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1、 企业所得税的税收筹划企业所得税的税收筹划l l学习目的：学习目的：l l了解纳税人在缴纳企业所得税方面的基本规定，能够了解纳税人在缴纳企业所得税方面的基本规定，能够了解纳税人在缴纳企业所得税方面的基本规定，能够了解纳税人在缴纳企业所得税方面的基本规定，能够正确使用税收筹划的各种方法，利用税收方面的规定正确使用税收筹划的各种方法，利用税收方面的规定正确使用税收筹划的各种方法，利用税收方面的规定正确使用税收筹划的各种方法，利用税收方面的规定进行节税操作。进行节税操作。进行节税操作。进行节税操作。l l学习重点：学习重点：l l利用税前扣除项目和税收优惠政策进行税收筹划的基利用税前扣除项目和税收优
2、惠政策进行税收筹划的基利用税前扣除项目和税收优惠政策进行税收筹划的基利用税前扣除项目和税收优惠政策进行税收筹划的基本操作方法。本操作方法。本操作方法。本操作方法。6.1 企业所得税纳税人身份的税收筹划企业所得税纳税人身份的税收筹划l l6.1.16.1.1企业所得税纳税人及其身份的法律界定企业所得税纳税人及其身份的法律界定企业所得税纳税人及其身份的法律界定企业所得税纳税人及其身份的法律界定l l6.1.1.1 6.1.1.1 企业所得税的纳税义务人的一般规定企业所得税的纳税义务人的一般规定企业所得税的纳税义务人的一般规定企业所得税的纳税义务人的一般规定根根根根据据据据我我我我国国国国企企企企业
3、业业业所所所所得得得得税税税税暂暂暂暂行行行行条条条条例例例例规规规规定定定定，企企企企业业业业所所所所得得得得税税税税的的的的纳纳纳纳税税税税人人人人是是是是指在中国境内实行独立经济核算的企业或组织。指在中国境内实行独立经济核算的企业或组织。指在中国境内实行独立经济核算的企业或组织。指在中国境内实行独立经济核算的企业或组织。独立经济核算能力：独立经济核算能力：独立经济核算能力：独立经济核算能力：l l在银行开设结算帐户；在银行开设结算帐户；在银行开设结算帐户；在银行开设结算帐户；l l独立建立账簿，编制财务会计报表；独立建立账簿，编制财务会计报表；独立建立账簿，编制财务会计报表；独立建立账簿
4、，编制财务会计报表；l l独立计算盈亏。独立计算盈亏。独立计算盈亏。独立计算盈亏。企业或组织：企业或组织：企业或组织：企业或组织：l l国有企业国有企业国有企业国有企业l l集体企业集体企业集体企业集体企业l l私营企业私营企业私营企业私营企业l l联营公司联营公司联营公司联营公司l l股份制企业股份制企业股份制企业股份制企业l l有生产经营所得和其他所得的其他组织有生产经营所得和其他所得的其他组织有生产经营所得和其他所得的其他组织有生产经营所得和其他所得的其他组织l l根根据据我我国国外外商商投投资资企企业业和和外外国国企企业业所所得得税法规定，其纳税义务人分为两部分：税法规定，其纳税义务人
5、分为两部分：l l一一一一部部部部分分分分是是是是在在在在中中中中国国国国境境境境内内内内设设设设立立立立的的的的外外外外商商商商投投投投资资资资企企企企业业业业，包包包包括括括括中中中中外外外外合合合合资资资资经经经经营营营营企企企企业业业业、中中中中外外外外合合合合作作作作经经经经营营营营企企企企业业业业和和和和外外外外资企业。资企业。资企业。资企业。l l另另另另一一一一部部部部分分分分是是是是外外外外国国国国企企企企业业业业，指指指指在在在在中中中中国国国国设设设设立立立立机机机机构构构构、场场场场所所所所，从从从从事事事事生生生生产产产产经经经经营营营营，和和和和虽虽虽虽未未未未设设
6、设设立立立立机机机机构构构构、场场场场所所所所，而而而而有有有有来来来来源源源源于于于于中中中中国国国国境境境境内内内内所所所所得得得得的的的的外外外外国国国国公公公公司司司司、企企企企业业业业和和和和其他经济组织。其他经济组织。其他经济组织。其他经济组织。l l6.1.1.2 企业所得税的纳税人身份的确认企业所得税的纳税人身份的确认l l按按按按我我我我国国国国现现现现行行行行税税税税法法法法规规规规定定定定，内内内内资资资资企企企企业业业业和和和和外外外外商商商商投投投投资资资资企企企企业业业业属属属属于于于于中中中中国国国国“居居居居民民民民”，需需需需要要要要负负负负全全全全面面面面纳
7、纳纳纳税税税税义义义义务务务务，就就就就来来来来源源源源于于于于中中中中国国国国境境境境内内内内、境境境境外外外外的的的的所所所所得得得得缴缴缴缴纳纳纳纳所所所所得得得得税税税税；外外外外国国国国企企企企业业业业是是是是中中中中国国国国“非非非非居居居居民民民民”，只只只只负负负负有有有有限限限限纳纳纳纳税税税税义义义义务，只就来源于中国境内的所得缴纳所得税。务，只就来源于中国境内的所得缴纳所得税。务，只就来源于中国境内的所得缴纳所得税。务，只就来源于中国境内的所得缴纳所得税。l l如如如如果果果果纳纳纳纳税税税税企企企企业业业业、单单单单位位位位改改改改变变变变经经经经营营营营方方方方式式式
8、式，实实实实行行行行承承承承租租租租经经经经营营营营，则对其纳税人分两种情况处理：则对其纳税人分两种情况处理：则对其纳税人分两种情况处理：则对其纳税人分两种情况处理：l l凡凡凡凡改改改改变变变变被被被被租租租租企企企企业业业业名名名名称称称称、未未未未更更更更改改改改工工工工商商商商登登登登记记记记的的的的，不不不不论论论论被被被被租租租租企企企企业业业业如何分配，均以被租企业为纳税人；如何分配，均以被租企业为纳税人；如何分配，均以被租企业为纳税人；如何分配，均以被租企业为纳税人；l l承租方重新办理登记证的，以新登记的企业为纳税人。承租方重新办理登记证的，以新登记的企业为纳税人。承租方重新
9、办理登记证的，以新登记的企业为纳税人。承租方重新办理登记证的，以新登记的企业为纳税人。l l6.1.26.1.26.1.26.1.2纳税人身份的税收筹划纳税人身份的税收筹划纳税人身份的税收筹划纳税人身份的税收筹划纳纳纳纳税税税税人人人人的的的的税税税税收收收收筹筹筹筹划划划划主主主主要要要要是是是是通通通通过过过过纳纳纳纳税税税税人人人人之之之之间间间间的的的的合合合合并并并并、分分分分立立立立、集集集集团团团团公公公公司司司司内内内内设设设设立立立立子子子子公公公公司司司司或或或或分分分分公公公公司司司司的的的的选选选选择择择择，以以以以达达达达到到到到规规规规避避避避高高高高税率、享受税收
10、优惠的目的。税率、享受税收优惠的目的。税率、享受税收优惠的目的。税率、享受税收优惠的目的。l l6.1.2.1 6.1.2.1 关于纳税人身份的筹划空间关于纳税人身份的筹划空间关于纳税人身份的筹划空间关于纳税人身份的筹划空间l l筹划要点：尽量避免成为居民纳税人。筹划要点：尽量避免成为居民纳税人。筹划要点：尽量避免成为居民纳税人。筹划要点：尽量避免成为居民纳税人。l l筹筹筹筹划划划划方方方方法法法法：一一一一方方方方面面面面要要要要尽尽尽尽可可可可能能能能将将将将总总总总机机机机构构构构设设设设在在在在避避避避税税税税地地地地或或或或低低低低税税税税区区区区；另另另另一方面尽可能减少某些收入
11、与总机构之间的联系。一方面尽可能减少某些收入与总机构之间的联系。一方面尽可能减少某些收入与总机构之间的联系。一方面尽可能减少某些收入与总机构之间的联系。l l6.1.2.2 6.1.2.2 企业合并的筹划企业合并的筹划企业合并的筹划企业合并的筹划l l1 1、合并筹划的法律依据、合并筹划的法律依据、合并筹划的法律依据、合并筹划的法律依据合并可以采取吸收合并和新设合并两种形式。合并可以采取吸收合并和新设合并两种形式。合并可以采取吸收合并和新设合并两种形式。合并可以采取吸收合并和新设合并两种形式。l l吸吸吸吸收收收收合合合合并并并并是是是是指指指指两两两两个个个个或或或或两两两两个个个个以以以以
12、上上上上的的的的企企企企业业业业合合合合并并并并时时时时，其其其其中中中中一一一一家家家家企企企企业业业业吸吸吸吸收收收收了其他企业而成为存续企业，被吸收的企业解散；了其他企业而成为存续企业，被吸收的企业解散；了其他企业而成为存续企业，被吸收的企业解散；了其他企业而成为存续企业，被吸收的企业解散；l l新新新新设设设设合合合合并并并并，又又又又称称称称创创创创立立立立合合合合并并并并或或或或联联联联合合合合，是是是是指指指指两两两两个个个个或或或或两两两两个个个个以以以以上上上上的的的的企企企企业业业业合合合合并成为一个新企业，合并各方解散。并成为一个新企业，合并各方解散。并成为一个新企业，合
13、并各方解散。并成为一个新企业，合并各方解散。l l纳税人的认定纳税人的认定纳税人的认定纳税人的认定l l第第第第一一一一，被被被被吸吸吸吸收收收收或或或或兼兼兼兼并并并并的的的的企企企企业业业业和和和和存存存存续续续续企企企企业业业业依依依依照照照照中中中中华华华华人人人人民民民民共共共共和和和和国国国国企企企企业业业业所所所所得得得得税税税税暂暂暂暂行行行行条条条条例例例例及及及及其其其其实实实实施施施施细细细细则则则则规规规规定定定定，符符符符合合合合企企企企业业业业所所所所得得得得税税税税纳纳纳纳税税税税人人人人条条条条件件件件的的的的，分分分分别别别别以以以以被被被被吸吸吸吸收收收收或
14、或或或兼兼兼兼并并并并的的的的企企企企业业业业和和和和存存存存续续续续企企企企业业业业为为为为纳纳纳纳税税税税人人人人；被被被被吸吸吸吸收收收收或或或或兼兼兼兼并并并并的的的的企企企企业业业业已已已已不不不不符符符符合合合合企企企企业业业业所所所所得得得得税税税税纳纳纳纳税税税税人人人人条条条条件件件件的的的的，应应应应以以以以存存存存续续续续企企企企业业业业为为为为纳纳纳纳税税税税人人人人，被被被被吸吸吸吸收收收收或或或或兼兼兼兼并并并并企企企企业业业业的的的的未未未未了了了了税税税税务务务务事事事事宜宜宜宜，应应应应由由由由存存存存续续续续企业承继。企业承继。企业承继。企业承继。l l第第
15、第第二二二二，企企企企业业业业以以以以新新新新设设设设合合合合并并并并方方方方式式式式合合合合并并并并后后后后，新新新新设设设设企企企企业业业业条条条条例例例例企企企企业业业业所所所所得得得得税税税税纳纳纳纳税税税税人人人人条条条条件件件件的的的的，以以以以新新新新设设设设企企企企业业业业为为为为纳纳纳纳税税税税人人人人，合合合合并并并并前企业的未了税务事宜，应由新设企业承继。前企业的未了税务事宜，应由新设企业承继。前企业的未了税务事宜，应由新设企业承继。前企业的未了税务事宜，应由新设企业承继。l l减免税优惠的处理减免税优惠的处理减免税优惠的处理减免税优惠的处理l l企企企企业业业业无无无无
16、论论论论采采采采取取取取何何何何种种种种方方方方式式式式合合合合并并并并、兼兼兼兼并并并并，都都都都不不不不是是是是新新新新办办办办企企企企业业业业，不应享受新办企业的税收优惠照顾。不应享受新办企业的税收优惠照顾。不应享受新办企业的税收优惠照顾。不应享受新办企业的税收优惠照顾。l l合合合合并并并并、兼兼兼兼并并并并前前前前各各各各企企企企业业业业应应应应享享享享受受受受的的的的定定定定期期期期减减减减免免免免税税税税优优优优惠惠惠惠，且且且且已已已已享享享享受期满的，合并或兼并后的企业不再享受优惠。受期满的，合并或兼并后的企业不再享受优惠。受期满的，合并或兼并后的企业不再享受优惠。受期满的，
17、合并或兼并后的企业不再享受优惠。l l合合合合并并并并、兼兼兼兼并并并并前前前前各各各各企企企企业业业业应应应应享享享享受受受受的的的的定定定定期期期期减减减减免免免免税税税税优优优优惠惠惠惠，未未未未享享享享受受受受期期期期满满满满的的的的，且且且且剩剩剩剩余余余余期期期期限限限限一一一一致致致致的的的的，经经经经主主主主管管管管税税税税务务务务机机机机关关关关审审审审核核核核批批批批准准准准后后后后，合合合合并并并并或或或或兼兼兼兼并并并并后后后后的的的的企企企企业业业业可可可可继继继继续续续续享享享享受受受受优优优优惠惠惠惠至至至至期期期期满满满满；如如如如果果果果剩剩剩剩余余余余期期期
18、期限限限限不不不不一一一一致致致致的的的的，应应应应分分分分别别别别计计计计算算算算相相相相应应应应的的的的应应应应纳纳纳纳税税税税所所所所得得得得额额额额，分分分分别别别别按按按按税税税税收收收收法法法法规规规规规规规规定定定定继继继继续续续续享享享享受受受受优优优优惠惠惠惠至至至至期期期期满满满满。合合合合并并并并、兼兼兼兼并并并并后不符合减免税优惠的，照章纳税。后不符合减免税优惠的，照章纳税。后不符合减免税优惠的，照章纳税。后不符合减免税优惠的，照章纳税。l l资产转让损益、资产计价、亏损弥补的税务处理资产转让损益、资产计价、亏损弥补的税务处理资产转让损益、资产计价、亏损弥补的税务处理资
19、产转让损益、资产计价、亏损弥补的税务处理l l第第第第一一一一，企企企企业业业业合合合合并并并并，通通通通常常常常情情情情况况况况下下下下，被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业应应应应视视视视为为为为按按按按公公公公允允允允价价价价值值值值转转转转让让让让、处处处处置置置置全全全全部部部部资资资资产产产产，计计计计算算算算资资资资产产产产的的的的转转转转让让让让所所所所得得得得，依依依依法法法法缴缴缴缴纳纳纳纳所所所所得得得得税税税税；被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业以以以以前前前前年年年年度度度度的的的的亏亏亏亏损损损损，不不不不得得得得结结结结转转转转到到到到合合合合并并并并企
20、企企企业业业业弥弥弥弥补补补补；合合合合并并并并企企企企业业业业接接接接受受受受被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的有有有有关关关关资资资资产产产产，计计计计税税税税时时时时可可可可以以以以按按按按经经经经评评评评估估估估确确确确认认认认的的的的价价价价值值值值确确确确定定定定成成成成本本本本。合合合合并并并并企企企企业业业业和和和和被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业为为为为实实实实现现现现合合合合并并并并而而而而向向向向股股股股东东东东回回回回购购购购本本本本公公公公司司司司股股股股份份份份，回回回回购购购购价价价价格格格格与与与与发发发发行行行行价价价价格格格格之之之之间
21、间间间的的的的差差差差额额额额，应应应应作作作作为为为为股股股股票票票票转转转转让让让让所所所所得得得得或或或或损失。损失。损失。损失。l l第第第第二二二二，合合合合并并并并企企企企业业业业支支支支付付付付被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业或或或或其其其其股股股股东东东东的的的的收收收收购购购购价价价价款款款款中中中中，除除除除合合合合并并并并企企企企业业业业股股股股权权权权以以以以外外外外的的的的现现现现金金金金、有有有有价价价价证证证证券券券券和和和和其其其其他他他他资资资资产产产产（简简简简称称称称非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额），不不不不高高高高于于于于所所所
22、所支支支支付付付付的的的的股股股股权权权权票票票票面面面面价价价价值值值值（或或或或支支支支付付付付的的的的股股股股本本本本的的的的账账账账面面面面价价价价值值值值）20%20%的的的的，经经经经税税税税务务务务机机机机关关关关审审审审核核核核确确确确认认认认，当当当当事事事事人人人人各各各各方方方方可可可可选选选选择择择择按按按按下下下下列列列列规规规规定定定定进进进进行所得税税收处理：行所得税税收处理：行所得税税收处理：行所得税税收处理：l l被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业不不不不确确确确认认认认全全全全部部部部资资资资产产产产的的的的转转转转让让让让所所所所得得得得或或或或损损
23、损损失失失失，不不不不计计计计算算算算缴缴缴缴纳纳纳纳所所所所得得得得税税税税；被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业合合合合并并并并以以以以前前前前的的的的全全全全部部部部企企企企业业业业所所所所得得得得税税税税事事事事项项项项由由由由合合合合并并并并企企企企业业业业承承承承担担担担，以以以以前前前前年年年年度度度度的的的的亏亏亏亏损损损损，如如如如果果果果未未未未超超超超过过过过法法法法定定定定弥弥弥弥补补补补期期期期限限限限，可可可可由由由由合合合合并并并并企企企企业业业业继继继继续续续续按按按按规规规规定定定定用用用用以以以以后后后后年年年年度度度度实实实实现现现现的的的的与与与与被
24、被被被合合合合并并并并企企企企业业业业资资资资产产产产相相相相关关关关的的的的所所所所得得得得弥弥弥弥补补补补；合合合合并并并并企企企企业业业业接接接接受受受受被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业全全全全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。l l被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的股股股股东东东东以以以以其其其其持持持持有有有有的的的的原原原原被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的股股股股权
25、权权权交交交交换换换换合合合合并并并并企企企企业业业业企企企企业业业业的的的的股股股股权权权权，不不不不视视视视为为为为出出出出售售售售旧旧旧旧股股股股、购购购购买买买买新新新新股股股股处处处处理理理理。被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的股股股股东东东东换换换换得得得得新新新新股股股股的的的的成成成成本本本本，须须须须以以以以其其其其所所所所持持持持旧旧旧旧股股股股的的的的成成成成本本本本为为为为基基基基础础础础确确确确定定定定。但但但但未未未未交交交交换换换换新新新新股股股股的的的的被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的股股股股东东东东取取取取得得得得的的的的全全全全
26、部部部部非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额，应应应应视视视视为为为为其其其其持持持持有有有有的的的的旧旧旧旧股股股股的的的的转转转转让让让让收收收收入入入入，按按按按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。l l此此此此外外外外，如如如如被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的资资资资产产产产与与与与负负负负债债债债基基基基本本本本相相相相等等等等，即即即即净净净净资资资资产产产产几几几几乎乎乎乎为为为为零零零零，合合合合
27、并并并并企企企企业业业业以以以以承承承承担担担担被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业全全全全部部部部债债债债务务务务的的的的方方方方式式式式实实实实现现现现吸吸吸吸收收收收合合合合并并并并，不不不不视视视视为为为为被被被被合合合合并并并并企企企企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。l l2 2、企业合并的税收筹划、企业合并的税收筹划、企业合并的税收筹划、企业合并的税收筹划l l从上述规定中可以看出，在合并中由于产
28、权交换的支付从上述规定中可以看出，在合并中由于产权交换的支付从上述规定中可以看出，在合并中由于产权交换的支付从上述规定中可以看出，在合并中由于产权交换的支付方式不同，其转让所得、资产计价、亏损弥补等涉及所方式不同，其转让所得、资产计价、亏损弥补等涉及所方式不同，其转让所得、资产计价、亏损弥补等涉及所方式不同，其转让所得、资产计价、亏损弥补等涉及所得税的事项可选择不同的税务处理方法。得税的事项可选择不同的税务处理方法。得税的事项可选择不同的税务处理方法。得税的事项可选择不同的税务处理方法。l l资产转让损益的确认与否对所得税负的影响。资产转让损益的确认与否对所得税负的影响。资产转让损益的确认与否
29、对所得税负的影响。资产转让损益的确认与否对所得税负的影响。l l在在在在企企企企业业业业合合合合并并并并中中中中，被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业是是是是否否否否确确确确认认认认财财财财产产产产转转转转让让让让收收收收益益益益取取取取决决决决于于于于产产产产权权权权交交交交换换换换的的的的支支支支付付付付方方方方式式式式。在在在在合合合合并并并并企企企企业业业业支支支支付付付付给给给给被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业或或或或其其其其股股股股东东东东的的的的收收收收购购购购价价价价款款款款中中中中，非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额不不不不高高高高于于于于所所所所支
30、支支支付付付付的的的的股股股股权权权权票票票票面面面面价价价价值值值值（或或或或股股股股本本本本账账账账面面面面价价价价值值值值）20%20%的的的的，被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业可可可可以以以以不不不不确确确确认认认认全全全全部部部部资资资资产产产产的的的的转转转转让让让让所所所所得得得得或或或或损损损损失失失失，只只只只有有有有待待待待股股股股权权权权转转转转让让让让后后后后才才才才计计计计算算算算损损损损益益益益，作作作作业业业业资资资资本本本本利利利利得得得得所所所所得得得得税税税税。如如如如果果果果合合合合并并并并企企企企业业业业支支支支付付付付给给给给被被被被合合合合并
31、并并并企企企企业业业业或或或或其其其其股股股股东东东东的的的的非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额高高高高于于于于所所所所支支支支付付付付的的的的股股股股权权权权票票票票面面面面价价价价值值值值（或或或或股股股股本本本本账账账账面面面面价价价价值值值值）20%20%的的的的，被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业应应应应视视视视为为为为按按按按公公公公允允允允价价价价值值值值转转转转让让让让、处处处处置置置置全全全全部部部部资资资资产产产产，计计计计算算算算资资资资产产产产的的的的转转转转让让让让所所所所得得得得，依依依依法法法法缴缴缴缴纳纳纳纳财财财财产产产产转转转转让让让让所
32、所所所得得得得税税税税。因因因因此此此此在在在在企企企企业业业业合合合合并并并并过过过过程程程程中中中中，应合理控制非股权支付的比例。应合理控制非股权支付的比例。应合理控制非股权支付的比例。应合理控制非股权支付的比例。案例案例 6-1(P177)6-1(P177)l lA A A A企企企企业业业业购购购购买买买买B B B B企企企企业业业业，出出出出价价价价200200200200万万万万元元元元，B B B B企企企企业业业业账账账账面面面面净净净净资资资资产产产产为为为为150150150150万万万万元元元元。购购购购买买买买方方方方式式式式有有有有两两两两种种种种选选选选择择择择：
33、一一一一是是是是全全全全部部部部用用用用股票支付；二是用股权支付股票支付；二是用股权支付股票支付；二是用股权支付股票支付；二是用股权支付60%60%60%60%，其余用现金支付。，其余用现金支付。，其余用现金支付。，其余用现金支付。l l在在在在第第第第一一一一种种种种方方方方式式式式下下下下，B B B B企企企企业业业业不不不不计计计计算算算算资资资资产产产产转转转转让让让让所所所所得得得得，不不不不用用用用缴缴缴缴纳所得税。纳所得税。纳所得税。纳所得税。l l在在在在第第第第二二二二种种种种方方方方式式式式下下下下，由由由由于于于于非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额超超超超
34、过过过过205205205205，则则则则B B B B企企企企业业业业在在在在合合合合并并并并时时时时应应应应按按按按资资资资产产产产转转转转让让让让所所所所得得得得计计计计算算算算缴缴缴缴纳纳纳纳所所所所得得得得税税税税。应应应应纳纳纳纳所得税为：（所得税为：（所得税为：（所得税为：（200200200200150150150150）33%=16.533%=16.533%=16.533%=16.5（万元）（万元）（万元）（万元）l l资产计价的税务处理对所得税税负的影响。资产计价的税务处理对所得税税负的影响。资产计价的税务处理对所得税税负的影响。资产计价的税务处理对所得税税负的影响。l l
35、在在在在非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额不不不不高高高高于于于于所所所所支支支支付付付付股股股股权权权权票票票票面面面面价价价价值值值值20%20%的的的的情情情情况况况况下下下下，合合合合并并并并企企企企业业业业接接接接受受受受被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的全全全全部部部部资资资资产产产产的的的的计计计计税税税税成成成成本本本本，可可可可按按按按被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业原原原原账账账账面面面面净净净净值值值值为为为为基基基基础础础础确确确确定定定定；而而而而如如如如果果果果非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额高高高高于于于于所所所
36、所支支支支付付付付股股股股权权权权票票票票面面面面价价价价值值值值20%20%的的的的，合合合合并并并并企企企企业业业业接接接接受受受受被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的资资资资产产产产，可可可可以以以以按按按按经经经经评评评评估估估估确确确确认认认认的的的的价价价价值确定计税成本。值确定计税成本。值确定计税成本。值确定计税成本。l l由由由由于于于于两两两两种种种种不不不不同同同同情情情情况况况况下下下下，合合合合并并并并企企企企业业业业接接接接受受受受的的的的被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的资资资资产产产产计计计计入入入入成成成成本本本本费费费费用用用用的的的
37、的价价价价值值值值基基基基础础础础不不不不同同同同，必必必必然然然然导导导导致致致致税税税税前前前前扣扣扣扣除除除除的的的的金金金金额额额额不不不不同同同同，从从从从而而而而使使使使合合合合并并并并后后后后合合合合并并并并企企企企业业业业的的的的所所所所得得得得税税税税税税税税负负负负不同。不同。不同。不同。案例案例 6-2(P177)6-2(P177)l l如如如如上上上上例例例例中中中中，B B B B企企企企业业业业的的的的固固固固定定定定资资资资产产产产账账账账面面面面价价价价值值值值为为为为500500500500万万万万元元元元，累累累累计计计计已已已已提提提提折折折折旧旧旧旧为为
38、为为400400400400万万万万元元元元（不不不不考考考考虑虑虑虑净净净净残残残残值值值值），预预预预计计计计使用年限为使用年限为使用年限为使用年限为5 5 5 5年，在合并时评估价为年，在合并时评估价为年，在合并时评估价为年，在合并时评估价为150150150150万元。则：万元。则：万元。则：万元。则：l l在在在在第第第第一一一一种种种种购购购购买买买买方方方方式式式式下下下下，购购购购买买买买后后后后A A A A企企企企业业业业对对对对该该该该批批批批固固固固定定定定资资资资产产产产的的的的年折旧计提额为：（年折旧计提额为：（年折旧计提额为：（年折旧计提额为：（500500500
39、500400400400400）5=205=205=205=20（万元）（万元）（万元）（万元）l l在在在在第第第第二二二二种种种种购购购购买买买买方方方方式式式式下下下下，购购购购买买买买后后后后A A A A企企企企业业业业对对对对该该该该批批批批固固固固定定定定资资资资产产产产的的的的年折旧计提额为：年折旧计提额为：年折旧计提额为：年折旧计提额为：1505=301505=301505=301505=30（万元）（万元）（万元）（万元）l l亏损弥补的处理对所得税税负的影响。亏损弥补的处理对所得税税负的影响。亏损弥补的处理对所得税税负的影响。亏损弥补的处理对所得税税负的影响。l l在在在
40、在非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额不不不不高高高高于于于于所所所所支支支支付付付付的的的的股股股股权权权权票票票票面面面面价价价价值值值值20%20%的的的的情情情情况况况况下下下下，被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业以以以以前前前前年年年年度度度度的的的的亏亏亏亏损损损损，如如如如果果果果未未未未超超超超过过过过法法法法定定定定弥弥弥弥补补补补期期期期限限限限的的的的，可可可可由由由由合合合合并并并并企企企企业业业业继继继继续续续续按按按按规规规规定定定定用用用用以以以以后后后后年年年年度度度度实实实实现现现现的的的的与与与与被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业资资
41、资资产产产产相相相相关关关关的的的的所所所所得得得得弥弥弥弥补补补补；而而而而如如如如果果果果非非非非股股股股权权权权支支支支付付付付额额额额高高高高于于于于所所所所支支支支付付付付的的的的股股股股权权权权票票票票面面面面价价价价值值值值20%20%的的的的，被被被被合合合合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。l l由由由由于于于于两两两两种种种种不不不不同同同同情情情情况况况况下下下下，被被被被合合合合并并并并企企企企业业业业以以以以前前前前年年
42、年年度度度度亏亏亏亏损损损损的的的的处处处处理方式不同，必然会影响到合并后企业的所得税税负。理方式不同，必然会影响到合并后企业的所得税税负。理方式不同，必然会影响到合并后企业的所得税税负。理方式不同，必然会影响到合并后企业的所得税税负。案例案例 6-3(P178)6-3(P178)l lA A企企企企业业业业20002000年年年年度度度度初初初初合合合合并并并并B B企企企企业业业业，B B企企企企业业业业当当当当时时时时有有有有100100万万万万元元元元的的的的亏亏亏亏损损损损尚尚尚尚未未未未得得得得到到到到弥弥弥弥补补补补，其其其其税税税税前前前前弥弥弥弥补补补补的的的的期期期期限限限
43、限尚尚尚尚有有有有4 4年年年年。被被被被合合合合并并并并的的的的B B企企企企业业业业净净净净资资资资产产产产的的的的公公公公允允允允价价价价值值值值为为为为200200万万万万元元元元，合合合合并并并并后后后后合合合合并并并并企企企企业业业业全全全全部部部部净净净净资资资资产产产产的的的的公公公公允允允允价价价价值值值值为为为为500500万万万万元元元元，合合合合并并并并后后后后合合合合并并并并企企企企业业业业20002000年年年年度度度度、20012001年年年年度度度度、20022002年年年年度度度度、20032003年年年年度度度度未未未未弥弥弥弥补补补补亏亏亏亏损损损损前前前
44、前的的的的应应应应税税税税所所所所得得得得为为为为200200万万万万元元元元、300300万万万万元元元元、400400万万万万元元元元和和和和500500万万万万元元元元。则则则则两两两两种不同的支付方式的应纳所得税额计算如下：种不同的支付方式的应纳所得税额计算如下：种不同的支付方式的应纳所得税额计算如下：种不同的支付方式的应纳所得税额计算如下：l l第一种支付方式（即非股权支付额未超过第一种支付方式（即非股权支付额未超过第一种支付方式（即非股权支付额未超过第一种支付方式（即非股权支付额未超过20%20%）：）：）：）：l l20002000年度应弥补亏损为：年度应弥补亏损为：年度应弥补亏
45、损为：年度应弥补亏损为：100200/500=40100200/500=40（万元）（万元）（万元）（万元）l l20002000年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：20020040=16040=160（万元）（万元）（万元）（万元）l l20002000年度应纳企业所得税为：年度应纳企业所得税为：年度应纳企业所得税为：年度应纳企业所得税为：16033%=52.816033%=52.8（万元）（万元）（万元）（万元）l l20012001年度应弥补亏损为：年度应弥补亏损为：年度应弥补亏损为：年度应弥补亏损为：100200/500=40100200/5
46、00=40（万元）（万元）（万元）（万元）l l20012001年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：30030040=26040=260（万元）（万元）（万元）（万元）l l20012001年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：26033%=85.826033%=85.8（万元）（万元）（万元）（万元）l l20022002年度应弥补亏损为：年度应弥补亏损为：年度应弥补亏损为：年度应弥补亏损为：100100404040=2040=20（万元）（万元）（万元）（万元）l l20022002年度应纳税所得额为：年度应纳税
47、所得额为：年度应纳税所得额为：年度应纳税所得额为：40040020=38020=380（万元）（万元）（万元）（万元）l l20022002年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：38033%=125.438033%=125.4（万元）（万元）（万元）（万元）l l20032003年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：年度应纳所得税为：500335=165500335=165（万元）（万元）（万元）（万元）l l共计应纳所得税为：共计应纳所得税为：共计应纳所得税为：共计应纳所得税为：52.8+85.8+125.4+165=42952.8+85.8
48、+125.4+165=429（万元）（万元）（万元）（万元）l l第二种支付方式（即非股权支付额超过第二种支付方式（即非股权支付额超过第二种支付方式（即非股权支付额超过第二种支付方式（即非股权支付额超过20%20%）：）：）：）：l l共计应纳所得税为共计应纳所得税为共计应纳所得税为共计应纳所得税为200+300+400+500)33%=462(200+300+400+500)33%=462(万元万元万元万元)l l采用第一种合并方式比采用第二种合并方式实现节税采用第一种合并方式比采用第二种合并方式实现节税采用第一种合并方式比采用第二种合并方式实现节税采用第一种合并方式比采用第二种合并方式实现
49、节税3333万元。万元。万元。万元。l l3 3、企业合并应注意问题、企业合并应注意问题、企业合并应注意问题、企业合并应注意问题l l合合合合并并并并不不不不等等等等于于于于新新新新办办办办。我我我我国国国国税税税税法法法法对对对对新新新新办办办办企企企企业业业业规规规规定定定定有有有有很很很很多多多多税税税税收收收收优优优优惠惠惠惠政政政政策策策策，有有有有的的的的企企企企业业业业试试试试图图图图通通通通过过过过对对对对企企企企业业业业进进进进行行行行合合合合并并并并达达达达到到到到享享享享受受受受这这这这些些些些优优优优惠惠惠惠的的的的目目目目的的的的，这这这这是是是是不不不不允允允允许许
50、许许的的的的。因因因因为为为为我我我我国国国国税税税税法法法法规规规规定定定定，合合合合并并并并前前前前各各各各企企企企业业业业应应应应享享享享受受受受的的的的定定定定期期期期减减减减免免免免税税税税优优优优惠惠惠惠已已已已享享享享受受受受期期期期满满满满的的的的，合合合合并并并并后后后后的的的的企企企企业业业业不不不不再再再再重重重重新新新新享享享享受受受受，如如如如果果果果企企企企业业业业希希希希望望望望享享享享受这些优惠，可以由各企业进行投资组建新企业。受这些优惠，可以由各企业进行投资组建新企业。受这些优惠，可以由各企业进行投资组建新企业。受这些优惠，可以由各企业进行投资组建新企业。l