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1、第六章第六章 内部控制及其测试内部控制及其测试本章内容第一节 内部控制的内容第二节 了解与初步评价内部控制第三节 内部控制测试与评价第四节 管理建议书第一节第一节 内部控制的内容内部控制的内容一、内部控制的含义一、内部控制的含义二、内部控制的要素二、内部控制的要素三、内部控制的内容三、内部控制的内容一、内部控制的含义所谓内部控制：是被审计单位为了合理保证财务报表的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和程序。广义地讲，一个企业的内部控制是指企业的内部管理控制系统，包括为保证企业正常经营必须采取的一系列必要管理措施。建立健全内部控制制度是被审计单
2、位的管理层的责任。一、内部控制的含义内部控制制度与审计的关系十分密切，主要表现在：一是注册会计师在审计财务报表时必须要对被审计单位的内部控制进行考虑。二是注册会计师也可以接受委托，对被审计单位管理层对特定日期与财务报表相关的内部控制的有效性的认定进行审核，并发表审核意见。二、内部控制的要素内部环境风险评估控制活动信息与沟通内部监督二、内部控制的要素控制环境控制环境：包括治理职能和管理职能，以及治理层和管理层对内部控制及其重要性的态度、认识和措施。具体包括：管理当局的宗旨、观念、经营风格与管理方式；企业的组织结构等。注册会计师应当考虑构成控制环境的因素：1.对诚信和道德价值观念的沟通与落实；2.
3、对胜任能力的认识；3.治理层的参与程度；4.管理层的理念与经营风格；5.组织结构；6.职权与责任的分配；7.人力资源政策与实务。二、内部控制的要素风险评估过程包括识别与财务报告相关的经营风险，以及针对这些风险所采取的措施。信息系统与沟通被审计单位与财务报告相关的信息系统，包括用以生成、记录、处理和报告交易、事项和情况，对相关资产、负债和所有者权益履行经营管理责任的程序和记录。二、内部控制的要素控制活动控制活动：是指有助于确保管理层的指令得以执行的政策和程序，包括与授权、业绩评价、信息处理、实物控制和职责分离等相关活动。对控制的监督对控制的监督：是指被审计单位评价内部控制在一段时间运行有效性的过
4、程，该过程包括及时评价控制的设计和运行，以及根据情况的变化采取必要的纠正措施。三、内部控制的内容内部环境类指引1.组织架构；2.发展战略；3.人力资源；4.社会责任；5.企业文化控制活动类指引控制活动类指引1.资金活动；2.采购业务；3.销售业务；4.研究与开发；5.工程项目；6.担保业务；7.资产管理；8.业务外包；9.财务报告控制手段类控制手段类1.全面预算；2.合同管理；3.内部信息传递；4.信息系统第二节第二节 了解与初步评价内部控制了解与初步评价内部控制一、了解内部控制一、了解内部控制二、描述内部控制二、描述内部控制三、初步评价内部控制三、初步评价内部控制一、了解内部控制一、了解内部
5、控制了解内部控制的广度与审计相关的内部控制注册会计师需要了解和评价的内部控制，只是与财务报表审计相关的内部控制，并非被审计单位所有的内部控制。了解内部控制的深度是指了解被审计单位及其环境时，对内部控制了解的程度。包括评价控制的设计，并确定其是否得到执行，但不包括对控制是否得到一贯执行的测试（控制测试）。一、了解内部控制一、了解内部控制了解内部控制的局限性内部控制存在下列固有局限性：1.内部控制的设计和运行受制于成本效益原则；2.内部控制一般仅针对常规业务活动而设计；3.在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误导致内部控制失效；4.可能由于两个或更多的内外部人员进行串通、管理层凌驾内部控制之上
6、或者是屈从于外部压力而被规避；5.内部控制可能因经营环境、业务性质的改变而消弱或失效。一、了解内部控制一、了解内部控制了解内部控制方法询问被审计单位的人员；观察特定控制运行；检查文件和报告；追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。了解内部控制的步骤识别需要降低哪些风险以预防财务报表中发生重大错报；记录相关的内部控制；评估控制的执行；评估内部控制的设计。二、描述内部控制二、描述内部控制文字说明法定义：用文字说明对被审计单位的内部控制以书面描述的形式进行记录。适用范围：内部控制程序比较简单、比较容易描述的小企业。优点：可以对调查对象做比较深入和具体的描述，能弥补调查表法只能做出肯定或否
7、定回答的不足；缺点：有时很难用简明通俗的语言来描述内部控制系统的细节。二、描述内部控制二、描述内部控制问卷调查法调查表大多采用问答式，一般按调查对象分别设计，由企业相关人员填写或审计人员根据调查结果自行填写。优点：能对所调查的对象提供一个简括的说明，有利于分析评价，编制调查表一目了然，省时省力。缺点：对被审计单位的内部控制制度只能按项目分别考查，因此往往不能提供相对全面的情况，不同行业、企业的调查表一般不能通用。二、描述内部控制二、描述内部控制流程图法流程图：是运用符号和图形来反映被审计单位经济业务处理过程和相应文件凭证在组织机构内部的有序流动过程的示意图。优点：便于表达内部控制的特征，同时便
8、于修改与更新；查看图比阅读文字更容易理解。缺点：有些内部控制的弱点难以在图上表达，编制流程图也需要较娴熟的技术和花费较多的时间。三、初步评价内部控制首先，由审计项目组中对被审计单位情况比较了解且比较有经验的成员负责了解各控制要素及其执行情况，以从整体层面对被审计单位的内部控制进行了解和评估，其他成员参与和配合。其次，为了确定被审计单位财务报表中可能存在重大错报风险的重大账户及其认定，在初步计划审计工作时，需要.在业务流程层面了解内部控制。最后，注册会计师需要对内部控制进行初步评价和风险评估。注意：初步评价的结论可能会随着控制测试后实施的实质性程序的结果而发生改变，而且除非存在某些可以使控制得到
9、一贯运行的自动化控制，否则注册会计师对控制的了解和评价并不能代替控制测试。三、初步评价内部控制初步初步评评价内部控制，主要是根据已价内部控制，主要是根据已经获经获取的取的审计证审计证据，据，评评价控制价控制设计设计的合理性，并确定控制是否得到的合理性，并确定控制是否得到执执行。行。评评价后可能得出如下三种价后可能得出如下三种结论结论：1.所所设计设计的控制的控制单单独或者独或者连连同其他控制能同其他控制能够够防止或防止或发现发现并并纠纠正正重大重大错报错报，并得到，并得到执执行。此种情况通常是被行。此种情况通常是被审计单审计单位的内部位的内部控制是高信控制是高信赖赖程度；程度；2.控制本身的控
10、制本身的设计设计是合理的，但没有得到是合理的，但没有得到执执行。此种情况通常行。此种情况通常是被是被审计单审计单位的内部控制是中信位的内部控制是中信赖赖程度；程度；3.控制本身的控制本身的设计设计就是无效的或缺乏必要的控制。此种情况就是无效的或缺乏必要的控制。此种情况通常是被通常是被审计单审计单位的内部控制是低信位的内部控制是低信赖赖程度。程度。第三节第三节 内部控制测试与评价内部控制测试与评价一、控制测试的含义和要求一、控制测试的含义和要求二、控制测试的性质二、控制测试的性质三、控制测试的时间三、控制测试的时间四、控制测试的范围四、控制测试的范围五、内部控制有效性的评价五、内部控制有效性的评
11、价一、控制测试的含义和要求一、控制测试的含义和要求进一步审计程序的目的包括两个方面一是通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性；二是通过实施实质性审计程序以发现认定层次的重大错报。进一步审计程序的类型包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。一、控制测试的含义和要求一、控制测试的含义和要求控制测试的含义是指用于评价内部控制在防止或发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性的审计程序。在测试控制运行的有效时，注册会计师应当从下列方面获取审计证据：1.控制在所有的审计期间的不同时点是如何运行的；2.控制是否得到一贯执行；3.控制由谁执行；4.控制以何种方式运行（如人工控制或自动化
12、控制）。一、控制测试的含义和要求一、控制测试的含义和要求控制测试的要求控制测试并非在所有情况下都要实施，当存在下列情形之一时，控制测试是必要的：1.在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的（出于成本效益考虑）；2.仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的审计（不单纯是出于成本效益考虑，而是必须获取的一类审计证据，如高度自动化处理数据的情况）。二、控制测试的性质控制测试的性质是指控制测试所使用的审计程序的类型及其组合。计划从控制测试中获取的保证水平是决定控制测试性质的主要因素之一。计划的保证水平越高，对有关控制运行有效性的审计证据的可靠性要求越高。控制测试采用审计程序的类
13、型 控制测试所采用的程序和了解内部控制的程序的类型基本相同，只是目的不同。二、控制测试的性质确定控制测试性质的要求 考虑特定控制的性质 考虑测试与认定直接相关和间接相关的控制 考虑如何对一项自动化的应用控制实施控制测试 二、控制测试的性质考虑实施控制测试时实现双重目的控制测试的目的是：评价控制是否有效运行；细节测试的目的是：发现认定层次的重大错报。尽管两者目的不同，但注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施控制测试和细节测试，以实现双重目的。此时注册会计师应当仔细设计和评价测试程序。考虑实施实质性程序的结果对控制测试结果的影响如果实施实质性程序发现被审计单位没有识别出的重大错报，通常表明内部控制
14、存在重大缺陷，注册会计师应当就这些缺陷与管理层和治理层进行沟通。三、控制测试的时间控制测试的时间包含两方面的含义一是何时实施控制测试；二是测试所针对的控制适用的时点或期间。如果测试特定时点的控制，注册会计师仅得到该时点控制运行有效性的审计证据；如果测试某一期间的控制，注册会计师可获取控制在该期间有效运行的审计证据。三、控制测试的时间对期中实施控制测试获取的审计证据的考虑注册会计师在确定针对剩余期间还需获取的补充审计证据时，应当考虑下列因素：1.评估的认定层次重大错报风险的重大程度。2.在期中测试的特定控制。3.在期中对有关控制运行有效性获取的审计证据的程度。4.剩余期间的长度。5.在信赖控制的
15、基础上拟减少进一步实质性程序的范围。6.控制环境。三、控制测试的时间对以前审计获取的审计证据的考虑基本思路是：考虑拟信赖的以前审计测试的控制在本期是否发生变化当控制在本期发生变化时注册会计师的做法当控制在本期未发生变化时注册会计师的做法注：如果拟信赖的控制自上次测试后未发生变化，且不属于旨在减轻特别风险的控制，注册会计师应当运用职业判断确定是否在本期审计中测试其运行有效性，以及本次测试与上次测试的时间间隔，但两次测试的时间间隔不得超过两年。三、控制测试的时间在确定利用以前在确定利用以前审计获审计获取的有关控制运行有效性的取的有关控制运行有效性的审审计证计证据是否适当以及再次据是否适当以及再次测
16、试测试控制的控制的时间间时间间隔隔时时，注，注册会册会计师应计师应当考当考虑虑：1.内部控制其他要素的有效性，包括控制内部控制其他要素的有效性，包括控制环环境、境、对对控制的控制的监监督督以及被以及被审计单审计单位的位的风险评风险评估估过过程；程；2.控制特征（人工控制控制特征（人工控制还还是自是自动动化控制）化控制）产产生的生的风险风险；3.信息技信息技术术一般控制的有效性；一般控制的有效性；4.控制控制设计设计及其运行的有效性，包括在以前及其运行的有效性，包括在以前审计审计中中测试测试控制运控制运行有效性行有效性时发现时发现的控制运行偏差的性的控制运行偏差的性质质和程度；和程度；5.由于由
17、于环环境境发发生生变变化而特定控制缺乏相化而特定控制缺乏相应变应变化化导导致的致的风险风险；6.重大重大错报错报的的风险风险和和对对控制的控制的拟拟信信赖赖程度。程度。三、控制测试的时间当出现下列情况时，注册会计师应当缩短再次测试控制的时间间隔或完全不信赖以前审计获取的审计证据：1.控制环境薄弱；2.对控制的监督薄弱；3.相关控制中人工控制的成分较大；4.信息技术一般控制薄弱；5.对控制运行产生重大影响的人事变动；6.环境的变化表明需要对控制作出相应的变动；7.重大错报风险较大或对控制的拟信赖程度较高。四、控制测试的范围控制测试的范围是指某项控制活动的测试次数。注册会计师应当设计控制测试，以获
18、取控制在整个拟信赖的期间有效运行的充分、适当的审计证据。在确定某项控制的测试范围时，注册会计师通常考虑下列因素：1.在整个拟信赖期间，被审计单位执行控制的频率。执行控制的频率越高，控制测试的范围越大。2.在所审计期间，注册会计师拟信赖控制运行有效性的时间长度；拟信赖控制运行有效性的时间长度不同，在该时间长度内发生的控制活动次数也不同。拟信赖时间长度，控制测试的范围越大。3.控制的预期偏差。控制的预期偏差率越高，需要实施控制测试的范围越大。四、控制测试的范围控制测试的范围在确定某项控制的测试范围时，注册会计师通常考虑下列因素：4.通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的范围。针对同一认定，可
19、能存在不同的控制。当针对其他控制获取的审计证据的充分性和适当性较高时，控制测试的范围可适当缩小。5.拟获取的有关认定层次控制运行有效性的审计证据的相关性和可靠性。对审计证据的相关性和可靠性要求越高，控制测试的范围越大。五、内部控制有效性的评价评价通过控制测试，审计人员可对内部控制运行的有效性即内部控制在实际工作中的执行与否及执行程度作出评价。注册会计师需要把内部控制初步评价和有效性评价有机结合起来进行综合评价，确定能否在允许的风险水平下依靠其内部控制进行实质性程序，并根据已发现的内部控制的缺陷和薄弱环节，确定实质性程序的性质、时间和范围。对于注意到的内部控制弱点，可以告知被审计单位的管理层，必
20、要时可以提出改进内部管理的建议和意见。第四节第四节 管理建议书管理建议书一、管理建议书的含义与作用一、管理建议书的含义与作用二、管理建议书的基本内容二、管理建议书的基本内容三、管理建议书与审计报告的区别三、管理建议书与审计报告的区别一、管理建议书的含义与作用管理建议书的含义是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能导致被审计单位会计报表产生重大错报或漏报的内部控制重大缺陷提出的书面建议。需要指出的是管理建议书不应被视为注册会计师对被审计单位内部控制整体发表的意见，也不能减轻或免除被审计单位管理当局建立健全内部控制的责任。注册会计师出具管理建议书，不应影响其应当发表的审计意见。一、管理建议书的含
21、义与作用管理建议书的作用通过管理建议书，可以鉴定注册会计师的职业水平和审计能力，评价注册会计师的审计服务质量。通过管理建议书，可以针对被审计单位内部控制中存在的重大缺陷，提出进一步完善的建议，促使被审计单位加强内部控制，改进会计工作，提高经营管理水平。通过管理建议书，可以扩大审计服务领域，降低审计风险，把注册会计师的法律责任减少到最低限度。二、管理建议书的基本内容管理建议书应当包括以下基本内容标题。管理建议书的标题应当统一规范为“管理建议书”；收件人。管理建议书的收件人应为被审计单位管理当局；会计报表审计目的及管理建议书的性质；内部控制重大缺陷及其影响和改进建议；使用范围及使用责任；签章和日期
22、。三、管理建议书与审计报告的区别内容与结构不同管理建议书一般包括标题、收件人、会计报表审计目的及管理建议书性质、内部控制重大缺陷及其影响和改进建议、使用范围及使用责任、签章及日期，且收件人为被审计单位管理当局，日期并无特别规定，段落上也没有严格的使用限制。审计报告一般包括标题、收件人、引言段、管理层对财务报表的责任段、注册会计师的责任段、审计意见段、注册会计师的签名及盖章、会计师事务所的名称、地址及盖章、报告日期。三、管理建议书与审计报告的区别对象不同管理建议书是针对与审计相关的内部控制提出的；审计的对象是被审计单位的会计报表，由此而出具的审计报告是针对会计报表提出的。责任不同注册会计师在会计
23、报表审计后就内部控制缺陷向被审计单位管理当局提供管理建议书，不是一种法定业务，没有法定责任；审计报告是对会计报表形成的意见，是法定的业务，具有法定的责任。三、管理建议书与审计报告的区别作用及影响的程度不同管理建议书仅提供给被审计单位管理当局，供内部参考，不对外报送，对外不起鉴证作用，不应作为其他第三方依赖的佐证；审计报告要向外报送，对外起鉴证作用，作用与影响很大。谢谢大家！1、每一个成功者都有一个开始。勇于开始，才能找到成功的路。11月-2211月-22Tuesday,November 8,20222、成功源于不懈的努力，人生最大的敌人是自己怯懦。12:50:4612:50:4612:5011
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