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1、1 定义编辑本段资产负债债务法(Balancesheetapproach)体现“资产/负债观”，是以估计转销年度的所得税率为依据，计算递延所得税款的一种所得税会计处理方法。2 资产负债表债务法编辑本段本期所得税费用=本期应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)3 什么是资产负债表债务法编辑本段资产负债表债务法是从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差异产生的原因及其对期末资产负债表的影响。其特点是：当税率变动或税基变动时，必须按预期税率对“递延所得税负债”和“递延所得税资产”账户余额进行调整。也就是说，首先确定资产负债表上期末递延所得税
2、资产(负债)，然后，倒挤出利润表项目当期所得税费用。计算公式表示如下：本期所得税费用=本期应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)利润确定与资产计价是会计学中的两大中心内容。在企业生产经营过程中，特定时点的资产、负债和所有者权益的数额是一定时期企业经营活动和其他事项的结果。前后两期所有者权益净额相比之差，反映企业的损益。同时在生产经营过程中，企业不断地取得营业收入，为此要设置一些收入费用类账户，定期地总结账簿的记录，将营业收入和相关的成本、费用配合起来，加以比较，确定企业在一个时期内的经营活动是盈是亏，这就是“利润确定”过程。资产计价和
3、利润确定从不同角度反映了企业的生产经营活动的成果，是一个问题的两个方面。因此，确定利润可采用两种方法，即资产负债表法和损益表法。两者的方法不同，但结果应当一致。4 资产负债表债务法的理论基础编辑本段资产负债表债务法的理论基础是资本维持观，即只有在原资本已得到维持或成本已经弥补之后，才能确认损益。资本维持又分财务资本维持和实体资本维持(FinancialcapitalmaintenanceandPhysicalcapitalmaintenance)两种观点：前者认为，资本应视为一种财务现象，即包括由所有者投入企业的资源，收益就是一种实物现象，它所代表的是一种实际“生产能力”，企业资产超过原“生产
4、能力”的部分即为收益。这两种观点还有一个重要的区别就是一定期间价格变动对持有资产和负债影响和处理上。按照财务资本维持观点，价格对资产与负债的影响应该加以确认，它们在性质上高于持有利润或损失，可包括于资本报酬之中;而在性质上属于资本保持的调整，应直接纳入业主权益，而不能列入收益。企业在一定期间所实现的赢利或亏损，必然表现为资产和负债的变动，收入有资产增加或负债减少相伴随，成本费用地减少企业资产或增加负债。资产和负债变动引起利润的情况不外于以下4种：(1)资产增加，负债不变，表明企业取得了利润;(2)资产不变，负债减少，同样表明企业获得了利润;(3)资产和负债都增加，但资产增量大于负债增量，表明企
5、业获得了利润;(4)资产和负债同减，但资产减量小于负债减量，同样表明企业获利。如企业在一个期间的资产和负债发生了与上述相反的变化，则企业当期的成果为亏损。因此，可通过计算和比较期初和期末净资产来确定一个会计期的利润。在确定资产变动时，所有者在此期间的追加投资和派给所有者的款项必须除外。所以资产负债表法也称净资产法，其利润计算公式可表示如下：利润总额=期末净资产-期初净资产+本期派给所有者的款项(减资和付给所有者的利润)-本期所有者投资(增资)在会计实务中，此法只在流行单式记账法时，为人们所采用。随着复式记账法的盛行，收入费用类账户的设置，并用以计算利润，此法已被废止，但其核对损益的作用，依然不
6、变。5 和收益表债务法的区别编辑本段资产负债表债务法和收益表债务法的区别主要表现在：5.1 核算观念不同资产负债表债务法从资产负债观出发,认为每一项交易或事项发生后,应首先关注其对资产负债的影响,然后再根据资产负债的变化来确认收益(或损失)。所以资产负债表债务法认为,所得税会计的首要目的应是确认并计量由于会计和税法差异给企业未来经济利益流入或流出带来的影响,将所得税核算影响企业的资产和负债放在首位。而收益表债务法从收入费用观出发,认为首先应考虑交易或事项相关的收入和费用的直接确认,从收入和费用的直接配比来计量企业的收益。我国过去对企业评价一般强调利润指标,核算观念更多地侧重收入费用观。但是随着
7、我国经济环境的变化和会计准则与国际趋同,收入费用观逐步被更为科学的资产负债观所取代。此次在新企业会计准则第18号-所得税准则中明确指出企业所得税核算采用资产负债表债务法,可以说是我国在制定会计准则和会计核算中由收入费用观向资产负债观转变迈出了极大的一步。5.2 核算基础不同所得税会计研究的是按照会计计算的税前会计利润与按照税法计算的应税所得之间的差异进行会计处理的方法。收益表债务法从收入和费用的会计确认标准与税法确认标准的差异出发,将税前会计利润与应税所得之间的差异划分为永久性差异与时间性差异,时间性差异是指由于税法与会计在确认收益、费用或损失的时间不同而产生的税前会计收益与应税收益的差异,所
8、反映的是当期差异,时间性差异强调差异的形成以及差异的转回对本期所得税费用的调整;而资产负债表债务法从资产与负债的确认出发,采用暂时性差异取代了时间性差异。暂时性差异指资产或负债的计税基础与其账面金额之间的差异,强调差异的内容及对期末资产负债的影响,所反映的是累计差异。故称二者的核算基础不同,收益表债务法以时间性差异为依据,将时间性差异对未来所得税的影响看作是对本期所得税费用的调整。而资产负债表法是从暂时性差异的本质出发,分析暂时性差异产生的原因以及对期末资产负债的影响。5.3 核算的范围不同收益表债务法以时间性差异为依据,而资产负债表法是从暂时性差异出发,时间性差异和暂时性差异核算的范围是不同
9、的。所有的时间性差异都是暂时性差异,而暂时性差异除了包括时间性差异,还包括非时间性差异。主要包括:第一,子公司、联营企业或合营企业没有向母公司分配全部利润;第二,重估资产而在计税时不予调整;第三,购买法企业合并的购买成本,根据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债,而在计税时不作相应调整;第四,作为报告企业整体组成部分的国外经营主体的非货币性资产和负债以历史汇率折算;第五,资产和负债初始确认的账面金额不同于其初始计税基础。导致二者范围不同的原因在于以上这些项都是对资产或负债进行直接调整而导致的资产和负债的账面金额与其税基之间的差异造成的,对于这部分差异的税收结果,资产负
10、债表债务法在其产生的当期就予以确认为递延所得税资产或递延所得税负债,并在以后各期转回。但由于这部分差异不是时间性差异,因而按收益表债务法核算,反映不出这部分差异的未来税收影响,只作为永久性差异,直接计入当期损益,而不影响以后会计期间。这样,两种方法核算下的本期及以后各期的递延所得税负债或递延所得税资产及所得税费用的金额均不相等。5.4 递延含义不同收益表债务法以时间性差异为依据,将时间性差异对未来所得税的影响看作是对本期所得税费用的调整,使用“递延税款”概念,其借方余额和贷方余额分别代表预付税款和应付税款,在资产负债表上作为一个独立项目反映;资产负债表债务法是从暂时性差异的本质出发,分析暂时性
11、差异产生的原因以及对期末资产负债的影响。资产负债表债务法采用“递延所得税资产”和“递延所得税负债”概念,大大拓展了“递延税款”的含义,更具有现实意义,是资产负债表中一项资产或负债的确认,及该企业预期收回或清偿资产或负债的账面金额,如果能使未来税款支付额大于或小于这种收回或清偿从会计角度应纳税金额,则要求企业确认为一项递延所得税资产或负债,产生的原因在于资产或负债的账面价值与该资产或负债的计税基础不一致。在资产负债表中,所得税资产和所得税负债应当与其他资产和负债分别列报,递延所得税资产和递延所得税负债应与当期所得税资产和当期所得税负债区别开来。5.5 核算的程序和方法不同收益表债务法下,所得税计
12、算公式为:当期所得税费用=纳税所得X适用税率递延税款。在资产负债表债务法下,暂时性差异所反映的是累计的差额,而非当期的差额,首先根据暂时性差异计算出期初和期末的递延所得税负债(或资产),然后倒挤出本期所得税负债(或资产)。其计算公式为:当期所得税费用=本期应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)一(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)。由于收益表债务法已被大家所熟悉,这里重点介绍资产负债表债务法的会计处理。暂时性差异的会计处理暂时性差异会计处理的步骤为:步骤一,根据税法规定以税前会计利润为基础来确定应纳税所得额,计入“应交税金-所得税”。应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增
13、加额-纳税调整减少额。纳税调整增加额和纳税调整减少额都是由于会计和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同而产生的。例如,按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表,但在计算应纳税所得额时作为收益需要交纳所得税。步骤二,根据资产和负债计税基数与账面价值的不同,来确定应纳税暂时性差异或可抵减暂时性差异。步骤三,根据应纳税或可抵减暂时性差异来计算确定并计入“递延所得税负债”或“递延所得税资产”。步骤四,根据“递延所得税负债”或“递延所得税资产”来调整“所得税费用”。当期所得税费用=本期应交所得税+本期发生的递延所得税负债一本期发生的递延所得税资产在采用资产负债表核算递延所得税时,如果预计转回期的税率
14、能够合理确定,发生时按预计转回期的税率核算。另外,不论发生或是转销期间,如果税率变动,均应按变化后的税率进行调整。例如:某企业从2006年12月31日购入价值15000万元的设备,预计使用期5年,无残值。会计采用直线法计提折旧,税法采用年数总和法计提折旧。2007年和2008年的所得税税率为40%,从2009年起适用的所得税税率改为30%。假定各年税前会计利润均为5000万元,无其他纳税调整事项。步骤一,确定各年应交所得税,如下表。单位:万元注:其中是由于会计和税法折旧方法的不同而产生的纳税调整数。步骤二、步骤三,确定应纳税暂时性差异,并确定递延所得税负债本期发生额,如下表。单位:万元亏损弥补
15、的所得税会计处理我国现行税法允许企业亏损向后递延弥补五年,旧制度关于所得税处理规定中对可结转后期的尚可抵扣的亏损,在亏损弥补当期不确认所得税利益。新准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损,应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来应税利润为限,确认递延所得税资产。一般称之为当期确认法,即后转抵减所得税的利益在亏损当年确认。使用该方法,企业应当对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断,如果不能,企业不应确认。例如,企业在2007年至2010年间每年应税收益分别为:-1000、400、200、500,适用税率始终为20%,假设无其他暂时性差异。现行做法2007年、
16、2008年和2009年无所得税相关会计分录。2010年借:所得税20贷:应交税金-应交所得税20新准则要求采用当期确认法2007年借:递延所得税资产200贷:所得税-补亏减税2002008年借:所得税80贷:递延所得税资产802009年借:所得税40贷:递延所得税资产402010年借:所得税100贷:递延所得税资产80应交税金-应交所得税20期末处理对于所确认的递延所得税资产,要求在每一个资产负债表日,企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果企业未来期间不可能获得足够的应税利润可供抵扣,应当减记递延所得税资产的账面价值。一、承租人对融资租赁的处理1.租赁期开始日借：固定资产融资租入固定
17、资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值孰低）未确认融资费用贷：长期应付款应付融资租赁款（最低租赁付款额）折现率的确定（计算最低租赁付款额的现值时，其折现率可按下列顺序确定）出租人的租赁内含利率；租赁合同规定的利率；同期银行贷款利率。2.初始直接费用的处理手续费、律师费、差旅费、印花税等，计入租入资产价值：借：固定资产融资租入固定资产（初始直接费用）贷：银行存款等3.未确认融资费用分摊的处理按实际利率法分摊未确认融资费用每一期的摊销额（每一期的长期应付款的期初余额未确认融资费用的期初余额）实际利率分摊率的确定：（1）以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入
18、账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。（2）以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。（3）以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。（4）以租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。会计处理：借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款借：财务费用贷：未确认融资费用4.租赁资产折旧的计提应提折旧总额的确定：存在担保余值的：应提折旧总额融资租入
19、固定资产入账价值担保余值不存在担保余值的：应提折旧总额融资租入固定资产入账价值折旧期间：如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，因此应以租赁开始日租赁资产的寿命作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间。履约成本的会计处理履约成本发生时通常直接计入当期损益借：管理费用等贷：银行存款或有租金的会计处理在实际发生时确认为当期损益或有租金以销售百分比、使用量等为依据计算的：借：销售费用贷：银行存款或有租金以物价指数为依据计算的：借：财务费用贷：银行存款5.
20、租赁期满时的会计处理（1）返还租赁资产存在承租人担保余值：借：累计折旧长期应付款应付融资租赁款贷：固定资产融资租入固定资产不存在承租人担保余值：借：累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产（2）优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权：视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。如果租赁期届满时承租人没有续租支付的违约金借：营业外支出贷：银行存款（3）留购租赁资产支付购买价款时：借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款结转固定资产所有权：借：固定资产生产用固定资产贷：固定资产融资租入固定资产二、出租人对融资租赁的处理1.租赁期开始日（1）应收融资租赁款的入账价值最低租赁收款额+初始直接费用（2）
21、未实现融资收益的计算未实现融资收益(最低租赁收款额初始直接费用未担保余值)(最低租赁收款额的现值初始直接费用的现值未担保余值的现值)（3）会计处理借：长期应收款(最低租赁收款额初始直接费用) 未担保余值 营业外支出(融资租赁资产公允价值小于账面价值的差额) 贷：融资租赁资产(原账面价值) 银行存款(初始直接费用) 营业外收入(融资租赁资产公允价值大于账面价值的差额)未实现融资收益2未实现融资收益分配的会计处理（1）分配方法按实际利率法分配未实现融资收益每一期的摊销额（每一期的长期应收款的期初余额未实现融资收益的期初余额）租赁内含利率（2）会计处理按收到的租金：借：银行存款贷：长期应收款按当期应
22、确认的融资收入金额：借：未实现融资收益贷：租赁收入3应收融资租赁款坏账准备的计提出租人只需对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分（在金额上等于本金的部分）合理计提坏账准备，而不是对应收融资租赁款全额计提坏账准备。对应收融资租赁款计提坏账准备的会计处理与应收账款计提坏账准备的会计处理相同。4未担保余值发生变动的会计处理（1）期末未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额借：资产减值损失贷：未担保余值减值准备将减值金额与由此产生的租赁投资净额的减少额的差额借：未实现融资收益贷：资产减值损失（2）已确认损失的未担保余值得以恢复的按未担保余值恢复的金额借：未担保余值减值准备贷：资产减值损失原
23、减值额与由此产生的租赁投资净额的增加额的差额借：资产减值损失贷：未实现融资收益5或有租金的会计处理出租人对或有租金应在实际发生时确认为当期收入借：应收账款贷：租赁收入6租赁期满时的会计处理（1）收回租赁资产存在担保余值（长期应收款有余额），不存在未担保余值（未担保余值无余额）借：融资租赁资产贷：长期应收款应向承租人收取的价值损失补偿金：借：其他应收款贷：营业外收入存在担保余值，也存在未担保余值借：融资租赁资产贷：长期应收款未担保余值应向承租人收取的价值损失补偿金：借：其他应收款贷：营业外收入不存在担保余值，但存在未担保余值借：融资租赁资产贷：未担保余值不存在担保余值，也不存在未担保余值不做会计处理，只需做备查登记（2）优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权则视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理如果租赁期届满时承租人没有续租承租人返还资产的会计处理同上述（1）收回租赁资产的会计处理。（3）留购租赁资产收到购买价款时借：银行存款贷：长期应收款如存在未担保余值借：营业外支出贷：未担保余值