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1、第四章第四章 审计程序与审计证据审计程序与审计证据相关术语及理解重重大大错错报报与与非非重重大大错错报报尽尽管管对对重重要要性性予予以以量量化化及及其其困困难难，但但是是注注册册会会计计师师仍仍有有责责任任就就重重要要性性水水平平基本标准的满意度获得合理保证。基本标准的满意度获得合理保证。合理保证合理保证只提供高水平保证，而非绝对保证。只提供高水平保证，而非绝对保证。职职业业怀怀疑疑提提供供合合理理保保证证的的前前提提是是注注册册会会计计师师以以职业怀疑态度来计划和执行审计。职业怀疑态度来计划和执行审计。错错误误与与舞舞弊弊错错误误是是指指无无意意错错报报，舞舞弊弊是是指指有有意意错报。错报。
2、舞舞弊弊性性财财务务报报告告（管管理理舞舞弊弊）通通过过提提供供不不正正确确的的财财务务信信息息供供使使用用者者决决策策使使用用，从从而而损损害害其其利利益益。侵侵吞吞资资产产（贪贪污污或或雇雇员员舞舞弊弊）则则会会损损害害股股东东、债债权人和其他人的利益。权人和其他人的利益。违违法法行行为为除除了了舞舞弊弊以以外外的的其其他他违违法法法法律律法法规规的的行为。行为。n广义的审计程序指审计人员从开始工作到结束的步广义的审计程序指审计人员从开始工作到结束的步骤、内容和顺序。针对审计过程而言，包括计划审骤、内容和顺序。针对审计过程而言，包括计划审计工作、实施审计工作和完成审计工作三个阶段。计工作、
3、实施审计工作和完成审计工作三个阶段。n狭义的审计程序指审计人员在审计工作中为了获取狭义的审计程序指审计人员在审计工作中为了获取审计证据所采取的审计方法及其与审计内容的结合，审计证据所采取的审计方法及其与审计内容的结合，即审计取证的方法。针对审计证据而言。即审计取证的方法。针对审计证据而言。第一节第一节 审计程序审计程序实施阶段实施阶段报告阶段报告阶段n内控制度评内控制度评审审n实质性测试实质性测试 n整理和分析审整理和分析审计工作底稿计工作底稿n出具审计报告出具审计报告 准备阶段准备阶段n签订审计业务签订审计业务约定书约定书n编制审计计划编制审计计划社会审计社会审计一、计划审计工作一、计划审计
4、工作（一）开展初步业务活动（一）开展初步业务活动1 1、了解被审计单位的基本情况、了解被审计单位的基本情况 包括行业状况、业务性质、包括行业状况、业务性质、所处的法律环境和监管环境、所处的法律环境和监管环境、内部控制等方面内部控制等方面2 2、及时签订（或修改）审计业务约定书、及时签订（或修改）审计业务约定书 审计业务约定书主要是指社会审计机构在接审计业务约定书主要是指社会审计机构在接受被审计单位委托的审计项目时提交给被审计单位受被审计单位委托的审计项目时提交给被审计单位的正式文件。的正式文件。主要包括：财务报表的审计目标；管理层编主要包括：财务报表的审计目标；管理层编制财务报表采用的会计准则
5、和相关会计制度；审计制财务报表采用的会计准则和相关会计制度；审计责任和审计范围；执行审计工作的安排；审计报告责任和审计范围；执行审计工作的安排；审计报告的格式以及对审计结果的其他沟通形式等。的格式以及对审计结果的其他沟通形式等。3、了解被审计单位及其环境、了解被审计单位及其环境 需要了解的内容包括以下几项：需要了解的内容包括以下几项：（1）相关行业状况、法律环境和监管环境及其他）相关行业状况、法律环境和监管环境及其他外部因素；外部因素；（2）被审计单位的性质；）被审计单位的性质；（3）被审计单位对会计政策的选择和运用；）被审计单位对会计政策的选择和运用；（4）被审计单位的目标、战略以及可能导致
6、重大）被审计单位的目标、战略以及可能导致重大错报风险的相关经营风险；错报风险的相关经营风险；（5）对被审计单位财务业绩的衡量和评价；）对被审计单位财务业绩的衡量和评价；4、初步了解和评价内部控制、初步了解和评价内部控制 了解和评价被审计单位的各项规章制度；了解和评价被审计单位的各项规章制度；业务处理程序和人员职责分工是否合理；业务处理程序和人员职责分工是否合理；处理每项经济业务的程序和手续是否科学。处理每项经济业务的程序和手续是否科学。5、实施风险评估、实施风险评估n审计风险是指审计人员通过审计工作未能发现财务报审计风险是指审计人员通过审计工作未能发现财务报表中存在重大错误而签发无保留审计报告
7、的风险。表中存在重大错误而签发无保留审计报告的风险。n审计风险由审计风险由重大错报风险重大错报风险和和检查风险检查风险组成。组成。n重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性；可能性；n检查风险则是指审计人员（如注册会计师）通过预定检查风险则是指审计人员（如注册会计师）通过预定的审计程序未能发现被审计单位财务报表上存在的某的审计程序未能发现被审计单位财务报表上存在的某项重大错报或漏报的可能性。项重大错报或漏报的可能性。n风险评估：了解被审计单位及其环境、识别和风险评估：了解被审计单位及其环境、识别和评估财务报表层次及各类交易、账户余额、列
8、评估财务报表层次及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险。报认定层次的重大错报风险。6、制定审计计划、制定审计计划n制定制定总体审计业务策略总体审计业务策略和和具体审计计划具体审计计划。n审计计划一般包括被审计单位基本情况、被审审计计划一般包括被审计单位基本情况、被审计单位委托目的和要求、参与审计人员、审计计单位委托目的和要求、参与审计人员、审计风险评估、审计范围和方法等。风险评估、审计范围和方法等。二、实施审计工作（执行审计阶段）二、实施审计工作（执行审计阶段）1、进驻和了解被审计单位、进驻和了解被审计单位2、检查和评价内部控制系统、检查和评价内部控制系统 包括内部控制系统是否健全、
9、内部控制系统的运行是包括内部控制系统是否健全、内部控制系统的运行是否有效。否有效。3、审查财务报表项目、审查财务报表项目 审核表内数据的正确性、核对证证、证账等一致性，审核表内数据的正确性、核对证证、证账等一致性，揭示财务报表重大错报问题。揭示财务报表重大错报问题。4、获取审计证据、获取审计证据 主要途径有：审查被审计单位财务报表、主要途径有：审查被审计单位财务报表、审查其他有关资料审查其他有关资料 审阅其他相关文件审阅其他相关文件三、完成审计工作（审计报告阶段）三、完成审计工作（审计报告阶段）1、整理和评价审计中的重大发现和审计证据、整理和评价审计中的重大发现和审计证据2、符合审计工作底稿和
10、财务报表、符合审计工作底稿和财务报表3、编制审计报告、编制审计报告4、建立审计档案、建立审计档案 根据审计资料的使用期限长短和作用大小，可将审根据审计资料的使用期限长短和作用大小，可将审计工作底稿归类为永久性档案和当期档案。计工作底稿归类为永久性档案和当期档案。对于保管期限届满的审计档案，在履行必要的手续对于保管期限届满的审计档案，在履行必要的手续后方可销毁。后方可销毁。国家审计国家审计 国家审计机关依据法定的审计职责和审计管辖范围，编制年国家审计机关依据法定的审计职责和审计管辖范围，编制年度审计项目度审计项目计划计划。编制的步骤主要包括：编制的步骤主要包括：n调查审计需求调查审计需求n初步选
11、择审计项目初步选择审计项目n进行可行性研究：必选审计项目可不进行可行性研究进行可行性研究：必选审计项目可不进行可行性研究n确定备选审计项目及其次序确定备选审计项目及其次序n评估可用的审计资源评估可用的审计资源n确定审计项目确定审计项目n编制年度计划编制年度计划国家审计国家审计实施实施阶段：阶段：n审计机关在实施项目审计前组成审计组，向被审计单审计机关在实施项目审计前组成审计组，向被审计单位送达审计通知书，主要内容包括：审计依据、审计位送达审计通知书，主要内容包括：审计依据、审计范围、起始时间、审计人员名单同时向被审计单位告范围、起始时间、审计人员名单同时向被审计单位告知审计组的审计纪律要求。知
12、审计组的审计纪律要求。n采取跟踪审计方式的，审计通知书应当列明跟踪审计采取跟踪审计方式的，审计通知书应当列明跟踪审计的具体方式和要求。的具体方式和要求。n专项审计调查项目的审计通知书则应列明专项审计调专项审计调查项目的审计通知书则应列明专项审计调查的要求。查的要求。n审计人员应运用审计风险理论和重要性原则，调查审计人员应运用审计风险理论和重要性原则，调查了解被审计单位及其业务等相关情况，结合适用的了解被审计单位及其业务等相关情况，结合适用的判断标准判断被审计单位可能存在的问题，判断其判断标准判断被审计单位可能存在的问题，判断其重要性并评估可能存在的重要问题，继而确定审计重要性并评估可能存在的重
13、要问题，继而确定审计事项和审计应对措施，形成审计实施方案。事项和审计应对措施，形成审计实施方案。n一般审计项目的审计方案应当经审计组组长审定，一般审计项目的审计方案应当经审计组组长审定，并及时报审计机关业务部门备案；并及时报审计机关业务部门备案；n重要审计项目的审计实施方案应当报经审计机关负重要审计项目的审计实施方案应当报经审计机关负责人审定。责人审定。对于审计机关已经下达审计工作方案的，审计组应对于审计机关已经下达审计工作方案的，审计组应按照审计工作方案的要求编制审计实施方案，其内按照审计工作方案的要求编制审计实施方案，其内容主要包括：容主要包括：n审计目标审计目标n审计范围审计范围n审计内
14、容、重点及审计措施审计内容、重点及审计措施n审计工作要求审计工作要求n审计记录应当使未参与该项业务的有经验的其审计记录应当使未参与该项业务的有经验的其他审计人员能够理解其执行的审计措施、获取他审计人员能够理解其执行的审计措施、获取的审计证据、作出的职业判断和得出的审计结的审计证据、作出的职业判断和得出的审计结论，包括调查了解记录、审计工作底稿和重要论，包括调查了解记录、审计工作底稿和重要管理事项记录。管理事项记录。n重要管理事项：所记载的与审计项目相关并重要管理事项：所记载的与审计项目相关并对审计结论有重要影响的管理事项。对审计结论有重要影响的管理事项。n主要内容包括：主要内容包括：P58完成
15、完成审计工作：审计工作：1、审计组编写审计报告、审计组编写审计报告 审计组对审计事项实施审计后，应当审计组对审计事项实施审计后，应当向审计机关向审计机关提出审计组的审计报告提出审计组的审计报告。除了常规的审计报告外，对被审计单位或者被调除了常规的审计报告外，对被审计单位或者被调查单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为，查单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为，依法应当由审计机关进行处理处罚的，审计组还依法应当由审计机关进行处理处罚的，审计组还应当起草应当起草审计决定书审计决定书。对依法应当由其他有关部门纠正、处理处罚或者对依法应当由其他有关部门纠正、处理处罚或者追究有关责任人员责任的事项，
16、审计组还应当起追究有关责任人员责任的事项，审计组还应当起草草审计移送处理书审计移送处理书。2、审计报告征求被审计对象意见、审计报告征求被审计对象意见 审计组提出的审计报告，在按照审计机关规定的程序审计组提出的审计报告，在按照审计机关规定的程序审批后，以审计机关的名义征求被审计单位、被调查审批后，以审计机关的名义征求被审计单位、被调查单位和拟处罚的有关责任人员的意见。单位和拟处罚的有关责任人员的意见。经济责任审计报告还应当征求被审计人员的意见；必经济责任审计报告还应当征求被审计人员的意见；必要时，征求有关干部监督管理部门的意见。要时，征求有关干部监督管理部门的意见。被审计单位、被调查单位、被审计
17、人员或者有关责任被审计单位、被调查单位、被审计人员或者有关责任人员对征求意见的审计报告有异议的，审计组应当进人员对征求意见的审计报告有异议的，审计组应当进一步核实，并根据核实情况对审计报告作出必要的修一步核实，并根据核实情况对审计报告作出必要的修改。改。3、审计机关业务部门复核审计报告、审计机关业务部门复核审计报告审计报告经过征求意见程序并根据征求意见情况审计报告经过征求意见程序并根据征求意见情况作了适当修改后，审计组将相关审计材料报送作了适当修改后，审计组将相关审计材料报送审审计机关业务部门计机关业务部门复核。复核。审计机关业务部门应当提出书面复核意见审计机关业务部门应当提出书面复核意见 4
18、、审理机构审理审计报告审理机构审理审计报告 审计机关业务部门在复核以后，应当将复核修改审计机关业务部门在复核以后，应当将复核修改后的审计报告、审计决定书等审计项目材料连同后的审计报告、审计决定书等审计项目材料连同书面复核意见，报送书面复核意见，报送审理机构审理机构审理。审理。审理机构审理后，应当出具审理意见书。审理机构审理后，应当出具审理意见书。5、审定审计报告、审定审计报告审理机构将审理后的审计报告、审计决定书连同审理机构将审理后的审计报告、审计决定书连同审理意见书报送审计机关负责人。审理意见书报送审计机关负责人。审计报告、审计决定书原则上应当由审计机关审审计报告、审计决定书原则上应当由审计
19、机关审计业务会议审定计业务会议审定特殊情况下，经审计机关主要负责人授权，可以特殊情况下，经审计机关主要负责人授权，可以由审计机关其他负责人审定。由审计机关其他负责人审定。6、签发审计报告并送达被审计对象、签发审计报告并送达被审计对象审计报告、审计决定书经审定后，由审计机关负审计报告、审计决定书经审定后，由审计机关负责人签发并送达被审计对象。责人签发并送达被审计对象。其中其中审计报告送达被审计单位、被调查单位；审计报告送达被审计单位、被调查单位；经济责任审计报告送达被审计单位和被审计人员；经济责任审计报告送达被审计单位和被审计人员；审计决定书送达被审计单位、被调查单位、被处罚的有审计决定书送达被
20、审计单位、被调查单位、被处罚的有关责任人员。关责任人员。7、审计结果公布、审计结果公布 审计结果在被审定和签发后，应由审计机审计结果在被审定和签发后，应由审计机关依法向社会公布。关依法向社会公布。n除完成社会审计的工作内容外，除完成社会审计的工作内容外，国家审计还需要进国家审计还需要进行行后续跟踪。后续跟踪。n审计机关应当对被审计单位采纳审计建议和执行审审计机关应当对被审计单位采纳审计建议和执行审计决定的情况进行后续跟踪，其重点的范围一般限计决定的情况进行后续跟踪，其重点的范围一般限于审计决定中所涉及的内容。于审计决定中所涉及的内容。n如发现被审计单位超过如发现被审计单位超过90日仍为执行审计
21、决定，则日仍为执行审计决定，则审计机关应当报告有关部门在法定的职权范围内依审计机关应当报告有关部门在法定的职权范围内依法作出处理，或向人民法院提出强制执行的申请。法作出处理，或向人民法院提出强制执行的申请。n如果在跟踪审计过程中发现审计报告和审计如果在跟踪审计过程中发现审计报告和审计决定有不当之处，审计机关应进行复查予以决定有不当之处，审计机关应进行复查予以纠正。纠正。n这种针对审计决定落实情况和审计建议采纳这种针对审计决定落实情况和审计建议采纳情况进行的审计，就是后续审计。情况进行的审计，就是后续审计。对被审计单位或者被调查单位违反国家规定的财政收对被审计单位或者被调查单位违反国家规定的财政
22、收支、财务收支行为，依法应当由审计机关进行处理支、财务收支行为，依法应当由审计机关进行处理处罚的，审计组还应当起草（处罚的，审计组还应当起草（）。）。A、审计处罚意见书、审计处罚意见书 B、审计决定书、审计决定书C、审计移送处理书、审计移送处理书D、审计调查意见书、审计调查意见书答案：答案：B审计报告经过征求意见程序并根据征求意见情况审计报告经过征求意见程序并根据征求意见情况作了适当修改后，审计组将相关审计材料报送作了适当修改后，审计组将相关审计材料报送（）复核。）复核。A、审计机关负责人、审计机关负责人B、同级政府主管领导、同级政府主管领导C、审计机关审理部门、审计机关审理部门D、审计机关业
23、务部门、审计机关业务部门答案：答案：D不同主体审计程序区别不同主体审计程序区别n社会审计是受托有偿审计，通常不编制年度审计项社会审计是受托有偿审计，通常不编制年度审计项目计划。而国家审计和内部审计一般编制年度审计目计划。而国家审计和内部审计一般编制年度审计项目计划。项目计划。n社会审计和内部审计不具有行政处理处罚权，在出社会审计和内部审计不具有行政处理处罚权，在出具审计报告后，不作出审计处理处罚的规定；但国具审计报告后，不作出审计处理处罚的规定；但国家审计往往会作出审计处理处罚的决定。家审计往往会作出审计处理处罚的决定。n虽然审计主体不同，但广义的审计程序大体一致，虽然审计主体不同，但广义的审
24、计程序大体一致，狭义的审计程序也基本相同。狭义的审计程序也基本相同。业务循环审计与报表项目审计业务循环审计与报表项目审计1、业务循环审计、业务循环审计n是指根据业务循环原理，了解、审查和评价被审计单是指根据业务循环原理，了解、审查和评价被审计单位内部控制及其执行情况，按照业务循环次序进行交位内部控制及其执行情况，按照业务循环次序进行交易和账户余额的实质性测试，从而对其财务报表的合易和账户余额的实质性测试，从而对其财务报表的合法性、公允性进行的审计。法性、公允性进行的审计。n包括：销售与收款循环、生产与存货循环、采购与付包括：销售与收款循环、生产与存货循环、采购与付款循环、投资与筹资循环等。款循
25、环、投资与筹资循环等。n按业务循环组织实施审计，称为按业务循环组织实施审计，称为“循环法循环法”按按照照循循环环法法进进行行审审计计，既既要要对对构构成成期期末末余余额额的的各各类类交交易易执执行行审审计计测测试试，也也要要对对账账户户余余额额本身及相关的披露执行审计测试。本身及相关的披露执行审计测试。通通常常执执行行审审计计最最有有效效的的方方法法是是，通通过过各各类类交交易易审审计计和和相相关关账账户户期期末末余余额额审审计计获获得得一一些些联联合保证。合保证。影响应收账款余额的账户余额与交易影响应收账款余额的账户余额与交易应收账款应收账款 期初余额期初余额$100$600 期末余额期末余
26、额$160$500$25$15现金收入现金收入销售退回与折让销售退回与折让核销坏账核销坏账销售收入销售收入2、报表项目审计、报表项目审计n即财务报表审计，是指审计人员依法接受委托，依即财务报表审计，是指审计人员依法接受委托，依照审计准则的规定，对被审计单位的财务报表按照照审计准则的规定，对被审计单位的财务报表按照报表项目次序，实施必要的审计程序，获取充分、报表项目次序，实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，并对财务报表发表审计意见的审适当的审计证据，并对财务报表发表审计意见的审计。计。n按报表项目组织实施审计称为按报表项目组织实施审计称为“账户法账户法”1、财务报表、财务报表只有经过审
27、计只有经过审计才能连同审计报告一并对外报送。才能连同审计报告一并对外报送。2、报表项目审计的范围：报表项目审计的范围：包括被审计单位的资产负债表、利润包括被审计单位的资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及相关资料，还包括形表、现金流量表、所有者权益变动表及相关资料，还包括形成上述财务报表的基础资料，即相关的账薄和凭证等。成上述财务报表的基础资料，即相关的账薄和凭证等。3、报表项目审计的原则。报表项目审计的原则。第一：审计人员应遵守相关的职业道德规范，并保密；第一：审计人员应遵守相关的职业道德规范，并保密；第二：审计人员应当保持职业怀疑态度。第二：审计人员应当保持职业怀疑态度。职业怀
28、疑态度是指审计人员以质疑的方式评价所获取的审计职业怀疑态度是指审计人员以质疑的方式评价所获取的审计证据的有效性，并对相互矛盾的审计证据以及引起对文件记证据的有效性，并对相互矛盾的审计证据以及引起对文件记录或管理层和治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的审计证录或管理层和治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的审计证据保持警觉。据保持警觉。第三：审计人员应当遵守审计机构质量控制准则，并按照审计第三：审计人员应当遵守审计机构质量控制准则，并按照审计准则的规定与要求执业。准则的规定与要求执业。3、业务循环审计与报表项目审计的关系、业务循环审计与报表项目审计的关系 报表项目审计符合被审计单位的账户体系报表项目审
29、计符合被审计单位的账户体系和财务报表格式和财务报表格式 业务循环审计符合被审计单位内部流程和业务循环审计符合被审计单位内部流程和内部控制的设计状况。内部控制的设计状况。两者之间具有相关性。两者之间具有相关性。销售与收款循环销售与收款循环n资产负债表资产负债表应收账款应收账款应收票据应收票据坏账准备坏账准备预收账款预收账款n利润表利润表营业收入营业收入营业税金及附加营业税金及附加营业费用营业费用生产与存货循环生产与存货循环n资产负债表资产负债表材料采购、原材料材料采购、原材料包装物包装物低值易耗品低值易耗品材料成本差异材料成本差异库存商品、生产成本库存商品、生产成本制造费用制造费用应付职工薪酬应
30、付职工薪酬n利润表利润表营业成本营业成本采购与付款循环采购与付款循环n资产负债表资产负债表预付账款、固定资产预付账款、固定资产累计折旧、工程物资累计折旧、工程物资在建工程、无形资产在建工程、无形资产开发支出、商誉开发支出、商誉应付账款应付账款n利润表利润表管理费用管理费用投资与筹资循环投资与筹资循环n资产负债表资产负债表交易性金融资产交易性金融资产应收股利、应收利息应收股利、应收利息投资性房地产投资性房地产长期股权投资长期股权投资交易性金融负债交易性金融负债短期借款、应付股利短期借款、应付股利应付利息、实收资本应付利息、实收资本资本公积资本公积n利润表利润表资产减值损失资产减值损失公允价值变动
31、损益公允价值变动损益财务费用财务费用投资收益投资收益营业外收支营业外收支所得税费用所得税费用n账户法适用于审计会计业务简单且内部控制账户法适用于审计会计业务简单且内部控制无效的被审计单位无效的被审计单位n循环法适用于审计会计业务众多且内部控制循环法适用于审计会计业务众多且内部控制有效的被审计单位有效的被审计单位第二节第二节 审计证据审计证据 一、审计证据的含义和特性一、审计证据的含义和特性（一）审计证据的含义（一）审计证据的含义 审计工作就可视为审计证据搜集、鉴定和运用工作。审计工作就可视为审计证据搜集、鉴定和运用工作。审计证据是审计人员为了得出审计结论、形成审审计证据是审计人员为了得出审计结
32、论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。记录中含有的信息和其他信息。可用作审计证据的其他信息主要包括：可用作审计证据的其他信息主要包括：1、审计人员从被审计单位内部或外部获取的会计记录、审计人员从被审计单位内部或外部获取的会计记录 以外的信息，如被审计单位的会议记录、内部控制手册、以外的信息，如被审计单位的会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等。询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等。2、通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息，如、通过询问、观察和检查等审计程
33、序获取的信息，如通过检查存货获取存货存在性的证据等；通过检查存货获取存货存在性的证据等；3、自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信、自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息，如审计人员编制的各种计算表、分析表等。息，如审计人员编制的各种计算表、分析表等。（二）审计证据的种类（二）审计证据的种类按照审计证据的按照审计证据的形式形式不同，可以分为不同，可以分为n实物证据：通过实际观察或盘点取得的实物证据：通过实际观察或盘点取得的n书面证据：审计人员获取的各种书面形式的证据书面证据：审计人员获取的各种书面形式的证据n口头证据：口头证据：n电子证据：审计采集的被审计单位电子数据形成的电子证
34、据：审计采集的被审计单位电子数据形成的证据证据n环境证据：对被审计单位产生影响的各种环境因素环境证据：对被审计单位产生影响的各种环境因素所形成的证据。所形成的证据。n按照审计按照审计证据的证明力证据的证明力不同，审计证据分为：不同，审计证据分为：n基本证据：基本证据：对审计人员形成审计意见、作出审计结对审计人员形成审计意见、作出审计结论具有直接影响作用，能够用来直接证实被审计事论具有直接影响作用，能够用来直接证实被审计事项的重要证据。也称为主证。项的重要证据。也称为主证。例如，实物证据和书面证据例如，实物证据和书面证据n辅助证据：辅助证据：对基本证据起辅助作用的证据，也称为对基本证据起辅助作用
35、的证据，也称为旁证或佐证。旁证或佐证。例如：原始凭证是编制记账凭证的辅助依据，而记例如：原始凭证是编制记账凭证的辅助依据，而记账凭证是证明账簿记录真实准确的基本依据。账凭证是证明账簿记录真实准确的基本依据。按照审计证据的按照审计证据的来源来源不同，可以分为：不同，可以分为：n外部证据：由被审计单位以外的组织机构或外部证据：由被审计单位以外的组织机构或人员编制和提供的书面证据。人员编制和提供的书面证据。n内部证据：由被审计单位内部机构或人员编内部证据：由被审计单位内部机构或人员编制提供的书面证据。制提供的书面证据。n分析推理证据：审计人员在事实基础上进行分析推理证据：审计人员在事实基础上进行分析
36、推理所取得的证据。分析推理所取得的证据。基本特征：基本特征：充分性充分性 适当性适当性其他特征：其他特征：客观性客观性 合法性合法性 相关性相关性 重要性重要性 时间性时间性 二、审计证据的特性二、审计证据的特性 充分性的涵义：充分性的涵义：充分性是指审计证据的充分性是指审计证据的数量数量必须足够支持审计必须足够支持审计人员做出审计结论，因此，又称人员做出审计结论，因此，又称“足够性足够性”。（一）审计证据的基本特征（一）审计证据的基本特征:充分性充分性充分性是审计人员为形成审计意见所需证据的充分性是审计人员为形成审计意见所需证据的最最低低数量要求。数量要求。审计人员在判断证据是否充分时，应考
37、虑以下因素：审计人员在判断证据是否充分时，应考虑以下因素：1 1、审计风险：审计风险：重大错报风险和检查风险重大错报风险和检查风险2 2、具体审计项目的重要程度：具体审计项目的重要程度：审计项目越重要，需要审计项目越重要，需要审计证据的数量就越多审计证据的数量就越多3 3、审计人员的经验：审计人员的经验：拥有丰富经验的审计人员会选取拥有丰富经验的审计人员会选取更具代表性的样本，从而在选取的数量上要求更少更具代表性的样本，从而在选取的数量上要求更少4 4、审计过程中是否发现错误或舞弊：审计过程中是否发现错误或舞弊：通常需要增加证通常需要增加证据的数量据的数量5 5、审计证据的类型与获取途径：审计
38、证据的类型与获取途径：可靠而稳定可靠而稳定 适当性的涵义：适当性的涵义：审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性可靠性。（二）审计证据的基本特征（二）审计证据的基本特征适当性适当性 相关性：相关性：审计人员只能利用与审计目的相关联的审计证审计人员只能利用与审计目的相关联的审计证据来证明和否定被审计单位所认定的会计事项。据来证明和否定被审计单位所认定的会计事项。例如：存货监盘只能证
39、明其是否存在，是否缺例如：存货监盘只能证明其是否存在，是否缺损，而不能证明其计价及所有权问题。损，而不能证明其计价及所有权问题。相关性相关性是指审计证据必须与审计事项及其审计目是指审计证据必须与审计事项及其审计目标相关联。标相关联。可靠性的其他影响因素：可靠性的其他影响因素：提供者的独立程度提供者的独立程度 证据本身的证据力证据本身的证据力 证据提供者的有关知识证据提供者的有关知识 可靠性可靠性是指审计证据能如实地反映经济活动是指审计证据能如实地反映经济活动的实际情况。的实际情况。v 当然，审计证据的可靠性只能是相对的，绝当然，审计证据的可靠性只能是相对的，绝对可靠的审计证据是难以达到的。这里
40、既有成对可靠的审计证据是难以达到的。这里既有成本效益原则的限制，也有客观条件的限制。本效益原则的限制，也有客观条件的限制。客观性客观性：客观事实的反映，客观事实的反映，不是主观臆断不是主观臆断 的产物的产物。合法性：合法性：具有法律上的效力具有法律上的效力 时间性时间性：证据效力受时间限制证据效力受时间限制 重要性重要性：证据的有用性证据的有用性（三）审计证据的其他特征（三）审计证据的其他特征审计证据可靠性练习审计证据可靠性练习某注册会计师在对某注册会计师在对HJHJ公司公司 20122012年度财务报表进行审计年度财务报表进行审计时，收集时，收集 到以下到以下 证据：证据：1 1、收料单与购
41、货发票；、收料单与购货发票；2 2、销货发票副本与产品出库单；、销货发票副本与产品出库单；3 3、领料单与材料成本计算表；、领料单与材料成本计算表；4 4、工资计算单与工资发放单；、工资计算单与工资发放单；5 5、存货盘点表与存货监盘记录；、存货盘点表与存货监盘记录；6 6、银行询证函回函与银行对账单。、银行询证函回函与银行对账单。n要求：请分别说明每组证据中哪些审计证据较为可要求：请分别说明每组证据中哪些审计证据较为可靠，并简要说明理由。靠，并简要说明理由。四、获取审计证据时对认定的运用四、获取审计证据时对认定的运用n认定是指被审计单位管理层对其财务报表组成各认定是指被审计单位管理层对其财务
42、报表组成各要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。达。n大多数认定都是暗示性的；大多数认定都是暗示性的；n一项财务报表组成要素可以对应几个认定；一项财务报表组成要素可以对应几个认定；n管理层对财务报表各组成要素均作出了认定，注管理层对财务报表各组成要素均作出了认定，注册会计师的审计工作就是要确定管理层的认定是册会计师的审计工作就是要确定管理层的认定是否恰当。否恰当。举例举例明示性认定明示性认定 暗示性认定暗示性认定 备注备注 资产负债资产负债表中记录：表中记录：流动资产：流动资产：存货存货-100100万万存货是存在存货是存在的；的；存在存在 存
43、货以恰当存货以恰当的金额包括在的金额包括在财务报表中。财务报表中。计价和分摊计价和分摊 所有应报告所有应报告的存货均已包的存货均已包括在内；括在内；完整完整性性 所有被报告所有被报告的存货都归公的存货都归公司所有。司所有。权利权利和义务和义务 任何一项认任何一项认定有误，那么定有误，那么会计报表就有会计报表就有可能存在重要可能存在重要错报。错报。管理层对会管理层对会计报表中的会计报表中的会计要素都有作计要素都有作了与上述相类了与上述相类似的认定。似的认定。认定种类认定种类性质性质发生发生已记录的交易和事项已经发生且与被已记录的交易和事项已经发生且与被审计单位有关。审计单位有关。完整性完整性所有
44、应记录的交易和事项均已记录。所有应记录的交易和事项均已记录。准确性准确性与已记录交易和事项有关的数额及其与已记录交易和事项有关的数额及其他数据已恰当记录。他数据已恰当记录。分类分类交易和事项已记录于恰当的账户。交易和事项已记录于恰当的账户。截至截至交易和事项已记录于正确的会计期间。交易和事项已记录于正确的会计期间。与交易和事项相关的认定与交易和事项相关的认定认定种类认定种类性质性质存在存在记录的资产、负债和权益是存在的。记录的资产、负债和权益是存在的。完整性完整性所有应记录的资产、负债和权益均已记录。所有应记录的资产、负债和权益均已记录。计价和分摊计价和分摊资产、负债和权益已恰当地包含在财务报
45、表资产、负债和权益已恰当地包含在财务报表中，与之相关的计价与分摊调整已恰当记录。中，与之相关的计价与分摊调整已恰当记录。权利和义务权利和义务记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务。的负债是被审计单位应当履行的偿还义务。与期末账户余额相关的认定与期末账户余额相关的认定认定种类认定种类性质性质发生及权利与发生及权利与义务义务披露的交易与事项已经发生，且与被审计披露的交易与事项已经发生，且与被审计单位有关。单位有关。完整性完整性所有应包括在财务报表中的披露均已包含。所有应包括在财务报表中的披露均已包含。准确性和计价准确性和计价
46、财务信息和其他信息已公允披露，且金额财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。恰当。分类和可理解分类和可理解性性财务信息和其他信息已恰当地列报和描述，财务信息和其他信息已恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚且披露内容表述清楚与列报和披露相关的认定与列报和披露相关的认定五、获取审计证据的审计程序五、获取审计证据的审计程序 狭义的审计程序狭义的审计程序 1、风险评估程序、风险评估程序 作为评估财务报表层次和认定层次的重大错报风作为评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险的基础。险的基础。2 2、控制测试、控制测试可选择的可选择的 控制测试：当注册会计师认为内部控制有效，并为降控制测试：当注册会计师
47、认为内部控制有效，并为降 低控制风险计划评估水平提出正当理由之低控制风险计划评估水平提出正当理由之 前，必须对内部控制的有效性进行测试。前，必须对内部控制的有效性进行测试。下列情况，审计人员应对内部控制进行测试：下列情况，审计人员应对内部控制进行测试：（1 1）在评估认定层次的重大错报风险时，预期控制的运）在评估认定层次的重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，审计人员应实施控制测试行是有效的，审计人员应实施控制测试（2 2）仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当）仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据，审计人员应实施控制测试，以获取内部控制的审计证据，审计人员应实施控制
48、测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据。运行有效性的审计证据。3、实质性程序、实质性程序 包括对各类交易和事项、账户余额、列报包括对各类交易和事项、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序。的细节测试以及实质性分析程序。交易实质性测试：注册会计师通过验证交交易实质性测试：注册会计师通过验证交易的金额来评价被审计单位的交易记录。易的金额来评价被审计单位的交易记录。获取审计证据的审计程序，其类型主要包括获取审计证据的审计程序，其类型主要包括1 1、检查记录或文件、检查记录或文件 目的是对财务报表所包含或应包含的信息进行验证目的是对财务报表所包含或应包含的信息进行验证2 2、检查有形资产、检查有
49、形资产 适用于存货、有价证券、应收票据、固定资产适用于存货、有价证券、应收票据、固定资产3 3、观察、观察 观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点4 4、询问、询问 审计人员可根据询问结果考虑修改审计程序或实施审计人员可根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序追加的审计程序 对于下列存货认定，通过向生产和销售人对于下列存货认定，通过向生产和销售人员询问是否存在过时或周转缓慢的存货，员询问是否存在过时或周转缓慢的存货，A注注册会计师认为最可能证实的是（册会计师认为最可能证实的是（）。）。A.计价和分摊计价和分摊 B.权利和义务权利和义务 C.存在存在
50、 D.完整性完整性【参考答案参考答案】A【答案解析答案解析】存货的状况是被审计单位管理层对存货的状况是被审计单位管理层对存货计价认定的一部分，除了对存货的状况予以特存货计价认定的一部分，除了对存货的状况予以特别关注以外，注册会计师还应当把所有毁损、陈旧，别关注以外，注册会计师还应当把所有毁损、陈旧，过时及残次存货的详细情况记录下来，这既便于进过时及残次存货的详细情况记录下来，这既便于进一步追查这些存货的处置情况，也能为测试被审计一步追查这些存货的处置情况，也能为测试被审计单位存货跌价准备计提的准确性提供证据。单位存货跌价准备计提的准确性提供证据。5、函证、函证 国家审计中，向与审计事项有关的第