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1、第十四章第十四章 国际税务筹划通论国际税务筹划通论第一节第一节 国际税务筹划概述国际税务筹划概述第二节第二节 国际税务筹划的基本方法国际税务筹划的基本方法第三节第三节 利用国际避税地的税务筹划利用国际避税地的税务筹划第四节第四节 本 章 教学目的与要求通过本章的教学要求达到下列要求：通过本章的教学要求达到下列要求：通过本章的教学要求达到下列要求：通过本章的教学要求达到下列要求：（1 1 1 1）掌握国际税务筹划的基本概念）掌握国际税务筹划的基本概念）掌握国际税务筹划的基本概念）掌握国际税务筹划的基本概念（2 2 2 2）掌握国际税务筹划的基本方法）掌握国际税务筹划的基本方法）掌握国际税务筹划的
2、基本方法）掌握国际税务筹划的基本方法（3 3 3 3）掌握利用国际避税地税务筹划的基本方法）掌握利用国际避税地税务筹划的基本方法）掌握利用国际避税地税务筹划的基本方法）掌握利用国际避税地税务筹划的基本方法（4 4 4 4）掌握跨国公司税务筹划的基本方法）掌握跨国公司税务筹划的基本方法）掌握跨国公司税务筹划的基本方法）掌握跨国公司税务筹划的基本方法跨国公司跨国公司跨国公司跨国公司的税务筹划的税务筹划的税务筹划的税务筹划利用国际避税地利用国际避税地利用国际避税地利用国际避税地税务筹划税务筹划税务筹划税务筹划国际国际国际国际税务筹划的税务筹划的税务筹划的税务筹划的基本方法基本方法基本方法基本方法本
3、章 教学内容国际国际国际国际税务筹划概述税务筹划概述税务筹划概述税务筹划概述 本 章 教学重点 为了实现本章教学目的，在教学过为了实现本章教学目的，在教学过程中应以下列内容作为本章教学重点：程中应以下列内容作为本章教学重点：（1 1 1 1）国际税务筹划的基本方法）国际税务筹划的基本方法）国际税务筹划的基本方法）国际税务筹划的基本方法（2 2）利用国际避税地税务筹划的基本方法）利用国际避税地税务筹划的基本方法）利用国际避税地税务筹划的基本方法）利用国际避税地税务筹划的基本方法（3 3）跨国公司税务筹划的基本方法）跨国公司税务筹划的基本方法）跨国公司税务筹划的基本方法）跨国公司税务筹划的基本方法
4、 本 章 教学难点国际税务筹划的基本方法国际税务筹划的基本方法国际税务筹划的基本方法国际税务筹划的基本方法第一节 国际税务筹划概述一、国际税务筹划概念一、国际税务筹划概念 在不违反相关国家的有关法律（主要是税法和在不违反相关国家的有关法律（主要是税法和税收协定）和国际公认准则（惯例）的前提下，税收协定）和国际公认准则（惯例）的前提下，跨国纳税义务人为实现企业全球财务目标，而跨国纳税义务人为实现企业全球财务目标，而进行旨在使全球税务负担最小化的一种税务谋进行旨在使全球税务负担最小化的一种税务谋划或规划。划或规划。国际税务筹划不是国内税务筹划国际税务筹划不是国内税务筹划的简单延续的简单延续（一）国
5、内与国际税务筹划的联系（一）国内与国际税务筹划的联系 1.1.动因相同：追求自身利益动因相同：追求自身利益 2.2.目标一致：通过税收负担最小化，实现目标一致：通过税收负担最小化，实现企业全球所得最大化企业全球所得最大化 3.3.互相依存：国内税务筹划是国际税务筹划的互相依存：国内税务筹划是国际税务筹划的基础；国际税务筹划为国内税务筹划提供了基础；国际税务筹划为国内税务筹划提供了更多备选方案更多备选方案4.4.方法、技术相同或相似方法、技术相同或相似 【例例】在在中中、德德两两国国签签订订的的中中德德避避免免双双重重征征税税和和防防止止偷偷漏漏税税协协定定中中规规定定：如如果果中中国国公公司司
6、在在德德国国设设有有子子公公司司，且且中中国国公公司司在在德德国国子子公公司司中中控控制制的的股股权权不不超超过过25%25%，可可以以享享受受预预提提税税优优惠惠。如如果果中中国国的的跨跨国国公公司司在在德德国国拥拥有有全全资资子子公公司司，应应如如何何运运用用这这一一双双边边协定减轻税负？协定减轻税负？筹划思路：筹划思路：运用分割技术运用分割技术筹筹划划方方法法：跨跨国国公公司司在在我我国国境境内内先先组组建建五五个个子子公司，分别注明拥有德国子公司少于公司，分别注明拥有德国子公司少于25%25%的股份。的股份。（二）国内、国际税务筹划的区别（二）国内、国际税务筹划的区别 1 1、客观原因
7、不同、客观原因不同 国内税务筹划：国家内部各税种及其要素之国内税务筹划：国家内部各税种及其要素之间的差异；间的差异；国际税务筹划：国家间税制差别国际税务筹划：国家间税制差别 2 2、对纳税人的意义不同、对纳税人的意义不同 3 3、筹划的方式、方法有所不同、筹划的方式、方法有所不同 国际税务筹划更多的利用各国税制差异国际税务筹划更多的利用各国税制差异二、税收管辖权二、税收管辖权 税税收收管管辖辖权权是是一一个个国国家家在在税税收收管管理理方方面面形形成成的的在在一一定定范范围围内内的的征征税税权权力力，属属于于国国家主权在税收领域的体现。家主权在税收领域的体现。【例例】甲甲跨跨国国公公司司同同时
8、时在在A A、B B两两国国开开展展业业务务，两两国国都都行行使使居居民民管管辖辖权权，但但对对判判定定公公司司法法人人的的居居民民身身份份有有不不同同的的标标准准。A A国国采采用用登登记记注注册册标标准准，B B国国采用总机构所在地标准。采用总机构所在地标准。甲甲公公司司在在A A国国注注册册，总总机机构构设设在在B B国国，两两国国没没有签订税收协定：有签订税收协定：-国际双重缴税国际双重缴税甲甲公公司司在在B B国国注注册册，总总机机构构设设在在A A国国：-理论上，不需承担任何一国的无限纳税义务理论上，不需承担任何一国的无限纳税义务三、国际双重纳税三、国际双重纳税 国际双重纳税：国际
9、双重纳税：同一纳税人或不同跨国纳税人的同一跨同一纳税人或不同跨国纳税人的同一跨国纳税对象或税源，向两个或两个以上国家的不同课税主国纳税对象或税源，向两个或两个以上国家的不同课税主体缴税的行为。体缴税的行为。国际双重征税国际双重征税：两个或两个以上国家的不同课税主体，：两个或两个以上国家的不同课税主体，对同一纳税人或不同跨国纳税人的同一跨国纳税对象或税对同一纳税人或不同跨国纳税人的同一跨国纳税对象或税源所进行的重复征税源所进行的重复征税法律性双重征税：由于两个或两个以上国家法律性双重征税：由于两个或两个以上国家税收管税收管辖权重叠辖权重叠，同时拥有对，同时拥有对同一同一纳税人的同一跨国纳税对纳税
10、人的同一跨国纳税对象或税源进行征税的权力象或税源进行征税的权力经济性双重征税：两个或两个以上国家对经济性双重征税：两个或两个以上国家对不同不同跨国跨国纳税人同一经济渊源的所得或收益同时拥有征税权力纳税人同一经济渊源的所得或收益同时拥有征税权力【例例】乙乙跨跨国国公公司司是是C C国国的的居居民民公公司司，同同时时在在C C、D D两两国国开开展展业业务务，C C国国行行使使居居民民管管辖辖权权，D D国国行行使使地地域域管管辖辖权权。假假设设乙乙跨跨国国公公司司在在某某年年度度之之内内的的营营业业所所得得总总计计为为4000040000元元，其其中中来来自自D D国国80008000元元，其其
11、中中来来自自C C国国3200032000元元，在在D D国国已已纳纳所所得得税税额额为为24002400元元。C C国国实实行行超超额额累累进进税税率率，所所得得在在1000010000元元以以下下税税率率为为20%20%，所所得得超超过过1000010000至至3200032000，税税率率为为30%30%，所得超过，所得超过3200032000元以上，税率为元以上，税率为40%40%。分析：分析：C C、D D两两国国没没有有签签订订国国际际税税收收协协定定的的情情况况下下，乙乙跨跨国国公公司司在在D D国国的的所所得得向向D D国国纳纳税税，作作为为来来自自世世界界范范围围全全部部所所
12、得得一一部分部分向向C C国纳税国纳税，即对，即对C C、D D两国双重纳税。两国双重纳税。乙跨国公司在乙跨国公司在C C国应纳税国应纳税=1000020%+(32000-10000)30%+(40000-32000)40%=1000020%+(32000-10000)30%+(40000-32000)40%=11 800 =11 800（元）（元）乙跨国公司全球范围内所得总税负乙跨国公司全球范围内所得总税负 =11 800+2 400=14 200 =11 800+2 400=14 200（元）（元）四、国际税收协定四、国际税收协定 两个或两个以上的主权国家或地区，为了协调相互之两个或两个以
13、上的主权国家或地区，为了协调相互之间的税收分配关系，本着对等的原则，在有关税收事务间的税收分配关系，本着对等的原则，在有关税收事务方面通过谈判所签订的一种书面协议。方面通过谈判所签订的一种书面协议。内容：内容：（一）划分各项所得，明确所得概念（一）划分各项所得，明确所得概念 （二）明确征税范围，协调税收管辖权（二）明确征税范围，协调税收管辖权（三）避免国际双重征税的具体方法（三）避免国际双重征税的具体方法 税收饶让：税收饶让：居住国政府在对本国居民纳税人计税时，居住国政府在对本国居民纳税人计税时，对有关非居住国给予纳税人减免税优惠措施进行配合，对有关非居住国给予纳税人减免税优惠措施进行配合，即
14、对非居住国减免的那部分税收视同纳税人已实际缴纳即对非居住国减免的那部分税收视同纳税人已实际缴纳的外国税收予以抵免。的外国税收予以抵免。五、各国之间税制差异五、各国之间税制差异（一）税收管辖权约束范围的差异（一）税收管辖权约束范围的差异 （二）税收负担和税率差异（二）税收负担和税率差异 （三）税基的差异（三）税基的差异 国际税务筹划：对差异的利用国际税务筹划：对差异的利用第二节 国际税务筹划的基本方法 跨国纳税人通过利用或套用有关国家税法跨国纳税人通过利用或套用有关国家税法和国际税收协定，利用其对企业经营有利的规定，和国际税收协定，利用其对企业经营有利的规定，以及利用其差别、漏洞、特例和缺陷，避
15、免国际以及利用其差别、漏洞、特例和缺陷，避免国际双重缴税，规避纳税主体和纳税客体的纳税义务。双重缴税，规避纳税主体和纳税客体的纳税义务。避免国际双重缴税的基本方法避免国际双重缴税的基本方法人的流动税务筹划法人的流动税务筹划法人的非流动税务筹划法人的非流动税务筹划法物的流动税务筹划法物的流动税务筹划法物的非流动税务筹划法物的非流动税务筹划法一、避免国际双重缴税的基本方法一、避免国际双重缴税的基本方法（一）免税法（一）免税法 实实行居民管辖权的国家，对本国居民来源于国外的所得行居民管辖权的国家，对本国居民来源于国外的所得免税，只对其来源于国内的所得征税。免税，只对其来源于国内的所得征税。全额免税法
16、全额免税法 累进免税法累进免税法指导原则：指导原则：承认非居住国地域管辖权优先执行。承认非居住国地域管辖权优先执行。全额免税法：全额免税法：居住国政府在确定其居民应纳税额居住国政府在确定其居民应纳税额时，对来源于国外的所得完全不予考虑，既不征税也不时，对来源于国外的所得完全不予考虑，既不征税也不与本国所得税的税率相联系。与本国所得税的税率相联系。在本国应纳税额在本国应纳税额=国内所得国内所得本国税率本国税率 累进免税法：累进免税法：居住国政府在确定其居民应纳居住国政府在确定其居民应纳税额时，对国外所得虽然给予免税，但在本国居税额时，对国外所得虽然给予免税，但在本国居民国内所得适用累进税率方面要
17、综合考虑。民国内所得适用累进税率方面要综合考虑。在本国应纳税额在本国应纳税额=国内外所得总额国内外所得总额本国税率本国税率（国内所得（国内所得国内外所得总额）国内外所得总额）【例例】C C国国行行使使居居民民管管辖辖权权，D D国国行行使使地地域域管管辖辖权权。乙乙跨跨国国公公司司是是C C国国的的居居民民公公司司，某某年年度度之之内内营营业业所所得得总总计计为为4000040000元元，其其中中来来自自D D国国80008000元元，来来自自C C国国3200032000元元，在在D D国国已已纳纳所所得得税税额额为为24002400元元。C C国国实实行行超超额额累累进进税税率率，所所得得
18、在在1000010000元元以以下下税税率率为为20%20%，所所得得超超过过1000010000至至3200032000，税税率率为为30%30%，所所得得超超过过3200032000元以上，税率为元以上，税率为40%40%。C C国使用全额免税法：国使用全额免税法：乙跨国公司在乙跨国公司在C C国应纳税国应纳税 =1000020%+1000020%+（32000-1000032000-10000）30%30%=8600 =8600（元）（元）乙跨国公司全球范围内所得总税负乙跨国公司全球范围内所得总税负 =8600+2 400=11000 =8600+2 400=11000（元）（元）C C
19、国使用累进免税法：国使用累进免税法：乙跨国公司在乙跨国公司在C C国应纳税国应纳税 =1000020%+1000020%+（32000-1000032000-10000）30%+30%+（40000-3200040000-32000）40%40%（32000400003200040000）=9440 =9440（元）（元）乙跨国公司全球范围内所得总税负乙跨国公司全球范围内所得总税负 =9 440+2 400=11 840 =9 440+2 400=11 840（元）（元）（二）扣除法（二）扣除法 实行居民管辖权的国家，对本国居民已实行居民管辖权的国家，对本国居民已经交纳的外国所得税额，允许其从
20、来自世界经交纳的外国所得税额，允许其从来自世界范围内的应税总所得中作为费用扣除。范围内的应税总所得中作为费用扣除。在本国应纳税额在本国应纳税额 =（国内外所得总额（国内外所得总额 国外已纳所得税额）国外已纳所得税额）本国税率本国税率 【例例】同同上上例例，C C国国使使用用扣扣除除法法来来避避免免对对乙乙跨跨国国公司的国际双重征税。公司的国际双重征税。乙跨国公司全球范围内应税所得乙跨国公司全球范围内应税所得 =32 000+8 000-2 400=37 600 =32 000+8 000-2 400=37 600（元）（元）乙跨国公司在乙跨国公司在C C国应纳税国应纳税 =1000020%+=
21、1000020%+（32000-1000032000-10000）30%+30%+（37 600-3200037 600-32000）40%40%=10840 =10840（元）（元）乙跨国公司全球范围内所得总税负乙跨国公司全球范围内所得总税负 =10 840+2 400=13 240 =10 840+2 400=13 240（元）（元）存在问题：存在问题：没有真正避免纳税人国际双重纳税没有真正避免纳税人国际双重纳税 的负担。的负担。（三）抵免法（三）抵免法 实行居民管辖权的国家，对其居民来自世界实行居民管辖权的国家，对其居民来自世界各国的所得征税时，允许居民把已经缴纳的外各国的所得征税时，允
22、许居民把已经缴纳的外国税额从应向本国缴纳的税额中扣除国税额从应向本国缴纳的税额中扣除全额抵免全额抵免普通抵免普通抵免在本国应纳税额在本国应纳税额 =（国内外所得总额）（国内外所得总额）本国税率本国税率 国外已纳所得税额国外已纳所得税额指导原则：指导原则：兼顾三方利益兼顾三方利益 全全额额抵抵免免：纳纳税税人人在在国国外外实实际际缴缴纳纳的的税税款款，不不加任何限制条件全部从本国应纳税额中扣除。加任何限制条件全部从本国应纳税额中扣除。普普通通抵抵免免(限限额额抵抵免免)：居居住住国国对对可可以以从从本本国国税税款款中中扣扣除除的的外外国国税税款款规规定定了了限限额额，以以外外国国所所得得额额乘乘
23、以以本本国税率计算出的税额为限。国税率计算出的税额为限。抵免限额抵免限额 =（国内外所得总额（国内外所得总额 本国税率）本国税率）（来自非居住国应税所得（来自非居住国应税所得国内外应税所得总额）国内外应税所得总额）【例例】丙丙公公司司是是E E国国的的居居民民公公司司，某某年年在在E E国国获获取取所所得得500500万万元元，E E国国的的所所得得税税税税率率为为40%40%；丙丙公公司司在在F F国国设设有有子子公公司司，同同年年获获取取所所得得150150万万元元，F F国国的的所所得得税税税税率率为为60%60%，已已向向F F国政府缴纳所得税国政府缴纳所得税9090万元。万元。全额抵
24、免全额抵免:丙公司应交丙公司应交E E国所得税额国所得税额 =（500+150500+150）40%-90=170 40%-90=170（万元）（万元）没有子公司所得情况下应缴所得税税款没有子公司所得情况下应缴所得税税款 =500 =500万元万元 40%=200 40%=200 万元万元限额抵免限额抵免:丙公司应交丙公司应交E E国所得税额国所得税额 =（500+150500+150）40%-15040%=20040%-15040%=200（万元）（万元）结论：结论：限额抵免法避免了限额抵免法避免了E E国税收利益的损失。国税收利益的损失。二、人的流动税务筹划法二、人的流动税务筹划法 一个国
25、家税收管辖权下的纳税人迁移出该国，成一个国家税收管辖权下的纳税人迁移出该国，成为另一个国家税收管辖权下的纳税人，或没有成为任为另一个国家税收管辖权下的纳税人，或没有成为任何一个国家税收管辖权下的纳税人。以规避或减轻总何一个国家税收管辖权下的纳税人。以规避或减轻总体纳税义务。体纳税义务。1 1、纳税人住所的真正迁移、纳税人住所的真正迁移成为低税国居民成为低税国居民 永久迁移法永久迁移法 短期迁移法短期迁移法 部分迁移法：将法律规定构成住所的部分迁往部分迁移法：将法律规定构成住所的部分迁往低税国低税国2 2、纳纳税税人人住住所所的的真真正正迁迁移移成成为为高高税税国国非居民非居民3 3、纳纳税税人
26、人住住所所的的真真正正迁迁移移合合并并（分分立立）迁迁移移 合并迁移法：企业合并或联合后迁往其他合并迁移法：企业合并或联合后迁往其他国家国家分立迁移法：企业分设成几个公司迁分立迁移法：企业分设成几个公司迁往其他国家往其他国家 三、人的非流动税务筹划法三、人的非流动税务筹划法 一个国家税收管辖权下的纳税人没有迁移出一个国家税收管辖权下的纳税人没有迁移出该国，但已不再是该国或改变了纳税人性质以该国，但已不再是该国或改变了纳税人性质以规避或减轻总体纳税义务。规避或减轻总体纳税义务。（一）纳税人住所的虚假迁移（一）纳税人住所的虚假迁移 法律上已迁出高税国，实际并未在其法律上已迁出高税国，实际并未在其他
27、任何国家取得住所。他任何国家取得住所。【例例】一一个个公公司司所所在在高高税税国国是是以以实实际际管管理理控控制制中中心心所所在在地地作作为为判判定定居居民民法法人人的的标标准准，而而法法律律规规定定实实际际管管理理控控制制中中心心根根据据公公司司的的董董事事会会、公公司司总总账账、股股息息分分配配、损损益益表表、营营业业报报告告来来判判定定。公公司司如如何何做做法法可可成成为为该该高高税税国国非非法法人人居居民民？操作方法：操作方法：改由另一国居民担任常务董事，该高税国居改由另一国居民担任常务董事，该高税国居民不再参与直接管理。董事会和股东会迁至另民不再参与直接管理。董事会和股东会迁至另一国
28、召开，经营决策在另一国制定；一国召开，经营决策在另一国制定；总账迁至另一国编制和保存总账迁至另一国编制和保存 股息分配在另一国进行股息分配在另一国进行 损益表在另一国编制和公布损益表在另一国编制和公布 营业报告在另一国公布营业报告在另一国公布（二）纳税人不迁移住所（二）纳税人不迁移住所 纳税人住所没有迁出高税国，但可规避纳税义务。纳税人住所没有迁出高税国，但可规避纳税义务。1.1.成为低税国非居民成为低税国非居民 适适用用条条件件：低低税税国国与与高高税税国国签签订订有有对对低低税税国国非非居居民民有有利的税收协定利的税收协定 2.2.利用信托形式利用信托形式 委托人将其财产所有权转给受托人，
29、并委托受委托人将其财产所有权转给受托人，并委托受托人为其指定的受益人的受益而对财产加以保管和托人为其指定的受益人的受益而对财产加以保管和经营。经营。作用作用:可能改变纳税主体可能改变纳税主体 可能分割所得和财产可能分割所得和财产 【例例1 1】一一个个高高税税国国跨跨国国企企业业法法人人向向国国外外贷贷款款，利利息息所所得得可可能能要要向向高高税税国国缴缴纳纳大大笔笔所所得得税税，该该法人如何筹划降低税负法人如何筹划降低税负?筹划方案：筹划方案：该企业与一个低税国居民银该企业与一个低税国居民银行签订信托合同，将利息所得留在低行签订信托合同，将利息所得留在低税国增值税国增值 【例例2 2】一一个
30、个高高税税国国跨跨国国企企业业法法人人在在低低税税国国建建立立了了一一个个持持股股公公司司从从事事海海外外投投资资，公公司司的的所所得得或或部部分分所所得得可可能能将将被被高高税税国国视视为为该该纳纳税税人人的的所所得得征征税税，该该法法人人如如何何筹筹划划降降低低税税负负?筹划方案：筹划方案：该企业作为信托人兼受益人将该企业作为信托人兼受益人将持股公司信托给一个低税国银行或信托公持股公司信托给一个低税国银行或信托公司管理，使持股公司股权合法归银行或信司管理，使持股公司股权合法归银行或信托公司所有，持股公司所得不再被视为高托公司所有，持股公司所得不再被视为高税国纳税人所得。税国纳税人所得。（三
31、）纳税人的变相流动（三）纳税人的变相流动套用税收协定套用税收协定 非缔约国居民利用国际税收协定的某些优非缔约国居民利用国际税收协定的某些优惠条款，设法使自己的应税行为符合其有关规惠条款，设法使自己的应税行为符合其有关规定，以此全部或部分得到税收协定提供的本不定，以此全部或部分得到税收协定提供的本不应由其享有的税收优惠待遇，进行国际税务筹应由其享有的税收优惠待遇，进行国际税务筹划的方法。划的方法。特征：特征：1 1、规避地域管辖权：、规避地域管辖权：跨国纳税人设法获得或利用中跨国纳税人设法获得或利用中介体的居民身份，主动介体的居民身份，主动“靠靠”上某国的居民管辖权上某国的居民管辖权来享受税收协
32、定待遇，以减轻在另一非居住国的有来享受税收协定待遇，以减轻在另一非居住国的有限纳税义务。限纳税义务。2 2、主要可减轻或规避非居住国对股息、利息和特许、主要可减轻或规避非居住国对股息、利息和特许权使用费等消极所得的预提税权使用费等消极所得的预提税套用税收协定的常见方式套用税收协定的常见方式（1 1）建立直接导管公司）建立直接导管公司 为获取某一特定税收协定待遇的好处，而在某一缔约为获取某一特定税收协定待遇的好处，而在某一缔约国中建立的一种具有居民身份的中介体公司。国中建立的一种具有居民身份的中介体公司。【例例】A A国国一一公公司司原原打打算算在在B B国国拥拥有有一一子子公公司司，但但B B
33、国国要要对对B B国国公公司司汇汇往往A A国国的的股股息息征征收收较较高高的的35%35%的的预预提提税税。B B国国与与C C国国缔缔结结有有相相互互减减按按6%6%征征收收股股息息预预提提税税的的税税收收协协定定，A A国国与与C C国国也也缔缔结结有有相相互互减减按按6%6%征征收收股股息息预提税的税收协定，该公司可如何进行税务筹划？预提税的税收协定，该公司可如何进行税务筹划？A A国（公司）国（公司）B B国（子公司）国（子公司）C C国国(建立一个建立一个持股公司持股公司)持股持股股息股息套用税收协定的常见方式套用税收协定的常见方式（2 2）建立脚踏石导管公司）建立脚踏石导管公司
34、为获取某些特定税收协定待遇的好处，而在相关缔约国中建为获取某些特定税收协定待遇的好处，而在相关缔约国中建立的两个或两个以上的具有居民身份的中介体公司。立的两个或两个以上的具有居民身份的中介体公司。【例例】A A国国一一公公司司原原打打算算在在B B国国拥拥有有一一子子公公司司，但但B B国国要要对对B B国国公公司司汇汇往往A A国国的的股股息息征征收收较较高高的的35%35%的的预预提提税税。B B国国与与C C国国、A A国国与与D D国国缔缔结结有有相相互互减减按按6%6%征征收收股股息息预预提提税税的的税税收收协协定定，C C国国与与D D国国缔缔结结有有相相互互对对持持股股公公司司免
35、免征预提税的税收协定，该公司可如何进行税务筹划？征预提税的税收协定，该公司可如何进行税务筹划？A A国（公司）国（公司）B B国（子公司）国（子公司）C C国国(持股公司持股公司)D D国国(持股公司持股公司)套用税收协定的常见方式套用税收协定的常见方式（3 3）直接利用双边关系设置低股权控）直接利用双边关系设置低股权控股公司股公司 缔约国一方居民向缔约国另一方居民支付股缔约国一方居民向缔约国另一方居民支付股息、利息和特许权使用费享受协定优惠的必要条息、利息和特许权使用费享受协定优惠的必要条件是：该公司由同一外国投资者控制的股权不得件是：该公司由同一外国投资者控制的股权不得超过一定比例。超过一
36、定比例。四、物的流动税务筹划法四、物的流动税务筹划法 一个国家税收管辖权下的纳税客体转移出该国，一个国家税收管辖权下的纳税客体转移出该国，成为另一个国家税收管辖权下的纳税客体，或没有成为另一个国家税收管辖权下的纳税客体，或没有成为任何一个国家税收管辖权下的纳税客体。以规成为任何一个国家税收管辖权下的纳税客体。以规避或减轻总体纳税义务。避或减轻总体纳税义务。物物：各类所得、收益；各类所得、收益；与最终形成所得、收益相关的资金、货物、劳务、与最终形成所得、收益相关的资金、货物、劳务、费用等有形或无形的要素费用等有形或无形的要素 更大的筹划空间更大的筹划空间（一）避免成为常设机构（一）避免成为常设机
37、构常设机构：企业进行全部或部分经营活动的常设机构：企业进行全部或部分经营活动的固定场所。固定场所。判断标准：判断标准：发达国家-OECD税收协定范本发展中国家-联合国税收协定范本 (UN范本)-OECD税收协定范本1 1、管理场所、分支机构、办事处、工厂和作业场、管理场所、分支机构、办事处、工厂和作业场所；所；2 2、矿场、油井或气井、采石场或其他开采自然资源、矿场、油井或气井、采石场或其他开采自然资源的场所的场所3 3、建筑工地，建筑、装配或安装工程，但安装工、建筑工地，建筑、装配或安装工程，但安装工程仅以连续程仅以连续1212个月以上为限；等等个月以上为限；等等4 4、不包括：专为储存、陈
38、列或交付本企业货物或商品、不包括：专为储存、陈列或交付本企业货物或商品的目的而使用的场所；专为本企业采购货物或商品的目的而使用的场所；专为本企业采购货物或商品或收集情报的目的而设有的固定营业场所；等等或收集情报的目的而设有的固定营业场所；等等筹划思路：利用税收协定中不视为常筹划思路：利用税收协定中不视为常设机构征税的特殊规定。设机构征税的特殊规定。【例例】中中国国某某建建筑筑公公司司到到A A国国从从事事安安装装工工程程。工工程程所所需需时时间间月月1010个个月月，根根据据中中国国和和A A国国的的双双边边税税收收协协定定，建建筑筑工工程程达达到到6 6个个月月以以上上的的即即构构成成常常设
39、设机机构构。该该公公司司进进行行该该安安装装工工程程的的总总成成本本为为10001000万万元元，工工程程总总收收益益为为15001500万万元元。A A国国对对安安装装工工程程要要征征收收营营业业税税，税税率率为为5%5%，A A国国对对来来源源于于本本国国的的所所得得要要征征收收企企业业所得税，税率所得税，税率40%40%。提出纳税筹划方案。提出纳税筹划方案。筹划前：筹划前：在在A A国国 营业税营业税=1500*5%=75=1500*5%=75（万元）（万元）所得税所得税=（1500-1000-751500-1000-75）*40%=170*40%=170（万元）（万元）税后利润税后利润
40、=1500-1000-75-170=2551500-1000-75-170=255（万元）（万元）不需向中国税务机构补缴企业所得税不需向中国税务机构补缴企业所得税公司安装工程净利润公司安装工程净利润=255=255万元万元筹划思路：筹划思路：使该安装工程不构成使该安装工程不构成A A国常设机构国常设机构筹划依据：筹划依据：安装工程构成常设机构必须以安装工程构成常设机构必须以“连续连续”为为标准标准筹划方法：筹划方法：将该工程分成两个阶段进行，第一个将该工程分成两个阶段进行，第一个阶段进行阶段进行5 5个月，休息一个月，第二阶段再进行个月，休息一个月，第二阶段再进行5 5个月。个月。筹划效果：筹
41、划效果：在在A A国应纳营业税国应纳营业税=1500*5%=75=1500*5%=75（万元）（万元）税后利润税后利润=1500-1000-75=425=1500-1000-75=425（万元）（万元）在我国应纳企业所得税在我国应纳企业所得税=425*25%=106.25=425*25%=106.25（万元）（万元）公司安装工程净利润公司安装工程净利润 =425-106.25=318.75 =425-106.25=318.75（万元）（万元）注意：注意：“留存时间留存时间”（二）利用常设机构转移收入与费用（二）利用常设机构转移收入与费用 筹划思路：筹划思路：合理安排总机构与常设机构、常设机合理
42、安排总机构与常设机构、常设机 构与常设机构之间的交易。合理分配收入和费用。构与常设机构之间的交易。合理分配收入和费用。1.1.利用常设机构转让营业资产利用常设机构转让营业资产 2.2.利用常设机构转移利息、特许权使用费和其他类似的利用常设机构转移利息、特许权使用费和其他类似的费用：费用：“真实真实”支付与支付与“虚假支付虚假支付”3.3.利用常设机构转移管理费用利用常设机构转移管理费用 4.4.利用常设机构之间的劳务收费利用常设机构之间的劳务收费 5.5.利用常设机构亏损利用常设机构亏损 6.6.利用常设机构所在国之间的汇率变化利用常设机构所在国之间的汇率变化 （三）利用关联企业间转移价格转移
43、（三）利用关联企业间转移价格转移 收入和费用收入和费用 （四）利用国际避税地（四）利用国际避税地 五、物的非流动税务筹划法五、物的非流动税务筹划法 纳税客体在形式上并没有发生跨越国境或税境的流纳税客体在形式上并没有发生跨越国境或税境的流动，但通过安排仍可起到纳税客体转移的国际税务筹动，但通过安排仍可起到纳税客体转移的国际税务筹划方法。划方法。1.1.利用延期纳税的规定利用延期纳税的规定 延期纳税：延期纳税：实行居民管辖权的国家，对本国居民建立在国外的实行居民管辖权的国家，对本国居民建立在国外的子公司取得的利润等收入，在没有以股息形式汇回母公司（或子公司取得的利润等收入，在没有以股息形式汇回母公
44、司（或股东）之前，对本国母公司（或股东）不就其外国子公司的利股东）之前，对本国母公司（或股东）不就其外国子公司的利润征税。润征税。先决条件：先决条件：跨国纳税人在合适的低税国或国际避税地建立子公司跨国纳税人在合适的低税国或国际避税地建立子公司（一般完全控股），利用其他物的流动手段，是利润在该子公司形（一般完全控股），利用其他物的流动手段，是利润在该子公司形成并积累，不汇回或延期以股息形式汇回。成并积累，不汇回或延期以股息形式汇回。例外情况：例外情况：设立在低税区的特定企业设立在低税区的特定企业 由居民企业或者由居民企业和中国居民控制的由居民企业或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低
45、于设立在实际税负明显低于25%25%的国家（地区）的企业，的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属与该居民企业的部分，少分配的，上述利润中应归属与该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。应当计入该居民企业的当期收入。【例例】中中国国甲甲公公司司在在A A国国设设立立了了一一家家子子公公司司乙乙。20082008年年度度，乙乙公公司司获获得得税税前前利利润润30003000万万元元，20092009年年度度，乙乙公公司司获获得得税税前前利利润润40004000万万元元，A A国国企企业业所所得
46、得税税税税率率30%30%。中中国国和和A A国国税税收收协协定定规规定定的的预预提提所所得得税税税税率率10%10%。乙乙公公司司将将税税后后利利润润全全部部分分配配给给甲甲公公司司。甲甲公公司司在在20102010年年度度投投资资30003000万万元元在在B B国国设设立立了了另另外外一一家家子子公司丙。提出纳税筹划方案。公司丙。提出纳税筹划方案。保保留利润不分配，直接投资设立丙公司留利润不分配，直接投资设立丙公司2.2.精心选择国外经营方式精心选择国外经营方式常设机构与子公司的选择常设机构与子公司的选择 【例例】我我国国一一家家跨跨国国公公司司欲欲在在甲甲国国投投资资兴兴建建一一家家花
47、花草草种种植植加加工工企企业业B B，公公司司于于20072007年年年年底底派派遣遣一一名名顾顾问问去去甲甲国国进进行行投投资资情情况况考考察察，该该顾顾问问在在选选择择分分公公司司还还是是子子公公司司时时，专专门门向向有有关关部部门门进进行行了了投投资资与与涉涉外外税税收收政政策策方方面面的的咨咨询询。根根据据预预测测，该该跨跨国国公公司司总总公公司司20082008年年应应纳纳所所得得税税额额为为50005000万万美美元元；甲甲国国B B企企业业亏亏损损300300万万美美元元；该该公公司司在在乙乙国国的的子子公公司司C08C08年年应应纳纳税税所所得得额额10001000万万美美元元
48、，乙乙国国所所得税税率得税税率40%40%，提出税务筹划方案。，提出税务筹划方案。注意：注意：我国企业在境外设立分支机构时，我国企业在境外设立分支机构时，子公司和分公司在亏损弥补问题上税务处子公司和分公司在亏损弥补问题上税务处理基本一致理基本一致税法依据：税法依据：企业在汇总计算缴纳企业所企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利境内营业机构的盈利方案一：总公司或方案一：总公司或C C公司投资设立子公司公司投资设立子公司B BB B公司亏损由该公司以后年度弥补公司亏损由该公司以后年度弥补总公司和总公司和C C公司纳税总额公
49、司纳税总额 =5000*25%+1000*40%=1650 =5000*25%+1000*40%=1650（万元）（万元）方案二：总公司投资设立分公司方案二：总公司投资设立分公司B BB B公司亏损由该公司以后年度弥补公司亏损由该公司以后年度弥补总公司和总公司和C C公司纳税总额公司纳税总额 =5000*25%+1000*40%=1650 =5000*25%+1000*40%=1650（万元）（万元）方案三：方案三：C C公司投资设立分公司公司投资设立分公司B BB B公司亏损可以在公司亏损可以在C C公司内弥补公司内弥补总公司和总公司和C C公司纳税总额公司纳税总额=5000*25%+=50
50、00*25%+（1000-3001000-300）*40%=1530*40%=1530（万元）（万元）3.3.利用税收优惠和低税点利用税收优惠和低税点低税点：低税点：有助于减轻税负的投资经营形式有助于减轻税负的投资经营形式和收入项目和收入项目 4.4.利用资本弱化利用资本弱化资本弱化资本弱化 ：跨国纳税人为了减少应纳税额：跨国纳税人为了减少应纳税额,采用债权方式替代股权方式进行的投资采用债权方式替代股权方式进行的投资或者融资。或者融资。第三节第三节 利用国际避税地的税务筹划利用国际避税地的税务筹划 一、国际避税地的概念一、国际避税地的概念 国际避税地（国际避税地（tax havenstax h