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1、第06讲将交易价格分摊至各单项履约义务四）将交易价格分摊至各单项履约义务L分摊合约折扣合约中包含两项或多项履约义务的，企业应当在 合约开始日,按照各单项履约义务所承诺商品的 单 独售价的相比照例,将交易价格分摊至各单项履约义务。单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑其能 够合理取得的全部相关信息，采纳市场调整法、本钱加成法、余值法等方法合理估量单独售价。当客户购置的一组商品中所包含的各单项商品的单独售价之和高于合约交易价格时，说明客户因购置 该组商品而取得了合约折扣。合约折扣，是指合约中各单项履约义务所承诺商品的单独售价之和高于合约 交易价格的金额
2、。企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊合约折扣。（1）有确凿证据说明合约折扣与合约中全部履约义务相关的,企业应当将该合约折扣分摊至全部履约义 务。当合约中包含两项或多项履约义务时，如果企业履行了其中的一项履约义务、向客户转让商品而获得 了一项 有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素，那么企业应将其确认为合约资产 而不应确认为应收款项。（例计算分析题）2X22年3月1日，甲公司与客户签订合约，向其销售A、B两项商品，交易价格 为500万元。A商品的单独售价为120万元，B商品的单独售价为480万元，单独售价合计600万元。合 约约定，A商品于合约开始日交付，B商品在5月1日交
3、付，只有当两项商品全部交付之后，甲公司才有权 收取500万元的合约对价。假定A商品和B商品分别构成单项履约义务，其操纵权在交付时转移给客户。上述 价格均不包含增值税，且假定不考虑相关税费影响。要求：依据上述资料，做出甲公司的相关账务处理。（正确答案）分摊至A商品的交易价格=500X120/120+480=100万元。分摊至B商品的交易价格=500X480/120+480=400万元。13月1日交付A商品时：借：合约资产100贷：主营业务收入 10025月1日交付B商品时：借：应收账款500贷：合约资产100主营业务收入400（特别提示）合约资产应收款项定义是指企业已向客户转让商品而有权收取对价
4、的权利， 且该权利取决于时间流逝之外的其他因素是企业无条件收取合约对价的 权利，该权利应当作为应收款项 单独列示二者的 区别合约资产并不是一项无条件收款权，该权利除了时间 流逝之外，还取决于其他条件（例如，履行合约中的 其他履约义务）才能收取相应的合约对价应收款项代表的是无条件收取 合约对价的权利，即企业仅仅随 着时间的流逝即可收款二者的 风险不 同合约资产除信用风险之外，还可能承担其他风险，如 履约风险等应收款项仅承担信用风险复习重点合约资产和合约负债应当在资产负债表中单独列示,并按流动性，分别列示为“合约资产或“其 他非流动资产以及“合约负债或“其他非流动负债。同一合约下的合约资产和合约负
5、债应当以逢 额列示,不同合约下的合约资产和合约负债不能相互抵销。（例单项选择题）2022年2X20年7月1日，甲公司与客户签订一项合约，向其销售H、K两件 商品。合约交易价格为5万元，H、K两件商品的单独售价分别为1.2万元和4.8万元。合约约定，H商品 于合约开始日交付，K商品在7月10日交付，当两件商品全部交付之后，甲公司才有权收取全部货款。交付H 商品和K商品分别构成单项履约义务，操纵权分别在交付时转移给客户。不考虑增值税等相关税费及其他因 素。甲公司在交付H商品时应确认。A.合约资产1.2万元B.合约资产1万元C.应收账款1万元D.应收账款1.2万元（正确答案）B（答案解析）H产品应分
6、摊的交易价格=5乂1.2/1.2+4.8=1万元;1（产品应分担的交易价格=5义4.8/ 1.2+4.8=4万元。甲公司在交付H产品时：借：合约资产1贷：主营业务收入1交付K产品时：借：应收账款5贷：合约资产 1主营业务收入4（2）有确凿证据说明合约折扣仅与合约中一项或多项而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合约 折扣分摊至相关的一项或多项履约义务。（特别提示）与谁相关，就分摊给谁。（例计算分析题）甲公司与客户签订合约，向其销售A、B、C三种产品，合约总价款为140万元， 这三种产品构成三项履约义务。企业经常以60万元单独X A产品，其单独售价可直接观察；B产品和C产品 的单独售价不可直接观
7、察，企业采纳市场调整法估量的B产品单独售价为35万元，采纳本钱加成法估量的 C产品单独售价为65万元。甲公司通常以60万元的价格单独销售A产品，并将B产品和C产品组合在一起 以80万元的价格销售。上述价格均不包含增值税。要求：依据上述资料，分别确定A产品、B产品和C产品的交易价格。（归纳）A产品单独售价60万元，交易价格60万元。B产品单独售价35万元，C产品单独售价65万元。交易价格80万元。（正确答案）三种产品的单独售价合计为160万元60 + 35+65,而该合约的价格为140万元，该合约 的整体折扣为20万元。由于甲公司经常将B产品和C产品组合在一起以80万元的价格销售，该价格与其 单
8、独售价之和100万元35 + 65的差额为20万元，与该合约的整体折扣一致，而A产品单独销售的价格 与其单独售价一致，证明该合约的整体折扣仅应归属于B产品和C产品。A产品应分摊的交易价格=60万元。B产品应分摊的交易价格= 80X35/35 + 65=28万元。C产品应分摊的交易价格= 80X65/35 + 65=52万元。（3）如果企业采纳余值法估量单独售价的，应当首先在该一项或多项（而非全部）履约义务之间分摊合 约折扣，然后再采纳余值法估量单独售价。复习重点（例计算分析题）沿用上例的相关资料，A、B、C产品的单独售价均不变，合计为160万元60 + 35+65, B、C产品组合销售的折扣仍
9、为20万元。甲公司与该客户签订的合约中还包含销售D产品，合约 总价款为190万元。D产品的价格波动庞大，甲公司向不同的客户单独销售D产品的价格在30万元至80 万元之间，甲公司方案用余值法估量其单独售价。要求：依据上述假定，说明甲公司应如何确定D产品的交易价格。（正确答案）由于D产品价格波动庞大，甲公司方案用余值法估量其单独售价。由于合约折扣20万元仅与B、 C产品有关，因此，甲公司首先应当在B、C产品之间分摊合约折扣。A、B和C产品在分摊了合约折扣之后的 单独售价分别为60万元、28万元和52万元，合计为140万元。然后，甲公司采纳余值法估量D产品的单 独售价为50万元190 140，该金额
10、在甲公司以往单独销售D产品的价格区间之内，说明该分摊结果符 合分摊交易价格的目标，即该金额能够反映甲公司因转让D产品而预期有权收取的对价金额。2.分摊可变对价合约中包含可变对价的，该可变对价可能与整个合约相关，也可能仅与合约中的某一特定组成局部有 关，后者包含两种情形：一是可变对价可能与合约中的一项或多项而非全部）履约义务有关，例如，是否获得奖金取决于企 业能否在指定时期内转让某项已承诺的商品。二是可变对价可能与企业向客户转让的构成单项履约义务的一系列可明确区分商品中的一项或多项而 非全部）商品有关，例如，为期两年的保洁效劳合约中，第二年的效劳价格将依据指定的通货膨胀率确定。11）企业应当将可
11、变对价及可变对价的后续变动额全局部摊至与之相关的某项履约义务，或者构成单项 履约义务的一系列可明确区分商品中的某项商品。（特别提示）与谁相关，就分摊给谁。（2）除此之外，企业应当按照分摊交易价格的一般原那么，将其分摊至合约中的各单项履约义务。对 于已履行的履约义务，其分摊的可变对价后续变动额应当调整变动当期的收入。（例题计算分析题）甲公司与乙公司签订合约，甲公司将其拥有的两项专利技术A和B授权给乙公 司使用。假定两项授权均分别构成单项履约义务，且都属于在某一时点履行的履约义务。合约约定，授权使 用专利技术A的价格为160万元，授权使用专利技术B的价格为乙公司使用该专利技术所生产的产品销售额 的
12、5 o冷利技术A和B的单独售价分别为160万元和200万元。甲公司估量其就授权使用专利技术 而有 权收取的特许权使用费为200万元。上述价格均不包含增值税。要求：依据上述资料，说明甲公司应如何进行会计处理。（正确答案）该合约中包含固定对价和可变对价，其中，授权使用专利技术A的价格为固定对价，且与其 单独售价一致，授权使用专利技术B的价格为乙公司使用该专利技术所生产的产品销售额的5 %属于可变对 价，该可变对价全部与授权使用专利技术B能够收取的对价有关，且甲公司基于实际销售情况估量收取的特 许权使用费的金额接近B的单独售价。因此，甲公司将可变对价局部的特许权使用费金额全部由B承担符合 交易价格的分摊目标。甲公司授权乙公司使用专利技术B时，不确认收入，甲公司在乙公司发生后续销售 时确认基于销售的使用费收入；当授权乙公司使用专利技术A时确认收入160万元。