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1、 第四章第四章所得税所得税（企业会计准则第号）（企业会计准则第号）1本章主要内容本章主要内容所得税会计概述所得税会计概述资产、负债的计税基础及资产、负债的计税基础及暂时性差异暂时性差异递延所得税负债及递延所得税负债及递延所得税资产递延所得税资产所得税费用的确认和计量所得税费用的确认和计量2第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述一、所得税一、所得税会计的产生会计的产生所得税会计的形成和发展是所得税会计的形成和发展是所得税会计的形成和发展是所得税会计的形成和发展是所得所得所得所得税法规税法规税法规税法规与与与与会计准则会计准则会计准则会计准则规定规定规定规定相互分离相互分离相互分离相互分离的必
2、然结果，两者分离的程度和的必然结果，两者分离的程度和的必然结果，两者分离的程度和的必然结果，两者分离的程度和差异的种类、数量直接影响和决差异的种类、数量直接影响和决差异的种类、数量直接影响和决差异的种类、数量直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进。定了所得税会计处理方法的改进。定了所得税会计处理方法的改进。定了所得税会计处理方法的改进。3目的目的在于真实、完整地反映企业在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流的财务状况、经营成果和现金流量等，为广大会计信息使用者提量等，为广大会计信息使用者提供对其决策有用的信息。供对其决策有用的信息。以课税为以课税为目的目的，是国家宏观，是国家宏
3、观调控的一种经济杠杆，具有调控的一种经济杠杆，具有调节社会资源配置、公平社调节社会资源配置、公平社会财富分配等作用。会财富分配等作用。4由于会计准则与税收法规的由于会计准则与税收法规的目的目的不同，二不同，二者的相关规定往往存在者的相关规定往往存在差异差异。对这些差异的。对这些差异的确认、计量和报告就是所得税会计的内容。确认、计量和报告就是所得税会计的内容。（解决确不确认？何时确认？金额多少？）（解决确不确认？何时确认？金额多少？）5某一会计期间，由于会计制度和税收法某一会计期间，由于会计制度和税收法规在确认收入、费用或损失时的规在确认收入、费用或损失时的口径不同口径不同所所产生的税前会计利润
4、与应纳税所得额之间的产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后各差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回，因此这种差异是永久存在的。期转回，因此这种差异是永久存在的。（一）永久性差异（一）永久性差异（Permanent Differences)6补充：永久性差异的种类补充：永久性差异的种类（1）会计上作收益，税法规定免税的收入）会计上作收益，税法规定免税的收入 如利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入、国债利息收入如利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入、国债利息收入（2）会计上不计入收益，但税法要计入应纳税所得额）会计上不计入收益，但税法要计入
5、应纳税所得额 如将自产商品用于在建工程、用于对外捐赠、用于职工福利等如将自产商品用于在建工程、用于对外捐赠、用于职工福利等（）会计上作为费用，但计税时不允许从应税所得中扣除（）会计上作为费用，但计税时不允许从应税所得中扣除 如超过标准的业务招待费如超过标准的业务招待费 、非公益救济性捐赠等、非公益救济性捐赠等（4）会计上不作为费用，但计算应纳税所得时可予扣除）会计上不作为费用，但计算应纳税所得时可予扣除 如企业的研发支出，税法规定可以加计扣除如企业的研发支出，税法规定可以加计扣除(按按150%扣除扣除)7只考虑永久性差异的前提下：只考虑永久性差异的前提下：本期本期应纳税应纳税所得额所得额=税前
6、会税前会计利润计利润+第二、三类第二、三类永久性差异）永久性差异）-第一、四类第一、四类永久性差异）永久性差异）8指由于会计制度和税收法规对收入、费指由于会计制度和税收法规对收入、费用或损失的用或损失的确认时间不同确认时间不同而产生的税前会计而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。利润与应纳税所得额之间的差异。（二）时间性差异（二）时间性差异9补充：时间性差异的种类补充：时间性差异的种类（）某项收入，按会计规定在（）某项收入，按会计规定在当期当期确认，而按税确认，而按税法规定将在法规定将在以后以后期间确认期间确认（）某项收入，按会计规定将在（）某项收入，按会计规定将在以后以后期间确认，期
7、间确认，而按税法规定在而按税法规定在当期当期确认确认（）某项费用或损失，按会计规定在（）某项费用或损失，按会计规定在当期当期确认，确认，而按税法规定将在而按税法规定将在以后以后期间确认期间确认（）某项费用或损失，按会计规定将在（）某项费用或损失，按会计规定将在以后以后期间期间确认，而按税法规定在确认，而按税法规定在当期当期确认确认10补充：时间性差异的归类补充：时间性差异的归类视其对视其对未来期间未来期间应税所得的影响，分为应纳税应税所得的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：第一、四类第一、四类将导致未来期间应税所得和
8、应交所得税的增加。将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加。（未来多交税未来多交税）可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：第二、三类第二、三类将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。（未来少交税未来少交税）11只考虑时间性差异的前提下：只考虑时间性差异的前提下：本期本期应纳税应纳税所得额所得额=税前会税前会计利润计利润+第二、三类第二、三类（可抵扣（可抵扣时间性差异）时间性差异）-第一、四类第一、四类（应纳税时（应纳税时间性差异）间性差异）12二、所得税会计方法的演进：二、所得税会计方法的演进：方法方法应付税款法应付税款法纳税影响会计法纳税影响会计法递
9、延法递延法债务法债务法利润表债务法利润表债务法资产负债表资产负债表债务法债务法13（）：（）：与与比较，应付税款法由于不确认时间比较，应付税款法由于不确认时间性差异对未来所得税的影响性差异对未来所得税的影响,不符合权责发生制原不符合权责发生制原则则和和配比原则配比原则,势必要遭淘汰。势必要遭淘汰。（）：（）：与与比较，债务法相对递延法比较，债务法相对递延法更科学些更科学些,在税率发生变动时调整了递延税款的期初余额，使在税率发生变动时调整了递延税款的期初余额，使得递延税款更符合资产和负债的实际，代表着未来得递延税款更符合资产和负债的实际，代表着未来应交税款的义务或应收税款的权利。应交税款的义务或
10、应收税款的权利。评析：评析：14与与的比较：的比较：各自特点介绍各自特点介绍依据依据“资产资产/负债观负债观”定义收益（定义收益（全面收益全面收益）,注重注重暂时性差异暂时性差异,将暂时性差异对未来所得将暂时性差异对未来所得税的的影响确认为税的的影响确认为“递延所得税资产递延所得税资产”或或“递递延所得税负债延所得税负债”。依据依据“收入收入/费用观费用观”定义收益（定义收益（当期收益当期收益）,侧重侧重时间性差异时间性差异,将时间性差异对未来所得税的影响将时间性差异对未来所得税的影响确认为确认为“递延税款递延税款”。15（）：（）：与与比较，资产负债表债务法提供的信比较，资产负债表债务法提供
11、的信息息更全面些更全面些：因为它反映的是全面收益而不是当期：因为它反映的是全面收益而不是当期收益，它辨认的是暂时性差异而不是时间性差异。收益，它辨认的是暂时性差异而不是时间性差异。与与比较，资产负债表债务法提供的信比较，资产负债表债务法提供的信息息更相关些更相关些：“递延所得税资产递延所得税资产”或或“递延所得税递延所得税负债负债”，大大拓展了利润表债务法，大大拓展了利润表债务法“递延税款递延税款”的的涵义涵义，更具有决策相关性。，更具有决策相关性。评析：评析：16三个疑问：三个疑问：资产负债表能计算收益吗？什么是全面收益？资产负债表能计算收益吗？什么是全面收益？暂时性差异与时间性差异的关系是
12、什么？暂时性差异与时间性差异的关系是什么？旧会计准则旧会计准则允许企业在应付税款法和以利润表为基础允许企业在应付税款法和以利润表为基础的纳税影响会计法进行所得税核算，但的纳税影响会计法进行所得税核算，但新会计准则新会计准则只只允许用允许用资产负债表债务法资产负债表债务法进行所得税核算，并用暂时性进行所得税核算，并用暂时性差异取代时间性差异。差异取代时间性差异。利润表债务法计算的收益有何不足？利润表债务法计算的收益有何不足？17：会计收益可以用收入减支出来计会计收益可以用收入减支出来计量，也可以用净资产来计量。量，也可以用净资产来计量。全面收益期末净资产全面收益期末净资产 期初净资产期初净资产
13、本期业主本期业主投资和分派业主款（根据投资和分派业主款（根据SFAC）若不考虑企业所有者本期追加投入的资本和企业本若不考虑企业所有者本期追加投入的资本和企业本期分配给所有者的利润，期分配给所有者的利润，全面收益期末净资产期初净资产全面收益期末净资产期初净资产=（期末资产期末负债）（期初资产期初负债）（期末资产期末负债）（期初资产期初负债）=（期末资产期初资产）（期末负债期初负债）（期末资产期初资产）（期末负债期初负债）解答：解答：18若我们所分析的业务是一项仅涉及资产项目的业务，若我们所分析的业务是一项仅涉及资产项目的业务，则则会计收益期末资产期初资产会计收益期末资产期初资产。若我们所分析的业
14、务是一项仅涉及负债项目的业务，若我们所分析的业务是一项仅涉及负债项目的业务，则则会计收益期初负债期末负债会计收益期初负债期末负债。这样，我们就可以把由原来的按税收确定的收入这样，我们就可以把由原来的按税收确定的收入（支出）与按会计确定的收入（支出）的（支出）与按会计确定的收入（支出）的时间性差异时间性差异，转化为按税收确定的资产（负债）与按会计确定的资产转化为按税收确定的资产（负债）与按会计确定的资产（负债）的（负债）的暂时性差异暂时性差异。19：因为利润表债务法侧重于利润表，一定时期的因为利润表债务法侧重于利润表，一定时期的收入减该期的成本费用后才是利润总额。它必须要收入减该期的成本费用后才
15、是利润总额。它必须要符合符合配比原则配比原则。但配比原则有时会使某些费用由于没有确认。但配比原则有时会使某些费用由于没有确认收入而无法计入利润表、只能挤入资产负债表，也就是收入而无法计入利润表、只能挤入资产负债表，也就是说说“配比原则有时不能为何时确认费用提供标准配比原则有时不能为何时确认费用提供标准”，这，这一缺陷使得利润表债务法计算的会计收益计算得不够准一缺陷使得利润表债务法计算的会计收益计算得不够准确、不够全面。而资产负债表债务法从资产负债表出发，确、不够全面。而资产负债表债务法从资产负债表出发，恰好能克服这些缺点。恰好能克服这些缺点。解答：解答：20：暂时性差异与时间性差异虽然都是指发
16、暂时性差异与时间性差异虽然都是指发生生以后能够转回以后能够转回的差异的差异,但两者内涵不同。但两者内涵不同。暂时性差异是指暂时性差异是指资产负债表内一项资产或负债的资产负债表内一项资产或负债的账面价值账面价值与其与其计税基础计税基础之间的差额。它是之间的差额。它是时点指标时点指标，依，依据资产负债表。强调的是差异的内容据资产负债表。强调的是差异的内容,其目的在于使资其目的在于使资产负债表的递延税款余额更富有实际意义。产负债表的递延税款余额更富有实际意义。时间性差异是指因收入或费用项目在税法和会计上时间性差异是指因收入或费用项目在税法和会计上归属于不同期间而产生的归属于不同期间而产生的税前会计利
17、润税前会计利润和和应税利润应税利润之间之间的差异。它是的差异。它是期间指标期间指标，依据利润表，它注重的是差异，依据利润表，它注重的是差异的形成与差异的转回。的形成与差异的转回。解答：解答：21补充：暂时性差异的种类补充：暂时性差异的种类资产的账面价值资产的账面价值大于大于或或小于小于计税基础，负债计税基础，负债的账面价值的账面价值大于大于或或小于小于计税基础四种情况。计税基础四种情况。视暂视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应纳时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税
18、所得和应交所得税的增加。将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加。（未来多交税未来多交税）可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。（未来少交税未来少交税）22应该说，期间指标与时点指标是有应该说，期间指标与时点指标是有对应关系对应关系的。特的。特定期间的所有时间性差异都对应有期末相等金额的暂时定期间的所有时间性差异都对应有期末相等金额的暂时性差异，与这类时间性差异相关的期末暂时性差异在金性差异，与这类时间性差异相关的期末暂时性差异在金额上等于各期时间性差异的额上等于各期时间性差异的代数和代数和。但有些暂时性差异。但
19、有些暂时性差异则则不是不是时间性差异。时间性差异。暂时性差异暂时性差异=时间性差异时间性差异+其他暂时性差异其他暂时性差异 23其他其他暂时性差异暂时性差异包括包括（根据（根据ISA12）：1 子公司、联营企业或合营企业尚未将其全部利润分配给母公司或子公司、联营企业或合营企业尚未将其全部利润分配给母公司或投资者投资者;2 资产被重估但计税时不作对应调整资产被重估但计税时不作对应调整;3 企业购并的成本按购入的可区分资产和负债的公允价值予以分摊企业购并的成本按购入的可区分资产和负债的公允价值予以分摊但计税时不作对应调整但计税时不作对应调整;4 构成报告企业营业的组成部分的国外营业的非货币性资产和
20、负债构成报告企业营业的组成部分的国外营业的非货币性资产和负债按历史汇率折算按历史汇率折算;5 非货币性资产和负债按国际会计准则非货币性资产和负债按国际会计准则 29恶性通货膨胀经济中恶性通货膨胀经济中的报告的要求予以重述的报告的要求予以重述;6 初始确认时初始确认时,一项资产或负债的账面余额不同于其初始税基一项资产或负债的账面余额不同于其初始税基,这些这些不属于时间性差异不属于时间性差异,但属于暂时性差异但属于暂时性差异。24基于利润表的纳税影响会计法时间性差异基于利润表的纳税影响会计法时间性差异“递递延税款延税款”资产负债表债务法暂时性差异资产负债表债务法暂时性差异“递延所得税资产递延所得税
21、资产(负债负债)”25三三、所所得得税税会会计计核核算算的的一一般般程程序序确定资产和负债的计税基础确定资产和负债的计税基础差额差额分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异乘以所得税税率，确定该期末递延所得税负债乘以所得税税率，确定该期末递延所得税负债和资产的和资产的期末余额期末余额，比较期初余额得出本期应计提，比较期初余额得出本期应计提或转销的递延所得税负债或资产或转销的递延所得税负债或资产(即即本期发生额本期发生额)确定当期应纳税所得额确定当期应纳税所得额加或减加或减除递延所除递延所得税资产得税资产及负债及负债减减确定当期所得税费用确定当期所得税费用26
22、通用分录：通用分录：借：所得税借：所得税递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税递延所得税负债递延所得税负债递延所得税资产递延所得税资产27第二节第二节 资产、负债的计税基础资产、负债的计税基础资产的资产的帐面价值帐面价值代表企业在持续持有及最终处置某项代表企业在持续持有及最终处置某项资产的一定期间内，该项资产为企业带来的未来经济资产的一定期间内，该项资产为企业带来的未来经济利益；而其利益；而其计税基础计税基础代表在这一期间内，就该项资产代表在这一期间内，就该项资产按照税法规定按照税法规定可以税前扣除可以税前扣除的金额。的金额。28
23、第二节第二节 资产、负债的计税基础资产、负债的计税基础所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础。资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额即未来不需要缴税的资产价值即未来不需要缴税的资产价值某一资产负债表日的计税基础某一资产负债表日的计税基础成本以前期间已税前列支的金额成本以前期间已税前列支的金额291 固定资产的计税基础固定资产的计税基础会计会计（帐面价值）（帐面价值）=成本成本 累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备税法税法（计税基础）（计税基础）=成本成本 按照税法规定已在以前期间税前扣按照税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额除的折旧额二者二者
24、差额差额产生于折旧方法、折旧年限的不同产生于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取以及固定资产减值准备的提取（1 1）折旧方法：税法规定除可以加速折旧的情况外，基本上允许税前扣折旧方法：税法规定除可以加速折旧的情况外，基本上允许税前扣除的是直线法计提的折旧除的是直线法计提的折旧（2 2）折旧年限：税法对每类固资折旧年限作了规定，但会计上折旧年限折旧年限：税法对每类固资折旧年限作了规定，但会计上折旧年限由企业根据实际情况来确定。由企业根据实际情况来确定。（3 3）减值准备的计提：税法规定计提的减值准备在资产发生实质性损失减值准备的计提：税法规定计提的减值准备在资产发生实质性损失前不允
25、许税前扣除，也导致了二者的差异。前不允许税前扣除，也导致了二者的差异。30例例1 1：某项环保设备，原价为某项环保设备，原价为1000万元，使用年限万元，使用年限为为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了。计提了2年的折年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万万元的固定资产减值准备。元的固定资产减值准备。账面价值账面价值1000100100807
26、20万元万元计税基础计税基础1000200160640万元万元312 无形资产的计税基础无形资产的计税基础会计会计（帐面价值）（帐面价值）=实际成本实际成本 会计累计摊销会计累计摊销 减值准备减值准备税法税法（计税基础）（计税基础）=实际成本实际成本税收累计摊销税收累计摊销二者二者差额差额主要产生于内部研究开发形成的无形资产主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产（1 1）内部研发：会计上研究阶段的支出费用化，开发阶段符合资本化条内部研发：会计上研究阶段的支出费用化，开发阶段符合资本化条件的支出应资本化；而税法规定研究与开发支出都可以税前扣除
27、即计税件的支出应资本化；而税法规定研究与开发支出都可以税前扣除即计税基础为基础为0 0（当期全部税前扣除，则以后期间可扣除的金额为（当期全部税前扣除，则以后期间可扣除的金额为0 0），产生应），产生应纳税暂时性差异。纳税暂时性差异。（2 2）后续计量：会计上对于使用寿命不确定的无形资产不摊销，只在期后续计量：会计上对于使用寿命不确定的无形资产不摊销，只在期末进行减值测试；税法规定所有无形资产均应在一定期间内摊销。末进行减值测试；税法规定所有无形资产均应在一定期间内摊销。减值准备的计提：税法规定计提的减值准备在资产发生实质性损失前减值准备的计提：税法规定计提的减值准备在资产发生实质性损失前不允许
28、税前扣除，也导致了二者的差异。不允许税前扣除，也导致了二者的差异。32例例2 2：某项无形资产取得成本为某项无形资产取得成本为160万元，因其使用万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的年的期限摊销。取得该项无形资产期限摊销。取得该项无形资产1年后。年后。账面价值账面价值160万元万元计税基础计税基础144万元万元例例3 3：企业当期发生研发支出企业当期发生研发支出1000万元，其中资本万元，其中资本化形成无形资产的为化形成无形资产的为600万元。万
29、元。无形资产帐面价值：无形资产帐面价值：600万万 计税基础计税基础：0333 以公允价值计量且其变动计入当期损以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的计税基础益的金融资产的计税基础 会计会计（帐面价值）（帐面价值）=某一会计期末的公允价值某一会计期末的公允价值 税法税法（计税基础）（计税基础）=成本成本例例4 4：企业支付企业支付800万元取得一项交易性金融资产，当期期末万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为市价为860万元。万元。交易性金融资产账面价值：交易性金融资产账面价值：860万元万元 计税基础：计税基础：800万元万元其他资产：其他资产：企业持有的其他资产，可能造成帐面价
30、值与企业持有的其他资产，可能造成帐面价值与计税基础不等的有：采用计税基础不等的有：采用公允价值模式公允价值模式进行后续计量的投资进行后续计量的投资性房地产、以及其他计提了性房地产、以及其他计提了减值准备减值准备的各项资产，如应收帐的各项资产，如应收帐款、存货等（可计入应纳税所得额的坏帐准备除外）。款、存货等（可计入应纳税所得额的坏帐准备除外）。34第二节第二节 资产、负债的计税基础资产、负债的计税基础负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额即未来不可以扣除的负债价值即未来不可以扣除的负债价值帐面价值减计税基础的差额即负债产生的暂时帐面价值减计税基础
31、的差额即负债产生的暂时性差异性差异 表示未来期间可以税前扣除的金表示未来期间可以税前扣除的金 额额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算如短期借一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算如短期借款、应付帐款（票据）、其他应付款等，计税基础等款、应付帐款（票据）、其他应付款等，计税基础等于帐面价值。二者差异主要是因自费用中提取的负债于帐面价值。二者差异主要是因自费用中提取的负债351 预计负债的计税基础预计负债的计税基础会计会计：按照或有事项准则规定，企业应将预计提供售后服务所按照或有事项准则规定，企业应将预计提供售后服务所发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。发生的支出在销售当期确认为
32、费用，同时确认预计负债。税法税法：相关的费用支出应于发生时税前扣除相关的费用支出应于发生时税前扣除计税基础计税基础=预计负债的帐面价值预计负债的帐面价值未来期间可以税前扣除的金额未来期间可以税前扣除的金额（实质上等于其初始确认的帐面价值）（实质上等于其初始确认的帐面价值）=0某些情况下，有些事项所确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是某些情况下，有些事项所确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可以扣除的金否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可以扣除的金 额为额为0 0，则这类预计负债的帐面价值就等于其计税基础。比如企业为其他，
33、则这类预计负债的帐面价值就等于其计税基础。比如企业为其他独立纳税人提供的与其自身应纳税收入无关的贷款担保。独立纳税人提供的与其自身应纳税收入无关的贷款担保。帐面价值大于其帐面价值大于其计税基础，产生计税基础，产生可抵扣暂时性差可抵扣暂时性差异。异。36例例6 6：假如企业因债务担保确认了预计负债假如企业因债务担保确认了预计负债1000万万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。担保收取与相应责任相关的费用。会计：会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债按照或有事项准则规定，确认预计负债 税法：税法：与该预计负债相关的
34、费用不允许税前扣除与该预计负债相关的费用不允许税前扣除 账面价值账面价值1000万元万元 计税基础账面价值计税基础账面价值1000万元可从未来经济万元可从未来经济 利益中扣除的金额利益中扣除的金额01000万元万元372.应付职工薪酬应付职工薪酬会计：会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确认负债用，同时确认负债 税法：税法：现行内资企业所得税法仍规定可以税前扣除的现行内资企业所得税法仍规定可以税前扣除的计税工资标准、福利费标准等计税工资标准、福利费标准等 例例7：某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出某企业当期确认应支付的职工
35、工资及其他薪金性质支出计计2000万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为当期扣除的部分为1700万元。万元。应付职工薪酬账面价值应付职工薪酬账面价值2000万元万元 计税基础账面价值计税基础账面价值2000万元可从未来应税利益中扣除的万元可从未来应税利益中扣除的金额金额02000万元万元383.预收帐款预收帐款会计：会计：收到客互预付款项时，因不符合收入确认条件，收到客互预付款项时，因不符合收入确认条件，将其确认为负债。将其确认为负债。税法：税法：对于收入确认原则一般与会计规定相同，即计对于收入确认原则一般与会计规定相同
36、，即计税时一般不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未税时一般不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为来期间计税时可予税前扣除的金额为0。计税基础计税基础=帐面价值帐面价值 如果不符合企业会计准则规定的收入确认条件，但按税法如果不符合企业会计准则规定的收入确认条件，但按税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收帐款的计税基础为规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收帐款的计税基础为0，因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除（可抵扣暂时性差异）。（可抵扣暂时性差异）。394.其他负债其他负债会计：会计：比
37、如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按比如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法：税法：罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为帐面价值罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为帐面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即之间的差额，即计税基础计税基础=帐面价值帐面价值 40暂时性差异 说明：原准则纳税影响会计法下产生的永久性差异，因不会产生帐面价值与计税基础的差额即不形成暂时性差异，故不产生递延所得税。指资产、负债的帐面价值与其计税指资产、负债的帐面价值
38、与其计税指资产、负债的帐面价值与其计税指资产、负债的帐面价值与其计税基础不同产生的差额。基础不同产生的差额。基础不同产生的差额。基础不同产生的差额。由于这两者的由于这两者的由于这两者的由于这两者的差额，产生了在未来收回资产或清偿负债差额，产生了在未来收回资产或清偿负债差额，产生了在未来收回资产或清偿负债差额，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间，应纳税所得额增加或减少，导致的期间，应纳税所得额增加或减少，导致的期间，应纳税所得额增加或减少，导致的期间，应纳税所得额增加或减少，导致未来期间应交所得税增加或减少，形成递未来期间应交所得税增加或减少，形成递未来期间应交所得税增加或减少，形成递未来期间
39、应交所得税增加或减少，形成递延所得税资产或负债。延所得税资产或负债。延所得税资产或负债。延所得税资产或负债。41暂时性差异暂时性差异 可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异:指在确定未来收回资产或清偿负债指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。产生可抵扣金额的暂时性差异。即减少将来的应交所得税即减少将来的应交所得税应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异:指在确定未来收回资产或清偿负债指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。产生应税金额的暂时性差异。即增加将来的应交所
40、得税即增加将来的应交所得税递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债42暂时性差异的分类暂时性差异的分类:资产资产 负债负债账面价值账面价值计税基础计税基础 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异可抵扣时间性差异 (递延所得税负债递延所得税负债)(递延所得税资产递延所得税资产)账面价值账面价值0 贷方贷方）例外例外1.按准则规定由某类交易或事项产生的递延所得税资产或负债按准则规定由某类交易或事项产生的递延所得税资产或负债2.及其变化应计入所有者权益，不构成利润表中所得税费用及其变化应计入所有者权益，不构成利润表中所得税费用3.2.企业合并中取得的资产、负债，其帐面价值
41、与计税基础不同应企业合并中取得的资产、负债，其帐面价值与计税基础不同应4.确认相关递延所得税的，该递延所得税的确认影响合并中产生确认相关递延所得税的，该递延所得税的确认影响合并中产生5.的商誉或是记入合并当期损益的金额，不影响所得税费用。的商誉或是记入合并当期损益的金额，不影响所得税费用。57例例1212：企业持有的某项可供出售金融资产，成本为企业持有的某项可供出售金融资产，成本为400万万元，会计期末，其公允价值为元，会计期末，其公允价值为480万元，该企业适用的所得万元，该企业适用的所得税税率为税税率为33%。除该事项外，该企业不存在其他会计与税收。除该事项外，该企业不存在其他会计与税收之
42、间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期之间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。初余额。会计期末在确认会计期末在确认80万元的公允价值变动时：万元的公允价值变动时：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 800 000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 800 000 确认应纳税暂时性差异时的所得税影响时：确认应纳税暂时性差异时的所得税影响时：借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 264 000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 264 000 58三、所得税费用三、所得税费用计算确定了当期所得税及递延所得税之后计算确定了当期所得
43、税及递延所得税之后所得税费用所得税费用=当期所得税当期所得税+递延所得税递延所得税 当期计入损益的所得税费用或收益不包括企业合并和当期计入损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。所得税费用应当在利润表中单独列示。所得税费用应当在利润表中单独列示。59四、资产负债表债务法的会计处理四、资产负债表债务法的会计处理 基本程序为：首先确定本期递延所得税资产、负债和应基本程序为：首先确定本期递延所得税资产、负债和应交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用
44、的发生额。本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额=递延所得税资产、递延所得税负债递延所得税资产、递延所得税负债(期末余额期末余额期初余额期初余额)本期所得税费用本期所得税费用=本期应交所得税本期应交所得税+本期递延所得税资产、本期递延所得税资产、递延所得税负债递延所得税负债贷方贷方发生额发生额本期递延本期递延所得税资产、递延所得税资产、递延所得税负债所得税负债借方借方发生额发生额 在采用债务法核算递延所得税时，如果预计转回期的在采用债务法核算递延所得税时，如果预计转回期的税率能够合理确定，发生时按预计转回期的税率核算。另税率能够合理确定，发生时按预计转
45、回期的税率核算。另外，无论发生或是转回期间外，无论发生或是转回期间，如果税率变动，均应按其进，如果税率变动，均应按其进行调整。行调整。60综合举例：综合举例：长江公司长江公司2006年年起股票境外上市，起股票境外上市，07、08年除固定资产折旧因素外未发生年除固定资产折旧因素外未发生其他暂时性差异，其他暂时性差异，09年实现税前利润年实现税前利润1250万。该公司万。该公司07年税率为年税率为33%，08年起年起改为改为15%（非预期）。由于可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产预计可以（非预期）。由于可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产预计可以转回。转回。06年末递延所得税资产余额为年末递延所
46、得税资产余额为33万，递延所得税负债余额为万，递延所得税负债余额为万，该公司万，该公司其他资料如下：其他资料如下：（1）07年年1月月1日开始使用的某项固定资产原价日开始使用的某项固定资产原价96万，会计用直万，会计用直线法分线法分2年计提折旧，税法也按直线法分年计提折旧，税法也按直线法分5年计提折旧，设无残值年计提折旧，设无残值（2）09年年1月月1日对甲企业的投资占了甲日对甲企业的投资占了甲40%股份，权益法核算股份，权益法核算09年甲实现净利润年甲实现净利润950万（甲税率为万（甲税率为10%）。假定甲不能控制暂）。假定甲不能控制暂时性差异的转回时间。时性差异的转回时间。（3）长江公司）
47、长江公司09年末应收帐款余额年末应收帐款余额60万，按帐龄分析法已计提万，按帐龄分析法已计提坏帐准备坏帐准备6000元，税法规定按期末余额的元，税法规定按期末余额的5%0计提可在税前扣除计提可在税前扣除09年年“坏帐准备坏帐准备”无期初余额。无期初余额。（4）长江公司）长江公司09年末存货帐面价值年末存货帐面价值8655000元，期末可变现净值元，期末可变现净值8600000元，以前年度该存货未计提跌价准备。元，以前年度该存货未计提跌价准备。（5）除上以外，）除上以外，07、08、09年转回的可抵扣暂时性差异为年转回的可抵扣暂时性差异为20万万三年转回的应纳税暂时性差异均为三年转回的应纳税暂时
48、性差异均为10万元。万元。61 要求：要求：（1）计算）计算07年年1月月1日开始使用的某项固定资产在日开始使用的某项固定资产在07年年12月月31日、日、08年年12月月31日和日和09年年12月月31日的帐面价值、计税基础和暂时性差日的帐面价值、计税基础和暂时性差异。异。（2）计算长江公司）计算长江公司07年年12月月31日递延所得税资产和递延所得税日递延所得税资产和递延所得税负债的余额及负债的余额及07年发生额。年发生额。（3）计算长江公司）计算长江公司08年年12月月31日递延所得税资产和递延所得税日递延所得税资产和递延所得税负债的余额及负债的余额及08年发生额。年发生额。（4）计算长
49、江公司）计算长江公司09年年12月月31日递延所得税资产和递延所得税日递延所得税资产和递延所得税负债的余额及负债的余额及09年发生额。年发生额。（5）计算长江公司）计算长江公司2009年应交所得税，并编制与所得税有关的年应交所得税，并编制与所得税有关的会计分录。会计分录。62答案：答案：（1）固定资产帐面价值及计税基础如下：）固定资产帐面价值及计税基础如下：账面价值账面价值 计税基础计税基础 差异差异 应纳税应纳税 可抵扣可抵扣20072007年末年末 960000-960000/2 960000-960000/2 11/12 960000-960000/5 11/12 26400011/12
50、 960000-960000/5 11/12 264000 =52 =520000 =7840000000 =78400020082008年末年末 960000-960000/2 960000-960000/2 11/12 960000-960000/5 11/12 55200011/12 960000-960000/5 11/12 552000 -960000/2=4 -960000/2=40000 -960000/5=5920000000 -960000/5=59200020092009年末年末 0 0 960000-960000/5 11/12 400000960000-960000/5