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1、会计（2019）考试辅导第五章+无形资产第二部分重点、难点的讲解【知识点3】内部研究开发支出的确认和计量一、研究阶段与开发阶段的区分和会计处理1.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。2.开发阶段的支出，如果企业能够证明开发支出符合无形资产的定义及相关确认条件，则可将其确认为无形资产，否则，计入当期损益（管理费用）。3.无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。【例题单选题】下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。A.自行研究开发的无形资产在尚未达到预定用途前无需考虑减值测试 B.非同一控制下企业合并中，购买方
2、应确认被购买方在该项交易前未确认但可单独辨认且公允价值能够可靠计量的无形资产 C.使用寿命不确定的无形资产在持有过程中不应该摊销也不考虑减值 D.同一控制下企业合并中，合并方应确认被合并方在该项交易前未确认的无形资产【答案】B【解析】选项A，尚未达到预定可使用状态的无形资产需考虑减值测试；选项C，需要计提减值；选项D，同一控制下企业合并中，合并方不应确认被合并方在该项交易前未确认的无形资产。【提示】研究阶段与开发阶段的不同点1.目标不同。研究阶段目标不具体、不具针对性，而开发阶段则反之；2.对象不同。研究阶段一般很难具体化至特定项目上，而开发阶段往往形成对象化的成果。3.风险不同。研究阶段的成
3、功概率很难判断，通常很低，风险较大，而开发阶段则反之。4.结果不同。研究阶段得出的结论往往是基础性成果，而开发阶段则会形成具体的新产品或新技术。二、内部开发无形资产成本的计量1.内部研发形成的无形资产成本，由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出构成。可直接归属成本包括：开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销，以及按照借款费用的处理原则可以资本化的利息支出。2.在开发无形资产过程中发生的，除上述可直接归属于无形资产开发活动之外的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨
4、认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等不构成无形资产的开发成本。【提示】内部开发无形资产的支出包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。三、内部研究开发费用的会计处理（一）科目设置通过“研发支出”科目（分费用化支出和资本化支出两个明细）核算，类似固定资产中“在建工程”科目。【提示】研发支出是会计科目，开发支出是报表项目。（二）会计处理1.发生支出时：借：研发支出费用化支出资本化支出贷：原材料应付职工薪酬银行存款等2.期末结转不符合资本化条件的支出：借：管理费用贷：
5、研发支出费用化支出3.研究开发项目达到预定用途形成无形资产时：借：无形资产贷：研发支出资本化支出【提示】外购或以其他方式取得的、正在研发过程中应予资本化的项目，先记入“研发支出”科目，其后发生的成本比照上述原则进行处理。【小结】费用化支出计入“研发支出费用化支出”中，期末时进行结转；资本化支出计入“研发支出资本化支出”中，达到预定用途形成无形资产时进行结转。【例题】209年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。210年1月31日，该项新型技术研发成功并已经达到预定用途。研发过程中所发生
6、的直接相关的必要支出情况如下：（1）209年度发生材料费用900万元，人工费用450万元，计提专用设备折旧75万元，以银行存款支付其他费用300万元，总计1725万元，其中符合资本化条件的支出为750万元。（2）210年1月份发生材料费用80万元，人工费用50万元，计提专用设备折旧5万元，其他费用2万元，总计137万元。【解析】甲公司的账务处理：（1）209年度发生研发支出借：研发支出技术费用化支出 975资本化支出 750贷：原材料 900应付职工薪酬 450累计折旧75银行存款 300（2）209年12月31日，将不符合资本化条件的研发支出转入当期管理费用借：管理费用研究费用 975贷：研
7、发支出技术费用化支出 975（3）210年1月份发生研发支出借：研发支出技术资本化支出 137贷：原材料80应付职工薪酬50累计折旧 5银行存款 2（4）210年1月31日，该项新型技术已经达到预定用途借：无形资产技术 887贷：研发支出技术资本化支出 887【思考】“研发支出”科目期末有余额吗？如果有余额应在资产负债表中如何列示？【答案】“研发支出”科目期末可能有余额，如果有余额应计入资产负债表中“开发支出”项目。【链接】企业为开发新产品、新技术、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的75%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成
8、本的175%摊销。虽然形成可抵扣暂时性差异，但不确认有关暂时性差异的所得税影响，即不确认有关的递延所得税，视同永久性差异处理。【例题多选题】关于企业内部研究开发项目的支出，下列说法中正确的有（）。A.企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出B.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益C.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，可能确认为无形资产，也可能确认为费用D.对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整【答案】ABCD【知识点4】无形资产使用寿命的确定1.源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产,其使用寿
9、命通常不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。2.没有明确的合同或法律规定的无形资产,企业应当综合各方面情况,如聘请相关专家进行论证或与同行业的情况进行比较以及参考企业的历史经验等,来确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限。3.如果经过这些努力确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益的期限,再将其作为使用寿命不确定的无形资产。因此，无形资产分为两类：一类是使用寿命有限的无形资产，另一类是使用寿命不确定的无形资产。【提示1】企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命、预计净残值及摊销方法进行复核。如果有证据表明其使用寿命、预计净残值及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限、预计净残值和摊销方法，并按照会计估计变更进行处理。【提示2】企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，视为会计估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。【链接】无形资产摊销期限、预计净残值和摊销方法的变更属于会计估计变更，固定资产折旧方法的变更也属于会计估计变更。原创不易，侵权必究 第3页