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1、华东 理工大学硕 士 学 位 论 文第2 5 A 必须指出的是，由于顾客的价值分析决定着企业营销策略的选择，又直接影响着企业的总体盈利水平和未来成长趋势。所以，运用此法进行分析时必须谨慎、全面和客观地进行。在具体运用中应该坚持以下两条原则:(1)把顾客近期盈利贡献与其生命周期价值相结合，把顾客的盈利贡献度放在一个长时段里考察，避免短期分析的缺陷;(2)把有形指标与无形指标相结合。由于市场营销是企业与顾客间双向的交互式沟通，因此可能会在双向互动中，客户因其在管理文化上、信息技术上的先进性而对企业自 身有所裨益，或者是由 于顾客的形象将有助于企业商誉的提升，或者是顾客的区域影响将有助于企业营销运作
2、的联动。凡此之类的无形指标都将可能为企业带来附加价值，在综合分析顾客盈利贡献度时也应该将这些因素考虑在内。5.4 服务差异化的选择与管理会计方法的运用5.4.1 服务过程的 作业分析 我们根据顾客的盈利能力把顾客分为好顾客、不好的顾客和坏顾客等不同的顾客群，并制订相应的资源配置和保持策略，保留在每类顾客上所作的最适投资量，将较多的注意力分配给较具价值的顾客，有效改善企业的盈利状况。顾客驱动的营销战略如图5.2 所示。以每一类顾客群作为一个责任中心，在此我们引入现代管理会计中的作业成本法，对服务过程的活动进行作业分析，并力求在此基础上对服务差异化的选择提出量化思路。作业成本法的理论基础是:产品消
3、耗作业，作业消耗资源并导致成本的发生。其步骤为(1)选择作业;(2)归集资源的费用到作业成本池;(3)选择成本元;(4)计算分配率;(5)根据分配率将作业成本池的费用归集到成本计算对象。服务差异化的内 容前己 述及，包括订货方便、交货、安装、客户培训、客户咨询、维修等，相对应的活动有订单处理、运输、安装调试、客户培训、客户咨询、维修等，也就是作业。在制造过程中，作业成本法将作业按作业水平的不同，分为单位水平作业、批水平作业、产品水平作业及设备水平作业四类。单位水平作业(U n i t-L e v e l A c t i v i t i e s)是生产单位产品时所从事的作业，例如直接材料和直接人
4、工成本等，这种作业的成本与产量成比例变动，如果产量增加一倍时，则直接材料成本也会增加一倍。批水平作业(B a t c h 一L e v e lA c t i v i t i e s)是生产每批产品而从事的作业，例如对每批产品的机器准备、订单处理、原料处理、检验及生产规划等。这种作业的成本与产品批数成比例变动，是该批产品所有单位产品的固定(或共同)成本。例如机器从生产某批产品，转向生产另一批产品时，就需要对机器进行准备。当生产批数愈多时，机器准备成本就愈多，但与产量多少无关。产品水平作业(P r o d u c t-L e v e l A c t i v i t i e s)是为支持各种产品的生
5、产而从事的作业，这种作业的目的是服务于各项产品的生产与销售。例如对一种产品编制材料清单(B i l l s O fM a t e r i a l s)、数控规划、处理工程变更、测试线路等。这种作业的成本与单位数和批数无第2 6 页华东 理工大学硕 士 学 位 论 文关，但与生产产品的品 种成比 例变动。维持水平作业(F a c i l i t y-L e v e l A c t i v i t i e s)是为维持工厂生产而从事的作业，例如工厂管理、暖气及照明及厂房折旧等。这种作业的成本，为全部生产产品的共同成本。服务过程虽有其不同于制造过程的特点，但也可以将服务过程的作业划分到这四类作业中去
6、，以便利用作业成本法进行服务成本的归并计算，表5.1 列示了服务作业的划分。表5.1 服务作业的划分作业类型作业成本动因单位水平作业运输产品数量产品所占运输工具体积运输距离和发货次数安装调试产品数量上门服务时间维修产品数量上门服务时间批水平作业订单处理订单数量产品水平作业客户培训培训时间维持水平作业客户咨询咨询时间注:上述划分是根据常规设计的，其他单位由于实际情况的差别可能有所不同。根据上述分析和构想的作业成本计算体系分为以 下几个步骤:(1)确认和计量各种资源耗费;(2)将可以直接跟踪到最终成本对象的材料成本和其他非工资性支出先归结到相应的成本对象;(3)把资源分配到作业，主要包括:确认作业
7、所消耗的资源种类和计算出作业中该成本要素的成本数额，汇总各成本要素，得出作业成本池的成本总额;(4)将各个作业中心的费用总额按管理者的要求，选择作业动因，按照客户群、产品等成本对象进行分离归结，分离归结的依据是每一成本对象所消耗的各个成本中 心中各个作业的作业量(成本动因量)。有关是否将所有作业成本追溯到具体产品的问题:上述的四大作业水平中的前三种，均包含着与产品相关的各类作业，可以计量具体的产品 对其的需求量，因而，这三类作业的每一类都可以依据消耗比率做进一步的划分。具有相同消耗比率的作业，可以使用相同的作业动因来分配作业，最终分配到各产品。但第四 类是维持水平作业，它为A B C 法将成本
8、追溯到产品的思想提出了一个难题。将作业成本追溯到各具体产品，取决于确定某产品耗用每一作业量的能力(产品对作业的需求量应予计量)。维持水平作业及其成本是为所有产品而发生，很难确定各产品具体耗用了多少该类作业。所以是否将该类作业追溯到具体产品，本人认为要遵循两个原则:第一，要遵循成本效益原则即将所有作业追溯到具体产品的成本要远远低于采用作业成本法给企业带来的利润:第二，该类作业中某些作业追溯到华东理工大学硕 士 学 位 论 文第2 7-r):具体产品，得出的成本不能和收入配比，也就是说最终并不能客观的反映产品成本，不能有效的实施成本控制。但是该类作业中的另一些作业就应该，也能够找到相应的替代标准，
9、最终追溯到具体产品。上述的作业成本计算体系，再现了成本发生的过程。它既提供了有关服务过程各个阶段成本产生的信息，又提供了一个信息基础，本人主要是设想在此基础上提出服务差异化选择的量化思路。5.4.2 服务差异化选择的量化思路 在本章的第三节已 根据顾客的盈利能力把顾客分为好顾客、不好的顾客和坏顾客等不同的顾客群，以 每一类顾客群作为一个责任中 心，顾客驱动的营销战略图 如图5.2 所示，对每类顾客服务差异化的 选择 (服务定位)作设计。3.需要什么战略、计划、资源、能力以及步骤来 有 效 的 开 发 与 实 施 服 务 解决 方 案护/图5.2 顾客驱动的营销战略图 每一类顾客作为一个责任中心
10、，按顾客的需要和欲望提供服务的设想，这里要考虑各类顾客的盈利贡献度制订相应的资源配置和保持策略，保留在每类顾客上所作的最适投资量，将较多的注意力分配给较具价值的顾客;根据设计的每一项服务，分析消耗的作业，每一项作业的作业动因;每一项作业消耗的资源;确认和计量各种资源耗费;归集资源耗费价值，即为 各责任中 心服务作业成本库价值。在该步骤中，作业动因是将作业成本库成本分配到服务活动中去的标准，也是把作业耗费与成本对象沟通起来的中介。通过作业动因在服务成本与其所消耗的作业之间建立起了多重的因果联系。至此，我们可以 按第四章的方法做盈亏平衡分析，由此检查服务差异化选择的合理性，并在此基础上作服务作业预算。