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1、第六章 审计目标与审计过程201202 第第一节 审计目标标概括地讲，审审计目标是是对审计对对象的评价价。它是审审计主体通通过审计活活动所期望望达到的最最终结果，是是审计主体体进行审计计前所确定定的工作方方向。可以以说，明确确了审计目目标，开展展审计工作作就会有的的放矢。审计目标包包括审计总总目标和审审计具体目目标两部分分。 一、审计计总目标根据中国注注册会计师师执业准则则的规定，注注册会计师师审计的总总目标是通通过执行审审计工作，对对财务报表表的下列方方面发表审审计意见：1）财务报报表是否按按照适用的的会计准则则和相关会会计制度的的规定编制制；2）财务报报表是否在在所有重大大方面公允允反映了
2、被被审计单位位的财务状状况、经营营成果和现现金流量。在评价财务务报表是否否按照适用用的会计准准则和相关关会计制度度的规定编编制时，注注册会计师师应当考虑虑下列内容容：（1）选选择和运用用的会计政政策是否符符合适用的的会计准则则和相关会会计制度，并并适合于被被审计单位位的具体情情况；（22）管理层层作出的会会计估计是是否合理；（3）财财务报表反反映的信息息是否具有有相关性、可可靠性和可可理解性；（4）财财务报表是是否作出充充分披露，使使财务报表表使用者能能够理解重重大交易和和事项对被被审计单位位财务状况况、经营成成果和现金金流量的影影响。在评价财务务报表是否否作出公允允反映时，注注册会计师师应当
3、考虑虑下列内容容：（1）经经管理层调调整后的财财务报表是是否与注册册会计师对对被审计单单位及其环环境的了解解一致；（22）财务报报表的列报报、结构和和内容是否否合理；（33）财务报报表是否真真实地反映映了交易和和事项的经经济实质。 二、审计计具体目标标审计具体目目标是审计计总目标的的具体化，它它应当根据据审计总目目标和被审审计单位的的认定来确确定。（一）被审审计单位的的认定被审计单位位认定，是是指被审计计单位管理理层对财务务报表组成成要素的确确认、计量量、列报作作出的明确确或隐含的的表达。认认定与审计计目标密切切相关，注注册会计师师的基本职职责就是确确定被审计计单位管理理层对其财财务报表的的认
4、定是否否恰当。注注册会计师师了解了认认定，就很很容易确定定每个项目目的具体审审计目标，并并以此作为为评估重大大错报风险险以及设计计和实施进进一步审计计程序的基基础。被审计单位位管理层在在财务报表表上的认定定有些是明明确表达的的，有些则则是隐含表表达的。例例如，管理理层在资产产负债表中中列报存货货及其金额额，意味着着作出了下下列明确的的认定：记记录的存货货是存在的的；存货以以恰当的金金额包括在在财务报表表中，与之之相关的计计价或分摊摊调整已恰恰当记录。同同时，管理理层也作出出下列隐含含的认定：所有应当当记录的存存货均已记记录；记录录的存货都都由被审计计单位拥有有。管理层在财财务报表上上的认定包包
5、括对与各各类交易和和事项相关关的认定、与与期末账户户余额相关关的认定及及与列报相相关的认定定。（1）与各各类交易和和事项相关关的认定。注注册会计师师对所审计计期间的各各类交易和和事项运用用的认定通通常分为下下列类别：发生。记记录的交易易和事项已已发生且与与被审计单单位有关。完整性。所所有应当记记录的交易易和事项均均已记录。准确性。与与交易和事事项有关的的金额及其其他数据已已恰当记录录。截止。交交易和事项项已记录于于正确的会会计期间。分类。交交易和事项项已记录于于恰当的账账户（2）与期期末账户余余额相关的的认定。注注册会计师师对期末账账户余额运运用的认定定通常分为为下列类别别： 存在。记记录的资
6、产产、负债和和所有者权权益是存在在的。权利和义义务。记录录的资产由由被审计单单位拥有或或控制，记记录的负债债是被审计计单位应当当履行的偿偿还义务。完整性。所所有应当记记录的资产产、负债和和所有者权权益均已记记录。计价和分分摊。资产产、负债和和所有者权权益以恰当当的金额包包括在财务务报表中，相相关的计价价或分摊调调整已恰当当记录。（3）与列列报相关的的认定。注注册会计师师对列报运运用的认定定通常分为为下列类别别： 发生及权权利和义务务。披露的的交易、事事项和其他他情况已发发生，且与与被审计单单位有关。完整性。所所有应当包包括在财务务报表中的的披露均已已包括。分类和可可理解性。财财务信息已已被恰当
7、地地列报和描描述，且披披露内容表表述清楚。准确性和和计价。财财务信息和和其他信息息已公允披披露，且金金额恰当。 （二）具具体审计目目标注册会计师师了解了被被审计单位位的认定，就就很容易确确定每个项项目的具体体审计目标标，并以此此作为评估估重大错报报风险以及及设计和实实施进一步步审计程序序的基础。（1）与各各类交易和和事项相关关的审计目目标。由发生认认定推导的的审计目标标是已记录录的交易是是真实的。例例如，如果果没有发生生销售交易易，但在销销售日记账账中记录了了一笔销售售，则违反反了该目标标。发生认定所所要解决的的问题是管管理层是否否把那些不不曾发生的的项目列入入财务报表表，它主要要与财务报报表
8、组成要要素的高估估有关。完整性。由由完整性认认定推导的的审计目标标是已发生生的交易确确实已经记记录。例如如，如果发发生了销售售交易，但但没有在销销售日记账账和总账中中记录，则则违反了该该目标。发生和完整整性两者强强调的是相相反的关注注点。发生生目标针对对潜在的高高估，而完完整性目标标则针对漏漏记交易(低估)。准确性。由由准确性认认定推导出出的审计目目标是已记记录的交易易是按正确确金额反映映的。例如如，如果在在销售交易易中，发出出商品的数数量与账单单上的数量量不符，或或是开账单单时使用了了错误的销销售价格，或或是账单中中的乘积或或加总有误误，或是在在销售日记记账中记录录了错误的的金额，则则违反了
9、该该目标。准确性与发发生、完整整性之间存存在区别。例例如，若已已记录的销销售交易是是不应当记记录的(如如发出的商商品是寄销销商品)，则则即使发票票金额是准准确计算的的，仍违反反了发生目目标。再如如，若已入入账的销售售交易是对对正确发出出商品的记记录，但金金额计算错错误，则违违反了准确确性目标，但但没有违反反发生目标标。在完整整性与准确确性之间也也存在同样样的关系。截止。由由截止认定定推导出的的审计目标标是接近于于资产负债债表日的交交易记录于于恰当的期期间。例如如，如果本本期交易推推到下期，或或下期交易易提到本期期，均违反反了截止目目标。分类。由由分类认定定推导出的的审计目标标是被审计计单位记录
10、录的交易经经过适当分分类。例如如，如果将将现销记录录为赊销，将将出售经营营性固定资资产所得的的收入记录录为营业收收入，则导导致交易分分类的错误误，违反了了分类的目目标。（2）与期期末账户余余额相关的的审计目标标。 存在。由由存在认定定推导的审审计目标是是记录的金金额确实存存在。例如如，如果不不存在某顾顾客的应收收账款，在在应收账款款试算平衡衡表中却列列入了对该该顾客的应应收账款，则则违反了存存在性目标标。权利和义义务。由权权利和义务务认定推导导的审计目目标是资产产归属于被被审计单位位，负债属属于被审计计单位的义义务。例如如，将他人人寄售商品品列入被审审计单位的的存货中，违违反了权利利目标；将将
11、不属于被被审计单位位的债务记记入账内，违违反了义务务目标。完整性。由由完整性认认定推导的的审计目标标是已存在在的金额均均已记录。例例如，如果果存在某顾顾客的应收收账款，在在应收账款款试算平衡衡表中却没没有列入对对该顾客的的应收账款款，则违反反了完整性性目标。计价和分分摊。资产产、负债和和所有者权权益以恰当当的金额包包括在财务务报表中，相相关的计价价或分摊调调整已恰当当记录。（3）与列列报相关的的审计目标标。各类交交易和账户户余额的认认定正确只只是为列报报正确打下下了必要的的基础，财财务报表还还可能因被被审计单位位误解有关关列报的规规定或舞弊弊等而产生生错报。另另外，还可可能因被审审计单位没没有
12、遵守一一些专门的的披露要求求而导致财财务报表错错报。因此此，即使注注册会计师师审计了各各类交易和和账户余额额的认定，实实现了各类类交易和账账户余额的的具体审计计目标，也也不意味着着获取了足足以对财务务报表发表表审计意见见的充分、适适当的审计计证据。因因此，注册册会计师还还应当对各各类交易、账账户余额及及相关事项项在财务报报表中列报报的正确性性实施审计计。发生及权权利和义务务。将没有有发生的交交易、事项项，或与被被审计单位位无关的交交易和事项项包括在财财务报表中中，则违反反该目标。例例如，复核核董事会会会议记录中中是否记载载了固定资资产抵押等等事项，询询问管理层层固定资产产是否被抵抵押，即是是对
13、列报的的权利认定定的运用。如如果抵押固固定资产则则需要在财财务报表中中列报，说说明其权利利受到限制制。完整性。如如果应当披披露的事项项没有包括括在财务报报表中，则则违反该目目标。例如如，检查关关联方和关关联交易，以以验证其在在财务报表表中是否得得到充分披披露，即是是对列报的的完整性认认定的运用用。分类和可可理解性。财财务信息已已被恰当地地列报和描描述，且披披露内容表表述清楚。例例如，检查查存货的主主要类别是是否已披露露，是否将将一年内到到期的长期期负债列为为流动负债债，即是对对列报的分分类和可理理解性认定定的运用。准确性和和计价。财财务信息和和其他信息息已公允披披露，且金金额恰当。例例如，检查
14、查财务报表表附注是否否分别对原原材料、在在产品和产产成品等存存货成本核核算方法作作了恰当说说明，即是是对列报的的准确性和和计价认定定的运用。 思考题题1）什么是是被审计单单位的认定定？2）被审计计单位的认认定主要包包括哪些内内容？3）注册会会计师如何何根据被审审计单位的的认定来确确定具体审审计目标？第二节 审计程序序2012201【引导案例例】注册会计师师王胜和李李明接受某某公司董事事会的委托托，对A公公司实施会会计报表审审计。A公公司是一家家拥有50000员工工的大中型型企业，该该公司内部部控制较为为健全、有有效。公司司效益逐年年递增，经经营业绩较较为显著，是是当地的纳纳税大户，曾曾连续几年
15、年受到当地地政府的表表彰。在上上述背景情情况下，王王胜和李明明从年初资资料开始，对对所有部门门的所有业业务采取从从会计凭证证、会计账账簿、会计计报表为主主线的审查查方法，尽尽管两个人人付出了辛辛勤的劳动动，但在审审计约定书书规定的十十天时间内内只审查了了三个月的的业务，于于是，A公公司董事会会与王胜和和李明的会会计师事务务所解除了了合同。分析王胜和和李明本次次审计程序序采用的适适当性。通过本案例例的案情可可以看出，该该审计项目目为会计报报表审计。根根据该种审审计类型的的特点，以以及被审计计单位业务务情况、内内部控制状状况等，注注册会计师师王胜和李李明选择在在账项基础础审计模式式下直接对对账簿进
16、行行详查这种种审计程序序显然是错错误的，这这也是造成成审计失败败的主要原原因。一般般来说，会会计报表审审计，如果果企业规模模大，经济济业务多，内内部控制较较健全的情情况下，应应在风险导导向审计模模式下，通通过风险评评估程序，识识别和评估估重大错报报风险，然然后根据风风险评估情情况实施进进一步审计计程序，以以发现重大大差错和问问题，提高高审计工作作质量和效效率。这就就要通过了了解被审计计单位及其其环境，实实施审计分分析，评价价内部控制制，进行审审计抽样等等程序和方方法来进行行。何况被被审计单位位还是内部部控制、管管理以及效效益都不错错的企业，更更应该采用用风险基础础审计模式式下的审计计程序，这这
17、样既符合合此类业务务的审计要要求，又遵遵循了现代代审计的一一般规律。一、审计程程序的含义义审计程序，也也称审计循循环或审计计过程,它是审计计组织及其其审计人员员开展审计计工作，从从准备工作作到审计任任务结束为为止的全部部过程。任任何一项审审计活动，都都有特定的的审计目标标，为了达达到目标，必必须采用一一定的程序序，运用有有效的审计计方法收集集证据，以以支持审计计结论和意意见。科学学、合理的的审计程序序并正确地地组织这个个过程，能能使审计工工作有条不不紊的进行行，提高审审计工作的的质量和效效率，顺利利完成审计计任务。因因此，科学学规划审计计程序具有有重要的意意义。对于政府审审计、内部部审计和民民
18、间审计来来讲，由于于其审计对对象、审计计方式等方方面存在差差异，其工工作程序亦亦不完全相相同。政府府审计、内内部审计一一般采用广广义的审计计程序，即即从确定审审计工作任任务开始，一一直到提出出检查和整整改情况报报告为止的的全部过程程。民间审审计一般采采用狭义的的审计程序序，即指审审计人员从从受托开始始，到提出出审计报告告为止的全全部过程。由由于审计方方法的演变变，现代审审计一般采采用的是风风险导向审审计模式，其其审计程序序具体过程程也按此要要求运行。本本节主要说说明政府审审计和民间间审计在就就地审计方方式下进行行财务审计计的审计程程序。二、政府审审计程序（一）准备备阶段 准备阶段是是指从确定定
19、审计任务务开始到编编制出审计实施施方案为止止的工作过过程。为了了使审计工工作顺利地地进行，以以达到预期期的目的，审审计机关在在实施审计计之前，必必须做好各各项准备工工作。审计计准备工作作包括以下下几个方面面。1确定审审计任务 政府审计机机关的审计计任务主要要是各级审审计机关根根据国家和和地区财政政收支、财财务收支以以及有关经经济活动情情况；政府府工作中心心；本级政政府行政首首长和相关关领导机关关对审计工工作的要求求；群众举举报、公众众关注的事事项等方面面调查审计计需求，进进行初选，并并对初选审审计项目进进行可行性性研究，确确定备选审审计项目及及其优先顺顺序，在此此基础上，评估审计机关可用的审计
20、资源，确定审计项目，编制年度审计项目计划。年度审计项目计划应当按照审计机关规定的程序审定。2组织审审计力量任何一项审审计任务都都是由审计计人员来完完成的，审审计机构一一般根据被被审项目业业务量的大大小、复杂杂程度、所所需时间的的长短及审审计人员的的素质等组组建审计组组，审计组组由审计组组组长和其其他成员组组成。审计计组实行审审计组组长长负责制。审审计组组长长由审计机机关确定，审审计组组长长可以根据据需要在审审计组成员员中确定主主审，主审审应当履行行其规定职职责和审计计组组长委委托履行的的其他职责责。审计组组组长应根根据工作需需要进行合合理分工，以以便明确职职责，相互互配合，相相互协调，有有条不
21、紊、高高效率的完完成审计任任务。3.下达审审计通知审计机关应应当依照法法律法规的的规定，向向被审计单单位送达审审计通知书书。审计通通知书的内内容主要包包括被审计计单位名称称、审计依依据、审计计范围、审审计起始时时间、审计计组组长及及其他成员员名单和被被审计单位位配合审计计工作的要要求。同时时，还应当当向被审计计单位告知知审计组的的审计纪律律要求。4调查了了解被审计计单位及其其相关情况况为了便于审审计工作有有计划的进进行和顺利利开展，审审计组应当当调查了解解被审计单单位及其相相关情况，为编制审计实施方案提供基础。审计人员可以从单位性质、组织结构；职责范围或者经营范围、业务活动及其目标；相关法律法
22、规、政策及其执行情况；财政财务管理体制和业务管理体制；适用的业绩指标体系以及业绩评价情况；相关内部控制及其执行情况等方面调查了解被审计单位及其相关情况。5熟悉有有关政策、法法规和制度度审计人员在在从事审计计业务、取取得审计证证据、做出出审计结论论和决定时时，必须以以相应的政政策、法规规和制度为为依据。所所以，必须须通过学习习，熟悉与与被审计单单位有关的的国家政策策、法规和和制度，特特别应注意意新颁布的的法规、制制度。6编制审审计实施方方案审计小组人人员在掌握握了被审计计单位及其其相关情况况和熟悉有有关法规政政策后，应应评估被审审计单位存存在重要问问题的可能能性，确定定审计应对对措施，制制定出一
23、个个符合实际际情况，安安排周密的的审计实施施方案，经经相关领导导审定后实实施。审计计实施方案案的内容主主要包括：审计目标标；审计范范围；审计计内容、重重点及审计计措施，包包括审计事事项和审计计应对措施施；审计工工作要求，包包括项目审审计进度安安排、审计计组内部重重要管理事事项及职责责分工等。（二）实施施阶段实施阶段也也称审计阶阶段，亦即即实施审计计监督检查查阶段。这这一阶段是是整个审计计监督工作作的核心。实实施阶段的的主要工作作内容包括括：1评价内内部控制内部控制的的审查与评评价是审计计实施的基基础。是决决定审计范范围、方法法和时间的的一个重要要依据。因因此，审计计人员在执执行审计业业务时，必
24、必须对被审审计单位的的内部控制制的建立和和执行情况况进行调查查、测试和和评价，并并采用一定定的形式予予以描述，记记入审计工工作底稿，以以便为下一一步的实质质性程序打打下基础。2调整审审计实施方方案由于审计环环境、审计计情况不断断发生变化化以及通过过对内部控控制测试、评评价掌握了了更多的情情况等原因因，审计实实施方案必必然会存在在与实际情情况不一致致。因此，为为了使审计计工作在切切合实际的的方案指导导下，高效效率、高质质量的完成成审计工作作，应对原原审计实施施方案进行行针对性地地修改，调调整。3收集审审计证据收集审计证证据是审计计实施阶段段的主要工工作，也是是整个审计计工作的核核心，在这这一环节
25、上上，要选择择恰当的审审计方法审审查会计报报表、账簿簿、凭证等等会计资料料和计划、预预算、合同同等其他书书面资料；盘点货币币和固定资资产；查询询往来账项项。搜集充充分、适当当的审计证证据，形成成审计工作作底稿。（三）报告告阶段 审计组对被被审计单位位的审计事事项审查完完毕，即进进入报告阶阶段。报告告阶段的工工作内容，主主要包括审审核审计工工作底稿，撰撰写审计报报告，提交交出具审计计报告，征征求被审计计单位的意意见和出具具专题报告告与综合报报告。1审核审审计工作底底稿这一阶段的的工作，主主要是将审审计人员记记录的分散散、不系统统的审计工工作底稿收收集整理，按按审计目标标和范围分分类；并按按问题性
26、质质、重要程程度和金额额大小排列列，由审计计组组长对对审计工作作底稿的具具体审计目目标是否实实现；审计计措施是否否有效执行行；事实是是否清楚；审计证据据是否适当当、充分；得出的审审计结论及及其相关标标准是否适适当等事项项进行审核核，提出认认可、责成成采取进一一步审计措措施或纠正正不恰当结结论等意见见。 2撰写审审计报告审计组组长长在审核审审计工作底底稿后，应应组织审计计人员讨论论确定审计计目标的实实现情况；审计实施施方案确定定的审计事事项完成情情况；审计计证据的适适当性和充充分性等，并并起草审计计报告。在在审计报告告中应当就就审计依据据，即实施施审计所依依据的法律律法规规定定；实施审审计的基本
27、本情况，一一般包括审审计范围、内内容、方式式和实施的的起止时间间；被审计计单位基本本情况；审审计评价意意见，即根根据不同的的审计目标标，以适当当、充分的的审计证据据为基础发发表的评价价意见；以以往审计决决定执行情情况和审计计建议采纳纳情况等方方面作出表表述。 3提交出出具审计报报告审计组实施施审计或者者专项审计计调查撰写写审计报告告后，应当当向派出审审计组的审审计机关提提交审计报报告。审计计机关审定定审计组的的审计报告告后，应当当出具审计计机关的审审计报告。对对审计或者者专项审计计调查中发发现被审计计单位违反反国家规定定的财政收收支、财务务收支行为为，依法应应当由审计计机关在法法定职权范范围内
28、作出出处理处罚罚决定的，审审计机关应应当出具审审计决定书书。审计或或者专项审审计调查发发现的依法法需要移送送其他有关关主管机关关或者单位位纠正、处处理处罚或或者追究有有关人员责责任的事项项，审计机机关应当出出具审计移移送处理书书。审计报报告的具体体提交出具具程序为：一是审计计组将审计计报告，审计决定定书，审计实施施方案等材料报送送审计机关关业务部门门复核。二二是业务部部门复核后后将复核修修改后的审审计报告，审计决定定书等审计计项目材料料连同书面面复核意见见，报送审审理机构审审理。审理理机构审理理后，出具具审理意见见书，将审理后后的审计报报告、审计计决定书连连同审理意意见书报送送审计机关关负责人
29、。三是审计报告、审计决定书原则上应当由审计机关审计业务会议审定；特殊情况下，经审计机关主要负责人授权，可以由审计机关其他负责人审定。四是审计报告、审计决定书经审计机关负责人签发后，送达被审计单位、被调查单位等相关单位。 4征求被审计单位意见审计组实施施审计或者者专项审计计调查提出出审计报告告，按照审审计机关规规定的程序序复核、审审理、审批批后，应以审计机机关的名义义征求被审审计单位、被被调查单位位和拟处罚罚的有关责责任人员的的意见。被被审计单位位、被调查查单位、被被审计人员员或者有关关责任人员员对征求意意见的审计计报告有异异议的，审审计组应当当进一步核核实，并根根据核实情情况对审计计报告作出出
30、必要的修修改。审计计组应当对对采纳被审审计单位、被被调查单位位、被审计计人员、有有关责任人人员意见的的情况和原原因，或者者上述单位位或人员未未在法定时时间内提出出书面意见见的情况作作出书面说说明。5.出具专专题报告与与综合报告告审计机关在在审计中发发现被审计计单位涉嫌嫌重大违法法犯罪的问问题；与国国家财政收收支、财务务收支有关关政策及其其执行中存存在的重大大问题；关关系国家经经济安全的的重大问题题；关系国国家信息安安全的重大大问题；影影响人民群群众经济利利益的重大大问题等事项，可可以采用专专题报告、审审计信息等等方式向本本级政府、上上一级审计计机关报告告。审计机关关统一组织织审计项目目的，可以
31、以根据需要要汇总审计计情况和结结果，编制制审计综合合报告。审计综合合报告按照照审计机关关规定的程程序审定后后，向本级级政府和上上一级审计计机关报送送，或者向向有关部门门通报。（四）整改改检查阶段段是指审计机机关检查或或者了解被被审计单位位和其他有有关单位整整改情况并并提出检查查报告的阶阶段。1.检查或或者了解整整改情况审计机关在在出具审计计报告、作作出审计决决定后，应应当在规定定的时间内内检查或者者了解被审审计单位和和其他有关关单位的整整改情况。可通过采取实地检查或者了解，取得并审阅相关书面材料等方式进行。对于定期审计项目，审计机关可以结合下一次审计，检查或者了解被审计单位的整改情况。检查或者
32、了解被审计单位和其他有关单位的整改情况应当取得相关证明材料。2.提出检检查和整改改情况报告告阶段审计机关指指定的部门门在检查或者者了解被审审计单位和和其他有关关单位整改改情况后，应向审计机机关提出检检查报告。对对被审计单单位没有整整改或者没没有完全整整改的事项项，依法采采取必要措措施。审计计机关应汇总审计计整改情况况，向本级级政府报送送关于审计计工作报告告中指出问问题的整改改情况的报报告。 三、民间审审计程序 以上我们们所说的政政府审计的的程序，是是一种广义义的程序。由由于民间审审计是一种种受托审计计，不能事事先确定任任务，制定定年度审计计计划，也也没有处理理处罚方面面的权力。因因此，它一一般
33、采用的的是狭义的的审计程序序。它包括括以下三个个步骤。 （一）计划划阶段计划阶段是是指从接受受委托到编编制出审计计计划为止止的过程，主主要完成审审计开始阶阶段的各项项规划与准准备工作。包包括接受业业务委托、实实施风险评评估程序和和计划审计计三项工作作。1接受业业务委托会计师事务务所应当按按照执业准准则的规定定，谨慎决决策是否接接受或保持持某客户关关系和具体体审计业务务。在接受受新客户的的业务前，或或决定是否否保持现有有业务或考考虑接受现现有客户的的新业务时时，会计师师事务所应应当执行一一些客户接接受与保持持的程序，以以获取如下下信息：(1)考虑虑客户的诚诚信，没有有信息表明明客户缺乏乏诚信；(
34、2)具有有执行业务务必要的素素质、专业业胜任能力力、时间和和资源；(3)能够够遵守相关关职业道德德要求。会计师事务务所执行客客户接受与与保持的程程序的目的的，旨在识识别和评估估会计师事事务所面临临的风险。例例如，如果果注册会计计师发现潜潜在客户正正面临财务务困难，或或者发现现现有客户在在之前的业业务中作出出虚假陈述述，那么可可以认为接接受或保持持该客户的的风险非常常高，甚至至是不可接接受的。会会计师事务务所除考虑虑客户施加加的风险外外，还需要要复核执行行业务的能能力，如当当工作需要要时能否获获得合适的的具有相应应资格的员员工；能否否获得专业业化协助；是否存在在任何利益益冲突；能能否对客户户保持
35、独立立性等。注册会计师师需要作出出的最重要要的决策之之一就是接接受和保持持客户。一一项低质量量的决策会会导致不能能准确确定定计酬的时时间或未被被支付的费费用，增加加项目合伙伙人和员工工的额外压压力，使会会计师事务务所声誉遭遭受损失，或或者涉及潜潜在的诉讼讼。一旦决定接接受业务委委托或保持持客户关系系后，注册册会计师应应当在审计计业务开始始前，与客客户就审计计业务约定定条款达成成一致意见见，签订或或修改审计计业务约定定书，以避避免双方对对审计业务务的理解产产生分歧。审审计业务约约定书一经经签订，双双方就要按按约定书规规定条款履履行业务，否否则，要负负法律责任任。实施风风险评估程程序审计准则规规定
36、，注册册会计师必必须实施风风险评估程程序，以此此作为评估估财务报表表层次和认认定层次重重大错报风风险的基础础。风险评评估程序是是指注册会会计师为了了解被审计计单位及其其环境，以以识别和评评估财务报报表层次和和认定层次次的重大错错报风险(无论该错错报由于舞舞弊或错误误导致)而而实施的审审计程序。风风险评估程程序是必要要程序，了了解被审计计单位及其其环境为注注册会计师师在许多关关键环节做做出职业判判断提供了了重要基础础。了解被被审计单位位及其环境境实际上是是一个连续续和动态地地收集、更更新与分析析信息的过过程，贯穿穿于整个审审计过程的的始终。一一般来说，实实施风险评评估程序的的主要工作作包括：了了
37、解被审计计单位及其其环境；识识别和评估估财务报表表层次以及及各类交易易、账户余额和披披露认定层层次的重大大错报风险险，包括确确定需要特特别考虑的的重大错报报风险(即即特别风险险)以及仅仅通过实施施实质性程程序无法应应对的重大大错报风险险等。 风险评估估程序的详详细内容，将将在本教材材第七章介介绍。. 计划划审计工作作计划审计工工作十分重重要。如果果没有恰当当的审计计计划，不仅仅无法获取取充分、适适当的审计计证据，影影响审计目目标的实现现，而且还还会浪费有有限的审计计资源，影影响审计工工作的效率率。因此，对对于任何一一项审计业业务，注册册会计师在在执行具体体审计程序序之前，都都必须根据据具体情况
38、况制定科学学、合理的的计划，使使审计业务务以有效的的方式得到到执行。鉴鉴于计划审审计工作的的重要性，项项目负责人人和项目组组其他关键键成员应当当参与计划划审计工作作，并应该该重视和认认真做好该该项工作，以以使审计工工作有的放放矢的执行行，提高其其质量和效效率。一般般来说，计计划审计工工作主要包包括：在本本期审计业业务开始时时开展的初初步业务活活动；制定定总体审计计策略；制制定具体审审计计划等等。需要指指出的是，计计划审计工工作不是审审计业务的的一个孤立立阶段，而而是一个持持续的、不不断修正的的过程，贯贯穿于整个个审计过程程的始终。计划审计工工作的详细细内容，将将在本教材材第六章介介绍。（二）实
39、施施阶段实施阶段是是收集审计计证据，借借以形成审审计结论的的关键阶段段。注册会会计师实施施风险评估估程序本身身并不足以以为发表审审计意见提提供充分、适适当的审计计证据，还还应当实施施进一步审审计程序，包包括实施控控制测试(必要时或或决定测试试时)和实实质性程序序。因此，注注册会计师师在评估财财务报表重重大错报风风险后，应应当运用职职业判断，针针对评估的的财务报表表层次重大大错报风险险确定总体体应对措施施，并针对对评估的认认定层次重重大错报风风险设计和和实施进一一步审计程程序，以将将审计风险险降至可接接受的低水水平。具体来说，实实施阶段要要做好以下下四项工作作：1进行内内部控制测测试内部控制是是
40、决定审计计范围、方方法和时间间的一个重重要依据。因因此，审计计人员在前前期对重大大错报风险险进行评估估和对内部部控制有所所了解的基基础上，应应对内部控控制运行的的有效性进进行测试。测测试的目的的主要是看看内部控制制是否得到到一贯有效效的执行，以以便为审计计计划的修修订和下一一步实质性性程序打下下基础。 2修订审审计计划计划审计工工作并不是是审计业务务的一个孤孤立阶段，而而是一个持持续的、不不断修正的的过程，贯贯穿于整个个审计业务务的始终。通通过对内部部控制执行行的有效性性测试，审审计人员会会掌握一些些更多的情情况，因此此在对内部部控制测试试后,应对对原审计计计划进行针针对性地修修改，调整整，使
41、审计计工作在切切合实际的的计划指导导下，更能能高效率、高高质量的完完成审计工工作。3实施实实质性程序序完成对内部部控制的评评审,修订订审计计划划以后，就就可以转入入对经济业业务的具体体审查。也也就是进行行实质性程程序。在这这一环节上上，要选择择恰当的审审计方法审审查记录资资料，盘点点实物存量量，搜集充充分、适当当的审计证证据，形成成审计工作作底稿。4检查和和复核审计计工作底稿稿审计人员按按照计划完完成审计证证据的收集集，形成审审计工作底底稿之后，还还要对审计计工作底稿稿逐级进行行检查和复复核，检查查和复核的的内容主要要有：所采采用的审计计程序是否否恰当，是是否符合审审计计划的的要求，所所有审计
42、程程序是否完完成并且在在审计工作作底稿中予予以记录；所获取的的审计证据据是否充分分、适当，已已取得的审审计证据能能否支持审审计人员发发表审计意意见，所有有审计证据据是否都已已形成记录录并编入审审计工作底底稿，所形形成的审计计工作底稿稿是否完整整；审计过过程是否存存在重大遗遗漏，是否否存在导致致进一步查查询和追加加审计程序序的事项，是是否存在审审计步骤不不完善或存存在未解决决问题等等等。以防止止审计工作作的疏忽和和遗漏，控控制和提高高审计工作作质量。有关控制测测试和实质质性程序的的内容，将将在本教材材第八章介介绍。同时时，本教材材业务循环环审计介绍绍对各业务务循环的控控制测试和和实质性程程序。（
43、三）终结结阶段终结阶段是是审计人员员结束实质质性程序工工作，形成成审计意见见，出具审审计报告的的阶段。注注册会计师师在完成财财务报表进进一步审计计程序后，还还应当按照照有关审计计准则的规规定做好审审计完成阶阶段的工作作，并根据据所获取的的各种证据据，合理运运用专业判判断，形成成适当的审审计意见。具具体来说，本本阶段主要要有以下六六项工作：首先是评价价审计中的的重大发现现和复核审审计工作底底稿。重大大发现涉及及会计政策策的选择、运运用和一贯贯性的重大大事项等，在在审计完成成阶段，项项目合伙人人和审计项项目组应考考虑评价重重大发现对对审计方法法、重要性性的影响，以以便调整策策略，妥善善处理。审审计
44、工作底底稿是在审审计过程中中形成的记记录，是审审计证据的的载体。在在这一阶段段，注册会会计师应对对审计工作作底稿复核核，对重要要性和审计计风险最终终评价，为为对被审计计单位已审审计财务报报表形成审审计意见提提供充分依依据。其次是审查查期初余额额和比较数数据。期初初余额是指指报告期初初已存在的的账户余额额。比较数数据是指作作为本期财财务报表组组成部分的的上期对应应数和相关关披露。对对于期初余余额，如果果注册会计计师是首次次接受委托托，应对期期初余额进进行审计。审审计时从以以下几方面面进行。AA、确定期期初余额不不存在对本本期财务报报表产生重重大影响的的错报。BB、确定上上期期末余余额已正确确转至
45、本期期，或在适适当的情况况下已作出出重新表述述。C、确定被被审计单位位一贯运用用恰当的会会计政策或或对会计政政策的变更更作出正确确的会计处处理和恰当当的列报。如如果注册会会计师是连连续审计，只只需关注被被审计单位位经审计的的上期期末末余额是否否已正确结结转至本期期，或在适适当的时期期已做出重重新表述。对对于比较数数据，如果果是连续审审计，注册册会计师应应当评价比比较数据采采用的会计计政策与本本期采用的的会计政策策是否一致致，以及比比较数据与与上期财务务报表反映映的金额和和相关披露露是否一致致。如不一一致，是否否已经做出出适当调整整和充分披披露。对于于首次接受受委托，除除实施以上上程序外，还还应
46、当将比比较数据视视作期初余余额，按照照首次接受受委托时对对期初余额额的审计准准则规定，实实施恰当的的审计程序序，获取充充分、适当当的审计证证据。第三是审计计期后事项项和或有事事项。期后后事项是指指资产负债债表日至审审计报告日日之间发生生的事项以以及审计报报告日后发发生的事实实。它包括括两类事项项。一是调调整事项。是是指对资产产负债表日日已存在的的情况提供供了新的或或进一步证证据的事项项。如资产产负债表日日后取得确确凿证据，表表明某项资资产在资产产负债表日日发生了减减值或者需需要调整该该项资产原原先确认的的减值金额额等。二是是非调整事事项。是指指表明资产产负债表日日后发生的的情况的事事项。虽不不
47、影响会计计报表金额额，但可能能影响对会会计报表正正确理解的的事项。如如资产负债债表日后发发生重大诉诉讼、仲裁裁、承诺；资产负债债表日后发发生资本公公积转增资资本等。这这些事项如如不调整或或披露，会会影响到报报表使用者者的正确决决策和判断断。因此，在在这一阶段段要对期后后事项审查查，取得补补充证据，以以使它们得得到正确反反映。或有有事项是指指过去的交交易或事项项形成的，其其结果须由由某些未来来事项的发发生或不发发生时才能能决定的不不确定事项项。如未决决诉讼或仲仲裁、债务务担保等。或或有事项对对企业的财财务状况和和经营成果果有较大的的影响。为为了使财务务报表使用用者能够获获得真实、充充分、详细细的
48、信息，帮帮助其正确确的分析、判判断。需要要对或有事事项进行审审计。审计计时，可通通过向被审审计单位管管理当局询询问、索取取资料、向向律师函证证等程序进进行。取得得证据。第四是考虑虑持续经营营问题，获获取管理层层书面声明明。持续经经营假设是是指被审计计单位在编编制财务报报表时，假假定其经营营活动在可可预见的将将来会继续续下去。如如果这一假假设不再成成立，对财财务报表的的编制和审审计关系重重大。因此此，在审计计终结阶段段应了解被被审计单位位是否存在在可能导致致对持续经经营能力产产生重大疑疑虑的事项项，如财务务方面的债债务违约，无无法继续履履行重大借借款合同中中的有关条条款以及经经营方面关关键管理人人员离职且且无人替代代等事项。如如有，在发发表审计意意见时将应应增加强调调事项段，对对此问题予予以强调说说明。管理理层声明书书是把管理理层对注册册会计师的的询问所做做的答复以以书面方式式进行的记记录，是一一种书面证证据。它对对明确管理理层对财务务报表的责责任以及降降低注册会会计师的审审计责任有有重要的意意义，因此此，在形成成审计意见见前应获取取管理层声声明书。第五是