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1、房地产企业所得税政策解房地产企业所得税政策解析析主讲人：郭亚辉主讲人：郭亚辉2021/9/181目录n第一节第一节 针对房地产企业所得税的专门文件及举例说明房针对房地产企业所得税的专门文件及举例说明房地产企业所得税预缴与汇算清缴。地产企业所得税预缴与汇算清缴。n第二节第二节 房地产企业开发产品收入的税务处理房地产企业开发产品收入的税务处理n第三节第三节 房地产企业开发产品成本的税务处理房地产企业开发产品成本的税务处理2021/9/182第一节第一节 针对房地产企业所得税的专门文件针对房地产企业所得税的专门文件n内容提示：内容提示：n一、新企业所得税法之前的税收政策一、新企业所得税法之前的税收政
2、策n二、新企业所得税法之后的税收政策二、新企业所得税法之后的税收政策n三、举例说明房企汇算清缴中的成本与收入的税务三、举例说明房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理处理2021/9/183第一节 针对房地产企业所得税的专门文件n一、新企业所得税法之前的税收政策一、新企业所得税法之前的税收政策n1.1.国税发【国税发【19951995】153153号号 n2.2.国税发【国税发【19991999】242242号号 n3.3.国税发【国税发【20012001】142142号号 n4.4.国税函【国税函【20022002】172172号号n5.5.国税发【国税发【20032003】8383号号n6.6
3、.国税发【国税发【20062006】3131号号2021/9/184第一节 针对房地产企业所得税的专门文件n二、新企业所得税法之后的税收政策二、新企业所得税法之后的税收政策n7.7.国税函【国税函【20082008】299299号号 n8.8.国税发【国税发【20092009】3131号号 n9.9.国税函【国税函【20092009】342342号号 n10.10.国税函【国税函【20102010】201201号号 n11.201211.2012年年1515号公告号公告2021/9/185三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n（一）房地产企业不同阶段的收入处理（一）房地产企业不同阶段的收入
4、处理 n从会计处理上来看，一般销售的开发产品没有收完全款不会交从会计处理上来看，一般销售的开发产品没有收完全款不会交房入住，即符合企业会计准则收入确认条件的规定时，企业方房入住，即符合企业会计准则收入确认条件的规定时，企业方结转收入，否则，不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工结转收入，否则，不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工后未交付的开发产品，所收取的款项一概反映在后未交付的开发产品，所收取的款项一概反映在“预收账款预收账款”科目。科目。n税务处理上，依据国税发税务处理上，依据国税发200931200931号号第二章第二章“收入的税务处理收入的税务处理”第六条企业通过正式签订房地产销售合
5、同或房地产预第六条企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。2021/9/186三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n所以这两者的区别是明显的，既不能站在会计的角度上理解税法，也不能将国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函2008875号）规定企业销售商品同时满足的条件理解为同样适用于房地产企业所得税。2021/9/187三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n【例【例2-12-1】案例分析】案例分析nA A房地产企业，房地产企业，20112011年度完工交付年度完工交付B B项目预收
6、收入项目预收收入1000010000万万元，其中上年收入元，其中上年收入40004000万元；完工未交付万元；完工未交付C C项目预收收入项目预收收入65006500万元，其中上年收入万元，其中上年收入25002500万元；在建万元；在建D D项目预收收入项目预收收入35003500万元。万元。20112011年年1212月，月，A A房地产企业结转房地产企业结转B B项目销售收入项目销售收入1000010000万元，销售成本万元，销售成本75007500万元。该企业各项目预计计税万元。该企业各项目预计计税毛利率均为毛利率均为15%15%，税金暂只计算营业税，不考虑期间费用。，税金暂只计算营业
7、税，不考虑期间费用。2021/9/188三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理nB B项目开发产品，会计已经结转收入，且收取的预收款符项目开发产品，会计已经结转收入，且收取的预收款符合国税发合国税发200931200931号确认收入的条件，确认所得税收入号确认收入的条件，确认所得税收入1000010000万元，确认结转成本万元，确认结转成本75007500万元。万元。2021/9/189n若若B B项目所收取的预收款中项目所收取的预收款中40004000万元已经按照预计计税毛利率在万元已经按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，则在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，则在201120
8、11年度应做纳税调减年度应做纳税调减处理。处理。nB B项目汇算清缴应纳税所得额为：（项目汇算清缴应纳税所得额为：（100001000075007500100005%100005%）（400015%400015%40005%40005%）=2000=2000400=1600400=1600（万元）。（万元）。（5%5%是是营业税）营业税）nC C项目开发产品，不具备会计准则收入确认条件，会计尚未结转项目开发产品，不具备会计准则收入确认条件，会计尚未结转收入，但是按照国税发收入，但是按照国税发200931200931号所得税收入确认条件，应计算号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入为企业所
9、得税收入65006500万元。万元。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1810三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n对于C项目所得税汇算要注意不能再按照预计计税毛利率15%来进行计算了。n按照国税发200931号文第九条规定，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。2021/9/1811n所以所以C C项目上年度所收取的预收款中项目上年度所收取的预收款中25002500万元按照预计计税毛利万元按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳
10、税调整，则在率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，则在20112011年度应做纳税年度应做纳税调减处理。调减处理。n若若C C项目已知实际计税成本为项目已知实际计税成本为45504550万元，则万元，则C C项目汇算清缴应纳税项目汇算清缴应纳税所得额为：（所得额为：（650065004550455065005%65005%）（）（250015%250015%25005%25005%）=1625=1625250=1375250=1375（万元）。（万元）。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1812三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n在建在建D D项目预收收入项目预收收入3
11、5003500万元，万元，会计不结转收入，也无法会计不结转收入，也无法计算计税成本计算计税成本。但是其符合国税发。但是其符合国税发200931200931号所得税收入号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入35003500万元。其中由于万元。其中由于其属于未完工开发产品，根据国税发其属于未完工开发产品，根据国税发200931200931号文第九条号文第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计应先按预计计税毛利率计算出预计毛利额计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。，计入当期应纳税所得额。所以所
12、以D D项目汇算清缴应纳税所得额为：项目汇算清缴应纳税所得额为：3500 15%3500 15%35005%=35035005%=350（万元）。（万元）。n不考虑期间费用，不考虑期间费用，A A房地产企业房地产企业20112011年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：1600+1375+350=33251600+1375+350=3325（万元）。（万元）。2021/9/1813（二）（二）年终汇算清缴不能忽视的完工条件年终汇算清缴不能忽视的完工条件 n1.1.国税发国税发200931200931号的规定号的规定n以上销售的不同阶段，由于收入计算所得额的方式不同，区别以上销售的不同阶段，由
13、于收入计算所得额的方式不同，区别即在于开发产品完工与否，国家税务总局关于房地产开发经即在于开发产品完工与否，国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（营业务征收企业所得税问题的通知（国税发国税发200931200931号号）对）对于除土地开发之外的其他开发产品完工条件规定如下：开发产于除土地开发之外的其他开发产品完工条件规定如下：开发产品品符合下列条件之一的，应视为已经完工符合下列条件之一的，应视为已经完工：三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1814三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处三、房企汇算清缴中的成本与收入
14、的税务处理理n（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；n（二）开发产品已取得了（二）开发产品已取得了初始产权证明初始产权证明；n（三）开发产品已（三）开发产品已开始投入使用开始投入使用。n以上三个条件如果同时满足，遵循时点界定孰先原则，以以上三个条件如果同时满足，遵循时点界定孰先原则，以最早的一个时点确定开发产品完工时点，这与会计核算不最早的一个时点确定开发产品完工时点，这与会计核算不同。同。2021/9/18152.国税函【2009】342号规定：国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认国家税务总局关于房地产企业开发产品完
15、工标准税务确认条件的批复海南省国家税务局：条件的批复海南省国家税务局：你局关于海南永生实业投资有限公司偷税案中如何你局关于海南永生实业投资有限公司偷税案中如何认定开发产品已开始投入使用问题的请示（琼国税发认定开发产品已开始投入使用问题的请示（琼国税发20092009121121号）收悉。经研究，批复如下：号）收悉。经研究，批复如下：根据国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企根据国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税发业所得税问题的通知（国税发200620063131号）规定的精号）规定的精神，房地产开发企业建造、开发的开发产品神，房地产开发企业建造、开发的开发产品无
16、论工程质量无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。已经完工。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1816三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理 房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本并计房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额，算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额，同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的
17、同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年（完工年度）应纳税所得额。差额，计入当年（完工年度）应纳税所得额。开发产品开发产品开始投入使用开始投入使用是指房地产开发企业开始办理是指房地产开发企业开始办理开发产品开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。用。2021/9/1817n3.国税函2010201号的规定n国家税务总局国家税务总局关于房地产开发企业开发产品完工条件确认关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知问题的通知（国税函（国税函2010201号号）规定：）规定：根据根据国家税务总国家税务总局关于房地产开
18、发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税发发200631号号）规定精神和国家税务总局关于印发房地产开）规定精神和国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知（国税发发经营业务企业所得税处理办法的通知（国税发200931号）号）第三条规定，房地产开发企业建造、开发的开发产品，第三条规定，房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论无论三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1818三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣
19、工）备案手续以及会计决算手续案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。业当年度应纳税所得额。2021/9/1819n（三）完工项目要及时核算计税成本（三）完工项目要及时核算计税成本n开发产品完工后，交付使用会计核算上由开发产品完工后，交付使用
20、会计核算上由“预收账款预收账款”科科目结转到目结转到“主营业务收入主营业务收入”，“开发成本开发成本”归集的成本费用相归集的成本费用相应按照应按照已售建筑面积占可售建筑面积已售建筑面积占可售建筑面积的比例结转至的比例结转至“主营业务主营业务成本成本”。当然，如果企业由于种种原因不进行损益结转，并不。当然，如果企业由于种种原因不进行损益结转，并不可能减少应纳税所得额，因为开发产品完工后或税法视同完工可能减少应纳税所得额，因为开发产品完工后或税法视同完工后不能再依据预计计税毛利率确定应纳税所得额。国税发后不能再依据预计计税毛利率确定应纳税所得额。国税发200931号第九条规定：开发产品完工后，企业
21、应及时结算其号第九条规定：开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。目与其他项目合并计算的应纳税所得额。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1820n（四）（四）可以预提的三种计税成本可以预提的三种计税成本n国税发国税发200931号第三十二条考虑了这一因素，允许预提部号第三十二条考虑了这一因素，允许预提部分成本费用计入完工产品的计税成本
22、：分成本费用计入完工产品的计税成本：n1.出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的过合同总金额的10%；n2.公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规
23、规定必须配套建造的条件；法规规定必须配套建造的条件；三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1821三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n3.应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。除此担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。除此之外的之外的建造成本费用以及其他应当取得但未取得合法凭据建造成本费用以及其他应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本。的，不得计入计税成本。
24、2021/9/1822n（五）完工项目确定计税成本核算终止日（五）完工项目确定计税成本核算终止日n国税发国税发200931号第三十五条规定：开发产品完工以后，号第三十五条规定：开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。可以归纳为以下几点：本核算的终止日，不得滞后。可以归纳为以下几点：1.开发产品当年度完工必须结算计税成本（开发产品当年度完工必须结算计税成本（完工指税法视同完工指税法视同完工条件完工条件）。）。2.根据计税成本结算额，对以前销售收入实际毛利额与预计根据计税成本结算额，对以前销售收
25、入实际毛利额与预计毛利额差额调整计入当年度应纳税所得额。毛利额差额调整计入当年度应纳税所得额。3.计税成本核算有终止日，即完工年度企业所得税汇算清缴计税成本核算有终止日，即完工年度企业所得税汇算清缴前。前。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1823n（六）年终汇算清缴的计税成本的纳税调整（六）年终汇算清缴的计税成本的纳税调整1.计税成本只考虑计税成本只考虑实际毛利额实际毛利额，不考虑会计实际，不考虑会计实际结转成本结转成本。汇算清缴需要根据主营业务成本做出纳税调整。汇算清缴需要根据主营业务成本做出纳税调整。2.会计成本年终结算止于资产负债表日，计税成本可以次年会计成本年终结
26、算止于资产负债表日，计税成本可以次年5月月31日前任一时点为核算终止日。汇算清缴根据日前任一时点为核算终止日。汇算清缴根据12月月31日账面数据可在日账面数据可在5月月31日前纳税调整。（日前纳税调整。（国税函国税函2011年年34号文件号文件）3.会计成本：未入账的成本费用均可以预提；计税成本：预会计成本：未入账的成本费用均可以预提；计税成本：预提成本费用不超过国税发提成本费用不超过国税发200931号第三十二条规定的范号第三十二条规定的范围和标准。所以预提成本汇算清缴也要纳税调整。围和标准。所以预提成本汇算清缴也要纳税调整。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1824n4
27、.1月月1日日5月月31日之间取得合法凭据日之间取得合法凭据，会计作为次年度发生，会计作为次年度发生的成本费用或冲减预提成本，的成本费用或冲减预提成本，税法则可以计入当年度计税成本。税法则可以计入当年度计税成本。所以汇算清缴要注意可以计入计税成本的范围。所以汇算清缴要注意可以计入计税成本的范围。n核算终止日的规定遵从了企业所得税法实施条例第九核算终止日的规定遵从了企业所得税法实施条例第九条的规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，条的规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收均作为当
28、期的收入和费用入和费用；不属于当期的收入和费用，；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用付，均不作为当期的收入和费用。这样就给了房地产企业充分。这样就给了房地产企业充分的核算申报时间，即企业可以在年度结束后的的核算申报时间，即企业可以在年度结束后的5个月汇算清缴期个月汇算清缴期内，尽快地完成出包工程结算，索取发票，完整确定完工项目内，尽快地完成出包工程结算，索取发票，完整确定完工项目的计税成本。补计需要在当年度税前扣除的应计未计、应提未的计税成本。补计需要在当年度税前扣除的应计未计、应提未提项目。提项目。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务
29、处理2021/9/1825n（七）未完工开发产品不进行汇算清缴七）未完工开发产品不进行汇算清缴。n未完工开发产品在纳税年度结束时，只有预售收入，其成未完工开发产品在纳税年度结束时，只有预售收入，其成本费用项目仍然不能够归集全，也不能够准确核算出来，因此，本费用项目仍然不能够归集全，也不能够准确核算出来，因此，纳税年度结束时，仍未完工的开发产品在当年度内预缴的所得纳税年度结束时，仍未完工的开发产品在当年度内预缴的所得税，不能参加当年度的企业所得税汇算清缴。税，不能参加当年度的企业所得税汇算清缴。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1826n（八）所得税汇算不同于项目清算（八）所
30、得税汇算不同于项目清算n【例【例2-2】A房地产企业开发的房地产企业开发的B项目，项目，2007年实现预售收年实现预售收入入1000万元，预计计税毛利率为万元，预计计税毛利率为20%，期间费用及可扣除，期间费用及可扣除税金为税金为150万元，当年缴纳企业所得税万元，当年缴纳企业所得税16.5万元；万元；2008年年实现预售收入实现预售收入2000万元，预计计税毛利率为万元，预计计税毛利率为15%，期间费，期间费用及可扣除税金为用及可扣除税金为200万元，当年缴纳企业所得税万元，当年缴纳企业所得税25万元；万元；n2009年年B项目竣工交付业主使用，当年实现销售收入项目竣工交付业主使用，当年实现
31、销售收入3000万元，期间费用及可扣除税金为万元，期间费用及可扣除税金为250万元，项目计税成本万元，项目计税成本为为4200万元。假设没有其他纳税调整项目，万元。假设没有其他纳税调整项目，A房地产企业房地产企业在在B项目竣工清算年度，即项目竣工清算年度，即2009年需要缴纳多少企业所得年需要缴纳多少企业所得税税？三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1827nA房地产企业财务人员认为，房地产企业财务人员认为，B项目竣工清算共计实现销售收入项目竣工清算共计实现销售收入6000万元（万元（100020003000），发生计税成本），发生计税成本4200万元，项万元，项目期间费用及
32、可扣除税金目期间费用及可扣除税金600万元（万元（150200250）n应纳税所得额应纳税所得额600042006001200（万元）（万元）n应缴企业所得税应缴企业所得税120025%300（万元），（万元），n实际预缴企业所得税实际预缴企业所得税16.52541.5（万元），项目竣工清算（万元），项目竣工清算应补缴企业所得税应补缴企业所得税30041.5258.5（万元）。（提示：（万元）。（提示：这种这种清算是错误的）清算是错误的）n区别在于还有流转税等期间费用的影响。区别在于还有流转税等期间费用的影响。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1828n正确的项目清算办法：
33、正确的项目清算办法：第一，第一，房地产企业开发经营业务的企业所得税处理并不仅房地产企业开发经营业务的企业所得税处理并不仅着眼于具体项目的损益情况，无论项目是否完工，无论着眼于具体项目的损益情况，无论项目是否完工，无论开发产品是预售还是现售，都应当在当年度确认销售收开发产品是预售还是现售，都应当在当年度确认销售收入并汇算清缴企业所得税。上例中，入并汇算清缴企业所得税。上例中，A房地产企业房地产企业2007年度、年度、2008年度缴纳的企业所得税实质上是当年度汇算年度缴纳的企业所得税实质上是当年度汇算清缴的应纳税额，并非清缴的应纳税额，并非B项目完工前的预缴税额。项目完工前的预缴税额。第二，第二，
34、企业销售未完工开发产品取得的销售收入，应先按企业销售未完工开发产品取得的销售收入，应先按预计计税毛利率分季度（或月度）计算出预计毛利额，预计计税毛利率分季度（或月度）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。上例中，计入当期应纳税所得额。上例中，A房地产企业房地产企业2007年年销售收入对应的应纳税所得额销售收入对应的应纳税所得额100020%15050（万元），（万元），2008年销售收入对应的应纳税所得额年销售收入对应的应纳税所得额200015%200100（万元）。（万元）。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1829n第三第三，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并
35、，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业的应与对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业的应纳税所得额。纳税所得额。nB项目计税成本为项目计税成本为4200万元，实际毛利率（万元，实际毛利率（60004200）6000100%30%，2007年、年、2008年实际毛利年实际毛利额与预计毛利额的差额分别为额与预计毛利额的差额分别为100万元万元1000（30%20%）和和300万元万元2000（30%15%），毛利差额，毛利差额400万元（万元（1003
36、00）应当计入）应当计入2009年度应纳税所得额。年度应纳税所得额。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2021/9/1830三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理n第四，第四，确定确定2009年度应纳税所得额年度应纳税所得额300042003000（130%）2504001050（万元），应纳所得税（万元），应纳所得税105025%262.5（万元）。（万元）。n以上计算结果与企业财务人员计算结果的差额以上计算结果与企业财务人员计算结果的差额262.5258.54（万元），形成此差异的原因在于房地产开发企（万元），形成此差异的原因在于房地产开发企业对于销售收入的理解不准确，将项目清算与
37、所得税汇算业对于销售收入的理解不准确，将项目清算与所得税汇算相互混淆。该例中，相互混淆。该例中，清算仅指项目计税成本的最终结算，清算仅指项目计税成本的最终结算，涵盖了涵盖了3年的销售期间，而汇算指按照年度分别计算的企年的销售期间，而汇算指按照年度分别计算的企业所得税应纳税额，两者不能等同。业所得税应纳税额，两者不能等同。2021/9/1831第二节第二节 房地产企业开发产品收入的税务处理房地产企业开发产品收入的税务处理n一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入n二、完工开发产品收入二、完工开发产品收入n三、视同销售收入三、视同销售收入n四、租金及预租收入四、租金及预租收入n五、其他收入（特
38、别规定）五、其他收入（特别规定）2021/9/1832一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入国税发【国税发【2009】31号文件：第六条号文件：第六条企业通过正式签订房地产企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：售收入的实现，具体按以下规定确认：第九条第九条企业销售企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按未完工开发产品取得的收入，应先按预计预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳计入当期应纳税所得额。税所得额。第十二条第十
39、二条企业发生的期间费用、企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。=（预缴）（预缴）2021/9/1833一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入n国税发国税发200931号文件：号文件：n第八条：企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、第八条：企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:（1）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府）开发项目位于省、自治区、直辖
40、市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于所在地城市城区和郊区的，不得低于15。（2）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。（3）开发项目位于其他地区的，不得低于）开发项目位于其他地区的，不得低于5。（4）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。问题：国税函【问题：国税函【2008】299号文件规定的非经济适用房的号文件规定的非经济适用房的预计利润率比上述前三条计税毛利率高预计利润率比上述前三条计税毛利率高5%。主要源于什么？。主要源于什么？2021/9/1834一、未完
41、工开发产品收入一、未完工开发产品收入2021/9/1835【例【例3-13-1】（1 1）某房地产公司（）某房地产公司（坐落在省城坐落在省城）20082008年度开发年度开发A A项目，预售房款项目，预售房款78007800万元，当年开发产品未完工。当年缴纳营万元，当年开发产品未完工。当年缴纳营业税金及附加业税金及附加432.9432.9万元，期间费用万元，期间费用650650万元。万元。20092009年度年度 A A项目项目全部完工，实现收入全部完工，实现收入1200012000万元，开发成本万元，开发成本60006000万元，该项目万元，该项目20092009年度缴纳营业税金及附加年度缴
42、纳营业税金及附加233.1233.1万元。（万元。（2 2）20092009年度又开年度又开发了发了B B项目，截止到年底项目也完工，共实现收入项目，截止到年底项目也完工，共实现收入45004500万元，开万元，开发成本发成本27002700万元，缴纳营业税金及附加万元，缴纳营业税金及附加249.75249.75万元。该企业万元。该企业20092009年度期间费用共发生年度期间费用共发生890890万元。计算该企业万元。计算该企业20082008、20092009两年两年应缴纳企业所得税（假设不需进行其他纳税调整）。应缴纳企业所得税（假设不需进行其他纳税调整）。一、未完工开发产品收入一、未完工
43、开发产品收入2021/9/1836分析并计算：分析并计算：1 1、20082008年：年：企业的利润总额企业的利润总额06500650650650万元万元 该企业产品未完工，应根据国税发【该企业产品未完工，应根据国税发【20092009】3131号文号文件第八条、第九条规定计算缴纳企业所得税。件第八条、第九条规定计算缴纳企业所得税。应纳税所得额应纳税所得额780015%432.9650780015%432.965087.187.1万万元元 应纳企业所得税应纳企业所得税87.125%87.125%21.77521.775万元。万元。一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入2021/9/183
44、7 2 2、20092009年：年：A A项目：实际毛利率项目：实际毛利率=（7800+12000-7800+12000-60006000）（7800+120007800+12000）100%=69.7%100%=69.7%实际毛利额与预计毛利额之差实际毛利额与预计毛利额之差=7800=7800（69.7%-15%69.7%-15%）=4266.6=4266.6万元万元应做为应做为20092009年应纳税所得额。年应纳税所得额。20092009应纳税所得额应纳税所得额=1200060007800=1200060007800（1-69.7%1-69.7%）233.1+4266.6+4500-27
45、00-249.75-890=8363.4-233.1+4266.6+4500-2700-249.75-890=8363.4-233.1+4266.6+4500-2700-249.75-890=13057.15233.1+4266.6+4500-2700-249.75-890=13057.15（万元）（万元）应缴纳企业所得税应缴纳企业所得税13057.1525%13057.1525%3264.28753264.2875万元万元一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入2021/9/1838一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入问题一：未完工开发产品的收入是否可以作为三项费用扣除基未完工开
46、发产品的收入是否可以作为三项费用扣除基数？数？国税发【国税发【2009】31号文件的规定：号文件的规定：（一）2008年以前，预售收入作为预收性质的价款，不能作为三项费用扣除基数（国税发【2006】31号文件第八条第十款）。n（二）三项费用往往发生在未完工前，为了解决这个矛盾，国税发【2006】31号文件给予了变通政策（三年递延）。n2021/9/1839一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入n10广告费、业务宣传费、业务招待费。按以下规定进广告费、业务宣传费、业务招待费。按以下规定进行处理：行处理：n（1）开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业）开发企业取得的预售收入不得作为广告费、
47、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数。入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数。n（2）新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售）新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。个纳税年度。2021/9/1840一、未完工开
48、发产品收入一、未完工开发产品收入（三）国税发【2009】31号文件彻底解决了这个问题：规定只要是签订了预售合同，都算是“销售收入”，新31号文件通篇没有出现“预售收入”字样。而销售收入是可以作为三项费用扣除基数的。（1）国税函【国税函【2008】875号号文件第一条：一般销售收入的确认原文件第一条：一般销售收入的确认原则。则。合同是否签订，是构成企业所得税收入的重要要件（2）31号文件第六条：特殊销售收入的确认原则。号文件第六条：特殊销售收入的确认原则。目前明确规定未完工收入不能做三项费用扣除基数的，只有福目前明确规定未完工收入不能做三项费用扣除基数的，只有福州国税局。而政策大省：北京、江苏等
49、地都明确指出可以作为三州国税局。而政策大省：北京、江苏等地都明确指出可以作为三项费用扣除基数。项费用扣除基数。2021/9/1841一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入n（四）三项费用新规定。国家税务总局公告（四）三项费用新规定。国家税务总局公告2012年第年第15号关于号关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告，第五条规定：企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告，第五条规定：关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题n企业在企业在筹建期间筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额
50、的可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（适用费，并按有关规定在税前扣除。（适用2011年度及以后）年度及以后）2021/9/1842一、未完工开发产品收入一、未完工开发产品收入n房地产开发企业在进入正式建设期之前也存在筹建，但何房地产开发企业在进入正式建设期之前也存在筹建，但何时何阶段为筹建期没有明确。但时何阶段为筹建期没有明确。但国税函（国税函（2010）79号号文文件说明，未取得收入之前发生的费