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1、第一章第一章 所得税会计所得税会计l教学目的：教学目的：让学生掌握所得税会计的基本概念，所得税会计处理的资产负债表债务法。l教学重点：教学重点：1.所得税会计的基本概念2.所得税会计处理的资产负债表债务法l教学难点：教学难点：l基本概念：计税基础、递延所得税、递延所得税资产、递延所得税负债、暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异l所得税会计处理的资产负债表债务法l学时安排：学时安排：6学时本章主要内容本章主要内容l所得税会计的基本概念l所得税会计处理的资产负债表债务法l所得税会计处理的应付税款法、收益表递延法和收益表债务法所得税会计处理的程序所得税会计处理的程序 按照会计准则的规定，确
2、定除递延所得税资产、递延所得税负债之外的其他资产、负债的账面价值账面价值。遵照税法的规定，确定资产负债表中有关资产、负债的计税基础计税基础。比较资产、负债的账面价值和计税基础，对于二者的差异分析其性质，除准则规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差 异异，确定资产负债表日递延所得税资产和递延所得税负债的应有金额，并与其期初余额相比，确定当期应予确认或转销的递延所得税资产和递延所得税负债递延所得税资产和递延所得税负债的金额，作为递延所得税。确认当期应交所得税：按税法规定计算当期应纳税所得额并与适用税率相乘。确定利润表中的所得税费用。当期利润表中的所得
3、税费用=当期所得税（当期应交所得税）+递延所得税第一节第一节 所得税会计的基本概念所得税会计的基本概念1资产的账面价值与计税基础资产的账面价值与计税基础2负债的账面价值与计税基础负债的账面价值与计税基础3暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异扣暂时性差异4当期所得税、递延所得税与所得税费用当期所得税、递延所得税与所得税费用资产的账面价值与计税基础资产的账面价值与计税基础l资产的账面价值：资产的账面价值：资产的账面余额扣除相应的减值准备。固定资产的账面价值=固定资产的初始入账成本（历史成本）扣除计提的折旧之后的净额再减去固定资产减值准备。l资产的计税基础
4、：资产的计税基础：企业在回收资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中抵扣的金额。换言之，资产的计税基础是特定的资产项目在未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额。账面价值与计税基础的实质账面价值与计税基础的实质l资产的账面价值代表企业在持续使用或最终出售该项资产时将取得的经济利益的总额。l资产的计税基础代表一项资产在未来期间可予以税前扣除的金额。1.交易性金融资产的账面价值与计税基础交易性金融资产的账面价值与计税基础(例例1)2.存货与应收账款的账面价值与计税基础存货与应收账款的账面价值与计税基础(例例2、例、例3)3.固定资产的账面价值与计税基础（固定资
5、产的账面价值与计税基础（例例4）4.无形资产的账面价值与计税基础（无形资产的账面价值与计税基础（例例5）资产的账面价值与计税基础相关例题资产的账面价值与计税基础相关例题例例1：笃行企业在2007年1月1日，购买股票100万元，会计上作为交易性金融资产进行核算，当年12月31日，其公允价值为115万元。则2007年12月31日：资产的账面价值为115万元，计税基础为100万。例例2：石井企业2007年7月1日购入一批原材料（期初原材料余额为0），成本为2000万元，但由于生产方面的原因，该项原材料一直未被领用。2007年12月31日，由于原材料市场的因素，导致该批原材料的可变现净值降低为1750
6、万元。账面价值：1750万元；计税基础：2000万元。例例3：芙蓉公司2007年12月31日应收账款的账面余额4000万元，该公司按照10%的计提比例计提了坏账准备400万元。而税法只允许按照5计提的坏账准备在税前列支。假设芙蓉公司2007年期初应收账款与坏账准备的余额均为0。应收账款的账面价值：3600万元（4000-400），计税基础：3980（4000-40005）万元 例例4：2005年12月31日，囊莹企业购买了一项固定资产，原价为500万元，使用年限为10年，会计上按照直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法，假定净残值为0。2007年12月31日对该资产计提了减值准备20万元。
7、固定资产的账面价值=500-50*2-20=380（万元）计税基础=500-100-80=320（万元）l例例5：笃行公司2007年发生的研究开发支出共计4000万元，其中研究阶段支出为1600万元，符合资本化条件的支出为1400万元。税法规定企业可以按照研究开发支出的150%在计算应纳税额时予以扣除（假定研究开发支出对应的无形资产已经达到预定可使用状态，但还未开始进行摊销）。该无形资产的账面价值该无形资产的账面价值=1400万元；该无形资产的计该无形资产的计税基础税基础=0负债的账面价值与计税基础l负债的计税基础等于负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额。l通常
8、负债的确认与偿还并不影响企业的期间损益和应纳税额，但也存在一些可能影响企业期间损益的负债项目，由于影响到应纳税额导致企业负债的账面价值和计税基础出现差异。1.预收账款的账面价值与计税基础（预收账款的账面价值与计税基础（例例6）2.预计负债（与或有事项有关）的账面价值预计负债（与或有事项有关）的账面价值与计税基础（与计税基础（例例7）3.应付职工薪酬（应付职工薪酬（例例8）4.其他（其他（例例9）例例6：石井公司2007年预收客户的购房款总计600万元，假设税法规定预收房款在实际收款时交纳所得税，那么：预收账款的账面价值=600万元；预收账款的计税基础=0例例7：2007年，笃行公司产品销售额为
9、1.5亿元，其销售时承诺的条款是：产品售出后一年内，如发生质量问题，笃行公司将免费负责修理。根据笃行公司以往积累的经验，如果出现较小的质量问题，则须发生的修理费为销售额的5；而如果出 现较小的质量问题，则须发生的修理费为销售额的5；而如果出现较大的质量问题，则须发生的修理费为销售额的2%。据预测，本年度已售产品中，有60%不会发生质量问题，有28%将发生较小的质量问题，有12%将发生较大的质量问题。2007年年末：应确认的预计负债金额（最佳估计数）账面价值：150000000（60%0+28%5+12%2%）=570000（元）预计负债的计税基础为0。例例8：笃行公司2007年12月计入成本费
10、用的职工工资总计5000万元，在2007年12月31日之前尚未支付，并作为应付职工薪酬列报于资产负债表之内。但税法规定，2007年12月的应付职工薪酬中，只有3600万允许税前扣除，那么：应付职工薪酬的账面价值应付职工薪酬的账面价值=5000万元；计税基础计税基础=5000万元例例9：丰庭公司系一家造纸企业，在2007年12月因为违法排放污染物而违反环保法规，被当地环保局处以300万元的罚款。至2007年12月31日，该项罚款尚未支付。账面价值账面价值=300万元；计税基础万元；计税基础=300万元万元三、暂时性差异、应纳税暂三、暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时性差异、可抵扣暂
11、时性差异l暂时性差异：暂时性差异：由于财务会计和税法的目的不同，往往对相同的资产和负债项目采取了不同的计量属性、会计政策、会计估计，导致资产、负债项目的账面价值和计税基础产生了差异，这些差异随着时间的推移会逐渐消除（并非“转回”），所以称之为暂时性差异。l应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：确定未来回收资产或清偿债务期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，该差异会增加未来期间的应纳税所得额。（例10）l可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：在确定未来回收资产或清偿债务期间的应纳税所得额时，将产生可抵扣金额的暂时性差异，该差异会减少未来期间的应纳税所得额。（例11、12）例例10：博
12、学公司2007年发生的研究开发支出共计3000万元，其中研究阶段的支出为1200万元，符合资本化条件的支出为1400万元，税法规定企业可以按照研究开发支出的150%在计算应纳税额时予以扣除。项目账面价值计税基础暂时性差异暂时性差异类别无形资产140001400应纳税暂时性差异l例例11：博学公司2005年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；存货在出售时可以抵税100万元，其计税基础为100万元。项目账面价值计税基础暂时性差异暂时性差异类别存货9010010可抵扣暂时性差异l例例12：博学公司2007年预计负债账面金额为150万元（产品质量担保费用），假
13、设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0。项目账面价值计税基础暂时性差异暂时性差异类别预计负债1501500可抵扣暂时性差异资产、负债的账面价值及计税基础差异与资产、负债的账面价值及计税基础差异与应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系项目资产、负债账面价值与计税基础的比较经济实质暂时性差异可抵扣应纳税资产资产账面价值小于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额资产账面价值大于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额负债负债账面价值大于计税基础未来期间计算应
14、纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额 0负债账面价值小于计税基础未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额0资产、负债的账面价值及计税基础差异与资产、负债的账面价值及计税基础差异与应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系项目资产、负债账面价值与计税基础的比较经济实质暂时性差异可抵扣应纳税资产资产账面价值小于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额资产账面价值大于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额负债负债账面价值大于计税基础未来期间计算应纳税所得额时按税法规定
15、可予抵扣的金额 0负债账面价值小于计税基础未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额0资产、负债的账面价值及计税基础差异与资产、负债的账面价值及计税基础差异与应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系项目资产、负债账面价值与计税基础的比较经济实质暂时性差异可抵扣应纳税资产资产账面价值小于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额资产账面价值大于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额负债负债账面价值大于计税基础未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额 0负债
16、账面价值小于计税基础未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额0资产、负债的账面价值及计税基础差异与资产、负债的账面价值及计税基础差异与应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异的关系项目资产、负债账面价值与计税基础的比较经济实质暂时性差异可抵扣应纳税资产资产账面价值小于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额资产账面价值大于计税基础该资产将取得的经济利益的总额未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额负债负债账面价值大于计税基础未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额 0负债账面价值小于计税基础未
17、来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额0当期所得税、递延所得税与所得税费用1.当期所得税当期所得税 2.递延所得税、递延所得税资产、递延所递延所得税、递延所得税资产、递延所得税负债得税负债 3.所得税费用所得税费用当期所得税当期所得税 l当期所得税：当期所得税：企业按税法规定计算确定的，针对当期发生的交易或事项，应缴纳给税务机关的所得税金额，即应交所得税。当期所得税当期所得税=当期应交所得税当期应交所得税 =当期应纳税所得额当期应纳税所得额税率税率 应纳税所得额应纳税所得额=会计利润+按照会计准则规定计入利润表、但税法不允许税前列支的费用项目+/-计入利润表的费用与按税法规定可予以税
18、前抵扣的费用的差额+/-计入利润表的收入与按税法应计入应纳税所得额的收入的差额-税法规定不征税的收入+/-其他需要调整的因素递延所得税、递延所递延所得税、递延所得税资产、递延所得税负债得税资产、递延所得税负债 l递延所得税：递延所得税：按所得税准则规定应予以确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原来已经确认的金额之间的差额，它是融合了递延所得税资产和递延所得税负债的当期发生额之后的综合结果。l递延所得税递延所得税=（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债）-（期末递延所得税资产-期初递延所得税资产）l递延所得税资产：递延所得税资产：因可抵扣暂时性差异而产生，当资产的账面价值
19、低于计税基础，负债的账面价值高于计税基础的时候，都会产生可抵扣的暂时性差异，此时，若企业在估计未来期间能够取得足够的应纳税额以抵扣该可抵扣的暂时性差异，就应该以很可能取得用来抵扣可抵扣的暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。l递延所得税负债递延所得税负债：因应纳税暂时性差异而产生。当资产的账面价值高于计税基础，负债的账面价值低于计税基础的时候，都会产生应纳税暂时性差异。因为应纳税暂时性差异在未来期间将增加企业的应纳税所得额和在未来期间将增加企业的应纳税所得额和应交所得税，导致企业经济利益的流出，应交所得税，导致企业经济利益的流出，所以在其发生的当期，构成企业支付税金的义务，应
20、作为负债加以确认。例例13：笃行公司2007年9月1日开始持有一项可供出售的金融资产，初时购买成本为3000万元。2007年12月31日，该金融资产的公允价值为4000万元，笃行公司适用的所得税率为33%（假设递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额）。2007年12月31日笃行公司的会计处理如下：借：可供出售的金融资产 1000000 贷：资本公积其他资本公积 1000000 借：资本公积其他资本公积 3300000 贷：递延所得税负债 3300000所得税费用所得税费用所得税费用所得税费用=当期所得税当期所得税+递延所得税递延所得税 一、一、请指出下列情况下，各项资产或负债在请指出下列
21、情况下，各项资产或负债在20072007年年1212月月3131日的账日的账面价值与计税基础，如两者存在暂时性差异，请进一步指出该差异的类面价值与计税基础，如两者存在暂时性差异，请进一步指出该差异的类别（应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异）。别（应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异）。1 1、A A企业在企业在20072007年年1 1月月1 1日，购买股票日，购买股票200200万元，会计上作为交易万元，会计上作为交易性金融资产进行核算，当年性金融资产进行核算，当年1212月月3131日，其公允价值为日，其公允价值为220220万元。万元。2 2、B B企业企业20072007年年7 7月月1
22、 1日购入一批原材料（期初原材料余额为日购入一批原材料（期初原材料余额为0 0），成），成本为本为18001800万元，该项原材料一直未被领用。万元，该项原材料一直未被领用。20072007年年1212月月3131日，由于市场因日，由于市场因素导致该批原材料的可变现净值降低为素导致该批原材料的可变现净值降低为15001500万元。万元。3 3、C C公司公司20072007年年1212月月3131日应收账款的账面余额日应收账款的账面余额20002000万元，该公司按照万元，该公司按照10%10%的计提比例计提了坏账准备的计提比例计提了坏账准备200200万元。而税法只允许按照万元。而税法只允许
23、按照55计提的坏账准备计提的坏账准备在税前列支。假设芙蓉公司在税前列支。假设芙蓉公司20072007年期初应收账款与坏账准备的余额均为年期初应收账款与坏账准备的余额均为0 0。本章习题本章习题 4 4、20052005年年1212月月3131日，日，D D企业购买了一项固定资产，原价为企业购买了一项固定资产，原价为600600万元，万元，使用年限为使用年限为1010年，会计上按照直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减年，会计上按照直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法，假定净残值为法，假定净残值为0 0。20072007年年1212月月3131日对该资产计提了减值准备日对该资产计提了减值
24、准备2525万元。万元。5 5、E E公司公司20072007年预收客户的购房款总计年预收客户的购房款总计64806480万元，假设税法规定预万元，假设税法规定预收房款在实际收款时交纳所得税。收房款在实际收款时交纳所得税。6 6、G G公司公司20072007年年1212月计入成本费用的职工工资总计月计入成本费用的职工工资总计80008000万元，在万元，在20072007年年1212月月3131日之前尚未支付，并作为应付职工薪酬列报于资产负债表日之前尚未支付，并作为应付职工薪酬列报于资产负债表之内。但税法规定，之内。但税法规定，20072007年年1212月的应付职工薪酬中，只有月的应付职工
25、薪酬中，只有50005000万允许税万允许税前扣除。前扣除。本章习题本章习题第二节第二节 所得税会计处理的资产负债表债务法所得税会计处理的资产负债表债务法 1递延所得税负债的确认和计量递延所得税负债的确认和计量2递延所得税资产的确认和计量递延所得税资产的确认和计量 3所得税费用的确认和计量所得税费用的确认和计量资产负债表债务法资产负债表债务法l所得税准则采用了资产负债表债务法。它通过比较资产负债表上列示的资产、负债账面价值与按照税法确定的计税基础，对于两者的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认递延所得税负债和递延所得税资产，并在此基础上确定利润表中的所得税费用。l税率不变下资产负债
26、表债务法例题（例15）l税率变动下资产负债表债务法例题（例16）递延所得税负债的确认和计量1.确认递延所得税负债确认递延所得税负债2.不确认递延所得税负债的情况不确认递延所得税负债的情况递延所得税确认相关例题递延所得税确认相关例题 例例14：笃行企业在2007年8月1日，购买股票200万元，会计上作为交易性金融资产进行核算。当年12月31日，其公允价值为215万元，所适用的税率为33%。企业在2007年12月31日应作如下会计处理：借：交易性金融资产 150000 贷：公允价值变动损益 150000 借：所得税费用 49500 贷：递延所得税负债 49500 例例15：笃行公司2006年12月
27、31日购买了一项全新的固定资产，原值15000元，预计使用年限5年，预计净残值为0。笃行公司在会计上采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧，且税法规定的残值与使用年限与会计上的残值和使用年限相同。假定所得税率保持20%不变，且不存在除折旧之外的其他任何会计与税法的差异，前期亦未确认任何递延所得税资产与递延所得税负债项目，企业会计上并未计提相关的固定资产减值准备。例例15的解题步骤的解题步骤首先确定2007-2011年各年年末的账面价值与计税基础确定2007-2011年各年年末的账面价值与计税基础之间的暂时性差异分析及其会计处理项目200620072008200920102011
28、原值150001500015000150001500015000-累计折旧（财务会计）净额-减值准备账面价值原值150001500015000150001500015000-累计折旧（税法）计税基础直线法下各年的折旧额计算如下:15000/5=3000双倍余额法下各年的折旧额计算如下:2007年：150002/5=60002008年：（15000-6000）2/5=36002009年：（15000-9600）2/5=21602010和2011年：（15000-11760）/2=1620项目200620072008200920102011原值150001500015000150001500015
29、000-累计折旧（财务会计）3000600090001200015000净额-减值准备00000账面价值原值150001500015000150001500015000-累计折旧（税法）60009600117601338015000计税基础项目200620072008200920102011原值150001500015000150001500015000-累计折旧（财务会计）3000600090001200015000净额120009000600030000-减值准备00000账面价值120009000600030000原值150001500015000150001500015000-累计折旧
30、（税法）60009600117601338015000计税基础90005400324016200项目200620072008200920102011账面价值120009000600030000计税基础90005400324016200暂时性差异税率（%）递延所得税金额第二步第二步项目200620072008200920102011账面价值120009000600030000计税基础90005400324016200暂时性差异30003600276013800税率（%）递延所得税金额第二步第二步项目200620072008200920102011账面价值120009000600030000计税基
31、础90005400324016200暂时性差异30003600276013800税率（%）202020202020递延所得税金额第二步第二步项目200620072008200920102011账面价值120009000600030000计税基础90005400324016200暂时性差异30003600276013800税率（%）202020202020递延所得税金额06007205522760第二步第二步2007年2007年末资产负债表日：账面价值账面价值=12000计税基础计税基础=9000账面价值大于计税基础，两者之间的暂时性差异属于应纳税应纳税暂时性差异暂时性差异，应确认相应的递延所得
32、税负债递延所得税负债余额为300020%=600元。因期初递延所得税负债的账面余额为0，所以应进一步确认递延所得税负债600元第三步第三步递延所得税负债账务处理递延所得税负债账务处理2006年末2007年06002007年末600借：所得税费用借：所得税费用 600 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 600递延所得税负债2008年2008年末资产负债表日：账面价值账面价值=9000计税基础计税基础=5400账面价值大于计税基础，两者之间的暂时性差异属于应应纳税暂时性差异纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债递延所得税负债余额为360020%=720元。因期初递延所得税负债的账面余额为6
33、00，所以应进一步确认递延所得税负债120元递延所得税负债账务处理递延所得税负债账务处理2006年末2007年06002007年末2008年6001202008年末720借：所得税费用借：所得税费用 600 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 600借：所得税费用借：所得税费用 120 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 120递延所得税负债2009年2009年末资产负债表日：账面价值账面价值=6000计税基础计税基础=3240账面价值大于计税基础，两者之间的暂时性差异属于应纳应纳税暂时性差异税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债递延所得税负债余额为276020%=552元。因期初递延所
34、得税负债的账面余额为720，所以应进一步确认递延所得税负债168(720-552)元递延所得税负债账务处理递延所得税负债账务处理2006年末2007年06002007年末2008年6001202009年168 2008年末7202009年末552借：所得税费用借：所得税费用 600 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 600借：所得税费用借：所得税费用 120 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 120借：所得税费用借：所得税费用 168 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 168递延所得税负债2010年2010年末资产负债表日：账面价值账面价值=3000计税基础计税基础=1620账面价
35、值大于计税基础，两者之间的暂时性差异属于应纳应纳税暂时性差异税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债递延所得税负债余额为138020%=276元。因期初递延所得税负债的账面余额为552，所以应进一步确认递延所得税负债276(276-552)元递延所得税负债账务处理递延所得税负债账务处理2006年末2007年06002007年末2008年6001202009年1682008年末7202010年2762009年末5522010年末276借：所得税费用借：所得税费用 600 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 600借：所得税费用借：所得税费用 120 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 120
36、借：所得税费用借：所得税费用 168 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 168借：递延所得税负债借：递延所得税负债 276 贷：所得税费用贷：所得税费用 276递延所得税负债2011年2011年末资产负债表日：账面价值账面价值=0计税基础计税基础=0账面价值等于计税基础，两者之间不存在暂时性差异，应该全额转回全额转回原来已经确认的递延所得税负债余额276元：递延所得税负债账务处理递延所得税负债账务处理2006年末2007年06002007年末2008年6001202009年1682008年末7202010年2762009年末5522011年 2762010年末2762011年末0借：所得税
37、费用借：所得税费用 600 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 600借：所得税费用借：所得税费用 120 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 120借：所得税费用借：所得税费用 168 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 168借：递延所得税负债借：递延所得税负债 276 贷：所得税费用贷：所得税费用 276借：递延所得税负债借：递延所得税负债 276 贷：所得税费用贷：所得税费用 276递延所得税负债不确认递延所得税负债的情况不确认递延所得税负债的情况l商誉商誉l既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额的交易或事项既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额的交易或事项l对子公司、合营企业、
38、联营企业的长期股权投资产生的应对子公司、合营企业、联营企业的长期股权投资产生的应纳税暂时性差异，通常情况下企业应确认相应的递延所得纳税暂时性差异，通常情况下企业应确认相应的递延所得税负债，但如果投资企业能够控制暂时性差异转回的期间，税负债，但如果投资企业能够控制暂时性差异转回的期间，且该暂时性差异在可以预见的未来很可能无法转回，就不且该暂时性差异在可以预见的未来很可能无法转回，就不应确认相应的递延所得税负债。应确认相应的递延所得税负债。递延所得税资产的确认和计量递延所得税资产的确认和计量（一）递延所得税资产的确认（一）递延所得税资产的确认 递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异，若能够在未来期间
39、取得足够的应纳税所得额用以抵扣，则应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税暂时性差异为限，确认相关的递延所得税资产。l 确认时对于企业能否产生足够的应纳税暂时性差异用以和可抵扣暂时性差异相抵，需要有明确的证据，这需要考虑如下情况：确认时需要考虑的情况确认时需要考虑的情况企业能否通过营业活动实现足够的应纳税所得额。该部分的证据可以通过企业的财务预算、销售预算等为基础进行预测。以前期间产生的应纳税暂时性差异是否会在未来期间（转回）增加应纳税所得额。在因无法产生足够的、与可抵扣暂时性差异相抵的应纳税暂时性差异，从而未确认相应的递延所得税资产的情况下，企业应该在财务报表的附注中进行相关的披露。递
40、延所得税资产确认相关例题递延所得税资产确认相关例题例例19：笃行公司2007年存在一项可抵扣的暂时性差异100万元，适用的所得税率为33%，那么：（1）企业未来能够产生足够的、与之抵扣的应纳税暂时性差异，譬如应纳税暂时性差异超过100万元，且有明确的证据，则:可以确认的递延所得税资产为33万元。（2）企业未来不能够产生足够的、与之抵扣的应纳税暂时性差异，譬如应纳税暂时性差异为40万元，且有明确的证据，则:可以确认的递延所得税资产13.2万元，而不能够将100万元的可抵扣暂时性差异现在完全确认为递延所得税资产33万元。3）企业未来不能够产生足够的、与之抵扣的应纳税暂时性差异，譬如应纳税暂时性差异
41、为0，则:企业不应确认任何的递延所得税资产。l对子公司、合营企业、联营企业的长期股权投资产生的可抵扣暂时性差异，主要来自于按照持股比例确认的、被投资企业的经营亏损（因为税法规定长期股权投资的计税基础在持有期间不变），以及长期股权投资减值准备计提因素。可抵扣暂时性差异要确认为递延所得税资产，必须同时满足以下两项条件：暂时性差异在可以预见的未来会转回。未来很可能获得与可抵扣暂时性差异相抵的应纳税所得额。l对于按照税法规定可以结转到以后年度的企业未弥补的亏损和税款抵减，视同为可抵扣暂时性差异进行会计处理。如果企业有充分的证据表明，以后期间能够取得足够的应纳税所得额，与企业未弥补的亏损和税款抵减形成的
42、可抵扣暂时性差异相抵，那么应该以很可能取得的应纳税所得额为限，确认递延所得税资产。l不应确认递延所得税资产的情况：若某项交易或事项既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，即便其产生的资产或负债的初始成本（即账面价值）与计税基础存在差异，其形成的可抵扣暂时性差异也不应确认为递延所得税资产。l例例20：笃行公司当期以融资租赁折方式购买一项固定资产，租赁日的公允价值为5000万元，最低租赁应付款的现值为4600万元，而在租赁期限内总的付款额为5400万元。l分析：分析：根据会计准则，首先比较租赁日固定资产的公允价值为5000万元，最低租赁应付款的现值为4600万元，取其较低者作为融资租赁固定资产的入
43、账价值。但税法规定，融资租赁情况下以其租赁期限内支付的付款额及相关费用作为计税成本，即5400万元。这样，融资租入固定资产的账面价值4600万元和计税基础5400万元之间就会产生可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异。但由于该笔交易既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，所以不应确认递延所得税资产。否则，将会导致融资租入固定资产的初始入账价值降低。所得税费用的确认和计量所得税费用的确认和计量所得税费用=当期所得税+递延所得税 =当期应纳税所得额税率+（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债）-（期末递延所得税资产-期初递延所得税资产）当期应纳税所得额当期应纳税所得额l=会计利润+按会计准则规定计入利
44、润表、但税法不允许税前列支的费用项目+/-计入利润表的费用与税法规定可予以税前抵扣的费用的差额+/-计入利润表的收入与按税法应计入应纳税所得额的收入的差额+/-计入利润表的收入与按税法应计入应纳税所得额的收入的差额-税法规定不征税的收入+/-其他需要调整的因素例例21：笃行公司2007年实现利润总额3000万元，适用的所得税率为33%。假定笃行公司期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额均为0，其他与所得税会计处理有关的情况如下：1、企业2006年12月投入使用一项固定资产，成本为2400万元，使用年限10年，残值为0，财务会计上采纳双倍余额递减法计提折旧，税法上规定企业应该按照直线法计提折旧
45、，年限为10年，残值为0。2、2007年7月向关联方企业捐赠现金500万元，同时依据税法规定，企业向关联方的捐赠不允许从税前扣除。3、2007年共发生研究开发支出其1000万元，其中800万元的开发支出符合资本化的条件。税法规定可以按照150%的研究开发支出的实际发生额进行扣除，无形资产在年末假定已经处于预定可使用状态。4、笃行企业因为环境污染问题被当地税务局课以300万元的罚款。5、笃行公司期末对存货计提了100万元的跌价准备。l笃行公司2007年度的各项资产和负债的有关情况如下表（单位：万元）所示：项目账面价值存货2000固定资产固定资产原价2400折旧480减值准备0固定资产账面价值19
46、20无形资产800其他应付款（罚金）300项目/万元账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货20002000100固定资产固定资产原价24002400折旧480240减值准备00固定资产账面价值19202160240无形资产8000800其他应付款（罚金）300300800340l（2）计算应纳税所得额：笃行企业笃行企业2007年年应纳税所得额应纳税所得额=30 000 000+折旧差异2 400 000+不允许税前扣除的捐赠5 000 000-无形资产抵扣税收13 000 000*+不允许税前列支的罚款3 000 000+存货跌价准备1 000 000=28 400 000 应交所得税应交
47、所得税=28 400 00033%=9 372 000（元）*无形资产抵扣税收：10 000 000 150%-（10 000 000-8 000 000）=13 000 000（3）计算递延所得税资产和递延所得税负债：递延所得税资产=3 400 000 33%=1 122 000递延所得税负债=8 000 00033%=2 640 000递延所得税=2 640 000-1 122 000=1 518 000（4）利润表中应该该的所得税费用如下：所得税费用=应交所得税+递延所得税 =9 372 000+1 518 000=10 890 000（元）借：递延所得税资产 1 122 000 所得税
48、费用 10 890 000 贷：递延所得税负债 2 640 000 应交税费应交所得税 9 372 000l例例22：沿用上例。假设笃行公司2008年度当期应交所得税为1000万元。资产负债表有关资产和负债的账面价值和计税基础如下表所示：项目/万元账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货30003200固定资产固定资产原价24002400-折旧864480-减值准备1500固定资产账面价值13861920无形资产7200预计负债2500项目/万元账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货30003200200固定资产固定资产原价24002400-折旧864480-减值准备1500固定资产账面
49、价值13861920无形资产7200预计负债2500项目/万元账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货30003200200固定资产固定资产原价24002400-折旧864480-减值准备1500固定资产账面价值13861920534无形资产7200预计负债2500项目/万元账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货30003200200固定资产固定资产原价24002400-折旧864480-减值准备1500固定资产账面价值13861920534无形资产7200720预计负债2500项目/万元账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货30003200200固定资产固定资产原价24002400
50、-折旧864480-减值准备1500固定资产账面价值13861920534无形资产7200720预计负债2500250项目/万元账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货30003200200固定资产固定资产原价24002400-折旧864480-减值准备1500固定资产账面价值13861920534无形资产7200720预计负债2500250总计720984l分析：（1）当期所得税=当期应交所得税=10 000 000元（2）递延所得税：递延所得税负债的变化期末递延所得税负债（7 200 00033%）2 376 000期初递延所得税负债 2 640 000递延所得税负债变化 （264 00