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1、作业成本本核算体体系设计计案例作业成成本法的的实施是是企业决决策信息息化的一一部分，本文提提供了一一个在企企业信息息化环境境下作业业成本核核算体系系设计的的案例。案例表表明，在在作业成成本法核核算体系系设计中中，作业业数量可可以很多多，并且且数据采采集不是是难点。某集集团公司司外贸生生产中心心是一个个独立核核算的经经营实体体，主要要承担外外贸零件件的转包包生产，年生产产额约为为3000万美元元。外贸贸加工中中心主要要生产喷喷气发动动机的回回转体零零件，零零件精度度要求高高，加工工过程容容易变形形；产品品品种多多，批量量小，是是典型的的多品种种中小批批量生产产模式，自实行行外贸转转包生产产以来，
2、外贸加加工中心心由于注注重生产产质量，与外方方合作在在不断扩扩大，生生产任务务相当饱饱满。外外贸加工工中心下下属包括括一个粗粗加工车车间（简简称一工工段）和和精加工工车间（简称二二工段）和其他他附属的的辅助部部门，一一工段主主要负责责毛坯加加工，主主要设备备是普通通的机加加设备，二工段段主要负负责零件件的半精精加工和和精加工工任务，设备都都是数控控设备。此外，外贸加加工中心心还包括括一个工工具室、工艺室室、检验验室，工工具室主主要管理理工具工工装，兼兼管理原原材料和和产成品品（这方方面的管管理工作作很少）；工艺艺室负责责车间的的工艺设设计与修修改，检检验室负负责所有有的检验验，由于于生产任任务
3、重，产品质质量要求求高，实实行全检检，检验验室任务务繁重。此外还还有调度度室、主主任办公公室等，工作人人员少，多是综综合性任任务。没没有设备备管理部部门，设设备管理理有集团团公司负负责。外贸加加工中心心生产原原料由外外方根据据生产进进度运来来，产成成品完工工后直接接发往外外方，有有可能做做短暂存存放。虽然外外贸加工工中心生生产的零零件品种种多，但但是都是是回转体体零件，具有大大致相同同的工艺艺流程，一般的的零件的的工艺是是：从总总体上，零件加加工可以以划分成成粗加工工、半精精加工、精加工工三个阶阶段。同同时在粗粗加工阶阶段后安安排热处处理工序序，热处处理工序序需要外外协。在在重要工工序或者者加
4、工阶阶段完成成之后，安排进进行辅助助工序，辅助工工序包括括纤维组组织检验验、磁力力探伤、荧光检检验、腐腐蚀检验验等各种种检验措措施和洗洗涤去毛毛刺等辅辅助工序序。在这这些专项项检验之之外，外外贸加工工中心还还对每一一道工序序之后的的加工零零件进行行检验，以保证证产品质质量。19999年外外贸加工工中心实实施CIIMS工工程，CCIMSS工程包包括三个个分系统统：工程程设计制制造分系系统（EEDMSS）、管管理信息息分系统统（MIIS）和和网络数数据库分分系统（DB/NETT）。工工程设计计制造分分系统主主要包括括CADD/CAAPP/CAMM集成，管理信信息分系系统包括括生产计计划、调调度管理
5、理，设备备管理，工艺管管理，工工具管理理、订单单管理和和人员出出勤管理理等模块块，计算算机网络络和数据据库分系系统作为为系统总总体的支支撑，其其中MIIS系统统通过工工艺管理理系统实实现和EEDMSS系统的的集成。在一期期CIMMS工程程成功实实施的基基础上，决定结结合企业业的实际际情况进进行作业业成本法法应用试试点。成本管管理现状状外贸贸加工中中心独立立核算，自负盈盈亏。目目前采用用的成本本核算方方法是品品种法，月末核核算各种种不同产产品的成成本，企企业成本本管理存存在以下下不足：1目前的的成本核核算工作作主要划划分成两两块：一一是生产产统计，主要是是统计材材料领料料情况和和工时消消耗，二二
6、是成本本核算，计算出出最终产产品成本本。对于于成本信信息的分分析和成成本控制制工作几几乎没有有开展；2由于公公司直接接和外商商承包生生产。产产品成本本是制定定转包生生产价格格的重要要依据，现有的的成本核核算核算算口径只只局限于于生产过过程，不不仅低估估了成本本，而且且由于外外贸加工工中心的的设备先先进技术术含量高高，制造造费用数数额较大大，使得得产品成成本信息息的正确确性值得得怀疑。3成本管管理还主主要停留留在成本本核算阶阶段，对对于成本本分析和和成本控控制进行行比较少少，无法法根据成成本信息息对车间间成本进进行控制制，简单单的控制制也只是是事后的的控制。4传统的的成本核核算方法法计算速速度慢
7、，不能及及时提供供成本信信息。准准确度差差，工作作量大，计算效效率低。5企业的的成本没没有与个个人的绩绩效挂钩钩，是无无法开展展成本控控制措施施的主要要原因，无法应应用成本本信息对对企业的的员工进进行考核核。设设计目的的根据据企业面面临的问问题，以以及企业业生产特特点，采采用作业业成本法法能够较较好的解解决外贸贸加工中中心在成成本管理理方面面面临的问问题，同同时由于于成功实实施CIIMS一一期工程程，能够够提供较较为详细细的基础础数据，有利于于作业成成本法的的实施。针对企企业当前前的成本本管理情情况，外外贸加工工中心确确定了实实施作业业成本法法的目的的：11加强强主要生生产过程程的成本本核算，
8、正确计计算产品品成本。2利用成成本信息息加强对对企业人人员的考考核，把把成本与与员工的的效益挂挂钩，加加强全员员的成本本意识，加强企企业的成成本控制制。33充分分利用成成本信息息，加强强企业的的成本分分析控制制和考核核，加强强企业的的定价决决策以及及其他相相关的管管理决策策。44作业业成本管管理系统统与已经经运行的的管理信信息系统统集成，直接进进行数据据采集。作作业成本本核算体体系设计计成本本核算范范围：包包括外贸贸加工中中心所有有的生产产管理成成本。外外贸加工工中心可可以看成成是一个个纯制造造单位，没有相相关的销销售与市市场部门门，对外外的交往往由集团团负责。外贸加加工中心心所有发发生的成成
9、本都应应该记入入产品成成本。会计期期间：与与现在实实行的会会计期间间不变，遵循企企业会计计制度统统一规定定的会计计期间，以日历历年度为为会计年年度，辅辅助的会会计期间间包括季季度和月月份，遵遵循日历历季度和和月份。组织织结构：组织结结构见表表6.11所示,由于外外贸加工工中心比比较小，组织结结构之间间的关系系是扁平平的关系系，车间间主任直直接领导导各个室室的工作作，没有有组织结结构之间间的层次次关系。组织结结构的确确定与管管理信息息系统中中结构的的一致，同时也也是成本本控制的的责任对对象。表66.1外外贸加工工中心组组织结构构作业设设计作作业设计计是作业业成本核核算体系系设计的的核心。作业设设
10、计必须须以实施施作业成成本法的的目的为为指导。作业设设计应该该避免两两个极端端：作业业数量太太多：这这样不仅仅不能得得到更多多有用的的信息，而且造造成实施施困难，引起分分析的紊紊乱；作作业数量量太少：难以揭揭示作业业改进的的机会，不能满满足企业业实施AABC考考核与分分析的目目标。对于工工作内容容较少的的各个室室，以该该组织的的核心工工作任务务为作业业，对于于一工段段和二工工段，以以工作中中心的加加工任务务为作业业。同时时，在MMIS系系统的计计划调度度中，对对于车间间的加工工能力按按照工作作中心进进行计量量、调度度和派工工。工作作中心划划分的基基础是具具有相同同的加工工内容。以工作作中心的的
11、工作作作为作业业能方便便考核，并能实实现从管管理信息息系统数数据获取取。另外外，各个个工作中中心与员员工关系系比较固固定以及及以各个个室的任任务为作作业，都都方便对对于员工工业绩的的评估考考核。根据作作业成本本的组织织结构，确定整整个组织织和管理理系统的的作业：作业与与组织机机构的对对应关系系如表66.2所所示：表66.2作作业定义义非非加工作作业是根根据工序序需要进进行的下下料、标标记、清清洗、油油封等作作业。加加工作业业按照工工作中心心划分成成更详细细的作业业，根据据作业成成本法的的实施目目标，可可以正确确计算产产品成本本，二是是可以对对各加工工中心的的人员进进行考核核，实施施CIMMS工
12、程程后，作作业执行行以及成成本动因因相关的的数据能能够采集集获取，在计算算上也不不存在问问题，故故这样设设计。在在生产领领域成本本控制主主要是控控制废品品产生，在非生生产领域域成本节节约是成成本管理理重点。检验验作业是是与检验验相关的的作业的的总称，都是检检验室的的工作。因为单单检、批批量检验验和专项项检验都都没有直直接的组组织机构构，检验验作业直直接针对对检验室室，便于于考核分分析检验验方面的的成本。根据三三种作业业在检验验工作中中的比重重把检验验作业的的成本分分配到三三种单检检、批量量检验、专项检检验作业业。工艺艺作业也也采取同同样的处处理方法法。图66.1作作业设计计 资源设设计企企业目
13、前前的账户户设置包包括：生生产成本本直直接生产产成本、制造费费用两个个账户没没有辅助助生产账账户。相相对于传传统成本本，直接接材料仍仍然应该该直接计计入产品品成本，而人工工是各种种作业完完成的必必要条件件，需要要计入各各种作业业中。人人工工时时数据是是资源和和作业分分配的重重要成本本动因，制造费费用在传传统成本本下是产产品成本本的重要要组成部部分，在在作业成成本法下下，应重重点关注注传统成成本下的的制造费费用，根根据各项项费用的的实际用用途分配配到作业业。根据据作业定定义的情情况以及及资源的的处理原原则，确确定了以以下资源源项目，见表66.3： 表66.3 资源设设计名称成本动因因处理直接材料
14、料无直接动因因（按实实际使用用情况分分配）外协费用用无动力用电电设备功率率X设备使使用时间间直接记入入“设备费费用”账户财产保险险费用按设备投投保时现现值按比比例分配配到各设设备1记入“设设备费用用”账户(分录到到各工作作中心)设备折旧旧直接分配配到工作作中心记入“设设备费用用”账户(分录到到各工作作中心)设备保养养修理费费用设备数量量记入“设设备费用用”账户(分录到到各工作作中心)设备维护护费用等等（包括括待摊预预提费用用）按照设备备现值按按比例分分配到各各台设备备记入“设设备费用用”账户(分录到到各工作作中心)机物料消消耗按照设备备使用时时间分配配到各台台设备记入“设设备费用用”账户职工福
15、利利、失业业基金、养老基基金、住住房基金金、劳保保费用、降温费费用直接计入入按人数全全部分配配到“人工费费用”账户工资直接计入入分配到“人工费费用”账户照明电力力直接计入入全部计入入“厂房费费用”厂房折旧旧直接计入入全部计入入“厂房费费用”取暖费用用直接计入入全部计入入“厂房费费用”电话费、办公差差旅费用用、直接计入入全部计入入“车间管管理费用用”其它费用用直接计入入全部计入入“车间管管理费用用”工装费用用（包括括采购）直接计入入直接计入入到“生产准准备”作业工装库存存管理费费用直接计入入直接计入入到“生产准准备”作业设备费用用账户针对各台台设备费费用归入入对应的的工作中中心作业业中人工费用用
16、账户按人数分分配到各各作业厂房费用用按面积分分配到作作业1 设备原原值固定定不变，可以转转化成固固定的百百分比。从而不不需要动动因数据据采集。图6.2资源源设计图图6.22是核算算体系的的资源设设计。资资源分为为两个层层次，其其中有关关设备费费用要求求各项费费用按照照工作中中心分录录，能够够直接追追溯到工工作中心心，财产产保险费费用主要要是设备备保险费费用，按按照设备备价值分分摊到各各个设备备，动力力用电等等据各个个设备的的功率以以及加工工工时分分摊到设设备，设设备折旧旧原来采采用整体体折旧方方法，现现在根据据各个设设备现值值分别设设备折旧旧。设备备保养修修理费用用是为了了保障整整过生产产正常
17、进进行，因因此把设设备保养养维护费费用按照照设备数数量分配配到各个个工作中中心。工工作中心心是在MMIS系系统中定定义的加加工单位位，通常常是由具具有相同同加工特特征的设设备组成成。MIIS系统统中的计计划调度度模块以以工作中中心作为为任务分分派单位位，因此此这里的的设备相相关费用用按照工工作中心心归集。企业业把工具具库和材材料库统统一到一一个库存存中，材材料和成成品管理理工作很很少，通通常原料料由外商商根据订订单供应应，而产产成品完完成后直直接发送送给外商商客户。工具室室中的主主要职能能是保证证生产中中对于工工装的需需求。因因为根据据生产特特点，主主要使用用通用工工装，很很少自制制，这与与生
18、产准准备挂钩钩，把工工装相关关的采购购费用、保管费费用以及及本身的的价值都都通过工工装准备备作业（工装使使用）分分配到生生产批号号。这里里没有考考虑更细细致的情情况：某某些批次次由于量量大可能能是用两两套工装装，某些些批的工工装需求求较其他他批次数数量大。且数据据难以采采集，因因此这里里直接分分配到工工装管理理作业。工装的的折旧全全部归入入到工装装准备作作业中。除工工资外，把其他他按照人人头发放放的费用用都归集集到人工工费用。这方面面的费用用包括：福利费费用、劳劳保、个个人保险险费用、以及夏夏天发的的降温费费用。各各种费用用通过个个作业消消耗的人人数分配配到作业业中。其它费费用相关关性较多多的
19、是与与厂房有有关的费费用：这这方面的的费用包包括主要要是照明明用的电电力，取取暖费用用和厂房房折旧、计提厂厂房维修修费用等等等，通通过各作作业占用用面积分分配该项项费用。外协协费用主主要是热热处理费费用，也也包括零零星的加加工外协协，统一一按照热热处理对对待。这这项费用用按照处处理次数数归集到到各个批批次。其它的的费用都都是与生生产无直直接关系系的费用用，如电电话费差差旅费用用，以及及办公费费用等都都计入管管理费用用，面向向所有成成本对象象（批卡卡）分配配。成本对对象外贸加加工中心心以批为为生产单单位，通通过批进进行计划划调度与与生产安安排，因因此以“批”为为成本计计算对象象，一种种零件可可能
20、生产产多个批批，但是是一批只只包括一一种零件件。选择择“批”作为成成本计算算对象，还因为为企业管管理信息息系统中中是以作作为计划划调度和和任务分分配的单单位，以以批为计计算对象象能够实实现信息息层次的的集成，方便数数据采集集。系系统的目目的是计计算出每每一种产产品的成成本，还还需要计计算出各各种零件件的成本本。因此此成本对对象包括括两个层层次：一一是批次次产品成成本，一一是产品品成本。产品成成本是在在同类产产品的各各批次产产品成本本的平均均值。 图6.3成本本对象结结构图分配路路径 图66.4作作业成本本核算模模型以及及分配路路径示意意图设备费费用账户户按照各各工作中中心建立立，根据据各工作作
21、中心归归集各项项与设备备有关的的资源费费用。设设备相关关的电力力按照设设备在会会计期间间内的使使用时间间和功率率分配，这是一一种复合合动因。与人工工相关的的费用归归集到人人力资源源账户，然后按按照各个个作业的的实际人人数分配配人工费费用。人工费费用的分分配路径径是：面面向所有有作业，但是不不包括单单检、抽抽检和专专项检验验作业，不包括括工艺编编制和工工艺更改改作业，而是设设置检验验作业和和工艺室室作业接接受人工工费用的的分配，然后再再根据各各作业在在检验室室和工艺艺室工作作中的比比重进行行分配。厂房房费用的的分配与与人工费费用的分分配类似似。厂房房费用按按照各个个作业所所占厂房房的面积积分配。
22、厂房费费用不直直接分配配到单检检、抽检检和专项项检验作作业，而而是直接接分配到到检验作作业，同同理，也也不直接接分配到到工艺更更改作业业和工艺艺编制作作业，而而是直接接分配到到工艺室室作业。抽检检作业用用于粗加加工生产产检验，单检用用于精加加工和半半精加工工的检验验，半精精加工和和精加工工都是在在二工段段生产，因此成成本核算算中不再再区分精精加工和和半精加加工，粗粗加工作作业和精精加工作作业根据据生产派派工的反反馈信息息统计到到各个生生产批卡卡，直接接分配到到批卡成成本对象象。一次次粗加工工工序有有一次抽抽检，而而一次精精加工工工序完成成序进行行多次单单检。单单检的次次数根据据工序检检验数据据
23、和批零零件数量量乘积得得到。粗加工工作业集集：粗加加工各个个工作中中心的工工作内容容为作业业。每个个工作中中心根据据加工内内容把作作业成本本分配到到相应的的批卡，成本动动因是根根据各个个批卡在在该工作作中心的的总工时时，这根根据工序序和批卡卡的数量量统计得得出。精加工工作业集集：每个个工作中中心根据据加工内内容把作作业成本本分配到到相应的的批卡，成本动动因是根根据各个个批卡在在该工作作中心的的总工时时，这根根据工序序和批卡卡的数量量统计得得出。非加工工作业：把所有有的非加加工任务务看成一一个作业业，而不不区分非非加工作作业任务务难易。由于包包含的内内容较多多，既有有单元作作业，也也有批量量作业
24、，而以单单元作业业为主，简化处处理该作作业为单单元作业业。成本本分配按按照零件件工序中中非加工工工序数数和批卡卡零件数数量乘积积为成本本动因。工装装准备：根据工工艺文件件，一般般一个加加工工序序需要进进行一次次工艺准准备，热热处理工工序除外外。是典典型的批批量层次次作业，直接面面向批号号成本对对象分配配。工工艺编制制作业：因为是是产品层层次作业业，直接接面向零零件成本本对象分分配。分分配的动动因是需需要编制制工艺的的零件数数量，一一个新零零件编制制一份工工艺文件件。按照照编制份份数分配配，不考考虑工艺艺文件难难度差异异。数数控编程程作业：因为是是产品层层次作业业，直接接面向零零件成本本对象分分
25、配。分分配的动动因是需需要编制制工艺的的新零件件数量和和零件在在数控设设备上加加工的工工序数目目。管管理作业业：不能能直接追追溯到其其它作业业的费用用归集到到管理作作业。管管理作业业根据各各个批卡卡的总工工时分配配到各个个批卡。废品品处理作作业：为为加强对对废品的的控制与与管理，减少废废品损失失，特设设置废品品处理作作业。废废品处理理包括：与废品品处理相相关的单单检、粗粗加工、精加工工、工艺艺更改等等，这些些作业根根据废品品处理纪纪录分配配相应作作业成本本到废品品处理作作业，然然后废品品处理直直接面向向所有的的批卡分分配。废废品处理理作业能能够归集集所有的的有关废废品损失失的成本本，是成成本控
26、制制的重点点。直直接材料料费用根根据批卡卡投产的的领料单单直接分分配费用用。热处处理费用用根据会会计期间间内的生生产批卡卡数量平平均分配配，通常常一批零零件进行行一次热热处理，不考虑虑个别特特殊情况况。数据来来源与定定义财务会会计系统统：各种种费用的的数据来来源于财财务会计计系统。包括会会计期间间内外写写的数据据，材料料领料数数据，设设备折旧旧费用，有关人人力资源源的各种种费用。以及其其他办公公费用。作业成成本核算算体系对对于费用用归集进进行改变变，改变变了原来来的账户户结构。此外对对于传统统成本下下的制造造费用的的主要部部分的设设备折旧旧进行细细致到设设备的折折旧方法法，这与与传统成成本的折
27、折旧方法法不同。传统成成本核算算方法对对企业的的总的设设备只给给出一个个折旧额额。MMIS系系统：EEPR系系统主要要提供动动因数据据，需要要提供的的主要数数据来源源包括以以下几个个重要的的数据来来源：工工艺文件件，以及及各个批批卡加工工零件的的数量，生产情情况的反反馈信息息，废品品处理信信息，质质量管理理系统的的检验信信息和工工装管理理系统的的信息只只是参考考。相关关的动因因有工艺艺文件确确定。以以上的相相关数据据采集在在MISS系统正正常运行行的情况况下并不不难，在在MISS系统数数据经过过必要的的统计变变换后都都可得到到。数数据采集集难点：工艺室室作业包包括工艺艺编制作作业和工工艺更改改
28、作业，工艺室室作业的的成本如如何在这这两种作作业之间间分配，以及检检验作业业的成本本在单检检作业、抽检作作业和专专项检验验作业之之间的分分配是该该作业成成本核算算体系的的难点。相关动动因可以以根据经经验得到到。在实实际操作作中，可可以确定定一个固固定的分分配比例例。这样样设置作作业的目目的，是是因为工工艺编制制和工艺艺更改几几乎是由由完全相相同的资资源完成成的，是是工艺室室的主要要工作,工艺更更改主要要面向废废品处置置。对于于计量废废品损失失很重要要。而要要对工艺艺室进行行考核，只能依依据工艺艺室作业业的成本本而不能能是工艺艺编制作作业或者者工艺更更改作业业。其他处处理产品作作业成本本：产品品
29、作业受受益对象象是所有有产品，而企业业不能确确定一种种产品能能生产多多长时间间，尤其其在这种种转包加加工生产产中。工工作中心心的生产产1000多个品品种，有有的零件件订货多多，而有有的零件件订货很很少。为为了统一一处理，按照稳稳健的会会计原则则，当期期的产品品作业成成本全部部向当期期的产品品分配，不在多多个会计计期间摊摊销。完工产产品：批批卡的生生产可能能跨越多多个会计计期间，完工的的产品按按照成本本转入到到产成品品账户。完工一一道工序序才计算算成本，不对未未完工工工序计算算成本，工序是是否完工工以生产产反馈的的完工标标识为准准。会计计期末，对于批批卡生产产情况按按照约当当产量进进行处理理，根
30、据据约当产产量分配配成本。按照完完成工序序数占总总工序数数的比例例确定约约当产量量，其中中一道精精加工的的工序相相当于两两道粗加加工工序序，以计计算月末末各个产产品品种种的最终终成本。设备备折旧：在原来来的处理理方式下下，每个个月只能能得到车车间的设设备折旧旧总额。为了把把折旧额额分别记记入各个个加工中中心，需需要纪录录各台设设备的详详细的折折旧额，并归集集到各加加工中心心，相关关数据可可以从设设备管理理模块得得到。核算算体系评评价成本计计算方面面：为各各个费用用都确定定了比较较合理的的费用分分配基础础。主要要体现在在车间管管理费用用，设备备相关费费用，厂厂房相关关费用，人员相相关费用用。在传
31、传统成本本计算方方法中，制造费费用占很很大比例例，这里里的处理理方法是是尽量把把制造费费用划分分成可以以直接分分配的费费用。如如设备折折旧费用用，为信信息化投投入的专专用的CCAPPP软件费费用，数数控编程程软件的的费用分分摊等能能够比较较合理地地分配。考核核分析方方面：作作业都有有直接负负责的组组织机构构，可以以针对各各个作业业运行数数据进行行考核，但是如如何确定定考核指指标，还还需要仔仔细设计计。作业业成本核核算体系系的运行行结果只只是为考考核提供供了一个个基础，在作业业成本法法提供丰丰富基础础信息的的基础上上，可以以参考平平衡记分分卡的思思想设计计一个综综合全面面的考核核体系。数据据采集
32、：由于实实施了管管理信息息系统，数据采采集在作作业成本本实施中中不再是是实施的的难题。需要采采集的数数据包括括几个方方面：固固定数据据：各作作业的面面积、人人数、设设备原值值（或者者期初现现值），各个零零件中精精加工、粗加工工、非加加工工序序数量，各个工工序的检检验数据据个数等等都可以以在系统统运行之之前一次次确定，一些数数据可以以直接通通过对MMIS的的数据统统计得到到。变化化数据：投入的的批数以以及各个个批的投投入量，都可以以通过MMIS得得到，从从而获得得与此相相关的动动因数据据。其他他需要输输入的数数据：编编制工艺艺的数量量、数控控程序代代码的数数量等需需要直接接输入。工时时：工时时仍然是是一个重重要的分分配基础础，这里里可以继继承传统统成本法法下的一一些基础础工作，以工时时相关数数据作为为分配动动因，容容易为各各方面的的人员接接受。