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1、房地产开发企业所得税预缴问题研究 摘要：在企业所得税法及其实施条例颁布实施前即2023年1月1日前，内外资房地产企业的所得税政策具有明显差异，总体表现为内外有别，内紧外松。其中就房地产企业所得税预缴(本文仅探讨企业所得税预缴及相关问题)规定也存在肯定的差异。本文将就此进行探讨。一、国税函2023299号文件产生的改变——六个统一由于企业所得税法及其实施条例颁布实施，从2023年1月1日起，企业所得税政策不再区分内外资企业即执行统一的所得税政策，特殊是国税函2023299号文的出台，又明确规定全部房地产开发企业从2023年1月1日起执行统一的企业所得税预缴政策。由此，对房
2、地产开发企业所得税的预缴产生了改变。(一)改变之一——统一了纳税人文件明确规定为实行新的企业所得税法，仅适用于从事房地产开发经营业务的居民纳税人，一般包括内资、外商投资房地产开发经营企业。这意味着内资、外资的房地产开发经营企业都要根据此文件规定预缴企业所得税，须要留意的是从事房地产开发经营业务的非居民纳税人不适用此文件。(二)改变之二——纳税人适用范围的统一国税函2023299号第一条规定：房地产开发企业按当年实际利润据实分季(或月)预缴企业所得税的，对其在开发产品未完工前实行预售方式销售取得的预售收入，要按此文件规定预缴企业所得税。即该文件仅适
3、用于：按当年实际利润据实分季(或月)这种方式预缴企业所得税的房地产开发企业。依据中华人民共和国企业所得税法实施条例第一百二十八条的规定，企业所得税分月或者分季预缴的方式主要有三种：1、根据月度或者季度的实际利润额预缴;2、根据月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以根据上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴;3、根据月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以根据经税务机关认可的其他方法预缴。由此可见，不实行按实预缴所得税的从事房地产开发经营业务的居民纳税人不适用此文件。(三)改变之三——计算方法的统一从上述对比表可以看出，原来内、外资房地产开发企业在所得税预
4、缴方面的计算存在肯定的差异，而国税函2023299号文件的出台标记着内、外资房地产开发企业预缴企业所得税的方式、计算方法也得到了统一。国税函2023299号规定实行据实预缴房地产开发企业所得税是在利润总额基础上计算确定的，利润总额中已经扣除了企业的期间费用和税金，因此，国税函2023299号文件对于预料利润率与国税发202331号文件对于预料毛利率概念上规定是一样的。详细可以分为下列几种状况：1、纯预售阶段。当期应纳税所得额=本期开发产品预售收入×预料利润率-期间费用-营业税金及附加2、销售与预售并存阶段。当期应纳税所得额=主营业务收入-主营业务成本+其他业务利润+投资收益(减投资
5、损失)+营业外收入-营业外支出-本期已转销售收入的预售收入×预料利润率+本期开发产品预售收入×预料利润率-期间费用-营业税金及附加(四)改变之四——预缴申报表类型(或格式)统一将原来据实预缴的内、外资房地产企业分别适用的企业所得税预缴纳税申报表和外商投资企业和外国企业所得税季度申报表(A类AA1)，统一适用于企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)。五)改变之五——经济适用房项目界定标准的统一将原适用于从事房地产开发业务内资纳税人的经济适用房项目的界定标准，统一适用于内外资从事房地产开发业务纳税人。国税函2023299号
6、文件规定，房地产开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时，凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定执行。(六)改变之六——预料利润率的统一新政策将原适用于内资房地产企业的预料计税毛利率，改为统一适用于内外资房地产企业预料利润率，外资房地产企业依据各省、自治区、直辖市和安排单列市主管税务机关规定的预料利润率或其他合理方法计算预料应纳税所得额。同时明确各个房地产项目的预料利润率。其一，对非经济适用房开发项目：位于省、自治区、直辖市和安排单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20%;位于地级市、地区、盟、州城区
7、及郊区的，不得低于15%;位于其他地区的，不得低于10%.其二，对于经济适用房开发项目，不得低于3%.二、房地产开发企业所得税预缴产生的新问题从2023年1月1日起，房地产开发企业所得税预缴申报表是依据国税函2023第044号国家税务总局关于印发<中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表>等报表的通知规定进行计算填列，即应纳税所得额=利润总额(含预料利润)=营业收入—营业成本。其中营业收入依据会计制度核算的营业收入填报：营业成本依据会计制度核算的营业成本填报：利润总额依据会计制度核算的利润总额填报。其中包括从事房地产开发企业可以在本行填写按本期取得预售收入计算出
8、的预料利润等。而填列说明中未提及在预缴时是否可以弥补以前年度(必需符合规定)或季度亏损。事实上，在企业所得税法实施以前，内、外资企业在所得税预缴时均可弥补以前年度亏损。内资企业的依据是国税发2023第082号关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知规定：纳税人在纳税申报时(包括预缴申报和年度申报)可自行计算并弥补以前年度符合条件的亏损，主要依据国税发2023第056号国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知规定进行如下计算：应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额—纳税调整削减额—弥补以前年度亏损外资企业依据外商投资企业和外国企业所得税季度申报表(A类AA1)进行如下计算：本季度应纳税所得额=本季利润(亏损)额—按规定可弥补的以前季度亏损额—按规定可弥补的以前年度亏损额另企业所得税法第五条规定：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-扣除额-允许弥补的以前年度亏损依据上述规定，房地产开发企业所得税预缴申报时应当可以弥补以前年度(必需符合规定)或季度亏损，否则一方面会产生所得税新旧政策的脱节，另一方面会在肯定程度上损害纳税人的合法权益，不利于和谐征纳关系的建立。因此，笔者建议作为纳税人应留意这一事项，同时也提请税务部门关注这一事实，这也正是笔者对房地产开发企业所得税预缴产生的新思索所在。