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1、最新资料推荐第十二章 收入【教学目的】本章教学的主要目的是在熟练掌握各项收入的确认和计量标准基础上，能对涉及各项收入的业务做出正确的会计处理。【教学重点与难点】销售商品收入、提供劳务收入及建造合同收入的确认、计量和会计处理方法。 第一节 收入概述一、 收入的定义和特点（一）收入的定义收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益的总流入，包括销售商品收入、劳务收入、利息收入、使用费收入、租金收入、股利收入等，但不包括为第三方或客户代收的款项。（二）收入的特点1收入从企业的日常活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生。2收入可能表现为企业资产的增加，也可能表现为企业
2、负债的减少，或者两者兼而有之。3收入能导致企业所有者权益的增加。4收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项。二、收入的分类按照企业经营业务的主次分类，可以分为主营业务收入和其它业务收入。第二节 销售商品收入销售商品仅包括取得货币资产方式的商品销售及正常情况下以商品抵偿债务的交易，不包括非货币交易、期货、债务重组中的销售商品交易。另外，企业以商品进行投资、捐赠及自用等，会计上均不作为销售商品处理，应按成本结转。一、商品销售收入的确认原则企业销售商品时，如同时符合以下4个条件时确认收入。（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方商品所有权上的风险和报酬转移给购买方
3、，是指风险和报酬均转移给了购货方。当一项商品发生的任何损失均不需要销货方承担，带来的经济利益也不归销货方所有，则意味着该商品所有权上的风险和报酬已移出该销货方。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给购买方，需要关注该项交易的是指而不是形式。1大多数情况下，所有权上的风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移，例如大多数零售交易。2有些情况下，企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移。企业可能在以下几种情况下保留商品所有权上的主要风险和报酬：企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍
4、负有责任。企业销售商品的收入是否能够取得，取决于卖方销售其商品的收入是否能够获得。企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性。3.有些情况下，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，但实物尚未交付。这时应在所有权上的主要风险和报酬转移时确认收入，而不管实物是否交付。例如交款提货的销售。交款提货销售是指买方已根据卖方开出的发票账单支付货款，并取得卖方开出的提货单。这种情况下，买方支付完货款，并取得提货单，即认为该商品所有权已经转移，卖方应确认收入。（二）企业既没有保留通常
5、与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方后，如仍然保留通常与所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商品实施控制，则此项销售不能成立，不能确认相应的销售收入。（三）与交易相关的经济利益能够流入企业（四）相关的收入和成本能够可靠地计量二、商品销售收入的计量及账务处理（一）商品销售收入的计量商品销售收入的计量即入账金额的确定，根据企业与购货方签订的合同或协议金额确定；无合同或协议的，应依据购销双方都同意或都能接受的价格确定。企业在销售商品过程中，有时会代第三方或客户收取一些款项，例如，企业代国家收取增值税，代贷款人收取利息以及旅行社代客户
6、购买门票、飞机票收取票款等。这些代收款应作为暂收款记入相应的负债类科目，不作为企业的收入处理。企业在确定商品销售收入金额时，不考虑各种预计可能发生的现金折扣、销售折让。现金折扣在实际发生时计入发生当期财务费用，销售折让在实际发生时冲减发生当期销售收入。（二）销售商品的账务处理商品销售收入在确认时，应按确定的收入金额与应收取的增值税，借：应收账款、应收票据、银行存款等科目，贷：应交税金应交增值税（销项税额）主营业务收入或其他业务收入需要交纳消费税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等税费的，应在确认收入的同时，或在月份终了时，按应交的税费金额，借：主营业务税金及附加、其他业务支出贷：应交税金应交
7、消费税（或应交资源税、应交城市维护建设税）其他应交款如企业售出的商品不符合销售收入确认的4个条件中的任何一条，均不应确认收入。为了单独反映已经发出尚未确认销售收入的商品成本，企业应设置“发出商品”、“委托代销商品”、“分期收款发出商品”等科目进行核算。“发出商品”科目核算一般的销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本；“委托代销商品”科目，核算企业在委托其他单位代销商品的情况下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本；“分期收款发出商品”科目，核算分期收款销售的企业，在采用分期确认收入的方法时，已经发出但尚未结转的商品成本。企业对于发出的商品，在确定不能确认收入时：借：发出商品、委托代销
8、商品、分期收款发出商品贷：库存商品上述“发出商品”、“委托代销商品”和“分期收款发出商品”科目的期末余额应并入资产负债表“存货”项目反映。（三）现金折扣的账务处理现金折扣是企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用，因此应在实际发生时计入财务费用。【例12-1】 某企业在2003年5月1日销售一批商品100件，增值税发票上注明售价10000元，增值税1700元。企业为了及早收回货款而在合同中规定符合现金折扣的条件为：2/10，1/20，n/30，假定计算折扣时不考虑增值税。5月1日销售实现时，应按总售价确认收入借：应收账款 11700 贷：主营业务收入 10000应交税金应交增值税（销项税额）170
9、05月9日买方付清货款，则按售价10000元的2%享受200元的现金折扣（100002%=200元），实际付款11500（11700-200）元，应作分录：借：银行存款 11500财务费用 200贷：应收账款 117005月18日买方付清货款，则应享受的现金折扣为100001%=100元，实际付款11600元，应作分录：借：银行存款 11600财务费用 100贷：应收账款 11700买方在5月底才付款，则应按全额付款，应作会计分录：借：银行存款 11700贷：应收账款 11700（四）销售折让的账务处理销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。企业将商品销售给买方后，
10、如买方发现商品在质量、规格等方面不符合要求，可能要求卖方在价格上给予一定减让。销售折让可能发生在企业确认收入之前，也可能发生在企业确认收入之后。发生在收入确认之前的销售折让，其处理相当于商业折扣，即在销售商品时直接给予客户价格上的减让，企业实现的销售收入按实际销售价格(原销售价格减去商业折扣)确认。发生在收入确认之后的销售折让应在实际发生时冲减当期的销售收入。（五）销售退回的账务处理销售退回，是指企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。销售退回应分别不同情况进行处理。1未确认收入的已发出商品的退回。借：库存商品贷：发出商品2已确认销售收入的销售商品退回，除特殊情况外，一般应
11、直接冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本；如该项销售已经发生现金折扣或销售折让的，应在退回当月一并调整；企业发生销售退回时，如按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减“应交税金应交增值税”科目的“销项税额”专栏。具体可按以下情况分别处理：（1）本年度销售的商品，在年度终了前(12月31日)退回，冲减退回月份的主营业务收入，以及相关的成本、税金。（2）以前年度销售的商品，在本年度终了前(12月31日)退回，冲减退回月份的主营业务收入，以及相关的成本、税金(不包括资产负债表日后事项所产生的销售退回)。（3）报告年度或以前年度销售的商品，在年度财务报告批准报出前(如股份有限公司的
12、年度财务报告在年度终了后四个月报出)退回，冲减报告年度的主营业务收入，以及相关的成本、税金。例如，某企业2004年12月5日销售的商品，其销售收入5000元，销售成本2300元，由于质量等原因该批商品于2005年2月1日退回。此时，该企业2004年度财务报告尚未报出，该企业在编制2004年年度财务报告时，应将该批销售退回冲减2004年度的主营业务收入、主营业务成本以及相关的成本、税金等。（4）销售退回时，对已发生的现金折扣或销售折让，应同时冲减销售退回当期的折扣、折让；如该项销售在资产负债表日及之前已发生现金折扣或销售折让的，应同时冲减报告年度相关的折扣、折让。【例12-2】某工业生产企业20
13、04年12月份销售甲产品100件，单位售价14元，单位销售成本10元。因质量问题该批产品于2005年5月份退回10件，贷款已经退回。该企业2005年5月份销售甲产品150件，单位销售成本11元。该产品的增值税税率17%，假如该企业为增值税一般纳税人，销售退回应退回的增值税已取得有关证明。按上述已知条件，该企业的会计处理如下：冲减主营业务收入借：主营业务收入 (1014)140 应交税金应交增值税(销项税额) (14017%)23.80 贷：银行存款 163.80分别采用两种方法计算退回产品的成本从当月销售数量中扣除已退回产品的数量2005年5月份实际销售甲产品的数量15010140(件)200
14、5年5月份实际销售甲产品的成本140111540(元)结转5月份主营业务成本借：主营业务成本 1540 贷：库存商品 l 540单独计算本月退回产品的成本，退回产品的销售成本按照退回月份的成本计算2005年5月份销售甲产品的实际成本150111650(元)结转5月份销售产品成本借：主营业务成本 l 650 贷：库存商品 16502005年5月份退回产品的实际成本1011110(元)借：库存商品 110 贷：主营业务成本 110如果按销售月份的产品实际成本计算，退回产品的实际成本为100元(1010)。如果用退回月份的同类或同种产品的实际成本计算退回产品的成本，上述两种计算方法的结果相同。如果退
15、回的产品本月没有销售或没有同类或同种产品销售的，则按销售月份的产品实际成本计算退回产品的成本，两者计算销售成本的金额会出现差异。三、特殊销售业务的处理（一）代销代销通常有两种方式：1视同买断， 受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。【例12-3】甲企业委托乙企业销售商品100件，协议价为100元/件，该商品成本60元/件，增值税率17%。甲企业收到乙企业开来的代销清单时开具增值税发票，发票上注明：售价10000元，增值税1700元。乙企业实际销售时开具的增值税发票上注明：售价12000元，增值税为2040元。甲企业
16、应作分录：甲企业将商品交付乙企业时借：委托代销商品 6000贷：库存商品 6000甲企业收到代销清单时借：应收账款乙企业 11700贷：主营业务收入 10000应交税金应交增值税（销项税额）1700借：主营业务成本 6000贷：委托代销商品 6000收到乙企业汇来的货款11700元时借：银行存款 11700贷：应收账款乙企业 11700乙企业应作分录收到商品时借：受托代销商品 10000贷：代销商品款 10000实际销售时借：银行存款 14040 贷：主营业务收入 12000 应交税金应交增值税（销项税额）2040借：主营业务成本 10000 贷：受托代销商品 10000借：代销商品款 100
17、00 贷：应付账款甲企业 10000按合同协议价将款项付给甲企业时借：应付账款甲企业 10000 应交税金应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款 117002收取手续费，即委托方应在收到受托方交付的商品代销清单是确认销售收入；受托方则按应收取的手续费确认收入。这种代销方式与第种方式相比，主要特点是，受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。【例11-4】承上例，假定代销合同规定，乙企业应按每件100元售给顾客，甲企业按售价的10%支付乙企业手续费。乙企业实际销售时，即向买方开一张增值税专用发票，发票上注明商品售价10000元，增值税额1700元。企业在收到乙企业交来的代销清单
18、时，向乙企业开具一张相同金额的增值税发票。甲企业应作分录：甲企业将商品交付乙企业时：借：委托代销商品 6000贷：库存商品 6000企业收到代销清单时：借：应收账款乙企业 11700贷：主营业务收入 10000应交税金应交增值税（销项税额）1700借：营业费用代销手续费 1000贷：应收账款乙企业 1000收到乙企业汇来的货款净额10700元（11700元1000元）：借：银行存款 10700 贷：应收账款乙企业 10700乙企业应作分录：收到商品时：借：受托代销商品 10000贷：代销商品款 10000实际销售时：借：银行存款 11700贷：应付账款甲企业 10000应交税金应交增值税（销项
19、税额）1700借：应交税金应交增值税（进项税额）1700贷：应付账款甲企业 1700借：代销商品款 10000贷：受托代销商品 10000归还甲企业货款并计算代销手续费时：借：应付账款甲企业 11700 贷：银行存款 10700 主营业务收入 1000（二）分期收款销售分期收款销售是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。其特点是销售商品的价值较大，如房产、汽车、大型设备等；收款期较长，有的是几年，有的长达十几年；收取货款的风险较大。因此，分期收款销售方式下，企业按照合同约定的收款日期分期确认销售收入。采用分期收款销售方式的企业，应设置“分期收款发出商品”科目，核算已经发出但尚未结转的商
20、品成本。发出商品时借：分期收款发出商品 贷：库存商品 在合同约定的收款日期借：应收账款（或银行存款） 贷：主营业务收入 应交税金应交增值税（销项税额） 同时结转商品成本借：主营业务成本 贷：分期收款发出商品 （三）售后回购售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后重新买回这批商品的销售方式。在这种情况下，通常不应当确认销售商品收入。企业销售商品在附有购回协议的方式下，发出商品的实际成本与销售价格以及相关税费之间的差额，在“待转库存商品差价”科目核算，不确认收入。企业在发出商品时，按实际收到或应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按库存商品的实际成本，贷记“库存商品”等科目，按增值
21、税专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金应交增值税(销项税额)”科目，按其差额，借记或贷记“待转库存商品差价”科目。按规定应交纳的与销售商品相关的除增值税以外的其他税费，借记“待转库存商品差价”科目，贷记“应交税金”、“其他应交款”等科目。如果回购价格大于原售价的，应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提的利息费用直接计入当期财务费用。计提利息费用时，借记“财务费用”科目，贷记“待转库存商品差价” 发出商品时借：银行存款按实际收到或应收的价款 贷：库存商品库存商品的实际成本 应交税金应交增值税(销项税额) 待转库存商品差价差额 (2)按规定应交纳的与销售商品相关的除增值税以外的其他税费借：
22、待转库存商品差价贷：应交税金、其他应交款(3)如果回购价格大于原售价的，应在销售与回购期间内按期计提利息费用 借：财务费用 贷：待转库存商品差价 回购时借：物资采购(或库存商品等) 应交税金应交增值税(进项税额) 贷：银行存款(或应付账款) 借：待转库存商品差价 财务费用 贷：物资采购(或库存商品等) （四）售后租回，是指销售商品的同时，销售方同意日后再租回所售商品。在这种销售方式下，应当分别情况处理：如果售后租回形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应当单独设置“递延收益”科目核算，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。如果售后租回形成一项经营租赁，售价与资产账面价
23、值之间的差额也通过“递延收益”科目核算，并在租赁期内按照租金支付比例分摊。（五）房地产销售房地产销售，是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售。房地产销售应与一般的销售商品类似，按销售商品确认收入的原则确认实现的销售收入。如果房地产经营商事先与买方签订合同(该合同是不可撤销的)，按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则处理。（七）商品需要安装和检验的销售（八）附有销售退回条件的商品销售（九）以旧换新销售第三节 提供劳务收入提供劳务的种类很多，如旅游、运输（包括交通运输、民航运输等）、饮食、广告、理发、照相、洗染、咨询、代理、培训、产品包装等。为了方便会计核算，一
24、般以提供的劳务是否跨年度来划分，分为不跨年度劳务和跨年度劳务。不跨年度劳务，指劳务的开始和完成均在同一个年度。跨年度劳务，指劳务开始和完成分别在不同的年度。一、劳务收入的确认和计量提供一项劳务取得的总收入，一般按照企业与接受劳务方签订的合同或协议的金额确定。如有现金折扣的，应在实际发生时计入财务费用。劳务收入应分别下列情况进行确认和计量：1在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成时确认收入，确认的金额为合同或协议总金额，确认方法可参照商品销售收入的确认原则。2如劳务的开始和完成分属不同的会计年度，且在资产负债表日能对该项交易的结果作出可靠估计的，应按完工百分比法确认收入。提供劳务的交易结
25、果能否可靠估计，依据以下条件进行判断，如同时满足以下条件，则交易的结果能够可靠地估计。合同总收入和总成本能够可靠地计量。合同总收入一般根据双方签订的合同或协议注明的交易总额确定。随着劳务的不断提供，可能会根据实际情况增加或减少交易总金额，企业应及时调整合同总收入。合同总成本包括至资产负债表日止已经发生的成本和完成劳务将要发生的成本。企业应建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确提供每期发生的成本。并对完成剩余劳务将要发生的成本做出科学、可靠的估计，并随着劳务的不断提供或外部情况的不断变化，随时对估计的成本进行修订。与交易相关的经济利益能够流入企业。劳务的完成程度能够可靠地
26、确定。劳务的完成程度可以采用多种方法确定。具体确定的方法见下面的“完工百分比法的运用”部分。3企业在资产负债表日，如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，亦即不能满足上述三个条件中的任何一条，则不能按完工百分比法确认收入。这时企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本，并按以下办法处理：如果已经发生的劳务成本预计能够得到补偿，应按已经发生的劳务成本金额确认收入；同时，按相同的金额结转成本，不确认利润。如果已经发生的劳务成本预计不能全部得到补偿，应技能够得到补偿的劳务金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转成本。确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的差额，确认为损失。如果预计已
27、经发生的劳务成本全部不能得到补偿，则不应确认收入，但应将已经发生的成本确认为当期费用。【例12-5】A公司于2004年11月受托为B企业培训一批学员，培训期为6个月，11月1日开学。双方签订的协议注明，B企业应支付培训费总额为60000元，分三次支付，第一次在开学时预付；第二次在培训期中间，即2005年2月1日支付，第三次在培训结束时支付。每期支付20000元。B企业已在11月1日 预付第一期款项。2004年12月31日，A公司得知B企业当年效益不好，经营发生困难，后两次的培训费是否能收回，没有把握。因此A公司只将已经发生的培训成本30000元中能够得到补偿的部分（即20000元确认为收入，并
28、将发生的30000元成本全部确认为当年费用）。A公司就作如下会计分录：2004年11月1日，收到B企业预付的培训费时借：银行存款 20000贷：预收账款 20000A公司发生成本时借：劳务成本 30000贷：银行存款 300002004年12月31日，确认收入借：预收账款 20000贷：主营业务收入 20000借：主营业务成本 30000贷：劳务成本 30000借：本年利润 30000 贷：主营业务成本 30000借：主营业务收入 20000贷：本年利润 20000二、完工百分比法的运用完工百分比法是指按劳务的完成程度确认收入和费用的方法。企业资产负债表日，如能对提供劳务的交易结果作出可靠估计
29、，应采用完工百分比法确认收入，同时结转相应的成本。完工百分比法下，收入和相关的费用应按下列公式计算： 在劳务总收入和总成本能够可靠计量的情况下，关键是确定劳务的完成程度。企业应根据所提供的劳务的特点，在下列三种方法中选择一种。（一）已完工作的测量这是一种比较专业的测量法，由专业测量师对已经完成的工作或工程进行测量，并按一定方法计算劳务的完成程度。【例12-6】某企业于2003年10月5日为客户订制一项软件，工期约5个月，合同总收入4000000元，至2003年12月31日已发生成本2200000元，预收账款2500000元。预计开发完整个软件还将发生成本800000元。2003年12月31日经
30、专业测量师测量，软件的开发程度为60%。2003年确认收入劳务总收入劳务的完成程度以前年度已确认的收入 4000000元60%02400000元2003年确认费用劳务总成本劳务的完成程度以前年度已确认的费用 （2200000800000）60%01800000元该企业应作分录：发生成本时借：劳务成本 2200000贷：银行存款 2200000预收款项时借：银行存款 2500000贷：预收收款 2500000确认收入借：预收账款 2400000贷：主营业务收入 2400000结转成本借：主营业务成本 1800000 贷：劳务成本 1800000发生的成本为2200000元扣除已结转的成本1800
31、000元，余额400000元应并入年度资产负责表“存货”项目内反映。（二）按已经提供的劳务量占应提供劳务总量的百分比确定这种方法主要以劳务量为标准，确定劳务的完成程度。（三）按已经发生成本占估计总成本的比例确定特殊的劳务收入，在按完工百分比法确认劳务收入的情况下，应按以下标准分别确认收入：1安装费收入。如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是商品销售收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。2广告费收入。宣传媒介的佣金收入应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认。广告的制作佣金收入则应在年度终了时根据项目的完成程度确认。3入场费收入
32、。因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认。如果是一笔预收几项活动的费用，则这笔预收款应合理分配给每项活动。4申请入会费和会员费收入。这方面的收入确认应以所提供服务的性质为依据。如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存在任何不确定性时确认为收入。如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或接受劳务，则该项收费应在整个受益期内分期确认收入。在这种情况下，尚未确认的收入通过“递延收益”科目核算。5特许权费收入。特许权费收入包括提供初始及后续服务、设备和其他有形资产及专门技术等方面
33、的收入。其中属于提供设备和其他有形资产的部分，应在这些资产的所有权转移时，确认为收入；属于提供初始及后续服务的部分，在提供服务时确认为收入。尚未确认的特许权费收入应在收到时计入“递延收益”科目核算。6订制软件收入。主要是指为特定客户开发软件，不包括开发的商品化软件。订制软件收入应在资产负债表日根据开发的完成程度确认收入。7定期收费。有的企业与客户签订合同，长期为客户提供某一种或几种重复的劳务，客户按期支付劳务费。在这种情况下，企业应在合同约定的收款日期确认收入。如某物业管理企业与某住宅小区物业产权人签订合同，为该小区所有住户提供维修、清洁、绿化、保安及代收房费、水电费等项劳务，每月末收取劳务费
34、。该企业应在每月末将应收取的劳务费确认为当月收入。8高尔夫球场果岭券收入。高尔夫球场会员一次性购入若产果岭券，在收到款项时作为递延收益处理，待提供服务收回果岭券时，再确认收入；合同期满，未消费的果岭券全部确认收入。会员在消费时购买的果岭券(即，企业在为会员提供服务时会员购买的果岭券)，于会员购买果岭券时确认收入。9包括在商品售价内的服务费。如商品的售价内包括可区分的在售后一定期限内的服务费，应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认为商品销售收入。服务费递延至提供服务的期间内确认为收入。在这种情况下，企业可设置“递延收益”科目，核算所售商品的价款中包含的可区分的售后服务费。第四节 让
35、渡资产使用权收入一、让渡资产使用权收入的确认原则让渡资产使用权收入主要有多种形式：因他人使用本企业现金而取得的利息收入。这主要是指金融企业存、贷款形成的利息收入及同业之间发生往来形成的利息收入等；因他人使用本企业的无形资产(如商标权、专利权、专营权、软件、版权)等而形成的使用费收入；让渡本企业固定资产取得的租金收入；因债权投资取得的利息收入及进行股权投资取得的股利收入等。利息收入和使用费收入应遵循以下确认原则：1与交易相关的经济利益能够流入企业。2收入的金额能够可靠地计量。二、利息收入的账务处理企业应在每个会计期末，借：应收利息未收回的存款或贷款等的本金、存续期间和适当的利率计算并确认利息收入
36、贷：利息收入、金融企业往来收入超过利息收款期限仍未收回利息的，应停止计提利息，同时冲回原已计提的利息。三、使用费收入的账务处理如果合同、协议规定使用费一次支付，且不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认收入；如提供后期服务的，应在合同、协议规定的有效期限内分期确认收入。如合同规定分期支付使用费的，应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。使用费收入在确认时借：应收账款、银行存款贷：其他业务收入或主营业务收入【例12-7】A、B两企业达成协议，A企业允许B企业经营其连锁店。协议规定，A企业共向B企业收取特许权费600000元，其中，提供家具、柜台等收费2000
37、00元，这些家具、柜台成本为180000元；提供初始服务，如帮助选址、培训人员、融资、广告等收费300000元，发生成本200000元；提供后续服务收费100000元，发生成本50000元。假定款项在协议开始时一次付清。则A企业的会计处理如下：收到款项借：银行存款 600000 贷：预收账款 600000在家具、柜台等的所有权转移时，确认200000元收入借：预收账款 200000 贷：其他业务收入 200000借：其他业务支出 180000 贷：库存商品 180000在提供初始服务时，确认300000元的收入借：预收账款 300000 贷：其他业务收入 300000借：其他业务支出 2000
38、00 贷：银行存款等 200 000在提供后续服务时，确认100000元借：预收账款 l00000 贷：其他业务收入 100000借：其他业务支出 50000 贷：银行存款等 50000第五节 建造合同收入建造合同所涉及的劳务通常形成有形物，如道路、桥梁、房屋、大坝、船舶等，通常要跨越一个或几个会计年度。本节重点介绍建造合同所涉及合同收入的会计处理。为便于全面理解，同时介绍合同成本的确认和计量。一、建造合同的概念和类型（一）建造合同的概念建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。这里所讲的资产，是指房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物以及船舶、飞
39、机、大型机械设备等。建造合同属于经济合同范畴，但它不同于一般的材料采购合同和劳务合同，而有其自身的特征，主要表现在：先有买主（即客户），后有标底（即资产）。建造资产的造价在签订合同时已经确定；资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度，有的长达数年；所建造的资产体积大，造价高；建造合同一般为不可取消的合同。（二）建造合同的类型建造合同分为两类：一类是固定造价合同；另一类是成本加成合同。1固定造价合同固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。2成本加成合同成本加成合同是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。固定造价合同
40、和成本加成合同的主要区别在于风险的承担者不同，前者的风险主要由建造承包方承担，后者主要由发包方承担。二、合同分立与合同合并的原则一般情况下，企业应以所订立的单项合同为对象，分别计量多项资产，企业应按合同分立的原则，确定建造合同的会计核算对象；如果为建造一项或数项资产而签订一组合同，企业应按合同合并的原则，确定建造合同的会计核算对象。（一）合同分立如果一项建造合同包括建造数项资产，在同时具备下列条件的情况下，每项资产应分立为单项合同处理：1每项资产均有独立的建造计划；2建造承包商与客户就每资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；3每项资产的收入和成本可单独辨认。如果不同时具
41、备上述三个条件，则不能将建造合同进行分立，而应仍将其作为一个合同进行会计处理。例如，某建筑公司与一客户签订一项建造合同，该合同规定，建筑公司为客户建造一栋房屋和食堂。在签订合同时建筑公司与客户分别就所建的房屋和食堂进行谈判，并达成一致意见；房屋的工程造价为400万元，食堂的工程造价为150万元。房屋和食堂均有独立的施工图预算，房屋的预算成本为370万元。食堂的预算成本为130万元，根据上述资料分析：由于房屋和食堂均有独立的施工图预算，表明符合条件；由于在签订合同时，建筑公司与客户分别就所建房屋和食堂进行谈判，并达成一致意见，表明符合条件；由于房屋和食堂均有单独的造价和预算成本，表明符合条件。因
42、此，该项建造合同同时符合合同分立的条件，建筑公司应将建造房屋和食堂分立为两个单项合同进行会计处理。假如该项建造合同中，没有明确规定房屋和食堂各自的工程造价，而是以550万元的总金额签订了该项合同，也未作出各自的预算成本，这时，不符合条件，建筑公司不能将该项建造合同分立为两个单项合同，而应作为一个单项合同进行会计处理。（二）合同合并如果为建造一项或数项资产而签订一组合同，而一组合同无论对应单个客户还是几个客户，在同时具备下列条件的情况下，应合并为单项合同处理：1该合同按一揽子交易签订；2该组合密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润工程的组成部分；3该组合同同时或依次履行。如果不同时符合上述三个条件，则不能将该组合同进行合并，而应以各单项合同进行会计处理。例如，某建造承包商为承包建造一