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1、公司重组业务的会计及税务处理来源：财会文摘2010年第2期作者：高金平一、增资扩股(一)会计处理企业接受投资者投入的资本，借记“银行存款”、“其他应收款”、“固定资产”、“无形资产”、“长期股权投资”等科目，按其在注册资本或股本中所占份额，贷记“实收资本”或“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积资本溢价”或“资本公积一股本溢价”科目。(二)税务处理增资扩股除涉及印花税和企业所得税外，不涉及其他税务处理。税法规定，发行股票的发行价高于或低于股票面值的溢价或折价，应当增加或减少股东权益，不确认应纳税所得或损失。同样，有限责任公司取得的投资额超过或低于实收资本面值的部分也不确认应纳税所得或损失。企业
2、为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金，直接冲减股本溢价，计算企业所得税时也不得在税前扣除。财政部国家税务总局关于股份公司取得的新股申购冻结资金利息征收企业所得税问题的通知(财税字号)规定，股份公司取得的申购新股成功(中签)投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，视为股票溢价发行收入处理，不并入公司利润总额征收企业所得税。股份公司取得的申购无效(不中签)投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，应并入公司的利润总额，如数额较大，可在5年的期限内平均转入，依法征收企业所得税。股份公司取得的投资者申购新股资金被冻结期间的存款利息，如不能在申购成功和申购无效投资者之间准确划分，一律并入公司利
3、润总额，依法征收企业所得税增资扩股企业存续，其作为独立纳税人的其他税务事项保持不变。但外商投资企业增资扩股后导致外方股权比例低于注册资本25的，不再享受外商投资企业相关税收优惠。二、减资的情形按照资本不变原则，公司的资本通常情况下是不允许减少的。我国法律允许减少资本，主要有下列情形：1原有公司资本过多，形成资本过剩，再保持资本不变，就会导致资本在公司中的闲置和浪费，也增加了分红的负担。2公司严重亏损，资本总额与其实有资产悬殊过大，公司资本已失去应有的证明公司资信状况的法律意义。此外，将公司中某些部门分离独立时，资产也随之分离，这不同于一般意义上的减资，而是公司分立。(二)减资的方法公司减资的方
4、法有两种：1减少出资总额，同时改变原出资比例。2以不改变出资比例为前提，减少各股东出资。有两种做法：发还，对已缴足的出资，将其一部分返还给股东；合并，在公司亏损时，依出资比例减少每一股东出资，以抵消应弥补的资本亏损。(三)会计处理如果减资额支付给股东的，应减少实收资本，支付金额超过实收资本的部分，依次冲减资本公积(资本溢价)、盈余公积和未分配利润。如果减资额用于弥补亏损的，借记“实收资本(股本)”科目，贷记“利润分配未分配利润”科目。股份有限公司按法定程序报经批准采用收购本公司股票方式减资的，按注销股票面值总额减少股本，购回股票支付的价款(含交易费用)与股票面值的差额调整所有者权益，超过面值总
5、额的部分，应依次冲减资本公积(股本溢价)、盈余公积和未分配利润；低于面值总额的部分增加资本公积(股本溢价)。(四)税务处理公司减资通常不涉及税务处理，实收资本与资本公积之和比原账面数减少的部分，不得退还已缴纳的印花税。原公司存续，其作为独立纳税人的所有税务事项保持不变。股东减资收回的投资额，直接冲减投资资产的计税基础，超过投资计税基础的部分应确认股权转让所得，按规定计征企业所得税或个人所得税。对增资扩股和减资业务的举例：A公司出资700万元， 张先生出资300万元，于2001年7月1日成立甲公司，注册资本1 000万元。2009年9月30日，B公司按3:1对甲公司增资扩股。资产负债表日甲公司净
6、资产1 500万元，其中实收资本1 000万元，留存收益500万元。根据投资协议，B公司出资3000万元，占甲公司50的股份。甲公司分录如下：借：银行存款3 000万元贷：实收资本B公司1 000万元资本公积资本溢价2 000万元2009年12月31日，甲公司将资本溢价全部转增实收资本。分录如下：借：资本公积资本溢价2 000万元贷：实收资本A公司700万元张先生300万元B公司1 000万元至此，甲公司实收资本总额为4 000万元，A公司、B公司、张先生分别为1 400万元、2 000万元、600万元。2010年2月，甲公司申请减资37.5，减资额1 500万元(4000万元37.5o)分录
7、如下：借：实收资本A公司525万元张先生225万元B公司750万元贷：银行存款1 500万元对张先生而言，投资成本300万元，减资相当于收回部分投资，其对应的投资成本为：30037.5=112.5(万元)，减资额225万元，应按“财产转让所得”计征个人所得税。应纳税额=(225-112.5)20=22.5(万元)。A公司投资成本700万元，收回部分投资对应的计税基础为：700 37.5=2625(万元)，减资额为525(万元)，应确认股权转让所得=525262.5=2625(万元)。B公司投资成本3 000万元，收回部分投资对应的计税基础为：3 00037.5=1 125万元减资额750万元，
8、应确认股权转让损失：1 125750=375(万元)。三位股东对甲公司剩余股权投资的计税成本分别按照原有计税基础的62.5计算。资产重组税收问题研究第一章 资产重组概论一、资产重组的概念资产重组是通过资产主体的重新选择和组合，建立起符合市场经济要求、更富竞争力的资产组织体系，从本质上看是企业经营战略的一次变革。在市场经济条件下，企业为了适应市场竞争的需要，并能在市场竞争中取得成功，必须对整个现有资产结构进行改造，使资产结构达到最优。资产重组是企业扩张过程中无法回避的问题。资产重组，资本运营，投资改组，企业并购是具有同一性态的问题。二、资产重组的形式1、对外投资对外投资，是指经济主体为了获取经济
9、效益而投入资金或资源用以转化为实物资产或金融资产的行为和过程。一般包括以下方式来实现对外投资：（1）对目标公司（被投资公司）追加投资（2）再投资举办新企业（3）受让老企业的股权（4）对老企业增资入股2、股权重组股权重组，企业在资本经营过程中，资产重组的投资者在对资本市场状况进行分析的基础上，利用其实物资产、金融资产、无形资产等资产形式，通过参股、控股、股权的相互转让与置换，决定企业的资产在不同企业之间的重组，通过这种以企业产权为核心的股权重组，以期达到使资本收益最大化的目的。3、公司合并公司合并，公司合并是指两个或两个以上的公司,订立合并契约,依据公司的有关法律、法规的规定,归并成一个公司的法
10、律行为。公司合并的法律特征是：（1）公司合并是公司之间“合二为一”或“合多为一”的法律行为，因此，合并必须是以两个或两个以上的公司的存在为前提。（2）公司的合并是基于公司本身，而非公司股东。公司的合并是基于公司订立协议产生，该协议一般是由公司各方的法定代表人代表公司就公司有关合并事宜所达成的。故而合并作为一种民事行为，其当事人是公司本身，而非公司股东。（3）公司的合并是依法和依约并依法定程序进行的法律行为。对于特殊类型的公司合并，除了依法订立合并协议外，还要经过有关部门的批准。（4）公司的合并必然会引起公司变更的法律后果。这种变更既有合并前的公司主体资格的变更，也有合并后公司权利义务的变更，主
11、体变更既可能涉及合并前的一个或几个公司主体资格的消灭，也可能涉及到合并后新的公司主体的产生。公司合并的形式：（1）吸收合并：一公司吸收其他公司，被吸收的公司解散。（2）新设合并：两个以上公司合并设立一个新公司，合并各方的债权、债务，应当由合并后存续的公司或者新设的公司承继。4、公司分立公司分立，公司分立是指公司因生产经营或管理上的需要,依据法律或合同的规定,将公司依法变更为两个或两个以上公司的法律行为。公司分立的形式有：（1）新设分立（2）存续分立5、整体资产投资整体资产投资是指一家企业不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业，以换取接受企业资
12、本的股权（包括股份或股票等）。包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。6、整体资产置换整体资产置换是指，一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都不解散。7、公司清算公司清算，是终结公司的法律关系，消灭公司法人资格的行为，是依法定程序清理公司债权债务，处理公司剩余财产并最终终止公司法律人格的法律制度，是公司解散后的必经程序。三、资产重组的动因1、公司扩张2、整合资源3、形成垄断4、打破垄断5、政府行为6、合法避税第二章 投资业务财税政策分析与税务筹划一、投资形式（1
13、）对目标公司（被投资公司）追加投资（2）再投资举办新企业（3）受让老企业的股权（4）对老企业增资入股二、投资方式：以现金或非现金资产进行投资三、税务问题（一）投资环节1、增值税（1）以存货投资，需交纳增值税；（2）以使用过的设备、汽车投资，视同销售处理，按双方确认的公允价值的4%减半征收增值税（注意汽车等交通工具公允价值未超过原值的情况处理）；以上述资产投资的，投资方需开具发票，被投资方据以入账。2、营业税财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）：以房屋、土地使用权等不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。在投资后转让其股
14、权的也不征收营业税。3、土地增值税财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税1995048号）：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。但是，财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知（财税200621号）：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的,凡所投资、联营的企业从事房地产开发的,或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的,均不适用财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通
15、知（财税字1995048号）第一条暂免征收土地增值税的规定。以土地、房屋等不动产投资入股的，投资方无须开具发票，被投资方以该资产的评估报告为依据组织入账。4、契税办理房屋产权交易和产权变更登记手续，视同房屋买卖，由产权承受方按契税税率计算交纳契税。5、印花税以房产投资的合同，按照“产权转移书据”贴花，0.05%；土地出让、转让合同不用贴花；6、企业所得税国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）：（1）企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售
16、有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。（2）上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。（3）被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知（国税发200482号）：已经取消上述需审批的事项。7、外商投资企业和外国企业所得税和企业所得税的有关规定相似。8、个人所得税国家税务总局关于非货币性资产评估增值暂不征
17、收个人所得税的批复（国税函2005319号）：对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定（“财产转让所得”项目）征收个人所得税，其“财产原值”为资产评估前的价值。（二）分配环节1、个人所得税（1）个人取得的股息所得按20%计征个人所得税；（2）国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知（财税199420号）：外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得免征个人所得税；（3）国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知（国税发1997198号）：股份制企业用资本公积金转
18、增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税；股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税；（4）关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复（国税函1998289号）：第一，在城市信用社改制为城市合作银行过程中，个人以现金或股利及其他形式取得的资产评估增值数额，应当按利息股息红利所得项目计征个人所得税；第二，国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知（国税发1997198号）中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本
19、公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税；（5）国家税务总局关于利息、股息、红利所得征税问题的通知（国税函1997656号）：扣缴义务人将属于纳税义务人应得的利息、股息、红利收入，通过扣缴义务人的往来会计科目分配到个人名下，收入所有人有权随时提取，在这种情况下，扣缴义务人将利息、股息、红利所得分配到个人名下时，即应认为所得的支付，应按税收法规规定及时代扣代缴个人应缴纳的个人所得税；（6）财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知（财税2003158号）：个人独资企业、合伙企
20、业的个人投资者以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出，视为企业对个人投资者的利润分配，并入投资者个人的生产经营所得，依照“个体工商户的生产经营所得”项目计征个人所得税；除个人独资企业、合伙企业以外的其他企业的个人投资者，以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出，视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可
21、视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税；（7）征收个人所得税若干问题的规定（国税发199489号）：股份制企业在分配股息、红利时，以股票形式向股东个人支付应得的股息、红利（即派发红股），应以派发红股的股票票面金额为收入额，按利息、股息、红利项目计征个人所得税；（8）财政部、国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知（财税2005102号）：对个人投资者从上市公司取得的股息红利所得，暂减按50计入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人所得税；2、企业所得税国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）：被投资企业宣
22、告分配股利或用留存收益转增资本，投资方必须确认股息所得，首先用于弥补投资方的经营亏损（不还原，直接弥补），弥补后有余额的，再免税或还原补税（税率差）；甲（投资方）33%乙（被投资方）33%，免税；甲（投资方）15%乙（被投资方）33%，免税且不退税；甲（投资方）33%乙（被投资方）15%，免税（税率优惠期）或补税；（1）子公司在定期减免税、定期低税率期间宣告分配的股息或转增资本，免税；（2）子公司在定期减免税、定期低税率期间之后宣告分配的股息或转增资本，先还原，再计算补税；3、外商投资企业和外国企业所得税外商投资企业对从投资的企业取得的利润（股息），可不记入本企业的应纳税所得额，同理，外国企业
23、也不交纳10%的预提所得税；（三）处置环节股权的处置包括：股权转让和被投资方的清算1、印花税：股权转让的双方，按照“产权转移书据”贴花，不交契税；2、个人所得税：个人处置股权，按财产转让所得项目交纳个人所得税：（转让收入投资成本）*20%3、外籍个人处置股权应交纳的个人所得税公式：若该国与本国签订有“协议”优惠的，从其规定（转让收入投资成本留存收益印花税）*20%4、预提所得税国家税务总局关于外商投资企业、外国企业和外籍个人取得股权转让收益所得税问题的通知（国税发199345号）：（1）外商投资企业转让股票或股权所取得的净收益以及外国企业在中国境内设立的机构、场所转让所持有的中国境内企业股票所
24、取得的净收益应计入企业当期应纳税所得额，缴纳所得税。上述股票交易所发生的净损失，也可冲减企业当期应纳税所得额。（2）对外国企业转让不是其设在中国境内的机构、场所持有的中国境内企业发行的B股和海外股所取得的净收益，和外籍个人转让所持有的中国境内企业发行的B股和海外股所取得的净收益暂免征收所得税。（3）外国企业和外籍个人转让其在中国境内外商投资企业的股权取得的超出其出资额的部分的转让收益，仍应按财政部（87）财税外字033号和财政部（84）财税字第114号文件规定，依10%的税率缴纳预提所得税或个人所得税。（转让所得投资成本留存收益）*10%，其中留存收益为负数的，以0为限；5、外商投资企业和外国
25、企业所得税外商投资企业转让股权所得需征税，其转让股权损失也可扣除：转让所得投资成本留存收益6、企业所得税国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知（国税函2004390号）：（1）企业在一般的股权（包括转让股票或股份）买卖中，股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。（2）企业进行清算或转让全资子公司以及持股95以上的企业时，投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。（3）企
26、业已提取减值、跌价或坏帐准备的资产，如果有关准备在申报纳税时已调增应纳税所得，转让处置有关资产而冲销的相关准备应允许作相反的纳税调整。因此，企业清算或转让子公司（或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏帐准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增加未分配利润，转让人（或投资方）按享有的权益份额确认为股息性质的所得。例：甲出资700万元，乙出资300万元，成立公司丙。第二年，甲将其70%的股权卖给M，转让价2800万元，转让时，丙公司净资产3000万元（其中实收资本1000万元，留存收益2000万元）。此时，甲的股权转让所得为2800700
27、=2100万元；故建议，丙公司首先对留存收益进行分配，甲公司在对70%的股权进行转让；国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）：（1）企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资方企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。（2）被投资企业发生的经营亏损，由被
28、投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。（3）企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。例：（1）白酒生产企业生产销售白酒需交纳增值税、消费税，且计税依据是实际销售价格。该企业可以采用价格转移策略，成立一家销售公司，低价将产品酒卖给销售公司，其消费税则减少了一部分税基，销售公司再向外销售时，则可以就增值的部分免交消费税；（2）甲公司由A、B、C三个自然人股东投资，所得税税率为33%，无减免税优惠，甲公司将其子
29、公司股权转让，取得转让所得5亿元，应纳企业所得税为1.65亿元，税后分配给三个自然人股东时，需交纳个人所得税3.35*20%=0.67亿元，合计纳税2.32亿元。建议让甲公司的子公司先对其存留收益进行分配，则免交了股权转让收益的企业所得税，此时再分配给自然人股东；（3）个人取得股息，需交纳20%个人所得税。个人不妨首先成立一个全资的有限责任公司，将股权低价转让给该公司，再进行分配；（4）甲公司所得税税率33%，其子公司所得税税率15%，当子公司向甲公司分配股利时，甲公司需补缴18%的企业所得税。此时，甲公司不妨成立另外的全资子公司N，所得税税率15%的，将股权转让给N，再进行分配；（5）张某投
30、资100万元成立全资子公司甲，2006年将其转让给李某，转让价为300万元（甲公司实收资本100万元，留存收益200万元），李某购买后，将留存收益全部分配，此时，张某交个人所得税：（300100）*20%=40万元李某交个人所得税：200*20%=40万元，合计80万元。调整方案：让甲公司在转让前先分配留存收益，在将其转让，则张某交个人所得税：（300100）*20%=40万元李某不纳税。第三章 整体资产投资财税政策分析与税务筹划一、整体资产投资的概念整体资产投资是指一家企业不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业，以换取接受企业资本的股权（包
31、括股份或股票等）。包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。例：A公司将整体资产、负债评估后，投资于B公司，或A公司将下属子公司的全部资产投资于B公司，占有B公司一定的股份。二、税务问题1、国家税务总局关于执行企业会计制度需要明确的有关所得税问题的通知（国税发200345号）：（1）暂不确认资产转让所得的企业整体资产转让、整体资产置换、合并和分立等改组业务中，取得补价或非股权支付额的企业，应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值，确认为当期应纳税所得。（2）转让企业暂不确认资产转让所得或损失的整体资产转让改组，接受企业取得的转让企业的
32、资产的成本，可以按评估确认价值确定，不需要进行纳税调整。（3）企业为合并而回购本公司股，回购价格与发行价格之间的差额，属于企业权益的增减变化，不属于资产转让损益，不得从应纳税所得中扣除，也不计入应纳税所得。2、国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）：（1）企业整体资产转让是指，一家企业（以下简称转让企业）不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业（以下简称接受企业），以换取代表接受企业资本的股权（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。企业整体资
33、产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。（2）如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产（以下简称“非股权支付额”）不高于所支付的股权的票面价值（或股本的账面价值）20的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省（自治区、直辖市）的，须报国家税务总局审核确认。转让企业取得接受企业的股权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。接受企业接受转让企业的资产的成本，须
34、以其在转让企业原账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值调整。简单的说，整体资产投资业务发生的评估增值，不交纳企业所得税，转让股权时，允许扣除的投资成本为投出资产评估前的历史成本为基础计价，被投资企业取得的资产计税成本按照公允价格确定；例：A公司整体资产账面价值1000万元（负债700万元，权益300万元），评估价为1400万元（负债700万元，权益700万元），A公司的帐务处理为：借：负债类科目700长期股权投资300贷：资产类科目1000B公司的处理为：借：资产类科目1400贷：实收资本700负债类科目700对A公司而言，投资时评估增值400万元不征企业所得税，转让股权时，允许扣除的
35、投资成本为300万元。整体投资的好处是：投资方评估增值不征税，而被投资方允许按照公允价值作为计税成本！需注意的是，若整体投资业务投资方除取得股权外，还取得了现金、非现金资产（非股权支付额），如果非股权支付额占账面价值的比例大于20%，转让企业需计算确认资产转让所得或损失，即按照实际资产对外投资业务处理；第四章 股权重组业务投资财税政策分析与税务筹划一、股权重组股权重组，是股东人数、资产总额、股权比例上的变化，可以通过增资扩股，股权转让等方式实现。二、税务问题1、流转税：股权重组只涉及资本结构的变化，企业财产未发生转移，因此不征流转税；2、契税：关于企业改制重组若干契税政策的通知（财税20031
36、84号）：在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业上地、房屋权属不发生转移，不征收契税；3、印花税：实收资本、资本公积的增加额，需交纳印花税；4、外商投资企业和外国企业所得税（1）前期亏损能否继续弥补：在剩余的可弥补年限里可以继续弥补；（2）资产的计税成本如何确定：不得按照评估增值调帐，若将来企业会计制度规定允许调帐，其计税成本仍以历史成本确定，多提折旧、多转成本、多摊费用不能扣除，企业可申请按照10年期平均调整应纳税所得额；（3）税收优惠是否继续：如享受税收优惠的条件没有改变，没有享受完的税收优惠可在剩余的年限内继续享受，但不得重新享受；为鼓励外国投资者并购境内企业，若外国投资者通过对内资
37、企业增资入股或购买股权并购后，外资占资本总额的25%以上的，经商务部同意，从办理工商变更登记后可享受两免三减半的优惠，有亏损的，先弥补亏损，从获利年度开始计算优惠；例：企业并购的程序：（1）并购企业聘请中国注册会计师审计，落实被并购企业的真实的财务状况；（2）要求当地国税、地税稽查部门对目标公司以前年度的纳税情况进行稽查；（3）提请主管所得税的税务机关对目标公司前5年的亏损额进行审核认定；（4）聘请中国注册税务师对前5年的亏损额进行认定；第五章 整体资产置换投资财税政策分析与税务筹划一、整体资产置换的目的两家公司是为了交换经营范围二、整体资产置换的实质全部资产（不含负债）的交换，另外，税法将两
38、家公司的股权交换也按照整体资产置换来处理的；三、税务问题1、增值税双方都开具增值税专用发票，设备开具普通发票；2、营业税双方的无形资产、不动产等开具地税发票，交纳营业税；3、企业所得税与会计处理一致，若符合非货币交易的情形，可不记入应纳税所得额，需报国家税务总局批准；建议：将拟交换的资产分立成一个公司，再按照公司整体置换，在合并公司。第六章 公司合并投资财税政策分析与税务筹划一、公司合并形式1、新设合并（1）甲公司（A、B两位股东）+乙公司（C、D两位股东）=丙公司（A、B、C、D四位股东）甲公司、乙公司工商注销，丙公司新设。在会计上，对甲公司、乙公司进行资产评估，丙公司按照评估后的价值入账；
39、（2）公司合并、公司分立，属于资产、负债、劳动力、技术等要素同时转移，其所有权并未发生变化，是企业延续经营的一种形式，其发生的存货、房地产、无形资产的转移不属于增值税、营业税的征税范围，不征增值税、营业税。不开发票，凭评估报告、财产清单等资料做帐，甲、乙公司以前的债权债务由丙公司享受或承担；（3）发生房屋、土地使用权变更登记的，不征契税；2、吸收合并（1）甲公司（A、B两位股东）+乙公司（C、D两位股东）=甲公司（A、B、C、D四位股东）乙公司工商注销，甲公司变更。在会计上，对乙公司进行资产评估，甲公司按照乙公司评估后的价值入账，甲公司自身不评估；（2）其他税种同新设合并（3）外商投资企业和外
40、国企业所得税的处理A未弥补的亏损能否继续弥补：合并后的公司应对应纳税所得额进行合理划分（采用净资产的比例进行划分），在与被合并企业对应的所得额中弥补，弥补期是剩余的弥补年限；B被合并的企业资产应按照评估后的公允价值（或投资双方认可的价值）入账，其多提折旧、多转成本、多摊费用不能扣除，企业可申请按照10年期平均调整应纳税所得额；C未享受完的税收优惠（被合并企业）能否继续享受：按照合理的比例进行划分（采用净资产的比例进行划分），未享受完的继续享受，包括国产设备投资抵免的优惠继续享受；D若被合并企业的股东累计取得的“非股权支付额”占取得股权账面价值（实收资本的账面价值）的比例大于20%，视同被合并企
41、业的清算，被合并企业需缴纳清算所得税，合并方视同购买资产处理，被投资方的亏损、其他税收优惠均不得结转到合并方继续享受；其模型为：甲公司（A、B股东）+乙公司（C、D股东）=甲公司（A、B、C股东）+向D支付现金甲公司（A、B股东）+乙公司（C、D股东）=甲公司（A、B股东）+向C、D支付现金为应对上述乙公司缴纳清算所得税的规定，可以先将甲乙公司合并，再向D或C、D股东收购股权；例：（1）甲公司拟清算，预计清算结束仍有留抵增值税额300万元，根据税法有关规定，留抵税额不退还，此时，可使用如下方式进行应对：先找一家乙公司，让乙公司合并甲公司，进行吸收合并，然后，甲公司原来的两位股东A、B再将占乙公
42、司的股权转让给其他股东；（2）甲公司欲转让一块土地使用权给乙公司，转让价2亿元，按照规定需交纳营业税、土地增值税、企业所得税等若干，应对方案：先将拟出让的土地使用权剥离成立新的公司丙，让乙公司合并丙公司，然后甲公司再转让丙公司的股权给乙公司；第七章 公司分立投资财税政策分析与税务筹划一、公司分立的形式1、新设分立甲公司（A、B股东）=乙公司（A、B股东）+丙公司（A、B股东）甲公司注销，乙公司和丙公司新设，乙公司和丙公司分别按照评估价入账；2、存续分立甲公司（A、B股东）=乙公司（A、B股东）+甲公司（A、B股东）甲公司变更，乙公司新设，乙公司按照评估价入账，甲公司不评估；二、税务问题1、流转
43、税：公司分立属于资产、负债、劳动力、技术等要素同时转移，其所有权并未发生变化，是企业延续经营的一种形式，其发生的存货、房地产、无形资产的转移不属于增值税、营业税的征税范围，不征增值税、营业税。2、所得税（1）原亏损额由分立协议的约定由分立后的公司分别弥补，原来没有享受完的国产设备抵免的优惠按照分立协议的约定继续抵免，没有约定的不得抵免；（2）因资产评估增值而多提折旧、多转成本、多摊费用不能扣除，企业可申请按照10年期平均调整应纳税所得额；（3）若公司分立过程中，被分立企业或其股东取得的“非股权支付额”占取得股权账面价值（实收资本的账面价值）的比例大于20%，视同被合并企业的清算，被合并企业需缴
44、纳清算所得税，合并方视同购买资产处理，被投资方的亏损、其他税收优惠均不得结转到合并方继续享受；多提折旧、多转成本、多摊费用不调整应纳税所得额；例：甲公司（A、B股东）为房地产开发公司，拟将一处土地使用权转让给乙公司，转让价格3亿元，甲公司须交纳营业税、土地增值税、企业所得税等。解决方案1：甲公司以该土地使用权投资于乙公司（可以使乙公司增资，也可以是向乙公司原股东购买股权），之后再将股权转让给乙公司。甲公司须交纳的税款为：土地增值税、契税；解决方案2：甲公司以该土地使用权分立公司M公司（该公司是一个低税负或免税公司），乙公司将M公司吸收合并，甲公司的两位股东A、B将股权再转让给乙公司的其他股东；
45、解决方案3：乙公司对甲公司增资入股，然后再以该土地使用权分立公司M公司；第八章 公司清算投资财税政策分析与税务筹划一、公司注销的模式（1）解散不清算，吸收合并，被合并公司注销；（2）解散并清算，破产、注销，停止经营；例：甲公司（法人A、法人B、自然人C股东），2006年9月11日召开股东会决议，甲公司解散，并注销公司。目前的操作步骤：（1）甲公司缴清所有的欠税，缴销发票和税务登记证，申请注销税务登记；（2）主管税务机关对2006年度纳税情况进行检查，并清缴各种查补税收；（3）对甲公司20032005年度的纳税情况进行审查，并查补各种税收；（4）注销税务登记证；上述步骤是错误的！正确的步骤是：（
46、1）以9月11日至9月30日作为一个纳税年度，将甲公司的全部资产变现，甲公司需缴纳增值税、营业税、土地增值税、清算所得税，计算出税收作为清算债务；（2）对上述以税收为内容的清算债务暂时不须上缴；清算所得=（资产变现变现中的费用偿还债务净资产）*33%（3）按顺序偿债：工资及社保费、税收（包括以前欠税、滞纳金、罚款及清算过程中新的纳税义务）、其他债务；（4）股东分配：个人股东取得的清算所得超过投资成本的部分，按照“财产转让所得”交纳20%个人所得税；法人股东取得的清算分配，视同股权转让，按照规定计算股权转让所得，由被投资方主管税务的税务机关对清算分配报告进行审核确认，到母公司所在地的税务机关进行交纳；（5）清算结束。第九章 税收优惠政策分析与操作技巧一、税收优惠的方式1、免税；2、减税（税率减免、税额减免）；3、缓税；4、退税（先征后退、先征后返）；5、出口退税；6、再投资退税；7、投资抵免；8、税收抵免；9、税收饶让；10、弥补亏损；11、汇总纳税；12、加速折旧；13、缩短摊销；14、起征点；15、免征额；16、税项扣除；1