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1、上市公司会计信息质量分析基于非标准审计意见视角摘要：目前由于上市公司财务报告中财务信息所出现的一些问题而被会计师事务所出具非标准审计意见的现象越来越多，而且也越来越严重，给投资者以及其他的利益相关者的投资利益造成了一定程度的影响，而且还会扰乱我国的正常的经济生活、经济秩序和经济建设造成了严重的影响，因此为了提高上市公司会计信息质量的真实性和可靠性，本文以上市公司作为为调查研究对象，对上市公司的财务报表被出具非标准审计意见的现状与趋势作一个简要的分析，并将上市公司会计信息失真的主要表现及所带来的危害进行描述，并结合调查的结果对上市公司会计信息被出具非标准审计意见的原因进行剖析，在此基础上进一步提
2、出了提高上市公司会计信息质量的对策及建议，即健全法律法规制度 提高会计信息作假的违规成本，加快完善会计准则和制度以及进一步提高会计从业人员的整体素质等。关键词：会计信息；上市公司；非标准审计意见AbstraetAt present due to the financial report of listed companies in financial information by certified public accountants issued by some of the problems of non-standard audit opinions phenomenon more a
3、nd more, but also more and more serious, for investors and other stakeholders interests caused a certain degree of influence, but also disrupt the normal economic life in our country, the economic order and economic development caused serious influence, therefore in order to improve the authenticity
4、 and reliability of the accounting information quality of listed companies, this paper takes listed companies as research object, to the financial statements of listed companies has been issued by non-standard audit opinion makes a brief analysis of the present situation and development trend, and t
5、he main performance of the listed company accounting information distortion and the dangers of was described, and combined with the results of the survey to the public company accounting information is the cause of the issue of non-standard audit opinions are analyzed, on the basis of further put fo
6、rward the countermeasures and Suggestions to improve the quality of accounting information of listed companies, namely, a sound system of laws and regulations Raise the cost of false accounting information of violations, to improve accounting standards and system and further improve the overall qual
7、ity of accounting personnel.Keywords: Accounting Information; The listed Company; Non-standard Audit Opinions目录1.引言32.我国上市公司出具非标准审计报告的原因42.1上市公司非标准审计意见的现状42.2上市公司非标准审计意见的原因分析52.2.1伪造原始凭证52.2.2公司持续经营能力存在重大不确定性52.2.3会计账簿设置和会计科目不统一62.2.4编造虚假的财务会计报表63.我国上市公司会计信息质量存在的问题73.1上市公司会计信息失真73.2会计法规制度的尚未健全73.3上市
8、公司内部财务控制不健全83.4会计从业人员的职业素质不高83.5上市公司内部审计机构建立模式不合理94完善我国上市公司会计信息质量的对策104.1健全和完善会计准则和相关法律制度104.2健全上市公司内部财务控制104.3进一步提高会计从业人员的整体素质114.4维护上市公司内部审计机构的独立性115.总结12参考文献13致谢141.引言当前世界经济全球化进程进一步加快，信息资源作为一种社会经济资源已经变得越来越重要了，已成为社会的稀缺资源。会计信息作为经济信息的重要组成部分，是指人们运用会计理论、方法，对会计主体的经济活动过程加以记录，经过数据处理和分析以后所提取的具有使用价值的信息，它是一
9、种公共信息，是政府制定宏观经济决策的重要依据，也是企业进行经营管理决策的重要依据和做好各层次经济管理工作的基础。会计信息质量不高是指会计信息的形成与提供违背了客观的真实性原则,不能正确反映会计主体真实的财务状况和经营成果。由于会计信息关系到企业的经济机密和经营状况，因此很多上市公司将会计信息看作为公司的商业秘密，非常重视，然而在最近几年，很多企业频频发生会计信息失真的现象，大有愈演愈烈的趋势并且影响程度也越来越大，不仅误导了会计信息的使用者，而且还会给企业投资者造成一定的经济损失，甚至在一定程度上严重扰乱了市场经济正常运行的秩序，给国家宏观经济政策造成失误，影响经济发展的进步，严重阻碍了国民经
10、济稳步、健康、快速地发展。这就为一些上市公司逃税漏税提供了机会，损害了国家的经济利益。随着我国资本市场的不断完善，很多公司开始通过资本市场来进行融资融券，因此这些上市公司的会计信息质量一直以来深受证券监管部门、投资者、经营管理者以及其他利益相关者的关注。为了提高上市公司的会计信息质量，我国的经济法规定，上市公司的财务报表必须经过会计师事务所进行审计，因此会计师事务所针对财务报表所出具的审计意见的类型对会计信息质量有着直接的关系。特别是会计师事务所对上市公司出具的非标准审计意见一直都是上市公司利益相关者的重点关注。因此对上市公司的非标准审计意见进行分析具有重要的理论意义和现实意义。非标准审计报告
11、：包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告，而非无保留意见的审计报告包括保留意见，否定意见和无法表示意见的审计报告，因此出现非标准审计报告的原因有很多种，但无一不与上市公司的会计质量有关。为此本文通过对一些上市公司进行实地调查，并结合当前一些上市公司财务报表被出具非标准审计意见的现象及原因进行分析，提出了一些提高上市公司会计信息质量的对策及建议，从而维护市场经济秩序，规范会计行为并提高企业会计信息的质量，以全面促进我国上市公司的稳步、健康、快速发展。2.我国上市公司出具非标准审计报告的原因2.1上市公司非标准审计意见的现状本文通过对上海证券交易所200家上市公司作为样本对
12、象，对这200家上市公司20092014年的审计意见进行了统计和分析，以此判断我国上市公司非标准审计意见的分布情况和变化趋势，同时对上市公司的财务报表被出具非标准审计意见的原因分析，对在此基础上提出一些对策与建议。表1.2009年2014年我国沪市上市公司非标准审计意见趋势年份非标准审计意见200912.56%201011.79%201111.1%201210.57%201310.23%20149.89%表2.2009年2014年我国沪市上市公司非标准审计意见分布情况年份非标准审计意见带强调事项段的无保留意见保留意见否定意见无法表示意见200957.05%23.49%0%19.46%20107
13、4.38%11.57%0%14.05%201168.19%16.36%0%15.45%201277.93%15.14%0%6.93%201376.16%19.36%0%4.48%201476.67%18.96%0%4.37%从表1中我们可以看出，2009年2014年我国沪市上市公司非标准审计意见出现逐渐下降的趋势，由2009的12.56%下降到2014年的9.89%，这说明随着我国上市制度的不断完善，使得上市公司的财务报表日益完善，上市公司的上市公司会计信息质量不断得到了提高。非标准审计报告主要包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告，而非无保留意见的审计报告包括保留意见
14、，否定意见和无法表示意见的审计报告，从表2.2009年2014年我国沪市上市公司非标准审计意见分布情况来看，在200家上市公司来看，没有一项财务报表被出具了否定意见，保留意见和无法表示意见所占的比例呈现逐年下降的趋势。而带强调事项段的无保留意见则呈现上升的趋势，从这张趋势表中我们可以得出，上市公司会计信息质量还是有待提高的。2.2上市公司非标准审计意见的原因分析2.2.1伪造原始凭证会计原始凭证是经济业务发生时填制和取得的，它是反映经济业务最基本的证据。因此，它的真实、合法、住确、完整决定着会计信息质量的好坏，因此会计凭证失真的源头常常来源于原始凭证，通过调查常见的原始凭证失真主要表现为：通过
15、夸大或缩小的方式以达到隐匿真相的目的；或将请客送礼等事项列为合法支出；或无中生有，伪造发票收据等。会计账薄和报表的失真主要有伪造会计账簿、会计报表；或采取不正当的计量方法，以及直接篡改数据等。同时还有一些单位原始凭证填写不规范、不符合要求，也会导致会计信息失真的发生。例如2013年中准事务所对紫鑫药业进行审计，在审计的过程中发现，紫鑫药业存货中含有2011年内购入的野山参1,803根计8,172.38克，账面含税价值129,298,206.98元，虽然这些存货取得延边山参研究所出具的野山参鉴定证书，并由中国科学院北京基因组研究所单品抽样测试检验报告，但是在进一步审计过程中发现，仍然有部分存货未
16、购买发票，二是伪造购买发票进行入账，虽然紫鑫药业对于这部分存货有少量的市场销售行为但鉴于野山参货品的特殊性，目前尚无公开的令人信服的市场交易报价体系，亦无价值认定权威机构或部门，中准事务所无法取得充分适当的审计证据以判定紫鑫药业对该等存货认定的恰当性。2.2.2公司持续经营能力存在重大不确定性公司持续经营能力存在重大不确定性主要是公司的经营管理不规范，能否保持持续的生产经营能力目前尚不确认。例如，2007年3月起深中冠停产并遣散大部分员工，深中冠的子公司也已经停止经营或仅依靠房产出租维持日常运作。深中冠已在财务报表附注十一披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。当然导致公
17、司持续经营能力存在重大不确定性的原因还有很多种，企业的资产负债率较高同样也会对企业的持续经营能力产生重大影响，例如国通管业公司2013年度累计未分配利润-226,504,581.36元，资产负债率为103.61%。上述事项导致公司持续经营能力存在重大不确定性。因此被会计师事务所出具带强调事项段无保留意见财务报表审计报告。2.2.3会计账簿设置和会计科目不统一从调查的3家上市公司的财务报表来看，财务报表中的会计科目乱设乱用，随心所欲，没有按照财政部的相关规定进行处理，部分企业无往来明细账，账目不清。此外不及时处理账务。不少员工报账不及时，收支往来无明细，科目设置单一，包容面太广，由于收支凭证登记
18、不及时，处理账务拖拉，跨年度核算较多，最后只好登流水账，于是漏记现象时有发生，造成年终无法结转，使得账证、账账、账表、账实严重不符，形成“剪不断，理还乱”的糊涂账。例如标准股份根据中国证监会企业内部控制规范体系实施工作领导小组2011年4月11日发布的上市公司实施内部控制规范体系监管问题解答（2011年第1期），公司在报告年度发生并购交易的，可以豁免在本年度对被并购单位财务报告内部控制有效性的评价。而标准股份2013年度并购的子公司上海标准海菱缝制机械有限公司不仅未包括在本年度内部控制自我评价和审计范围内。而且有关收购的会计账簿设置和会计科目相当混乱。2.2.4编造虚假的财务会计报表编造虚假的
19、财务会计报表主要分两类：一是人为对财务数据进行伪造或编造，二是有选择性的对财务报表的部分数据进行调整。人为对财务数据进行伪造或编造，使得财务报表的数据能够满足所报送对象的要求，此外调查的几家企业普遍编有两套报表，一套自用,一套外用，这就使得财务会计报表的使用者不能准确的企业真实的财务状况和经营成果。例如 ST兰光应编造虚假的财务会计报表，涉及金额8,841,448.50元，并且主营业务严重萎缩，连续三年发生大额亏损，累计亏损数额巨大，无法偿还到期债务。被会计师事务所出具了无法表示意见的审计报告。3.我国上市公司会计信息质量存在的问题根据调查中反映的问题，对产生会计信息失真的原因进行分析主要体现
20、为以下几个方面：3.1上市公司会计信息失真上市公司会计信息失真的主要根源在于利益和业绩的驱使，具体而言主要包括以下两个方面。一方面出于业绩考核的目的而进行失真。由于上市公司的规模较一般较大，管理模式相对而言比较健全，但是企业在对经营业绩进行考核时缺乏科学、合理的评价的方法，此外，大部分上市公司仍然使用权责发生制基础上的营业利润作为评价企业业绩的主要方法，而这种方法由于受益期间成本费用摊销的影响较大，所以并不是一种非常合理、科学的方法，即便是这种方法科学、合理，由于它建立在一种预期合理的基础上，而这一点并不为外界所知，这就为企业进行会计造假提供了便利和机会；另一方面，为减少纳税而进行篡改财务数据
21、。前一种形式主要是为了满足企业的经营业绩而虚增利润，与这种形式的失真刚好相反，即企业想方设法虚减和隐瞒其收入，这种现象在上市公司是比较普遍的现象，由于企业的效益不是特别的好，加上缺乏必要的资金支持，很多上市公司改变这种状况，想方设法来伪造和粉饰各项经济数据，并对会计报表项目进行适当的修改，当企业进行纳税时，然后又使用相似的手段虚减和隐瞒其收入已达到偷逃税款的目的。3.2会计法规制度的尚未健全目前，我国的市场经济制度正处于一个不断完善的阶段，与市场经济相配套的法律法规虽早已建立，但是进行健全和完善也需要一段时日，就会计领域而言，相关会计法律法规要在符合我国基本国情的基础上与国际进行接轨，虽然在此
22、之前我国先后颁布一些诸如会计法、审计法等法律，但是这些法律过于专业化和行业化，而且更为重要的是有些法律条文过于原则，不灵活，描述得太过于笼统，对于一些具体的实施细则和必要的司法解释，又缺乏必要的解释，实施手段又不是特别的明确和清晰，执行起来具有较大困难，落实到执行的关键环节又显得特别脆弱和无力，很难对法律主体有约束力和威慑力，因此这就使得会计信息造假的违规成本低，在一定程度上助长了会计信息作假的风头。3.3上市公司内部财务控制不健全上市公司一般指资产规模不大，人员不多，管理幅度相对较小的企业。在具体的管理中授权方面要么过大，要么过小，甚至有一部分以家族式管理为主。该类企业数量众多，规模大小不一
23、，组织结构多采用直线制或直线职能制对于业务活动简单、稳定的小企业，一般采用直线制结构进行垂直管理，不设专门的职能机构，是一种最简单的集中式管理。目前，多数上市公司的内部控制制度不够全面，没有覆盖企业中所有部门和人员，没有渗透到企业各个业务领域和业务操作系统。尤其在财务部门，具体表现如下：上市公司会计工作秩序混乱，核算不实而造成的会计信息失真现象极为严重。如不少企业常规票据、印章分管制度，会计人员分工中的“内部牵制原则”均未建立，甚至一些小企业连正规的财会部门也没有建立，会计、出纳及财务审核一切工作均由一个人包办。原始凭证的取得和填制本身就不合法，以此为依据编制的记账凭证、登记账簿、编制的财务报
24、表及进行的一系列财务分析等也就毫无意义。一些企业为了达到一些不可告人的目的，人为捏造会计数据、设置“小金库”、乱摊成本，隐瞒收入，虚报利润、恶意偷逃税款，一些企业的业务经办人员、财会人员甚至管理人员利用监督不力的漏洞，大肆侵吞公款，利用虚假发票非法占有企业资金。造成企业成本、费用的虚增，让企业背上了一些不必要的负担。3.4会计从业人员的职业素质不高会计从业人员的素质，是指会计工作者在所从事岗位上所必须具备的知识、技能及各种基本素养等的总和。概括地说就是从事会计工作必须具备的基础知识、基本技能、政治素养、道德素养、管理能力及分析处理问题的能力等，目前，上市公司会计人员的素质从整体来看普遍较高，但
25、是他们的职业道德素却值得商榷。因为上市公司的财务工作主要受到上市公司内部方方面面的制约或干涉，这主要是由于上市公司属于社会公众利益实体，因此为了在市场进行融资，获得大量的资金，就需要通过财务人员来对企业的经营业绩进行粉饰，当然这种行为也会承担一定的法律风险，而且很多事例显示，企业的经济腐败案件和会计信息失真都与会计从业人员的守法意识、职业素质以及文化水平有关。3.5上市公司内部审计机构建立模式不合理由于我国特有的体制造成上市公司特有的管理模式，普遍存在着对内部审计工作的不理解，内部审计工作受到上市公司内部方方面面的制约或干涉，内部审计机构和审计人员在企业中的地位不高，内部审计职能没有能够随着企
26、业的发展而及时完善，审计作用得不到正常发挥，影响审计机构及人员的地位，内部审计的独立性也就基本上无从谈起，因此造成内部审计人员对做好内部审计工作缺乏信心，企业的内部审计工作也就基本上处于应付状态。西方国家的企业内部审计机构设置一般隶属于董事会的审计委员会，直接对董事会负责，其他部门无权干涉，独立性较强，而我国上市公司的内部审计机构中由总审计师和财务副总经理领导的占一半。这说明我国内部审计机构设置还很不合理，从而大大影响了其独立性，也影响了其职能的发挥。根据审计署关于内部审计工作的规定，内审机构应该“在本单位主要负责人或者权利机构的领导下开展工作”。此外，还有一些上市公司内部审计与其他单位合设，
27、这说明一些上市公司的领导对内部审计还不够重视。而且企业的内审机构又是企业的一个职能部门，是在本单位主要负责人的直接领导下开展工作，其人员配置、职务升迁、工作地位及经济待遇等都由本单位领导决定，与国家审计和社会审计相比，上市公司内部审计在组织、工作、经济上依附于本单位，组织上独立性不够。再加上内部审计人员与企业存在息息相关的经济利益关系，因此很难保证财务报表审计的客观公正性，从而影响会计信息质量。4完善我国上市公司会计信息质量的对策针对调查发现的会计信息质量存在失真的问题，为应对当前的存在的问题，可以提出的应用对策包括以下几点：4.1健全和完善会计准则和相关法律制度加快会计法律体系的建设步伐，使
28、会计监督真正做到有法可依。首先要进一步完善以会计法为中心的会计法律、法规体系，地方财政部门应当在国家法规出台的基础上，制定符合本地实际情况和实际需要的会计准则及相关法律制度的实施细则，对现有法规和细节中的不足之处进行进一步完善。其次需要加大各个相关执法部门的执法监督的力度，切实有效的执行新企业会计准则，加大对违规企业的处罚、赔偿和执行力度，增加伪造会计信息的违规成本，从而在源头上遏制会计信息的伪造的势头。最后在会计核算方法上，要进行及时的更新与修改，包括会计核算中的假设、估量法等，减少会计核算中的人为因素，真正做到防止会计信息的失真。4.2健全上市公司内部财务控制科学、合理的内部财务控制对于防
29、止上市公司会计信息失真具有重要的意义，首先需要建立上市公司组织规划控制机制，使得某些相互关联的职务不能集中于一个人身上，并且各组织机构的职责权限必须得到授权，并保证在授权范围内的职权不受外界干预，每类经济业务在运行中必须经过不同的部门并保证在有关部门间进行相互检查。在对每项经济业务的检查中，检查者不应从属于被检查者，以保证被检查出的问题得以迅速解决。其次需要建立授权批准制度，对企业内部部门或职员处理经济业务的权限加以控制。单位内部某个职员在处理经济业务时，必须经过授权批准，否则就不能进行。再次实行预算控制，企业编制的预算必须体现其经营管理目标，并明确责权。预算在执行中应当允许经过授权批准对预算
30、进行调整，以使预算更加切合实际，应当及时或定期反馈预算执行情况。最后实行实物控制，一方面要严格控制对实物资产的接触，如限制接近现金、存货等，以减少资产的损失；另一方面定期进行财产清查，做到账实相符。4.3进一步提高会计从业人员的整体素质在会计从业人员的整体素质中，法律意识、道德观念和职业素质是最重要的，是防止上市公司会计信息失真的关键，首先要加强会计人员专业知识的学习，面由于社会经济的快速发展和会计工作的特殊性质，对会计人员的素质提出了更高的要求，这不仅需要会计从业人员进一步学习、吸取、更新会计专业知识和审计、财政、金融、税法、经济管理、法律、外语等相关知识的学习，成为熟悉政策，精通业务，遵守
31、法纪的合格会计人才，其次提高会计人员素质加强职业道德修养，提高会计人员的职业道德修养,不仅要加强会计人员对会计职业道德原则和规范的认识和理解,还要让会计人员认识到会计行业职业道德修养的重要性。使其拥有坚定的职业道德信念,树立高度的责任感,从而使他们能热爱会计工作,并在工作中能坚持职业道德原则、经得住金钱的诱惑、坚守住职业道德,在会计工作中充分发挥自己的作用。所有会计人员必须坚持诚信为本,操守为重,遵循准则,不做假账,保证会计信息的客观公正、真实可靠。因此,如何提高会计人员的职业道德修养,营造良好的执业环境,促进会计行业的不断发展成为我们关注的重点。最后加强会计人员法制教育，增强法制观念。加强引
32、导会计人员学习国家财经方针，政策，相关法律法规制度，深刻领会掌握有关知识用相关法律法规要求自己的职业行为，知法守法，廉洁自律，不提供虚假的，不真实的，不合法的记录和信息。要坚持原则敢于同违法行为作斗争，保护国家，单位的合法权益不受到损害，增强法制观念，加强防范意识，避免工作失误，减少经济犯罪。4.4维护上市公司内部审计机构的独立性 上市公司会计信息质量与上市公司内部审计机构的独立性有着非常重要的关系。审计独立性是无论是在审计理论还是在审计实践中它都是一个非常基础和非常重要的概念，一般而言，审计的独立性在审计学界被认为是审计的灵魂和本质特征，审计人员应该在审计过程的始终保持独立性，审计独立性的重
33、要性体现在上市公司内部的契约监督活动和上市公司外部投资公众的投资决策均依赖于审计人员的独立性，没有独立性，审计就失去社会价值。内部审计机构的独立性需要坚持一下几点原则：第一、独立性原则。独立性原则要求上市公司内部审计人应在组织上、精神上和业务上保持相对独立，应排除干扰，独立履行审计职责。也就是说，上市公司内部审计人应当独立于其他职能部门之外；即使由上市公司内外部有关人员构成的临时审计组，也应当独立于其他职能部门。在履行审计职责的过程中，他们应始终努力保持精神上的超然独立，努力站在客观公正的立场上去开展活动；第二、效率性原则。效率性原则是指通过审查和评价组织经营活动的投入、产出关系，优化业务流程
34、，提高经营活动效率。他要求内部审计机构和人员应当具备必要的专业知识和技能，熟悉经营活动特定业务或项目的流程，掌握国内外先进的生产工艺标准、流程设计方法和评价标准，熟悉计算机和网络技术等信息系统相关知识，运用恰当的审计方法以获取充分、相关、可靠的审计证据。第三、灵活性原则。审计内容的变化性决定了审计方法的灵活性。上市公司绩效审计不仅采用传统的、通用的财务审计的方法(如顺查法、逆查法、详查法、抽查法等)，而且更多的是采用分析法、系统论、论证法、评价法，有的甚至采用模糊综合评判法等。审计人员必须根据审计对象、目标的不同制订不同的审计方案，选择适当的审计方法。5.总结综上所述，改善上市公司的会计信息质
35、量可以有效实现企业健康的发展、杜绝企业财务腐败，对企业的发展和经营安全都发挥着重要的作用。随着我国经济的不断发展与进步，会计信息质量对上市公司的发展已经变得越来越重要，然而我国上市公司的数量在不断扩增，上市公司规模也越来越大，上市公司的经营活动也变得更加复杂。在上市公司中会计信息质量失真已成为一种普遍的现象，解决上市公司的信息质量风险问题已成为一项亟待解决的任务，本文基于非标准审计意见的角度对上市公司会计信息质量进行分析，并通过分析其原因来提出上市公司存在比较突出的几个问题，然后探讨了加强上市公司会计信息质量的具体策略，上市公司必须从明确财务人员的职责健全和完善审计准则和相关法律制度、健全上市
36、公司内部经营控制以及进一步提高审计从业人员的整体素质等几个方面来提高上市公司会计信息质量，促进上市公司的又好又快发展，旨在为上市公司经营审计风险提供参考。总而言之，关于对上市公司会计信息质量的研究非常有价值的研究课题，但是上市公司会计信息质量问题是一项比较复杂的系统工程，也是一项操作性很强的工作。要想从根本上解决这个问题，就必须提出提一套较为系统的解决方案，由于众多因素的限制，具体实践起来还是比较困难的，许多问题都需要具体分析，这也是本文的不足之处，但不管怎样，本文通过对以上各方面的研究，希望能够对上市公司会计信息质量的改善做出一点点贡献。参考文献1 王海燕.注册会计师审计过程中的风险成因及其
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