；、职业怀疑态度；3、合、合理保证理保证二、财务报表审计中对舞弊和法律法规的考虑二、财务报表审计中对舞弊和法律法规的考虑三、财务报表审计的总目标三、财务报表审计的总目标合法性合法性公
22、允性公允性财务报表审计的目标财务报表审计的目标四、被审计单位管理层对财务报表的认定四、被审计单位管理层对财务报表的认定认定是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报认定是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报做出的明确或隐含的表达。做出的明确或隐含的表达。明确的认定有：明确的认定有：1、记录的、记录的XXX是存在的；是存在的；2、XXX以适以适当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价和分摊调整当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价和分摊调整已经恰当记录。已经恰当记录。隐含的认定有：隐含的认定有：1、所有应当记录的、所有应当记录的XXX都已记录；都已记录；2、记、记录的录的XXX都由
23、被审计单位拥有。都由被审计单位拥有。五、财务报表审计的具体目标五、财务报表审计的具体目标财务报表审计的具体目标与认定相关，每一项认定都能推财务报表审计的具体目标与认定相关，每一项认定都能推导出不同的具体审计目标。导出不同的具体审计目标。合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务按鉴证业务提供保证程度的差异，可分为两类：一是合理按鉴证业务提供保证程度的差异，可分为两类：一是合理保证的鉴证业务，二是有限保证的鉴证业务。保证的鉴证业务，二是有限保证的鉴证业务。合理保证的鉴证业务的目标，合理保证的鉴证业务的目标，是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作
24、为以积极方式提出结论的基础。例如：例如：在历史财务信息审计中，要求注册会计师将审计风险降至可接受的低水平，对审计后的历史财务信息提供高水平保证（合理保证），在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。这种业务属于合理保证的鉴证业务。合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务（续）（续）有限保证的鉴证业务的目标，有限保证的鉴证业务的目标，是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。例例如如：在历史财务信息审阅中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于历史财务信息审计中可接受的低水平），对审阅后的历史财
25、务信息提供低于高水平的保证（有限保证），在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论。这种业务属于有限保证的鉴证业务。合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务的区别合理保证鉴证业务和有限保证鉴证业务的区别两者的两者的区别主要体现在如下八个方面区别主要体现在如下八个方面：目标不同。目标不同。前者对鉴证后的鉴证对象信息提供高水平的保证，后者对鉴证后的鉴证对象信息提供低于高水平但是有一定意义的保证。证据收集程序不同。证据收集程序不同。前者执行不断修正的、系统化的审计程序，获取充分、适当的证据；后者有意识地限制审计程序，主要采用询问和分析方法获取证据。所需证据多少不同。所需证据多少不同。前者获取的证据比后
26、者更充分。鉴证业务的风险不同。鉴证业务的风险不同。对重大错报风险而言，二者无差异，但对检查风险而言，后者大于前者。鉴证对象信息的可信性不同。鉴证对象信息的可信性不同。前者鉴证后的鉴证对象信息比后者更为可信。提出结论的方式不同。提出结论的方式不同。前者以积极方式提出合理保证；后者以消极方式提出有限保证。注册会计师的责任大小不同。注册会计师的责任大小不同。前者承担的责任大于后者。业务收费不同。业务收费不同。前者收取的费用高于后者。注册会计师为什么不能提供绝对保证？注册会计师为什么不能提供绝对保证？问：在鉴证业务中，注册会计师为什么不能提供绝对保证？答：由于下列因素的存在，将鉴证业务风险降低至零几乎
27、不可能，也不符合成本效益原则：选择性测试方法的运用；内部控制的固有局限性；大多数审计证据是说服性而非结论性的；在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；在某些情况下，鉴证对象具有特殊性。（一）与交易认定有关的具体审计目标（一）与交易认定有关的具体审计目标交易的认定交易的认定交易的具体审计目标交易的具体审计目标1、发生、发生记录的交易或事项已经发生，记录的交易或事项已经发生，且与被审计单位有关且与被审计单位有关已记录的交易是真实的已记录的交易是真实的2、完整、完整性性所有应当记录的交易和事项所有应当记录的交易和事项均已记录均已记录已发生的交易确实已记录已发生的交易确实已记录3、准确、准确性
28、性与交易和事项相关的金额及与交易和事项相关的金额及其他数据已恰当记录其他数据已恰当记录已记录的交易按正确余额反映已记录的交易按正确余额反映4、截至、截至交易和事项已记录于正确的交易和事项已记录于正确的会计期间会计期间接近于资产负债表日的交易记接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间录于恰当的期间5、分类、分类交易和事项已记录于恰当的交易和事项已记录于恰当的账户账户被审计单位记录的交易经过恰被审计单位记录的交易经过恰当分类当分类（二）与账户余额认定有关的具体审计目标（二）与账户余额认定有关的具体审计目标账户余额的认定账户余额的认定账户余额的具体审计目标账户余额的具体审计目标1、存在、存在记录的资
29、产、负债和所有者记录的资产、负债和所有者权益是存在的权益是存在的已记录的金额确实存在已记录的金额确实存在2、完整、完整性性所有应当记录的资产、负债所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录和所有者权益均已记录已存在的金额确实已记录已存在的金额确实已记录3、计价、计价与分摊与分摊资产、负债和所有者权益以资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价和分摊中，与之相关的计价和分摊调整已恰当记录调整已恰当记录资产、负债和所有者权益以恰资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价和分摊调整已与之相关的计价和分
30、摊调整已恰当记录恰当记录4、权利、权利和义务和义务记录的资产由被审计单位拥记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义审计单位应当履行的偿还义务务资产归属于被审计单位资产归属于被审计单位（三）与列报认定有关的具体审计目标（三）与列报认定有关的具体审计目标列报的认定列报的认定列报的具体审计目标列报的具体审计目标1、发生及、发生及权利和义权利和义务务披露的交易、事项和其他情披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位况已发生，且与被审计单位有关有关披露的交易、事项和其他情况披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关已发生，且与被审计
31、单位有关2、完整性、完整性 所有应当包括在财务报表中所有应当包括在财务报表中的披露均已包括的披露均已包括所有应当包括在财务报表中的所有应当包括在财务报表中的披露均已包括披露均已包括3、分类和、分类和可理解性可理解性财务信息已被恰当地列报和财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚描述，且披露内容表述清楚 财务信息已被恰当地列报和描财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚述，且披露内容表述清楚4、准确性、准确性和计价和计价财务信息和其他信息已公允财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当披露，且金额恰当财务信息和其他信息已公允披财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当露，且金额恰当第
32、三章 审计报告一、审计报告的含义与要素审计报告的含义与种类v审计报告的含义v审计报告，是指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面文件，包括标准审计报告和非标准审计报告。v审计报告的作用v审计报告可以为政府有关部门了解、掌握企业财务善和经营成果提供依据，是财政、税务部门等进行税收征管及做出有关宏观调控决策的依据。审计报告可以为银行及其他金融机构进行信贷决策提供依据。可以为了解其客户的资信状况，决定贷款项目、规模、时间提供重要的证明材料。审计报告是企业的投资者和其他债权人做出投资决策的重要依据。v审计报告的质量特征v审计报告的种类一
33、、审计报告的含义与要素审计报告的含义与种类审计报告的种类v标准审计报告和非标准审计报告v公布目的的审计报告和非公布目的的审计报告v简式审计报告和祥式审计报告一、审计报告的含义与要素审计报告的基本要素v标题v收件人v引言段v范围段v意见段v注册会计师的签名及盖章v会计师事务所的名称、地址及盖章v报告日期二、审计报告的基本类型v无保留意见的审计报告v包括：1、标准无保留意见审计报告v 2、带强调事项段的无保留意见审计报告v保留意见的审计报告v否定意见的审计报告v无法表示意见的审计报告二、审计报告的基本类型无保留意见的审计报告v出具无保留意见的审计报告必须同时具备下列条件会计报表合法、公允按审计准则
34、完成了审计，审计范围未受到限制不存在应披露或调整而未予披露或调整的重要事项v标准无保留意见审计报告的格式和措辞二、审计报告的基本类型保留意见的审计报告v保留意见的含义v出具保留意见的情形非重要的违背会计准则和会计制度的要求审计范围受到一定限制v保留意见审计报告的格式和措辞二、审计报告的基本类型否定意见的审计报告v应出具否定意见审计报告的情况严重违背会计准则和会计制度未公允反映财务状况、经营成果和现金流量情况v否定意见审计报告的格式与措辞二、审计报告的基本类型无法表示意见的审计报告v出具无法表示审计意见的审计报告的情况v无法表示审计意见审计报告的格式与措辞附有强调事项段的审计报告v持续经营v不确
35、定事项第四章 审计证据与审计工作底稿第一节第一节 审计证据审计证据 第二节第二节 分析程序分析程序第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿返回返回相关练习相关练习第一节第一节 审计证据审计证据 一、审计证据的涵义及作用一、审计证据的涵义及作用 审计证据的涵义审计证据的涵义 审计证据是现代审计中的一个核心概念，可以以毫不夸张地说，审计工作就可视为审计证据搜集、鉴定和运用工作。v为了规范注册会计师获取审计证据的内容、数量和质量，以及为获取审计证据所需实施的审计程序，中国注册会计师协会颁布实施了审计准则第1301号审计证据，注册会计师应按该准则的要求，做好审计证据的获取和整理分析工作。v那么，何谓审计
36、证据呢？根据审计准则第1301号审计证据第三条对审计证据所下的定义：v“是是指指注注册册会会计计师师为为了了得得出出审审计计结结论论、形形成成审审计计意意见见而而使使用用的的所所有有信信息息，包包括括财财务务报报表表依依据据的的会会计计记记录录中中含含有有的的信信息息和和其其他信息。他信息。”返回本章目录返回本章目录一、审计证据的涵义及作用一、审计证据的涵义及作用财务报表依据的会计记录中含有的信息财务报表依据的会计记录中含有的信息财务报表依据的会计记录一般包括对初始分录的记录和支持性记录，如支票、电子资金转账记录、发票、合同、总账、明细账、记账凭证和未在记账凭证中反映的对财务报表的调整，以及支
37、持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表及电子数据表等。可用作审计证据的其他信息可用作审计证据的其他信息可用作审计证据的其他信息包括注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息，如被审计单位会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等；通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息，如通过检查存货获取存货存在性的证据等；以及自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息，如注册会计师编制的各种计算表、分析表等。财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息共同构成了审计证据，二者缺一不可。如果没有前者，审计工作将无法进行；如果没有后者，可能无法识别重大错报风险，
38、只有将二者结合在一起，才能将审计风险降低至可接受的水平，为注册会计师发表审计意见提供合理基础。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征审计证据的特征（性质）审计证据的特征（性质）审计证据的两个重要特征是：充分性和适当性。审计证据的充分性审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。例如，从200个样本中获取的审计证据比从100个样本中获取的审计证据更充分。审计证据的充分性与重大错报风险成正向关系，即：重大错报风险越大，应获取的审计证据越多。例如，某电器公司受行业性质影响，存货陈旧的可能性较高，计价错报的可能性较大；因而，在
39、审计中应选取更多的存货样本进行测试，以确定存货陈旧程度，进而确定存货价值是否被实高估。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征审计证据的适当性审计证据的适当性 审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。审计证据的相关性，是指审计证据与审计目标相关。审计证据的相关性，是指审计证据与审计目标相关。例如，怀疑被审计单位发出存货没有向顾客开具发票，需要获取完整性的审计证据，则：正确的审计程序是从发货单中选取样本，追查每张发货单是否已开具发票（副本），这样获取的证据与审计目标相关；错误
40、的审计程序是从发票副本中选取样本，追查每张发票是否附有发货单，这样获取的证据与审计目标不相关。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑：特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。例如，检查期后应收账款收回的记录和文件，可以提供有关存在和计价的审计证据，但不一定与期末截止是否适当有关。针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。例如，分析应收账款的账龄和应收账款的期后收款情况，可以获取与坏账准备有关的审计证据。只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。例如，
41、有关存货存在的审计证据并不能替代与存货计价相关的审计证据。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征审计证据的可靠性，是指审计证据的可信程度。审计证据的可靠性，是指审计证据的可信程度。审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性：从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。例如，银行询证回函、应收账款询证回函、保险公司出具的证明等，比被审计单位会计记录、会议记录可靠。内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。例如，如果销售业务相关内部控制有效，注册
42、会计师就能从发货单、销售发票中取得比内部控制不健全是更加可靠的审计证据。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。例如，注册会计师直接观察某项内部控制的运行等到的证据，比询问被审计单位某项内部控制的运行得到的证据更可靠。以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。例如，会议的同步书面记录，比讨论事项后的口头表述更可靠。从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。注册会计师按照上述原则评价审计证据的可靠性时，应当注意可能出现的注册会计师按照上述原则评价审计证据
43、的可靠性时，应当注意可能出现的重大例外情况。重大例外情况。例如，保险公司出具的证明是由不知情的人或不具备资格的人提供的，审计证据也可能是不可靠的；再如，注册会计师对宝石一无所知，即便他直接对宝石检查，也不能提供宝石真假的审计证据。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征充分性与适当性的关系充分性与适当性的关系审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据质量的影响，也就是说，审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少。【例如】被审计单位内部控制健全有效时生成的审计证据更可靠，注册会计师只要获
44、取适量的审计证据，就可以为发表审计意见提供合理的基础。更多的审计证据，可能无法弥补其质量上的缺陷更多的审计证据，可能无法弥补其质量上的缺陷尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。【例如】注册会计师应当获取收入完整性证据，却获取收入真实性证据，即便收入真实性证据再多，也无法证明收入完整性。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征评价审计证据充分性与适当性的特别考虑评价审计证据充分性与适当性的特别考虑对审计证据可靠性的特别考虑对审计证据可靠性的特别考虑审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪
45、，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性。例如，注册会计师在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。使用被审计单位生成信息时的特别考虑使用被审计单位生成信息时的特别考虑如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。例如，审查收入项目时，注册会计师应当考虑价格信息的准确性和销售数量的完整性。返回本章目录返回本章目录二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征从不同来源获取审计证据时的特别考虑从不同来源获取审计证据时的特
46、别考虑如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力。例如，注册会计师检查委托加工协议发现有委托加工材料，经函证确实存在，则委托加工材料是真实的。反之，如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。获取审计证据时对成本的特别考虑获取审计证据时对成本的特别考虑注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。例如，存货盘点是证实存货存在性认定的不可替代的审计程序，注册
47、会计师在审计中不得以检查成本高和难为由不执行该程序。返回本章目录返回本章目录审计程序的目的审计程序的目的通过风险评估程序，通过风险评估程序，作为评估财务报表层和认定层重大错报风险的基础。风险评估程序是风险导向审计模式下的必要审计程序。如何进行风险评估，参见第1211号了解字审计单位及其环境并评估重大错报风险。通通过过控控制制测测试试，确定内部控制防止、发现并纠正认定层重大错报风险的有效性。当存在下列情况之一时，控制测试是必要的：在评估认定层重大错报风险时，预期控制是有效的，应当实施控制测试以支持评估结果；仅实施实质性测式不足以提供认定层次充分、适当的审计证据，应当实施控制测式获取支持控制有效的
48、证据。如何进行控制测试，参见第1231号针对重大错报风险实施的程序。通通过过实实质质性性测测试试程程序序，发现认定层次的重大错报风险，获取充分、适当的审计证据。在任何情况下，都应当实施实质性测试程序，获取充分、适当的审计证据。如何进行实质性测试，参见第1231号针对重大错报风险实施的程序。三、获取审计证据的审计程序三、获取审计证据的审计程序返回本章目录返回本章目录审计程序的类型（即获取审计证据的具体方法）审计程序的类型（即获取审计证据的具体方法）检查记录或文件。检查记录或文件。是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。检查记录或文件可提供可
49、靠程度不同的审计证据，审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。检查有形资产。检查有形资产。是指注册会计师对资产实物进行审查。检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。观察。观察。是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影响注册会计师对真实情况的了解。三、获取审计证据的审计程序三、获取审计证据的审计程序返回本章目录返回本章目录询问。询问。是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获
50、取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息；注册会计师应当根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。函证。函证。是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。函证程序参见第1312号函证。三、获取审计证据的审计程序三、获取审计证据的审计程序返回本章目录返回本