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1、新会计准则和和新企业所得得税法差异前言2007年3月月16日，第第十届全国人人民代表大会会第五次会议议通过了中中华人民共和和国企业所得得税法（以以下简称企企业所得税法法），新税税法自20008年1月11日起施行。20006年财政政部颁布了修修订后的企企业会计准则则基本准则则，自20007年1月月1日起施行。同时时，财政部还还印发了388项具体准则则，自20007年1月11日起在上市公司司范围内施行行，鼓励其他他企业执行。企企业所得税法法与新会计计准则存在哪哪些差异？企企业在缴纳企企业所得税时时，如何根据据企业所得税税法与新会计计准则进行纳纳税调整？本本报约请国家家税务总局所所得税司刘磊磊专题撰
2、写了了一组文章，供供读者在学习习中参考。目 录新企业所得税税法与新会会计准则的差差异分析1新税法和新准则则会计课税原原则与会计信信息质量要求求的差异5新税法与新准则则会计基础及及其从属原则则的差异9新税法和新准则则会计要素处处理的差异13新税法和新准则则关于计税基基础与会计计计量的差异18新税法和新准则则存货的会计计处理与税务务处理的差异异21长期股权投资会会计与税务处处理的差异24投资性房地产会会计处理与税税务处理差异异29固定资产会计与与税务处理的的差异33无形资产会计处处理与税务处处理的差异38资产减值会计处处理与税务处处理的差异42收入的会计处理理与税务处理理的差异45销售商品收入会会
3、计与税务处处理的差异51建造合同会计与与税务处理的的差异54或有事项会计处处理与税务处处理的差异57企业所得税法与与所得税会计计准则差异分分析59无形资产和金融融资产的计税税基础分析64预计负债及其他他负债的计税税基础67暂时性差异几种种类型的分析析与比较71递延所得税资产产的确认和计计量75递延所得税负债债的确认和计计量79企业所得税费用用的确认和计计量82生物资产会计与与税务处理的的差异85职工薪酬会计处处理与税务处处理的差异88政府补助会计处处理与税务处处理的差异94借款费用会计与与税务处理差差异99外币折算会计与与税务处理的的差异103外币交易的会计计与税务处理理105租赁会计处理与与
4、税务处理的的差异107股份支付会计处处理与税务处处理的差异112金融工具会计与与税务处理的的差异115金融资产转移会会计与税务处处理的差异126债务重组会计与与税务处理的的差异135非货币性资产交交换会计税务务处理差异141企业合并会计与与税务处理的的差异145成本费用会计处处理与税前扣扣除的差异150套期保值会计与与税务处理的的差异163原保险合同收入入的会计与税税务处理差异异166原保险合同成本本的会计与税税务处理差异异169再保险合同分出出业务的会计计与税务处理理差异171再保险合同分入入的业务会计计与税务处理理差异174石油天然气开采采的会计与税税务处理差异异176会计估计变更和和差错
5、更正的的会计与税务务处理差异181资产负债表日后后事项的会计计与税务处理理差异184关联方披露准则则与特别纳税税调整186新企业所得税税法与新会会计准则的差差异分析新企业所得税法法与新会计准准则适用范围围的差异企业所得税法法第一条规规定：在中华华人民共和国国境内，企业业和其他取得得收入的组织织（以下统称称企业）为企企业所得税的的纳税人，依依照本法的规规定缴纳企业业所得税。个个人独资企业业、合伙企业业不适用本法法。基本准准则第二条条规定：本准准则适用于在在中华人民共共和国境内设设立的企业(包括公司)。对比二者者的规定，主主要有以下差差异：（一）适用用于企业的范范围不同企企业所得税法法适用于根根据
6、中华人人民共和国公公司法、中中华人民共和和国私营企业业暂行条例的的规定成立的的有限责任公公司和股份有有限公司，根根据中华人人民共和国全全民所有制工工业企业法、中中华人民共和和国中外合资资经营企业法法、中华华人民共和国国中外合作经经营企业法、中中华人民共和和国外资企业业法、中中华人民共和和国乡镇企业业法、中中华人民共和和国城镇集体体所有制企业业条例、中中华人民共和和国乡村集体体所有制企业业条例的规规定成立的企企业，但不适适用于个人独独资企业、合合伙企业。而而新会计准则则适用于在中中华人民共和和国境内设立立的企业(包包括公司)，包包括个人独资资企业、合伙伙企业。（二）企企业所得税法法适用于非非企业
7、组织企业所得得税法不仅仅适用于企业业，还适用于于其他取得收收入的组织，包包括根据事事业单位登记记管理暂行条条例的规定定成立的事业业单位、根据据社会团体体登记管理条条例的规定定成立的社会会团体、根据据民办非企企业单位登记记管理暂行条条例的规定定成立的民办办非企业单位位、根据基基金会管理条条例的规定定成立的基金金会、根据外外国商会管理理暂行规定的的规定成立的的外国商会、根根据中华人人民共和国农农民专业合作作社法的规规定成立的农农民专业合作作社以及取得得收入的其他他组织。而新新会计准则不不适用于这些些组织，其中中，事业单位位适用事业业单位会计准准则，依照照国家法律、行行政法规登记记的社会团体体、基金
8、会、民民办非企业单单位和寺院、宫宫观、清真寺寺、教堂等，适适用于民间间非营利组织织会计制度。（三）企企业所得税法法适用于居居民企业和非非居民企业企业所得得税法第二二条规定：企企业分为居民民企业和非居居民企业。居居民企业，是是指依法在中中国境内成立立，或者依照照外国（地区区）法律成立立但实际管理理机构在中国国境内的企业业。非居民企企业，是指依依照外国（地地区）法律成成立且实际管管理机构不在在中国境内，但但在中国境内内设立机构、场场所的，或者者在中国境内内未设立机构构、场所，但但有来源于中中国境内所得得的企业。第第三条规定：居民企业应应当就其来源源于中国境内内、境外的所所得缴纳企业业所得税。非非居
9、民企业在在中国境内设设立机构、场场所的，应当当就其所设机机构、场所取取得的来源于于中国境内的的所得，以及及发生在中国国境外但与其其所设机构、场场所有实际联联系的所得，缴缴纳企业所得得税。非居民民企业在中国国境内未设立立机构、场所所的，或者虽虽设立机构、场场所但取得的的所得与其所所设机构、场场所没有实际际联系的，应应当就其来源源于中国境内内的所得缴纳纳企业所得税税。新会计准准则不区分居居民企业与非非居民企业，适适用于在中华华人民共和国国境内设立的的企业(包括括公司)。如如果套用税法法的概念，新新会计准则应应该不适用于于非居民企业业。新企业所得得税法与新会会计准则基本本假设的差异异（一）纳税税主体
10、与会计计主体纳税主体，是是指纳税人和和扣缴义务人人。从纳税人人来说，企企业所得税法法第一条规规定：在中华华人民共和国国境内，企业业和其他取得得收入的组织织（以下统称称企业）为企企业所得税的的纳税人，依依照本法的规规定缴纳企业业所得税。此此条规定明确确了企业所得得税的纳税人人是企业。从从扣缴义务人人来说，企企业所得税法法第三十七七条规定：非非居民企业取取得本法第三三条第三款规规定的各项所所得应纳的所所得税，实行行源泉扣缴，以以支付人为扣扣缴义务人。税税款由扣缴义义务人在每次次支付或者到到期应支付时时，从支付或或者到期应支支付的款项中中扣缴。第三三条第三款规规定的各项所所得是指在中中国境内未设设立
11、机构、场场所的，或者者虽设立机构构、场所但取取得的所得与与其所设机构构、场所没有有实际联系的的，应当就其其来源于中国国境内的所得得缴纳企业所所得税。企企业所得税法法第三十八八条规定：对对非居民企业业在中国境内内取得工程作作业和劳务所所得应纳的所所得税，税务务机关可以指指定工程价款款或者劳务费费的支付人为为扣缴义务人人。会计主体，是是指企业会计计确认、计量量和报告的空空间范围。基基本准则第第五条规定：企业应当对对其本身发生生的交易或者者事项进行会会计确认、计计量和报告。此此条规定明确确了会计主体体的规定。在一般情况况下，纳税主主体与会计主主体是一致的的，一个纳税税主体也是一一个会计主体体。在特定
12、条条件下，纳税税主体不同于于会计主体，例例如，按照新新税法的规定定，分公司不不是一个纳税税主体，却可可能是一个会会计主体；又又如，未实行行合并纳税的的企业集团，不不是一个纳税税主体，却可可能编制合并并财务报表，作作为一个会计计主体；再如如，由企业管管理的证券投投资基金、企企业年金基金金等，尽管不不属于纳税主主体，但属于于会计主体，应应当对每项基基金进行会计计确认、计量量和报告。（二）持续续经营假设持续经营，是是指会计主体体的生产经营营活动将无限限期地继续下下去，在可预预见的将来，不不会倒闭及进进行清算。基基本准则第第六条规定：企业会计确确认、计量和和报告应当以以持续经营为为前提。这个个前提下，
13、会会计便可认定定企业拥有的的资产将会在在正常的经营营过程中被合合理的支配和和耗用，企业业债务也将在在持续经营过过程中得到有有序的补偿。企业所得得税法虽然然没有持续经经营假设的规规定，但第三三条第一款规规定的居民企企业应当就其其来源于中国国境内、境外外的所得缴纳纳企业所得税税。第二款规规定的非居民民企业在中国国境内设立机机构、场所的的，应当就其其所设机构、场场所取得的来来源于中国境境内的所得，以以及发生在中中国境外但与与其所设机构构、场所有实实际联系的所所得，缴纳企企业所得税。这这两款所得的的计算，基本本上是以持续续经营为前提提的。企业所得得税法的一一些特殊规定定，不以持续续经营为前提提：例如，
14、第第三条第三款款规定，非居居民企业在中中国境内未设设立机构、场场所的，或者者虽设立机构构、场所但取取得的所得与与其所设机构构、场所没有有实际联系的的，应当就其其来源于中国国境内的所得得缴纳企业所所得税。这些些所得按项、按按次征收，对对股息、红利利、利息、租租金、特许权权使用费所得得，以收入全全额为应纳税税所得额；转转让财产所得得，以收入全全额减除财产产净值后的余余额为应纳税税所得额。当当纳税人具有有纳税能力时时就征税，不不考虑持续经经营。再如，第五五十三条第三三款规定，企企业依法清算算时，应当以以清算期间作作为一个纳税税年度。第五五十五条规定定，企业在年年度中间终止止经营活动的的，应当自实实际
15、经营终止止之日起600日内，向税税务机关办理理当期企业所所得税汇算清清缴。企业应应当在办理注注销登记前，就就其清算所得得向税务机关关申报并依法法缴纳企业所所得税。此时时，应纳税所所得额的计算算，与持续经经营假设相反反。（三）纳税税年度与会计计分期纳税年年度，是指企企业所得税的的计算起止日日期。企业业所得税法第第五十三条规规定：企业所所得税按纳税税年度计算。纳纳税年度自公公历1月1日日起至12月311日止。企业业在一个纳税税年度中间开开业，或者终终止经营活动动，使该纳税税年度的实际际经营期不足足12个月的的，应当以其其实际经营期期为一个纳税税年度。企业业依法清算时时，应当以清清算期间作为为一个纳
16、税年年度。第五十十四条规定：企业所得税税分月或者分分季预缴。会计分期，是是指一个企业业持续经营的的生产经营活活动划分为一一个个连续的的、长短相同同的期间。基基本准则第第七条规定：企业应当划划分会计期间间，分期结算算账目和编制制财务会计报报告。会计期期间分为年度度和中期。中中期是指短于于一个完整的的会计年度的的报告期间。纳税年度与与会计分期既既有联系，也也有区别：当当企业的会计计年度选用公公历年度时，纳纳税年度就等等于企业的会会计年度；当当企业的会计计年度不选用用公历年度时时，纳税年度度就不等于企企业的会计年年度。企业在在一个纳税年年度中间开业业，或者终止止经营活动，使使该纳税年度度的实际经营营
17、期不足122个月的，以以及企业依法法清算时，纳纳税年度也不不等于会计年年度。企业所所得税分月或或者分季预缴缴时，预缴税税款所属期等等同于相同期期间的会计中中期。（四）货币币计量企业所得得税法第五五十六条规定定：依照本法法缴纳的企业业所得税，以以人民币计算算。所得以人人民币以外的的货币计算的的，应当按照照中国人民银银行公布的人人民币基准汇汇价折合成人人民币计算并并缴纳税款。基基本准则第第八条规定：企业会计应应当以货币计计量。这说明明，企业所得得税计算和企企业的会计核核算，都是以以货币为基本本计量单位。企企业的会计核核算，一般以以人民币为记记账本位币，业业务收支以人人民币以外的的货币为主的的企业，
18、可以以选定其中一一种货币为记记账本位币，但但是在计算缴缴纳企业所得得税、编报财财务会计报告告时，都应当当折算为人民民币。新税法和新准则则会计课税原原则与会计信信息质量要求求的差异新的企业所所得税法虽然然没有从形式式上提出企业业所得税的课课税原则,但但课税原则的的思想、具体体内容和要求求是体现在若若干条款中的的。贯彻企业业所得税的课课税原则，要要求企业在填填报企业所得得税纳税申报报表时，要按按税法原则进进行纳税调整整。新会计准准则基本准准则第二章章会计信息质质量要求，是是对强调编制制企业财务报报告中所提供供会计信息质质量的基本要要求，它是从从原企业会会计制度对对会计核算的的基本原则演演变而来的，
19、这这些要求与新新企业所得税税法的课税原原则既有相通通之处，又存存在一些差异异。一、可靠性性基本准则则第十二条条规定：企业业应当以实际际发生的交易易或者事项为为依据进行会会计确认、计计量和报告，如如实反映符合合确认和计量量要求的各项项会计要素及及其他相关信信息，保证会会计信息真实实可靠、内容容完整。企业所得税税法也要求企企业在计算应应纳税额时，各各项收入、成成本、费用、亏亏损与损失的的内容都必须须是真实可靠靠、内容完整整的，如果是是虚假申报，将将以偷税论处处。真实可靠靠性是所得课课税的前提条条件，在收入入的确认方面面，企业的收收入必须是全全面、完整的的；在成本、费费用扣除方面面，要求纳税税人能够
20、提供供形式和内容容都是真实的的凭证。企企业所得税法法第八条，要要求企业实际际发生的支出出才允许扣除除。企业在计计算应纳税所所得额时，应应当以实际发发生的交易或或事项为依据据，准确地反反映企业的经经营成果和纳纳税能力。即即纳税人可扣扣除的费用不不论何时支付付，其金额必必须是确定的的。也就是说说，所有与申申报纳税相关关的交易或事事项必须已经经实际发生，要要保证收入与与支出的数字字准确、资料料可靠；对没没有实际发生生的交易或事事项，企业不不能估计或预预计数额计入入应纳税所得得额。我国企企业所得税管管理的一个很很大的漏洞，就就是虚假发票票和虚假成本本费用的列支支问题，包括括假发票真开开、真发票假假开、
21、虚报人人员工资、虚虚报物料消耗耗等等。另外外，设立假账账、少计收入入、多计亏损损、虚报财产产损失等现象象也广泛存在在。所以，真实实可靠、内容容完整，是我我国企业所得得税管理和会会计管理需要要加强的共同同方面。二、相关性性基本准则则第十三条条规定：企业业提供的会计计信息应当与与财务会计报报告使用者的的经济决策需需要相关，有有助于财务会会计报告使用用者对企业过过去、现在或或者未来的情情况作出评价价或者预测。企业所得得税法第八八条，要求企企业实际发生生的与取得收收入有关的支支出才允许扣扣除。企业所所得税的相关关性原则，要要求纳税人可可扣除的成本本、费用和损损失必须与取取得收入直接接相关，即与与纳税人
22、取得得收入无关的的支出不允许许在税前扣除除。根据相关关性原则，第第一，与企业业生产经营无无关的支出不不允许在税前前扣除，如企企业的非公益益性赞助支出出、企业为雇雇员承担的个个人所得税、已已出售给职工工的住房的折折旧费用等；第二，属于于个人消费性性质的支出不不允许在税前前扣除，如企企业高级管理理人员的个人人娱乐支出、健健身费用、家家庭消费等。收收入的非相关关性支出在我我国企业所得得税税前扣除除上目前还较较为普遍，在在减少非相关关性扣除上还还大有潜力可可挖。所以，虽然然都被称为相相关性，税法法的相关性原原则与会计准准则的相关性性要求的内容容是不同的。三、可理解解性基本准则则第十四条条规定：企业业提
23、供的会计计信息应当清清晰明了，便便于财务会计计报告使用者者理解和使用用。企业所所得税法没没有可理解性性的规定，但但税法对纳税税人和税务机机关来讲都应应是可理解的的。四、可比性性基本准则则第十五条条规定：企业业提供的会计计信息应当具具有可比性。同同一企业不同同时期发生的的相同或者相相似的交易或或者事项，应应当采用一致致的会计政策策，不得随意意变更。确需需变更的，应应当在附注中中说明。不同同企业发生的的相同或者相相似的交易或或者事项，应应当采用规定定的会计政策策，确保会计计信息口径一一致、相互可可比。企业所得得税法第二二章规定的应应纳税所得额额、第三章规规定的应纳税税额，对于同同一企业不同同时期的
24、申报报与缴纳数，不不同企业发生生的相同或相相似业务的企企业所得税负负担，都具有有可比性，这这可以应用于于企业纳税评评估。五、实质重重于形式基本准则则第十六条条规定：企业业应当按照交交易或者事项项的经济实质质进行会计确确认、计量和和报告，不应应仅以交易或或者事项的法法律形式为依依据。企业所得税税的实质重于于形式原则，是是指企业应当当按照交易或或事项的经济济实质进行应应纳税所得额额的计算，而而不应当仅仅仅按照它们的的法律形式或或人为形式作作为所得课税税的依据。在在实际工作中中，交易或事事项的外在法法律形式或人人为形式并不不总能完全真真实地反映其其实质内容。所所以，应税所所得要想反映映其所拟反映映的
25、交易或事事项，就必须须根据交易或或事项的实质质和经济现实实，而不能仅仅仅根据它们们的法律形式式进行核算和和反映。例如，销售售商品的售后后回购，如果果企业已将商商品所有权上上的主要风险险和报酬转移移给购货方，并并同时满足收收入确认的其其他条件，则则销售实现，应应当确认应税税收入；如果果企业没有将将商品所有权权上的主要风风险和报酬转转移给购货方方，或没有满满足收入确认认的其他条件件，即使企业业已将商品交交付购货方，销销售也没有实实现，不应当当确认应税收收入。再如，以以融资租赁方方式租入的资资产，虽然从从法律形式来来讲企业并不不拥有其所有有权，但是由由于租赁合同同中规定的租租赁期相当长长，接近于该该
26、资产的使用用寿命；租赁赁期结束时承承租企业有优优先购买该资资产的选择权权；在租赁期期内承租企业业有权支配资资产并从中受受益，所以，从从其经济实质质来看，企业业能够控制其其创造的未来来经济利益，所所以，在税务务处理上将以以融资租赁方方式租入的资资产视为企业业的资产，允允许企业计提提折旧并在税税前扣除。另外，企业业的某些交易易或事项的法法律形式或人人为形式可能能是符合税法法规定允许扣扣除的，但其其法律形式或或人为形式没没有反映其经经济实质和经经济现实，那那么，要按照照其实质内容容来判定是否否符合税法的的精神，不符符合的要进行行纳税调整，有有偷税动机的的要给予处罚罚。例如，某某私营企业主主支付的人员
27、员工资中，有有以其女儿姓姓名支付的工工资，但其女女儿只有3岁岁大，即使支支付的工资符符合计税标准准，形式上没没有问题，也也不允许在税税前扣除，因因为没有经济济实质，实质质与形式不符符。以上是税法法与会计准则则对实质重于于形式原则的的共同方面。税税法的实质重重于形式原则则，比会计准准则的要求有有更深的内涵涵。企业所所得税法第第四十七条规规定：企业实实施其他不具具有合理商业业目的的安排排，而减少其其应纳税收入入或者所得额额的，税务机机关有权按照照合理方法调调整。这是税税法第六章特特别纳税调整整的一般反避避税条款。依依据这一条款款，税务机关关可以对企业业不具有合理理商业目的的的税收筹划、避避税、节税
28、安安排，实施有有效的反避税税。六、重要性性基本准则则第十七条条规定：企业业提供的会计计信息应当反反映与企业财财务状况、经经营成果和现现金流量等有有关的所有重重要交易或者者事项。企业业所得税法没没有重要性的的原则，企业业在计算缴纳纳企业所得税税时，不区分分项目的性质质和金额的大大小，税法规规定征税的一一律征税、税税法规定不征征税或免税的的一律不征税税或免税。七、谨慎性性基本准则则第十八条条规定：企业业对交易或者者事项进行会会计确认、计计量和报告应应当保持应有有的谨慎，不不应高估资产产或者收益、低低估负债或者者费用。企业所得税税法不承认谨谨慎性原则，企企业按照谨慎慎性原则，根根据应收款项项的可收回
29、性性、固定资产产的使用寿命命、无形资产产的使用寿命命、商品降价价、售出存货货可能发生的的退货或者返返修等经营风风险和不确定定性进行会计计职业判断而而计提的各项项资产减值准准备、预提费费用等，在计计算缴纳企业业所得税时需需要进行纳税税调整。企企业所得税法法第八条要要求企业实际际发生的支出出才允许扣除除；第十条第第（七）款规规定未经核定定的准备金支支出不允许在在税前扣除。八、及时性性基本准则则第十九条条规定：企业业对于已经发发生的交易或或者事项，应应当及时进行行会计确认、计计量和报告，不不得提前或者者延后。企业所得得税法要求求纳税人要及及时申报缴纳纳企业所得税税，收入必须须及时确认，成成本、费用和
30、和损失必须及及时扣除。因因此，及时性性是企业所得得税法与会计计准则的共同同要求。 新税法与新准则则会计基础及及其从属原则则的差异 一、会计基础础的差异新会计准则则的会计基础础是权责发生生制。基本本准则第九九条规定：企企业应当以权权责发生制为为基础进行会会计确认、计计量和报告。即即凡是当期已已经实现的收收入和已经发发生或应当负负担的费用，不不论款项是否否收付，都应应当作为当期期的收入和费费用；凡是不不属于当期的的收入和费用用，即使款项项已在当期收收付，也不应应当作为当期期的收入和费费用。新企业所得得税法没有专专门条款规定定应纳税所得得额的计算以以权责发生制制为基础，这这是因为考虑虑到应纳税所所得
31、额的计算算，在一定的的特殊条件下下，个别条款款或规定是以以收付实现制制为基础的。所所以，权责发发生制的规定定和例外条款款或规定，应应在实施条例例中明确。收收付实现制是是与权责发生生制相对应的的一种会计基基础，它是以以收到或支付付的现金作为为确认收入和和费用等的依依据。国外的的公司所得税税，往往允许许纳税人选择择使用权责发发生制或是收收付实现制。虽然如此，新新企业所得税税法应纳税所所得额的计算算基本上是以以权责发生制制为基础的，只只是在特殊的的情况下有例例外。例外情情形至少如下下：第一，事业业单位应纳税税所得额的计计算。企业业所得税法第第一条，把中中华人民共和和国境内企业业以外的，其其他取得收入
32、入的组织，也也规定为企业业所得税的纳纳税人。这就就是说，事业业单位也是企企业所得税法法规定的纳税税人。根据事事业单位会计计准则第十十六条规定，会会计核算一般般采用收付实实现制，但经经营性收支业业务核算可采采用权责发生生制。在确定定事业单位的的应纳税所得得额时，要考考虑事业单位位的收付实现现制基础。第二，非居居民企业应纳纳税所得额的的确定。企企业所得税法法第二条，把把依照外国（地地区）法律成成立且实际管管理机构不在在中国境内，但但在中国境内内设立机构、场场所的，或者者在中国境内内未设立机构构、场所，但但有来源于中中国境内所得得的非居民企企业，也列为为企业所得税税的纳税人。这这些非居民企企业在其注
33、册册成立的所在在国，按照该该国的税法可可能是可以选选用收付实现现制的。企企业所得税法法第三十七七条规定：非非居民企业取取得本法第三三条第三款规规定的各项所所得应纳的所所得税，实行行源泉扣缴，以以支付人为扣扣缴义务人。税税款由扣缴义义务人在每次次支付或者到到期应支付时时，从支付或或者到期应支支付的款项中中扣缴。预提提所得税的计计算与缴纳，无无疑是以收付付实现制为基基础的。第三，收入入总额的确定定。从企业课课税考虑，仅仅以权责发生生制为基础是是不够的，因因为一旦确定定收入，纳税税人在一定期期限内必须将将税款缴纳入入库，所以要要考虑纳税人人的现实支付付能力：当纳纳税人有较强强的支付能力力时，即使在在
34、会计上按照照权责发生制制没有确认为为所得，在税税收上也要按按收付实现制制征收税款入入库；当纳税税人没有现金金流入、无支支付能力时，即即使在会计上上按照权责发发生制应当确确认为所得，在在税收上也可可考虑按收付付实现制不征征收税款入库库。前者比如如，房地产商商已取得房地地产的预售收收入，在没有有办理完工决决算的情况下下，在会计上上未确认为收收入时，也应应当对预售收收入征收所得得税。后者比比如，企业以以分期收款方方式销售货物物和提供劳务务的，可以按按照合同约定定的应收价款款日期确定收收入的实现；企业受托加加工、制造大大型机械设备备、船舶，从从事建筑、安安装、装配工工程业务和提提供劳务，持持续时间跨越
35、越纳税年度的的，应当按照照纳税年度内内完工进度或或者完成的工工作量确定收收入的实现；企业以产品品分成的形式式取得收入的的，应当按照照分得产品的的时间确定收收入的实现等等等。另外，企企业所得税法法第七条规规定的不征税税收入中的财财政拨款，依依法收取并纳纳入财政管理理的行政事业业性收费、政政府性基金，都都是以收付实实现制为基础础的。第四，扣除除的确定。企企业所得税法法第八条规规定：企业实实际发生的与与取得收入有有关的、合理理的支出，包包括成本、费费用、税金、损损失和其他支支出，可以在在计算应纳税税所得额时扣扣除。这里税税法强调实际际发生原则，往往往是以收付付实现制为基基础的，如企企业按照权责责发生
36、制计提提的各项资产产减值准备和和其他准备金金，按照企企业所得税法法第十条第第八款的规定定，在计提时时不允许扣除除，应在实际际发生损失时时才允许扣除除。二、两项从从属原则的差差异新企业会计计准则把权责责发生制确定定为会计基础础，列入基基本准则总总则中，而不不是在会计信信息质量要求求中规定，是是因为权责发发生制是相对对于收付实现现制的会计基基础，贯穿于于整个企业会会计准则的全全过程，属于于会计的基本本问题，层次次较高，统驭驭作用强。在在确定会计基基础后，新会会计准则没有有再单独规定定配比原则、区区分收益性支支出与资本性性支出的原则则，是因为这这两项原则是是从属于权责责发生制原则则的，其原理理已包含
37、在权权责发生制之之中。虽然新新会计准则没没有这两项原原则，但并不不影响我们从从税法的角度度，把这两项项从属原则单单独进行分析析。（一）配比比原则企业所所得税的配比比原则，是指指企业在计算算应纳税所得得额时，收入入与其成本、费费用应当相互互配比，同一一会计期间内内的各项收入入和与其相关关的成本、费费用，应当在在该会计期间间内确认。具具体讲，企业业所得税的配配比原则包括括两层含义：一是因果配配比，即是将将收入与其对对应的成本、费费用相配比。其其中，应税收收入应与为取取得应税收入入而支出的相相对应的成本本、费用相配配比；不征税税收入或免税税收入应与为为取得不征税税收入或免税税收入而支出出的相对应的的
38、成本、费用用相配比。这这种因果配比比关系，体系系在企业所所得税法的的多条规定中中：第八条规规定，企业实实际发生的与与取得收入有有关的、合理理的支出，包包括成本、费费用、税金、损损失和其他支支出，可以在在计算应纳税税所得额时扣扣除。第十条条规定，与取取得收入无关关的其他支出出不得扣除。第第十一条第五五款规定，与与经营活动无无关的固定资资产不得计算算折旧扣除。第第十二条第三三款规定，与与经营活动无无关的无形资资产不得计算算返销费用。二是时间配配比，即是将将一定时期的的收入与同时时期的为取得得该收入而支支出的相对应应的成本、费费用与损失相相配比。当期期的收入应在在当期申报，当当期的成本、费费用与损失
39、应应在当期扣除除，不允许提提前或滞后扣扣除。收入逾期未未申报的，应应以偷税论处处，并加收滞滞纳金；已发发生的成本、费费用与损失当当期未扣除的的，原则上一一般不允许在在以后的纳税税年度补扣。企企业所得税法法第五十四四条规定，企企业所得税分分月或者分季季预缴，年度度终了之日起起五个月内汇汇算清缴，结结清应缴应退退税款。根据据当年的收入入与扣除计算算的应纳税额额是当年结清清的。过去，我国国的企业所得得税只规定纳纳税人应纳税税所得额的计计算，以权责责发生制为原原则，没有提提出或明确配配比原则的适适用与否，造造成了税法对对会计原则的的依赖。实际际上，税法上上的配比原则则的内含，与与会计上配比比原则的内含
40、含是有区别的的，因为会计计上的收入没没有应税收入入、不征税收收入和免税收收入之别，也也没有超过纳纳税年度逾期期不允许扣除除的规定。会会计上允许会会计估计变更更和差错更正正，而税法上上申报不实是是要依法承担担法律责任的的。（二）区分分收益性支出出与资本性支支出的原则企业所得税税的区分收益益性支出与资资本性支出的的原则，是指指企业在计算算应纳税所得得额时，应当当合理划分收收益性支出与与资本性支出出的界限，凡凡支出的效益益仅及于一个个纳税年度的的，应当作为为收益性支出出，允许在支支出发生的当当年在税前扣扣除；凡支出出的效益及于于两个或两个个以上纳税年年度的，应当当作为资本性性支出，不允允许当年直接接
41、在税前扣除除，应通过折折旧等项目逐逐年进行在税税前进行摊销销。企业所得得税法关于于收益性支出出的规定如下下：第八条，企企业实际发生生的与取得收收入有关的、合合理的支出，包包括成本、费费用、税金、损损失和其他支支出，可以在在计算应纳税税所得额时扣扣除。第十五五条，企业领领用或者销售售存货，按照照规定计算的的存货成本，可可以在计算应应纳税所得额额时扣除。企业所得得税法关于于资本性支出出的规定如下下：第十一条条，在计算应应纳税所得额额时，企业按按照规定计算算的固定资产产折旧，准予予扣除。第十十二条，在计计算应纳税所所得额时，企企业按照规定定计算的无形形资产摊销费费用，准予扣扣除。第十三三条，企业发发
42、生的下列支支出，作为长长期待摊费用用，按照规定定在计算应纳纳税所得额时时扣除：（一一）已足额提提取折旧的固固定资产的改改建支出；（二二）租入固定定资产的改建建支出；（三三）固定资产产的大修理支支出；（四）其其他应当作为为长期待摊费费用的支出。第第十四条，企企业对外投资资期间，投资资资产的成本本在计算应纳纳税所得额时时不得扣除。如果企业在在计算应纳税税所得额时，没没有正确划分分收益性支出出与资本性支支出，将原本本应计入资本本性支出的计计入收益性支支出，就会低低估资产和当当期收益，造造成多计当期期支出的时间间性差异，导导致当期应纳纳税所得额的的减少，延迟迟缴纳企业所所得税；将原原本应计入收收益性支
43、出的的计入资本性性支出，就会会高估资产和和当期收益，造造成少计当期期支出的时间间性差异，导导致当期应纳纳税所得额的的增加，提前前缴纳企业所所得税。企业业的资本性支支出，包括固固定资产、生生物资产、无无形资产、长长期待摊费用用、投资资产产等方面的支支出，都不允允许当年直接接在税前扣除除。 新税法和新准则则会计要素处处理的差异会计要素是根根据交易或者者事项的经济济特征所确定定的财务会计计对象的基本本分类。基基本准则规规定，企业应应当按照交易易或者事项的的经济特征确确定会计要素素。会计要素素包括资产、负负债、所有者者权益、收入入、费用和利利润。其中，资资产、负债和和所有者权益益侧重于反映映企业的财务
44、务状况，收入入、费用和利利润侧重于反反映企业的经经营成果。会会计要素与计计算应纳税所所得额密切相相关，但会计计要素的定义义、确认与企企业所得税法法的税务处处理有一些差差异。 一、资产产基本准则则第三章规规定，资产是是指企业过去去的交易或者者事项形成的的、由企业拥拥有或者控制制的、预期会会给企业带来来经济利益的的资源。企业业过去的交易易或者事项包包括购买、生生产、建造行行为或其他交交易或者事项项。预期在未未来发生的交交易或者事项项不形成资产产。由企业拥拥有或者控制制，是指企业业享有某项资资源的所有权权，或者虽然然不享有某项项资源的所有有权，但该资资源能被企业业所控制。预预期会给企业业带来经济利利
45、益，是指直直接或者间接接导致现金和和现金等价物物流入企业的的潜力。符合合以上规定的的资产定义的的资源，在同同时满足与该该资源有关的的经济利益很很可能流入企企业，且该资资源的成本或或者价值能够够可靠地计量量时，确认为为资产。企业所得税税法对资产的的税务处理，主主要包括资产产的分类、确确认、计价、扣扣除方法和处处置几个方面面的内容：资产在税务务处理方面可可分为固定资资产、生物资资产、无形资资产、长期待待摊费用、投投资资产、存存货等几个主主要类别。资产在同时时满足以下条条件时可确认认为税务处理理项目：一是是与该资源有有关的经济利利益很可能流流入企业，能能够带来应税税收入；二是是该资源的成成本或者价值
46、值能够可靠地地计量。符合合资产定义和和资产确认条条件的项目，允允许进行税务务处理；符合合资产定义但但不符合资产产确认条件的的项目，不允允许进行税务务处理。企企业所得税法法第十一条条、第十二条条规定，与经经营活动无关关的资产，不不得计算折旧旧、摊销费用用，不允许扣扣除。资产税务处处理的扣除方方法，包括固固定资产和生生物资产的折折旧、无形资资产和长期待待摊费用的摊摊销、存货成成本的结转、投投资资产成本本的扣除等。资产处置收收入扣除账面面价值和相关关税费后所产产生的所得，应应并入资本利利得征收企业业所得税；所所产生的损失失，可冲减资资本利得。根据企业业所得税法第第十条第七款款规定，企业业各项资产按按照会计准则则计提的资产产减值准备，在在计算应纳税税所得额时，不不允许在税前前扣除，应作作纳税调整。二、负债基本准则则第四章规规定，负债是是指企业过去去的交易或者者事项形成的的、预期会导导致经济利益益流出企业的的现时义务。现现时义务是指指企业在现行行条件下已承承担的义务。未未来发生的交交易或者事项项形成的义务务，不属于现现时义务，不不应当确认为为负债。符合合上述规定的的负债定义的的义务，在同同时满足与该该义务有关的的经济利益很很可能流出企企业，且未来来流出的经济济利益的金额额能够可靠地地计量时，确确认为负债。企业所得税税法对负债的的处理，区