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1、所得税及递延税培训第1页内容索引内容索引一、应交税金会计处理方法2二、递延所得税会计处理的目的及适用的会计准则3三、递延所得税会计处理方法41.资产负债表债务法52.资产的计税基础63.负债的计税基础134.暂时性差异165.递延所得税资产及负债的确认和计量186.适用税率197.递延所得税费用20四、披露内容21五、所得税申报表调整项目与递延所得税费用/收益的关系26六、“递延所得税计算表”讲解29第2页一、一、应交税金应交税金会计处理会计处理方法方法1.应交税金计算按照适用的税法规定计算境内主体当期应纳税所得额，并乘以适用的所得税税率，加上单独计算境外所得应纳税所得额和境外所得抵免所得税额
2、的差额，做为境内主体当期应交税金。2.所得税费用和应交税金的关系会计所得税费用=当期应交所得税费用+递延所得税费用/(收益)当期应交所得税费用=境内应纳税所得额*25%+境外所得需在境内补缴所得税+境外分行按适用税法计算的当期应交所得税费用递延所得税费用(收益)=(期末递延所得税负债期初递延所得税负债)(期末递延所得税资产期初递延所得税资产)，不含计入权益的递延所得税资产/负债 第3页二、二、递延所得税会计处理的目的及适用的会计准则递延所得税会计处理的目的及适用的会计准则1.会计的目的是真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果，而税法则是以课税为形式，以实现财政收入、满足正常财政支出需要为主要
3、目的。2.会计和税法的目的及所遵循的基础不同使所得税法规和会计准则规定相互分离，这是形成递延所得税的主要原因。3.准则范围：PRC:企业会计准则第18号-所得税IFRS:国际会计准则第12号 国际会计准则解释公告第21号第4页三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法新旧国内准则变化：现行准则现行准则(新准则新准则)旧准则旧准则资产负债表债务法确认暂时性差异暂时性差异对所得税的影响可选应付税款法(较常用)当期所得税确认为所得税费用递延法或损益表债务法(较少使用)确认时间性差异时间性差异对所得税的影响资产负债表债务法和损益表债务法主要区别：1.核算基础不同-累计差异与当期差异2.核算范
4、围不同-暂时性差异除了包含时间性差异，还包含非时间性差异第5页三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）1.资产负债表债务法体现“资产/负债观”，是以估计转销年度的所得税率为依据，计算递延所得税款的一种所得税会计处理方法。2.方法步骤：基于税法规定计算所有资产负债项目计税基础比较账面价值和计税基础，确定暂时性差异按照暂时性差异以及适用所得税税率，确认递延所得税资产及负债根据递延所得税（资产/负债）的变动，确认递延所得税费用基本公式：递延所得税资产/负债=暂时性差异 X 适用税率第6页2.资产的计税基础 指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税
5、经济利益中抵扣抵扣的金额，即某一项资产在未来期间未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除税前扣除的金额如果该经济利益是不纳税的，则其计税基础等于其账面价值，例如一笔贷款的归还不会产生纳税后果，所以该笔贷款的计税基础等于其账面价值。三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第7页例1A.呆账准备-贷款呆账准备计税基础=呆账准备余额-呆账准备余额中税法允许在未来税前扣除的金额=呆账准备余额-(预计核销时可批复税前扣除的呆账准备 -期末风险资产余额*1%)如某组合贷款账面价值为1000万元，已提取减值准备600万元，根据以往经验，预计未来损失实际发生时(核销时)税务局批复可税前扣
6、除损失金额为540万元。账面价值=600 计税基础=600-(540-1000*1%)=70可抵扣暂时性差异=600-70递延所得税资产 =(600-70)*税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第8页例1A.呆账准备-抵债资产呆账准备计税基础=呆账准备余额-呆账准备余额中税法允许在未来税前扣除的金额=呆账准备余额-(预计核销时可批复税前扣除的呆账准备 -期末风险资产余额*1%)如某抵债资产账面价值为1000万元，已提取减值准备600万元，根据以往经验，预计未来损失实际发生时(处置或核销时)可税前扣除损失金额为540万元。账面价值=600 计税基础=600-(54
7、0-1000*1%)=70可抵扣暂时性差异=600-70递延所得税资产 =(600-70)*税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第9页例1B.金融资产以公允价值计量且其变动记入当期损益的金融资产（包括指定以公允价值计量和交易性金融资产两类）交易性证券投资期末公允价值为1200万元按税法以成本1100万元计量。账面价值=1200计税基础=1100应纳税暂时性差异=1200-1100递延所得税负债 =(1200-1100)*税率可供出售金融资产可供出售债券期末公允价值为1000万元按税法以成本1200万元计量。账面价值=1000计税基础=1200可抵扣暂时性差异=1
8、200-1000递延所得税资产 =(1200-1000)*税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第10页例1B.金融资产（续）持有至到期金融资产，因会计上按成本计量，账面价值与计税基础一致没有差异。衍生金融资产衍生金融资产期末估值余额为1200万元按税法在实际交割时才确认应税收益，以零成本计量。账面价值=1200计税基础=0应纳税暂时性差异=1200-0递延所得税负债 =(1200-0)*税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第11页例1C.其他应收款和坏账准备其他应收款账面余额500万元，计提坏账准备10万元，但该部分坏账准备在税前
9、不允许列支。账面价值=490计税基础=500可抵扣暂时性差异=500-490递延所得税资产 =(500-490)*税率 三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第12页例1D.固定资产某房屋建筑物成本为1000万元，会计上的预计使用年限为15年，按税法规定使用年限为20年，在使用10年后：账面价值=333计税基础=500可抵扣暂时性差异=500-333递延所得税资产 =(500-333)*税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第13页3.负债的计税基础 指负债的账面价值减减去去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵抵扣扣的金额对于预收
10、收入性质的负债，其计税基础是其账面价值减去未来期间无无需需纳纳税税的收入金额负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前抵扣的金额 =账面价值-未来期间无需纳税的收入金额 三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第14页例2A.以公允价值计量且其变动记入当期损益的金融负债，包括指定以公允价值 计量和交易性金融负债两类结构性存款期末账面价值为1200万元，其中，公允价值估值部分为200万元，成本部分为1000万元，按税法，实际结算时才可税前扣除相关费用。账面价值=1200计税基础=1200-200=1000可抵扣暂时性差异=1200-1000递延所得税资产 =(
11、1200-1000)*税率例2B.内退员工费用预提内退费用余额125亿元，按照税法，该部分的支出在实际发放时可税前列支。账面价值=125计税基础=0可抵扣暂时性差异=125-0递延所得税资产 =(125-0)*税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第15页例2C.预计负债对未决诉讼提取预计负债1000万元按税法，该费用在实际发生时可税前扣除。账面价值=1000计税基础=0可抵扣暂时性差异=1000-0递延所得税资产 =(1000-0)*税率例2D.应付职工薪酬新企业所得税法强调：企业发生的合理的工资薪金支出，即每一纳税年度支支付付给给在本企业任职或者受雇的员工的所
12、有合理的现金形式或者非现金形式的劳动报酬，准予扣除。如当年职工薪酬费用为100亿元，实际支付80亿元，应付职工薪酬余额为20亿元。账面价值=20计税基础=0可抵扣暂时性差异=20-0递延所得税资产 =(20-0)*税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第16页4.暂时性差异 指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。暂时性差异分类与递延所得税资产、负债的对比比较资产资产负债负债账面价值 vs 计税基础账面价值 计税基础账面价值 计税基础账面价值 计税基础暂时性差异的类型应纳税 暂时性差异可抵扣 暂时性差异可抵扣 暂时性差异应纳税 暂时性差异产生递延所得税 负债
13、递延所得税 资产递延所得税 资产递延所得税 负债三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第17页应纳税暂时性差异 资产的账面价值大于其计税基础或负债的账面价值小于其计税基础的，产生应纳税暂时性差异。产生未来应税金额考虑递延所得税负债的确认可抵扣暂时性差异 资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。产生未来可抵扣金额考虑是否需确认递延所得税资产三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第18页5.递延所得税资产及负债的确认和计量应纳税暂时性差异除以下例外情况，通常应确认递延所得税负债，这些例外包括：满足对与子公
14、司、联营企业和合营企业投资相关的递延税负债不予确认的条件-投资企业能够控制暂时性差异转回的时间-该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回可抵扣暂时性差异符合特定条件，才能确认递延所得税资产-适用于所有项目：以很可能取得可抵扣暂时性差异转回期间的应纳税所得额为限确认(即应估计未来期间是否能够产生足够的应税所得)另外，在与子公司、联营企业和合营企业投资相关的递延税资产确实时，还应满足：-暂时性差异在可预见的未来很可能转回三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第19页6.适用税率按预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量（应采用暂时性差异转回时的税率）按资产负债表日的税
15、法规定当税率不同时，需预计未来的适用税率三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第20页7.递延所得税费用递延所得税=(递延所得税负债的期末余额-递延所得税负债的期初余额)-(递延所得税资产的期末余额-递延所得税资产的期初余额)会计分录的另一方？一般情况下：利润表直接在权益中确认的交易：记入权益(如可供出售金融资产)三、三、递延所得税会计处理方法递延所得税会计处理方法（续）（续）第21页1.所得税费用（收益）的主要组成部分企业会计准则第18号 25条（一）国际会计准则第12号 79-80段 四、披露内容四、披露内容第22页2.所得税费用（收益）与会计利润关系的说明企业会
16、计准则第18号 25条(二)；国际会计准则第12号 81(c)、84-85段四四、披露内容（续）、披露内容（续）第23页3.对每一类暂时性差异和可抵扣亏损，在列报期间确认的递延所得税资产或递延所得税负债的金额，确认递延所得税资产的依据。企业会计准则第18号 25条(四)；国际会计准则第12号 81(g)(i)段，IAS 12 82段国际会计准则第12号74-76段：同一纳税主体，其递延所得税资产和递延所得税负债可以相互抵销以净额列示，条件是递延所得税资产和负债与同一税务部门征收的所得税相关，而且企业具有将当期所得税负债与当期所得税资产互抵的法定行使权。企业会计准则第18号初始发布时未明确同一纳
17、税主体的递延所得税资产和递延所得税负债抵销问题，在2008年修订的企业会计准则讲解中则对其抵销列报进行了说明。四、披露内容（续）四、披露内容（续）第24页披露举例-中国准则：已确认递延所得税资产若本集团拥有以当期所得税负债抵销当期所得税资产的法定行使权，并且递延所得税资产与递延所得税负债归属于同一纳税主体和税务部门，则本集团将抵销递延所得税资产和递延所得税负债。四、披露内容（续）四、披露内容（续）第25页披露举例-中国准则：已确认递延所得税负债四、披露内容（续）四、披露内容（续）第26页五五、所得税申报表调整项目与递延所得税费用所得税申报表调整项目与递延所得税费用/收益的关系收益的关系（一）比
18、较分析的目的递延所得税确认的准确性（二）方法递延所得税项目变动额与如下进行比较 损益金额 纳税申报调整额依据：除影响权益项目的递延所得税外，其他递延所得税变动均能与损益表或纳税调整表中的项目进行对应，递延所得税的完整性和纳税调整的完整性可以相互验证。第27页（三）主要递延所得税项目比较（续）*1 权益法核算投资收益不计算当期应交税金，故扣除；因是对联营公司的投资收益，相关的递延所得税负债的确认条件不满足而未确认。*2 通过风险资产减值核销的为暂时性差异的转回，预计不能获批准税前扣除的损失为永久性差异。*3 以前年度购置固定资产与税法的差异属于暂时性差异，但由于难以精确通过系统取得按税法口径计算
19、的累积折旧余额，无法计算递延税。该项属于未计递延税的特例，随着旧资产折旧的计提，未来几年差异将逐渐减少。*4 风险资产呆账准备预期不能全额扣除，本期计提数中预期以后核销损失时不税前扣除的部分为永久性差异，其他均为暂时性差异。*5 因未明确列出计提和支付情况，如果把计提和支付等变动情况列明，可以确保纳税调整数字的准确性。五五、所得税申报表调整项目与递延所得税费用所得税申报表调整项目与递延所得税费用/收益的关系收益的关系(续续)第28页 递延所得税计算项目变动及余额附表的注意事项 1.各项目与纳税申报表、业务状况表的勾稽核对关系要确保正确：(1)期初、期末余额、损益科目发生额要与业务状况表核对一致(2)减值准备转入、转出各项目金额要对应一致(除审计调整以外)(3)估算财产损失时，要考虑资产减值部分“本期处置、核销”部分预计可税前扣除的影响；六六、“递延所得税计算表递延所得税计算表”讲解讲解