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1、第十讲第十讲审计报告的选择审计报告的选择审计结果的汇总与沟通审计结果的汇总与沟通标准的法定审计报告标准的法定审计报告特定目的的审计报告特定目的的审计报告审计意见类型的决策：委托人与审计审计意见类型的决策：委托人与审计师之间的博弈师之间的博弈审计结果的汇总审计结果的汇总编制审计差异汇总表（表编制审计差异汇总表（表1调整分录和表调整分录和表2重分类分录）重分类分录）编制资产负债表和利润表的试算平衡表编制资产负债表和利润表的试算平衡表（表（表3和表和表4）在此基础上，被审单位编制审定后财务报在此基础上，被审单位编制审定后财务报表表 表表 1 1 审计差异汇总表审计差异汇总表调整分录汇总表调整分录汇总
2、表 索引号：索引号：Z9Z9 被审单位名称：被审单位名称：欣欣欣欣 会计期间：会计期间：20*520*5年年 单位：元单位：元 编制人员：编制人员：章艺章艺 日期：日期：20*6/02/16 20*6/02/16 复核人员：复核人员：李明李明 日期：日期：20*6/02/1720*6/02/17序序号号索引索引号号调调整整原因原因调调整分整分录录资产负债资产负债表表利利润润表表被被审单审单位位调调整情况整情况借借贷贷借借贷贷借借贷贷1 1A21-A21-1-21-2购货购货截截止出止出错错原材料原材料应应交税交税费费应应付付帐帐款款10 00010 0001 7001 70011 70011
3、700调调整整账账薄薄和和报报表表2 2D1-3D1-3销销售售截止截止出出错错应应收收账账款款营业营业收入收入292 500292 500250 000250 000调调整整账账薄薄和和报报表表应应交税交税费费42 50042 500营业营业成本成本库库存商品存商品200 000200 000200 000200 000营业营业收入收入本年利本年利润润250 000250 000250 000250 000本年利本年利润润营业营业成本成本200 000200 000200 000200 000本年利本年利润润应应交税交税费费16 50016 50016 50016 500本年利本年利润润利利
4、润润分配分配33 50033 50033 50033 500利利润润分配分配盈余公盈余公积积5 0255 0255 0255 025表表 2 2 审计差异汇总表审计差异汇总表重分类分录汇总表重分类分录汇总表 被审单位名称：被审单位名称：欣欣欣欣 会计期间：会计期间：20*520*5年年 单位：元单位：元序号序号索引索引号号调整调整原因原因调整分录调整分录资产负债表资产负债表利润表利润表被审单位被审单位调整情况调整情况借借贷贷借借贷贷借借贷贷1 1A21-A21-1-21-2应付账应付账款明细款明细账借方账借方余额余额预付预付账款账款 应付应付账款账款20 00020 00020 00020 0
5、00调整报表调整报表表表 3 3 资产负债表项目试算平衡表资产负债表项目试算平衡表 索引号：索引号：Z8-1Z8-1 被审单位名称：被审单位名称：欣欣欣欣 编制人员：编制人员：章艺章艺 日期：日期：20*6/02/1120*6/02/11 会计期间：会计期间：20*520*5年年 复核人员：复核人员：李明李明 日期：日期：20*6/02/2020*6/02/20 单位：元单位：元项目项目20*520*5年期初年期初余额余额20*520*5年末未年末未审数审数期末比期期末比期初增减初增减%调整分录调整分录重分类分录重分类分录20*520*5年末审定年末审定数数借借贷贷借借贷贷货币资金货币资金6
6、200 0006 200 000185 910.8185 910.8-97%-97%185 910.8185 910.8交易性金融资产交易性金融资产60 00060 00050 00050 000-17%-17%50 00050 000应收账款应收账款2 100 0002 100 0003 030 5003 030 500+44%+44%2925002925003 323 0003 323 000预付账款预付账款-20 00020 00020 00020 000其他应收款其他应收款500 000500 000594 000594 000+19%+19%594 000594 000存货存货1 0
7、00 0001 000 0002 780 060 2 780 060+178%+178%1900001900002 590 0602 590 060长期股权投资长期股权投资35 000 00035 000 00037 500 00037 500 000+7%+7%37 500 00037 500 000可供出售金融资产可供出售金融资产10 000 00010 000 00015 000 00015 000 000+50%+50%15 000 00015 000 000固定资产固定资产11 100 00011 100 00011 715 00011 715 000+6%+6%11 715 000
8、11 715 000资产合计资产合计65 960 00065 960 00070 855470.870 855470.8+7%+7%70 977 970.870 977 970.8应付账款应付账款3 090 0003 090 0006 776 0006 776 000+119%+119%11 70011 70020 00020 0006 807 7006 807 700应交税费应交税费 1 200 0001 200 0001 941 970.81 941 970.8+62%+62%57 30057 3001 999 270.81 999 270.8长期借款长期借款10 000 00010 00
9、0 00010 000 00010 000 000-10 000 00010 000 000股本股本50 000 00050 000 00050 000 00050 000 000-50 000 00050 000 000资本公积资本公积520 000520 000531 000531 000+2%+2%531 000531 000盈余公积盈余公积230 000230 000314 975314 975+37%+37%5 0255 025320 000320 000未分配利润未分配利润920 000920 0001 291 5251 291 525+40%+40%28 47528 4751 3
10、20 0001 320 000负债及股东权益合计负债及股东权益合计65 960 00065 960 00070 855470.870 855470.8+7%+7%70 977 970.870 977 970.8与公司治理层的沟通与公司治理层的沟通治理层是指对被审单位战略方向以及管理治理层是指对被审单位战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。治理层的责任包括对财务报告过或组织。治理层的责任包括对财务报告过程的监督。程的监督。管理层是指对被审单位经营活动的执行负管理层是指对被审单位经营活动的执行负有管理责任的人员或组织。管理层负责编有管理责任
11、的人员或组织。管理层负责编制财务报表，并受治理层的监督。制财务报表，并受治理层的监督。从管理层扩大到整个治理层从管理层扩大到整个治理层沟通的目的：沟通的目的：注册会计师应就与财务报表审计相关、且注册会计师应就与财务报表审计相关、且根据职业判断认为与治理层责任相关的重根据职业判断认为与治理层责任相关的重大事项，以适当的方式及时与治理层沟通。大事项，以适当的方式及时与治理层沟通。沟通的目的是：沟通的目的是：就审计范围和时间以及注册会计师、治理层和管就审计范围和时间以及注册会计师、治理层和管理层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了理层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了解解及时向治理
12、层（董事会、审计委员会、监事会）告及时向治理层（董事会、审计委员会、监事会）告知审计中发现的与治理层责任相关的事项知审计中发现的与治理层责任相关的事项共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行责任的其他信息责任的其他信息沟通的事项：沟通的事项：在审计中，注册会计师应就财务报表审计相关事项在审计中，注册会计师应就财务报表审计相关事项与管理层讨论，包括讨论本准则规定的与治理层沟与管理层讨论，包括讨论本准则规定的与治理层沟通的相关事项。通的相关事项。在与治理层沟通特定事项前，注册会计师通常先与在与治理层沟通特定事项前，注册会计师通常先与管理层讨论，除非这
13、些事项不适合与管理层讨论，管理层讨论，除非这些事项不适合与管理层讨论，如管理层的胜任能力和诚信问题。如管理层的胜任能力和诚信问题。注册会计师应直接与治理层沟通的事项包括：注册会计师应直接与治理层沟通的事项包括：注册会计注册会计师的责任、计划的审计范围和时间、审计中发现的问题、师的责任、计划的审计范围和时间、审计中发现的问题、注册会计师的独立性、要求和商定沟通的其他事项、补注册会计师的独立性、要求和商定沟通的其他事项、补充事项充事项计划的审计范围和时间：计划的审计范围和时间：如注册会计师拟如何应对由于舞弊或错误导致的重大错报如注册会计师拟如何应对由于舞弊或错误导致的重大错报风险；对与审计相关的内
14、部控制采取的方案；重要性的概风险；对与审计相关的内部控制采取的方案；重要性的概念，但不宜涉及重要性的具体底线或金额；审计业务受到念，但不宜涉及重要性的具体底线或金额；审计业务受到的限制或法律法规对审计业务的特定要求；拟利用的内部的限制或法律法规对审计业务的特定要求；拟利用的内部审计工作的范围，以及双方如何更好地协调和配合工作；审计工作的范围，以及双方如何更好地协调和配合工作；治理层对内部控制和舞弊的态度、认识和措施；与拟实施治理层对内部控制和舞弊的态度、认识和措施；与拟实施的审计程序相关的事项，这些程序是在法律法规和审计准的审计程序相关的事项，这些程序是在法律法规和审计准则的规定之外、应治理层
15、或管理层要求而实施的；则的规定之外、应治理层或管理层要求而实施的；治理治理层对会计准则和相关会计制度，以及与财务报表相关的法层对会计准则和相关会计制度，以及与财务报表相关的法律法规和其他事项等方面的变化作出的反应律法规和其他事项等方面的变化作出的反应审计工作中发现的问题：审计工作中发现的问题：注册会计师对被审单位选用的会计政策、作出的会计估计、财务注册会计师对被审单位选用的会计政策、作出的会计估计、财务报表的披露等质量的看法报表的披露等质量的看法审计工作中遇到的重大困难，如管理层在提供审计所需信息时出现严重审计工作中遇到的重大困难，如管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延、不合理地要求缩短完成
16、审计工作的时间、为获取充分适当的审计证据拖延、不合理地要求缩短完成审计工作的时间、为获取充分适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期、无法获取预期的证据、管理层对注册会计师需要付出的努力远远超过预期、无法获取预期的证据、管理层对注册会计师施加的限制、管理层不愿按注册会计师的要求对持续经营能力作出评估或拒施加的限制、管理层不愿按注册会计师的要求对持续经营能力作出评估或拒绝将评估期间延伸至资产负债表日起的十二个月绝将评估期间延伸至资产负债表日起的十二个月尚未更正的错报，除非注册会计师认为这些错报明显不重要。要求尚未更正的错报，除非注册会计师认为这些错报明显不重要。要求更正所有错报，对未更正的重大错
17、报，注册会计师应逐笔与治理层沟通。更正所有错报，对未更正的重大错报，注册会计师应逐笔与治理层沟通。对未更正的大量小额错报，注册会计师可向治理层提供列明这些错报的对未更正的大量小额错报，注册会计师可向治理层提供列明这些错报的笔数和累计影响额的汇总表。应考虑与治理层讨论未能更正错报的原因笔数和累计影响额的汇总表。应考虑与治理层讨论未能更正错报的原因及其影响，包括对未来财务报表可能产生的影响。并取得未更正错报已及其影响，包括对未来财务报表可能产生的影响。并取得未更正错报已引起治理层关注的声明书。引起治理层关注的声明书。审计中发现的、根据职业判断认为重大且与治理层履行财务报告过审计中发现的、根据职业判
18、断认为重大且与治理层履行财务报告过程监督责任直接相关的其他事项程监督责任直接相关的其他事项注册会计师的独立性，注册会计师的独立性，如就审计项目组成员、会计师事如就审计项目组成员、会计师事务所其他相关人员以及会计师事务所按照法律法规和职业道务所其他相关人员以及会计师事务所按照法律法规和职业道德规范的规定保持了独立性作出声明；会计师事务所与被审德规范的规定保持了独立性作出声明；会计师事务所与被审单位之间存在的可能影响独立性的所有关系和其他事项，包单位之间存在的可能影响独立性的所有关系和其他事项，包括审计和非审计服务收费等括审计和非审计服务收费等要求和商定沟通的其他事项，要求和商定沟通的其他事项，可
19、能与治理层对财务报告可能与治理层对财务报告过程的监督责任相关，也可能与治理层的其他责任相关过程的监督责任相关，也可能与治理层的其他责任相关补充事项，在财务报表审计中已引起注册会计师注意的、补充事项，在财务报表审计中已引起注册会计师注意的、但与治理层对财务报告过程的监督并不直接相关的事项；但与治理层对财务报告过程的监督并不直接相关的事项；根据职业判断认为与治理层的责任关系重大、且管理层或根据职业判断认为与治理层的责任关系重大、且管理层或其他人员尚未与治理层有效沟通的事项其他人员尚未与治理层有效沟通的事项审计报告的要素审计报告的要素审计报告的九大要素（标题审计报告的九大要素（标题报告日期）报告日期
20、）注意：注意：注册会计师的签名盖章（合伙制事注册会计师的签名盖章（合伙制事务所指对审计项目负最终复核责任的合伙务所指对审计项目负最终复核责任的合伙人和一名负责该审计项目的注册会计师，人和一名负责该审计项目的注册会计师，有限责任事务所指事务所主任会计师或其有限责任事务所指事务所主任会计师或其授权的副主任会计师和一名负责该审计项授权的副主任会计师和一名负责该审计项目的注册会计师），报告日期（不应早于目的注册会计师），报告日期（不应早于被审计单位管理层签署财务报表的日期）被审计单位管理层签署财务报表的日期）委托人与审计师的博弈委托人与审计师的博弈自利威胁：自利威胁：是指审计人员因受自己情感上、经济上
21、或其他方面的个人是指审计人员因受自己情感上、经济上或其他方面的个人利益的驱动而对审计独立性构成的威胁。毫无疑问，审计师在利益的驱动而对审计独立性构成的威胁。毫无疑问，审计师在客户取得的利益越大，对审计独立性的自利威胁越严重。客户取得的利益越大，对审计独立性的自利威胁越严重。单个会计师事务所具有两个内在冲动单个会计师事务所具有两个内在冲动：尽量省略审计程序，尽量省略审计程序，降低审计成本，确保获得超额的利润，或者在与其他事务所降低审计成本，确保获得超额的利润，或者在与其他事务所竞价时处于成本优势地位；允许客户的管理当局违反会计准竞价时处于成本优势地位；允许客户的管理当局违反会计准则，以争取新客户
22、或保持现有客户。这导致事务所与上市公则，以争取新客户或保持现有客户。这导致事务所与上市公司管理当局之间存在合谋的可能。在我国，许多事务所内部司管理当局之间存在合谋的可能。在我国，许多事务所内部实行项目业绩与自身报酬直接挂钩的激励机制，又进一步增实行项目业绩与自身报酬直接挂钩的激励机制，又进一步增大了审计人员为确保并提高自己的经济利益，而迎合客户管大了审计人员为确保并提高自己的经济利益，而迎合客户管理当局的可能性。理当局的可能性。胁迫威胁：胁迫威胁：是指审计人员因受到审计客户或其他利益是指审计人员因受到审计客户或其他利益主体的公开或暗地要挟而对审计独立性产主体的公开或暗地要挟而对审计独立性产生的
23、威胁。从形式上看，胁迫威胁可分为生的威胁。从形式上看，胁迫威胁可分为两种：两种：解雇威胁，即被审单位以解聘审计师的方式来胁解雇威胁，即被审单位以解聘审计师的方式来胁迫其按照自己的意志出具审计报告迫其按照自己的意志出具审计报告非解雇威胁，即被审单位以降低审计费用、不提非解雇威胁，即被审单位以降低审计费用、不提供必要的审计条件等方式来胁迫其按自己的意志出具审供必要的审计条件等方式来胁迫其按自己的意志出具审计报告计报告抵御自利威胁：抵御自利威胁：审计师抵御自利威胁的能力或意愿，取决于：审计师抵御自利威胁的能力或意愿，取决于：审计师在某一客户中的利益的相对重要性审计师在某一客户中的利益的相对重要性扩大
24、自身规模、提高市场占有率，降低对单一客户扩大自身规模、提高市场占有率，降低对单一客户的高度依赖性的高度依赖性审计法律责任的外部威慑作用审计法律责任的外部威慑作用严格确立以严格确立以民事责任为核心的审计法律责任体系，实行集团诉讼民事责任为核心的审计法律责任体系，实行集团诉讼职业道德信念的自我约束作用职业道德信念的自我约束作用强化职业道德教强化职业道德教育育抵御胁迫威胁：抵御胁迫威胁：审计师抵御胁迫威胁的能力取决于：审计师抵御胁迫威胁的能力取决于：管理当管理当局对审计师施加压力的强弱局对审计师施加压力的强弱客户管理当局给审计师施加压力的动机。如管理当局的报酬、控制客户管理当局给审计师施加压力的动机
25、。如管理当局的报酬、控制权收益与公司业绩的相关性越高，权收益与公司业绩的相关性越高，“干净干净”审计意见对公司融资、提升审计意见对公司融资、提升股价等越重要，或公司业绩和财务状况越不好，客户管理当局操纵、控股价等越重要，或公司业绩和财务状况越不好，客户管理当局操纵、控制审计师的可能性就越大制审计师的可能性就越大管理当局的谈判力量。客户管理当局决定聘任、费用和审计管理当局的谈判力量。客户管理当局决定聘任、费用和审计工作条件的强势程度工作条件的强势程度管理当局受到的制衡管理当局受到的制衡。客户管理当局的诚信操守，更换审计师。客户管理当局的诚信操守，更换审计师所产生的交易成本所产生的交易成本审计师所
26、具有的特定优势：审计师所具有的特定优势：所提供服务的异质性和自身所提供服务的异质性和自身的职业道德水准的职业道德水准审计师变更的监管政策：审计师变更的监管政策：上市公司需要进行信息披露上市公司需要进行信息披露在股东大会的申述制度在股东大会的申述制度中注协的重点关注领域中注协的重点关注领域审计意见决策：错报的金额性质审计意见决策：错报的金额性质对报表影响程度对报表影响程度意见类型意见类型存在的问题存在的问题不重要不重要重要但局部重要但局部重要且广泛重要且广泛财务报表错报财务报表错报无保留意见无保留意见保留意见保留意见否定意见否定意见审计范围受到限制审计范围受到限制无保留意见无保留意见保留意见保留
27、意见无法表示意见无法表示意见审计意见类型审计意见类型上市公司近几年的审计意见类型汇总情况上市公司近几年的审计意见类型汇总情况出具非标准审计意见的主要原因出具非标准审计意见的主要原因上市公司年报审计意见类型汇总表上市公司年报审计意见类型汇总表年年份份审计意见类型审计意见类型2002年年2003年年2004年年2005年年份数份数比例比例份数份数比例比例份数份数比例比例份数份数比例比例标准无保留意见标准无保留意见107786.64%118391.70%122889.25%120488.14%非标意见小计非标意见小计16613.36%1078.30%14810.75%16211.86%其中：其中：带
28、强调事项段无保带强调事项段无保留意见留意见1028.21%584.50%695.01%775.64%保留意见保留意见463.70%282.17%523.78%574.17%无法表示意见无法表示意见181.45%211.63%271.96%282.05%否定意见否定意见00.00%00.00%00.00%00.00%合计合计1243100%1290100%1376100%1366注注100%注：截至注：截至2006年年4月月30日，尚有日，尚有10家上市公司未发布家上市公司未发布2005年年报，所以年年报，所以2005年的数据为年的数据为1366份。份。上市公司年报非标审计意见原因统计表上市公司
29、年报非标审计意见原因统计表年份年份非标原因非标原因2002年年2003年年2004年年2005年年份数份数比例比例份数份数比例比例份数份数比例比例份数份数比例比例持续经营能力不确定持续经营能力不确定8551.20%6661.68%6543.92%8351.23%亏损亏损7343.98%6459.81%6241.89%7948.77%逾期借款或贷款逾期借款或贷款3118.67%1110.28%1912.84%2716.67%或有损失或有损失2816.87%2523.36%2617.57%1911.73%担保责任担保责任3018.07%2826.17%2013.51%1911.73%审计范围受限审
30、计范围受限2414.46%2220.56%2013.51%1911.73%关联方影响关联方影响2112.65%1211.21%138.78%1811.11%未决诉讼或仲裁未决诉讼或仲裁1710.24%1514.02%149.46%159.26%减值准备异常减值准备异常137.83%1514.02%96.08%169.88%大股东占用资金大股东占用资金127.29%76.54%64.05%1710.49%注：同一上市公司被出具非标意见的原因可能有多个，因此非标原因与上市公司之注：同一上市公司被出具非标意见的原因可能有多个，因此非标原因与上市公司之间不存在一一对应的关系间不存在一一对应的关系无保留
31、意见无保留意见如果认为财务报表符合下列所有条件，如果认为财务报表符合下列所有条件，注册会计师应出具无保留意见的审计报注册会计师应出具无保留意见的审计报告：告：财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量财务状况、经营成果和现金流量注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制在评价财务报表是否按适用的
32、会计准则和相关会计制度的在评价财务报表是否按适用的会计准则和相关会计制度的规定编制时，注册会计师应考虑：规定编制时，注册会计师应考虑：选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况况管理层作出的会计估计是否合理管理层作出的会计估计是否合理财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性性、可比性和可理解性财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财
33、务状况、经营成果够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响和现金流量的影响在评价财务报表是否作出公允反映时，注在评价财务报表是否作出公允反映时，注册会计师应考虑：册会计师应考虑：经管理层调整后的财务报表，是否与注册会计师经管理层调整后的财务报表，是否与注册会计师对被审单位及其环境的了解一致对被审单位及其环境的了解一致财务报表的列报、结构和内容是否合理财务报表的列报、结构和内容是否合理财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质举例：举例：审审计计报报告告武汉中百集团股份有限公司全体股东：武汉中百集团股份有限公司全体股东：我们审
34、计了后附的武汉中百集团股份我们审计了后附的武汉中百集团股份有限公司（以下简称武汉中百公司）财务有限公司（以下简称武汉中百公司）财务报表，包括报表，包括2006年年12月月31日的资产负债表日的资产负债表和合并的资产负债表，和合并的资产负债表，2006年度的利润及年度的利润及利润分配表和合并的利润及利润分配表、利润分配表和合并的利润及利润分配表、股东权益变动表和合并的股东权益变动表、股东权益变动表和合并的股东权益变动表、现金流量表和合并的现金流量表，以及财现金流量表和合并的现金流量表，以及财务报表附注和合并的财务报表附注。务报表附注和合并的财务报表附注。一、管理层对财务报表的责任一、管理层对财务
35、报表的责任按照企业会计准则和企业会计制度按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制财务报表是武汉中百公司管的规定编制财务报表是武汉中百公司管理层的责任。这种责任包括：（理层的责任。这种责任包括：（1）设计、）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（而导致的重大错报；（2）选择和运用恰当）选择和运用恰当的会计政策；（的会计政策；（3）作出合理的会计估计。）作出合理的会计估计。二、注册会计师的责任二、注册会计师的责任我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见
36、。我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括
37、对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。的合理性，以及评价财务报表的总体列报。我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表我们相信，我们获取的审计证
38、据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。审计意见提供了基础。三、审计意见三、审计意见我们认为，武汉中百公司财务报表已经按照企业会我们认为，武汉中百公司财务报表已经按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制，在所有重大方计准则和企业会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了武汉中百公司面公允反映了武汉中百公司2006年年12月月31日的财务状况日的财务状况以及以及2006年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。武汉众环会计师事务所有限责任公司武汉众环会计师事务所有限责任公司中国注册会计师中国注册会计师彭彭斌斌中国注册会计师中国注册会计师刘定超刘定超中国中国.武汉武汉2007年年2
39、月月9日日带强调事项段的无保留意见带强调事项段的无保留意见现在只允许的两种情形：现在只允许的两种情形：当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况、且不影响已发表的意见时，注册会计师应当在审计报或情况、且不影响已发表的意见时，注册会计师应当在审计报告的意见之后增加强调事项段对此予以强调告的意见之后增加强调事项段对此予以强调 当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项（持续经当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外）、且不影响已发表的意见营问题除外）、且不影响已发表的意见这一规定有利于抑制实际工作中一些注册会计师这一规
40、定有利于抑制实际工作中一些注册会计师以附加解释段来代替保留意见甚至否定意见的问题。以附加解释段来代替保留意见甚至否定意见的问题。引言、范围和意见段同标准的无保留意见引言、范围和意见段同标准的无保留意见此外，我们提醒会计报表使用者关注，如会计报表附此外，我们提醒会计报表使用者关注，如会计报表附注注X所述，所述，ABC公司在公司在2002年发生亏损年发生亏损X万元，在万元，在2002年年12月月31日，流动负债高于资产总额日，流动负债高于资产总额X万元。万元。ABC公司已在公司已在会计报表附注会计报表附注X中充分披露了拟采取的改善措施，但其持中充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重
41、大不确定性。本段内容并不影响已续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容并不影响已发表的审计意见。发表的审计意见。当被审单位存在对会计报表具有重大影响的不确定事项，如未决诉讼当被审单位存在对会计报表具有重大影响的不确定事项，如未决诉讼时，审计报告强调事项段应说明：如会计报表附注时，审计报告强调事项段应说明：如会计报表附注X所示，某年某月，所示，某年某月，ABC公司被公司被Y公司指控侵犯了专利权，要求其赔偿损失公司指控侵犯了专利权，要求其赔偿损失X万元；法院万元；法院已受理，但尚未审理；已受理，但尚未审理；ABC公司的法律顾问认为，公司的法律顾问认为，ABC公司很可能公司很可能败诉，如果败诉，停止
42、使用专利权并赔偿败诉，如果败诉，停止使用专利权并赔偿Y公司损失，将会对其财务公司损失，将会对其财务状况、经营成果和现金流量产生重大影响；状况、经营成果和现金流量产生重大影响；ABC公司已经合理确认了公司已经合理确认了相关损失。相关损失。举例：举例：审审计计报报告告上海联华合纤股份有限公司全体股东：上海联华合纤股份有限公司全体股东：我们审计了后附的上海联华合纤股份有限公司我们审计了后附的上海联华合纤股份有限公司(以下简称以下简称“联华合联华合纤纤”)财务报表，包括财务报表，包括2006年年12月月31日的资产负债表和合并资产负债表、日的资产负债表和合并资产负债表、2006年度的利润及利润分配表和
43、合并利润及利润分配表、现金流量表和年度的利润及利润分配表和合并利润及利润分配表、现金流量表和合并现金流量表以及财务报表附注。合并现金流量表以及财务报表附注。四、强调事项四、强调事项我们提醒财务报表使用者关注，截止我们提醒财务报表使用者关注，截止2006年年12月月31日，联华合纤累积亏损数日，联华合纤累积亏损数额已达额已达240,253,551.29元，合并流动负债超过合并流动资产元，合并流动负债超过合并流动资产48,491,107.30元，元，联华合纤面临较大的偿债压力。虽然联华合纤已在财务报表附注二中充分披露了联华合纤面临较大的偿债压力。虽然联华合纤已在财务报表附注二中充分披露了拟采取的改
44、善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容不影响拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容不影响已发表的审计意见。已发表的审计意见。浙江东方会计师事务所有限公司浙江东方会计师事务所有限公司中国注册会计师：闾力华中国注册会计师：闾力华中国注册会计师：朱国刚中国注册会计师：朱国刚保留意见保留意见会计政策的选用、会计估计的作出或会计报表的披露会计政策的选用、会计估计的作出或会计报表的披露不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但还不至于出具否定意见的审计报定，虽影响重大，但还不至于出具否定意见的审计
45、报告。告。个别性、局部性！个别性、局部性！如对某项固定资产未计如对某项固定资产未计提折旧、未对应收账款计提的坏账准备明显不足（与提折旧、未对应收账款计提的坏账准备明显不足（与同行业同期账龄相比）、未披露对外担保事项或存货同行业同期账龄相比）、未披露对外担保事项或存货充作抵押品事实等充作抵押品事实等因审计范围受到限制，无法获取充分、适当的审计因审计范围受到限制，无法获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告（客观性和局部性）审计报告（客观性和局部性）保留意见：会计问题保留意见：会计问题如会计报表附注如会计报表附注5.10所
46、述，所述，ABC银行银行2002年年6月购入月购入的办公用房没有计提折旧。如按的办公用房没有计提折旧。如按ABC银行固定资产折银行固定资产折旧政策，应计提折旧费用旧政策，应计提折旧费用200万元。相应地，万元。相应地，2002年年12月月31日的累计折旧应当增加日的累计折旧应当增加200万元，固定资产账万元，固定资产账面净值减少面净值减少200万元，万元，2002年度净利润减少年度净利润减少134万元。万元。我们认为，除了办公用房没有计提折旧对会计报表我们认为，除了办公用房没有计提折旧对会计报表产生的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业产生的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和金
47、融企业会计制度的规定，在所有会计准则和金融企业会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了重大方面公允反映了ABC银行银行2002年年12月月31日的日的财务状况，以及财务状况，以及2002年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。保留意见：审计问题保留意见：审计问题我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。除本报告见。除本报告“三、导致保留意见的事项三、导致保留意见的事项”所述事项外，我们所述事项外，我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计
48、师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。导致保留意见的事项：导致保留意见的事项：ABC公司公司2002年年12月月31日应收账日应收账款余额为款余额为800万元，占资产总额的万元，占资产总额的1%。由于。由于ABC公司未公司未能提供债务人的地址，我们无法实施函证，且无法实施其能提供债务人的地址，我们无法实施函证，且无法实施其他审计程序，以获取充分、适当的审计证据。他审计程序，以获取充分、适当的审计证据。我们认为，除未能实施函证可能产生
49、的影响外，上述会计报表我们认为，除未能实施函证可能产生的影响外，上述会计报表符合企业会计准则和企业会计制度的规定，在所有重大方符合企业会计准则和企业会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了面公允反映了ABC公司公司2002年年12月月31日的财务状况，以及日的财务状况，以及2002年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。新太科技（远洋渔业）新太科技（远洋渔业）97-2001连续连续5年的年报因同一问年的年报因同一问题被出具保留意见：题被出具保留意见：“由于客观条件所限，我们无法对由于客观条件所限，我们无法对贵公司船存存货实施必要审计程序验证其真实性和可靠贵公司船存存货实施必要审计程
50、序验证其真实性和可靠性性”。远洋捕捞生产活动的特殊性导致期末审计时存货。远洋捕捞生产活动的特殊性导致期末审计时存货的监督性盘点无法执行。的监督性盘点无法执行。审计处理：先要求公司对存货核算的合规性和存货的审计处理：先要求公司对存货核算的合规性和存货的真实性进行承诺；生产渔轮回港期间，再由审计人员真实性进行承诺；生产渔轮回港期间，再由审计人员复验上年末船存存货盘点的正确性，并发表补充审计复验上年末船存存货盘点的正确性，并发表补充审计意见意见养殖业（洞庭水殖、武昌鱼）存货的无法核查性（是否存养殖业（洞庭水殖、武昌鱼）存货的无法核查性（是否存在、计价）在、计价）举例：举例：审审计计报报告告上海华源企