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1、1新会计准则理论与实务概述新会计准则理论与实务概述财务会计部财务会计部财务会计部财务会计部2目目 录录 三、三、新准则下会计理论的变化及影响新准则下会计理论的变化及影响一、新会计准则体系概述一、新会计准则体系概述二、农业银行实施新会计准则的进展二、农业银行实施新会计准则的进展四、新准则下农行会计实务案例分析四、新准则下农行会计实务案例分析3一、新会计准则体系一、新会计准则体系新会计准则体系新会计准则体系38项具体准则项具体准则金融企业会计金融企业会计科目和会计报表科目和会计报表应用指南和解释公告应用指南和解释公告1项基本准则项基本准则非金融企业会计非金融企业会计科目和会计报表科目和会计报表4基
2、本准则基本准则n基本准则是纲，在整个准则体系中其统基本准则是纲，在整个准则体系中其统驭作用。驭作用。n在我国，基本准则还具有特殊的作用，在我国，基本准则还具有特殊的作用，各具体会计准则没有规范到的业务和事各具体会计准则没有规范到的业务和事项，应按基本准则规定的框架进行相应项，应按基本准则规定的框架进行相应处理。处理。5新企业会计准则新企业会计准则 38项具体准则项具体准则1存货存货14收入收入27石油天然气开采石油天然气开采新新2长期股权投资长期股权投资15建造合同建造合同28会计政策、会计估计变会计政策、会计估计变更和差错更正更和差错更正3投资性房地产投资性房地产新新16政府补助政府补助新新
3、29资产负债表日后事项资产负债表日后事项4固定资产固定资产17借款费用借款费用30财务报表列报财务报表列报新新5生物资产生物资产新新18所得税所得税新新31现金流量表现金流量表6无形资产无形资产19外币折算外币折算新新32中期财务报告中期财务报告7非货币性资产交非货币性资产交换换20企业合并企业合并新新33合并财务报表合并财务报表新新8资产减值资产减值新新21租赁租赁34每股收益每股收益新新9职工薪酬职工薪酬新新22金融工具确认和计量金融工具确认和计量新新35分部报告分部报告新新10企业年金基金企业年金基金新新23金融资产转移金融资产转移新新36关联方披露关联方披露11股份支付股份支付新新24
4、套期保值套期保值新新37金融工具列报金融工具列报新新12债务重组债务重组25原保险合同原保险合同新新38首次执行企业会计准则首次执行企业会计准则新新13或有事项或有事项26再保险合同再保险合同新新638项具体会计准则具体会计准则（具体会计准则（38项）项）一一般般业业务务准准则则（18项）项）特特殊殊业业务务准准则则（10项）项）财财务务报报告告准准则则（10项）项）10新会计准则体系新会计准则体系n法律地位法律地位n基本准则部门规章基本准则部门规章n具体准则规范性文件具体准则规范性文件n应用指南应用指南n解释公告解释公告法规体系层次：法规体系层次：法律法律行政法规行政法规部门规章部门规章规范
5、性文件规范性文件11二、农业银行实施新准则的进展二、农业银行实施新准则的进展 n组建新准则领导小组、办公室、项目组组建新准则领导小组、办公室、项目组n制定新准则实施规划和实施方案制定新准则实施规划和实施方案n梳理业务产品，确定新准则信息缺口。梳理业务产品，确定新准则信息缺口。n实现会计报表转换、出具新准则会计报告实现会计报表转换、出具新准则会计报告n全面修订会计制度全面修订会计制度n完成股改建账完成股改建账n固化新准则实施流程和机制固化新准则实施流程和机制n升级改造核算系统升级改造核算系统12三、新准则下会计理论变化及影响三、新准则下会计理论变化及影响 n新会计准则的主要理论突破新会计准则的主
6、要理论突破n新会计准则的主要实务变化新会计准则的主要实务变化n新会计准则对业务经营的重大影响新会计准则对业务经营的重大影响13新准则的主要理论突破新准则的主要理论突破n会计要素概念的突破会计要素概念的突破资产和负债资产和负债n计量属性的突破计量属性的突破引入公允价值等多种计量属性引入公允价值等多种计量属性n传统核算基本原则的突破传统核算基本原则的突破权责发生制的突破权责发生制的突破n会计目标的突破会计目标的突破突出相关性和经济实质突出相关性和经济实质14新准则的主要突破新准则的主要突破1 1：突破会计要素概念突破会计要素概念n 对资产会计要素概念的突破对资产会计要素概念的突破 突破突破：增加了
7、一个特性，即资产预期给企业带来经济利益增加了一个特性，即资产预期给企业带来经济利益 首次明确带来经济利益的含义：现金流流入的潜力首次明确带来经济利益的含义：现金流流入的潜力 首次给出资产确认的条件：首次给出资产确认的条件：a）与项目相关的经济利益很可能流入企业）与项目相关的经济利益很可能流入企业 b)该项目的成本或价值能够可靠计量该项目的成本或价值能够可靠计量 资产资产：过去的交易和事项形成的、由企业拥有：过去的交易和事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。15新准则的主要突破新准则的主要突破1 1：突破会计要素概念突破会计
8、要素概念影响影响：1、原来是资产的，现在不是了、原来是资产的，现在不是了 例如：委托贷款例如：委托贷款 没有给企业带来经济利益没有给企业带来经济利益 各类挂帐和包袱各类挂帐和包袱 2、原来全额确认资产的，现在、原来全额确认资产的，现在缩水了缩水了 例如：技术落后的无形资产、长期收不回例如：技术落后的无形资产、长期收不回的投资，贷款的减值部分的投资，贷款的减值部分3、原来不确认为资产的，现在确、原来不确认为资产的，现在确认了认了 对未来的交易和事项确认对未来的交易和事项确认 例如：某银行今天签订了一项购买债券的例如：某银行今天签订了一项购买债券的远期合同。远期合同。合同签订日签订购买债券的远期合
9、同签订购买债券的远期合同实际付款日持有到期日16新准则的主要突破新准则的主要突破1 1：突破会计要素概念：突破会计要素概念n对负债会计要素概念的突破n突破突破：取消了负债的分类取消了负债的分类（流动负债和长期负债）（流动负债和长期负债）强调负债的强调负债的3个特征个特征 a）过去的交易或事项形成的现时义务）过去的交易或事项形成的现时义务 b)义务包括义务包括法定义务法定义务和和推定义务推定义务 c)义务的履行必然会导致经济利益的流出义务的履行必然会导致经济利益的流出首次给出负债确认的条件：首次给出负债确认的条件：a）与义务相关的经济利益很可能流出企业）与义务相关的经济利益很可能流出企业 b)该
10、义务的金额能够可靠计量该义务的金额能够可靠计量负债负债：过去的交易和事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。推定义务推定义务推定义务推定义务：指因主体的行为而：指因主体的行为而：指因主体的行为而：指因主体的行为而产生的义务，其中：产生的义务，其中：产生的义务，其中：产生的义务，其中：1 1 1 1、由于以往实务中的习惯、由于以往实务中的习惯、由于以往实务中的习惯、由于以往实务中的习惯做法，公开的政策或相当明确的做法，公开的政策或相当明确的做法，公开的政策或相当明确的做法，公开的政策或相当明确的当前声明，主体已向其他各方表当前声明，主体已向其他各方表当前声明，主体已向其他各方表
11、当前声明，主体已向其他各方表明它将承担的特定责任；并且明它将承担的特定责任；并且明它将承担的特定责任；并且明它将承担的特定责任；并且 2 2 2 2、结果，主体使其他各方、结果，主体使其他各方、结果，主体使其他各方、结果，主体使其他各方形成了对主体将履行那些责任的形成了对主体将履行那些责任的形成了对主体将履行那些责任的形成了对主体将履行那些责任的合理预期合理预期合理预期合理预期17新准则的主要突破新准则的主要突破1 1：突破会计要素概念突破会计要素概念n影响影响:推定义务的引入导致确认预计负债，使企业更全面确认各项义务推定义务的引入导致确认预计负债，使企业更全面确认各项义务1辞退福利辞退福利例
12、题：例题：某某公公司司在在其其股股改改计计划划中中，计计划划裁裁减减普普通通员员工工大大约约10001000人人，每每人人补补偿偿1010万万元元，计计划划裁裁减减中中层层管管理理人人员员大大约约100100人人，每每人人补补偿偿2020万万元元，该该方方案案已已经经职职工工代代表表大大会会讨讨论论通通过过，则则该该公公司司应应确确认认的的相相关关费费用用和和预预计计负债为：负债为：预计负债预计负债 100010+10020亿元亿元预计未决诉讼、预计退休福利、预预计未决诉讼、预计退休福利、预计辞退福利、预计补贴等计辞退福利、预计补贴等例题：例题：销售商品时附加保修条款使企业面临一项销售商品时附
13、加保修条款使企业面临一项预计负债预计负债 某企业今年销售电视机取得销售收入某企业今年销售电视机取得销售收入100100亿元，保修一年，根据历史累积的数亿元，保修一年，根据历史累积的数据分析，据分析，2 2的商品会发生质量问题，维的商品会发生质量问题，维修费用的比例为销售收入的修费用的比例为销售收入的5 5。预计负债预计负债100100亿元亿元225510001000万元万元18预计负债预计负债工行披露工行披露本行境内机构于本行境内机构于2005 年年6 月月30 日前退休的部分员日前退休的部分员工享有补充退休福利，包括补充退休金和补充医工享有补充退休福利，包括补充退休金和补充医疗福利。根据国家
14、有关政策，对境内机构离退休疗福利。根据国家有关政策，对境内机构离退休的员工享有的补充退休福利，由本集团聘用的精的员工享有的补充退休福利，由本集团聘用的精算师进行精算，反映在资产负债表的算师进行精算，反映在资产负债表的“其他负债其他负债”项目中。精算损益在发生时计入当期损益。以后项目中。精算损益在发生时计入当期损益。以后年度在实际支付该等员工的补充退休福利时，相年度在实际支付该等员工的补充退休福利时，相应减少应减少“其他负债其他负债”。19预计负债预计负债中行披露中行披露20新准则的主要突破新准则的主要突破2 2：引入公允价值等多种计量属性引入公允价值等多种计量属性原制度原制度：历史成本：历史成
15、本新准则新准则：五种计量属性：五种计量属性 以历史成本为主，其他以历史成本为主，其他 计量属性为辅。计量属性为辅。历史成本公允价值重置成本可变现净值现值历史成本q引入公允价值等多种计量属性，丰富了计量属性体系引入公允价值等多种计量属性，丰富了计量属性体系21新准则的主要突破新准则的主要突破2 2：引入公允价值等多种计量属性引入公允价值等多种计量属性n历史成本：资产按照购置时支付的现金或者所付出对历史成本：资产按照购置时支付的现金或者所付出对价的公允价值计量。价的公允价值计量。n重置成本：资产按照重置成本：资产按照现在现在现在现在重新取得相同资产所需支付重新取得相同资产所需支付的现金或等价物计量
16、。的现金或等价物计量。n可变现净值：资产按照其正常对外可变现净值：资产按照其正常对外销售销售销售销售所能所能收到现金收到现金收到现金收到现金的金额的金额扣减扣减扣减扣减该资产至完工时估计将发生的该资产至完工时估计将发生的成本、销售成本、销售成本、销售成本、销售费用及税费费用及税费费用及税费费用及税费后的金额计量。后的金额计量。n现值：资产按照预计从持续使用和最终处置中所取得现值：资产按照预计从持续使用和最终处置中所取得的未来净现金流入量的折现金额计量。的未来净现金流入量的折现金额计量。n公允价值：按照公平交易中熟悉情况的交易双方自愿公允价值：按照公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金
17、额计量进行资产交换的金额计量22新准则的主要突破新准则的主要突破2 2：引入公允价值等多种计量属性引入公允价值等多种计量属性 各计量属性之间的关系各计量属性之间的关系n历史成本反映资产负债过去历史成本反映资产负债过去的价值的价值 n公允价值、现值、重置成本、公允价值、现值、重置成本、可变现净值反映现时价值可变现净值反映现时价值n各计量属性之间的相互转化各计量属性之间的相互转化 1、在初始确认时历史成本、在初始确认时历史成本 即公允价值即公允价值 2、公允价值采用估值技术确、公允价值采用估值技术确 定时，以现值计量为基础。定时，以现值计量为基础。资产的存续周期资产的存续周期初始确认初始确认后续计
18、量后续计量终止确认终止确认23新准则的主要突破新准则的主要突破3 3：冲击权责发生制原则冲击权责发生制原则n传统的权责发生制传统的权责发生制 凡是当期凡是当期已经实现已经实现的收入，无论是否的收入，无论是否收到款项，均作当收到款项，均作当期收入确认；凡是期收入确认；凡是当期当期已经发生已经发生的费的费用，无论是否付出用，无论是否付出款项，均作当期费款项，均作当期费用确认。用确认。n新准则的突破新准则的突破 金融衍生工具的出金融衍生工具的出现和公允价值计量现和公允价值计量属性的引入，将当属性的引入，将当期期未实现的公允价未实现的公允价值的变动值的变动确认为持确认为持有利得或持有损失有利得或持有损
19、失计入损益。计入损益。24新准则的主要突破新准则的主要突破4 4：更新会计目标，突出相关性和经济实质更新会计目标，突出相关性和经济实质会计目标会计目标：向报告使用者提供与企业财务状况、经营成果、现：向报告使用者提供与企业财务状况、经营成果、现金流量有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履约情金流量有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履约情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。（1）突出相关性）突出相关性 相关性：强调对会计信息使用者的决策有用：强调对会计信息使用者的决策有用 可靠性：历史成本最可靠历史成本最可靠 案例：三年期国债价值变动案例：三年
20、期国债价值变动 （2）强调经济实质重于法律形式）强调经济实质重于法律形式 卖出回购债券（买断式回购）的例子卖出回购债券（买断式回购）的例子26买断式卖出回购债券买断式卖出回购债券银行银行交易对手交易对手债券债券债券债券资金资金资金资金债券卖出日债券卖出日债券卖出日债券卖出日债券回购日债券回购日债券回购日债券回购日（三个月后）（三个月后）（三个月后）（三个月后）银行银行交易对手交易对手债券债券债券债券资金（归还融通资金及利息）资金（归还融通资金及利息）资金（归还融通资金及利息）资金（归还融通资金及利息）28新准则的主要突破新准则的主要突破3 3：冲击权责发生制原则冲击权责发生制原则n传统的权责发
21、生制传统的权责发生制 凡是当期凡是当期已经实现已经实现的收入，无论是否的收入，无论是否收到款项，均作当收到款项，均作当期收入确认；凡是期收入确认；凡是当期当期已经发生已经发生的费的费用，无论是否付出用，无论是否付出款项，均作当期费款项，均作当期费用确认。用确认。n新准则的突破新准则的突破 金融衍生工具的出金融衍生工具的出现和公允价值计量现和公允价值计量属性的引入，将当属性的引入，将当期期未实现的公允价未实现的公允价值的变动值的变动确认为持确认为持有利得或持有损失有利得或持有损失计入损益。计入损益。29新会计准则的主要实务变化新会计准则的主要实务变化1、对资产、负债分类方面的差异、对资产、负债分
22、类方面的差异2、资产、负债计量的差异、资产、负债计量的差异3、损益计算的差异、损益计算的差异4、减值准备的差异、减值准备的差异5金融衍生工具处理方式的差异金融衍生工具处理方式的差异6、财务报告的差异、财务报告的差异 30新会计准则对业务经营的重大影响新会计准则对业务经营的重大影响1、资产、负债改按持有意图和目的分类，将对、资产、负债改按持有意图和目的分类，将对银行的经营理念产生重大影响银行的经营理念产生重大影响2、资产、负债的后续计量影响利润和所有者权、资产、负债的后续计量影响利润和所有者权益，增加了损益的波动和资本的不确定性益，增加了损益的波动和资本的不确定性3、新会计准则后，资本充足率管理
23、的难度加大、新会计准则后，资本充足率管理的难度加大4、对风险管理和内部控制制度提出更高要求、对风险管理和内部控制制度提出更高要求5、对完善内部业绩评价体系有重大影响、对完善内部业绩评价体系有重大影响6、新准则向银行提供公司类客户的企业价值信、新准则向银行提供公司类客户的企业价值信息，有助于甄别客户进而提高信贷业务管理息，有助于甄别客户进而提高信贷业务管理水平水平31经营性证券经营性证券长期投资长期投资短期投资短期投资交易性证券交易性证券持有至到期证券持有至到期证券贷款及应收款贷款及应收款可供出售证券可供出售证券对经营理念的影响：对经营理念的影响：引导管理层，合理分类、引导管理层，合理分类、管理
24、风险资产管理风险资产1、金融资产、负债按持、金融资产、负债按持有意图和目的分类，将对有意图和目的分类，将对银行经营理念产生重大影银行经营理念产生重大影响：响：新会计准则对业务经营的重大影响一新会计准则对业务经营的重大影响一原制度对金融资产的分类：原制度对金融资产的分类：新准则对金融资产的分类：新准则对金融资产的分类：32交易性金融资产公交易性金融资产公允价值的变动直接计允价值的变动直接计入当期损益入当期损益2、金融资产的后续计量影响利润和所有者权益、金融资产的后续计量影响利润和所有者权益新会计准则对业务经营的重大影响二新会计准则对业务经营的重大影响二可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值的变
25、动计入公允价值的变动计入所有者权益所有者权益按摊余成本计量的资按摊余成本计量的资产其利息收入、减值准产其利息收入、减值准备的计提均影响损益备的计提均影响损益33衍生金融工具纳入表内增加了风险资产。交易性金融资产公允价值的变动直接计入损益，增加了利润的波动，导致核心资本随之波动。可供出售类金融资产公允价值的变动计入所有者权益，加剧了附属资本的变动。按可收回金额或现值与帐面价值的差额提取减值准备后，与原计提准备方式不同，导致损益的波动，从而影响附属资本。根据金融资产终止确认的条件，已经证券化的金融资产可能不满足中止确认的条件，按新准则的要求仍应在表内反映，从而风险资产不能从表内去除，对资本的要求没
26、有降低，因此达不到将资产证券化的初衷。3、资本充足率管理的难度、资本充足率管理的难度新会计准则对业务经营的重大影响三新会计准则对业务经营的重大影响三34要求企业制定明确的风险管理目标、政策。要求企业制定明确的风险管理目标、政策。要求企业制定明确的风险管理流程，并在会计报告要求企业制定明确的风险管理流程，并在会计报告中披露风险管理的内控程序和流程。中披露风险管理的内控程序和流程。要求企业对金融资产、负债的信贷风险、市场风险、要求企业对金融资产、负债的信贷风险、市场风险、流动性风险进行敏感性分析和剩余期限分析，并流动性风险进行敏感性分析和剩余期限分析，并在会计报告中披露相应的分析过程。在会计报告中
27、披露相应的分析过程。要求企业运用估值模型，并在会计报告中披露相关要求企业运用估值模型，并在会计报告中披露相关估值模型的假设和前提条件。估值模型的假设和前提条件。要求建立严格的内控制度。对资产估价和风险控制要求建立严格的内控制度。对资产估价和风险控制流程要建立制度制衡机制。流程要建立制度制衡机制。4、对风险管理和内部控制提出了更高要求、对风险管理和内部控制提出了更高要求新会计准则对业务经营的重大影响四新会计准则对业务经营的重大影响四35资产的计量充分考虑了风资产的计量充分考虑了风险，收入的计量充分考险，收入的计量充分考虑减值，将有助于完善虑减值，将有助于完善内部业绩评价体系内部业绩评价体系5、对
28、完善内部业绩评价体系有重大影响、对完善内部业绩评价体系有重大影响新会计准则对业务经营的重大影响五新会计准则对业务经营的重大影响五资产分类对损益的影资产分类对损益的影响，在预算编制和业绩响，在预算编制和业绩考评时要充分考虑并作考评时要充分考虑并作出相应反应出相应反应36新准则有助于反映新准则有助于反映公司类客户的企公司类客户的企业价值业价值6、有助于甄别信贷客户，提高信贷资产经营管理水平、有助于甄别信贷客户，提高信贷资产经营管理水平新会计准则对业务经营的重大影响六新会计准则对业务经营的重大影响六我行按新准则解读我行按新准则解读企业会计信息，有助企业会计信息，有助于评价企业增长潜力于评价企业增长潜
29、力37四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n案例案例1：境内外联动远期外汇买卖：境内外联动远期外汇买卖 分析要点：正确判断会计主体分析要点：正确判断会计主体总总行行境外境外分行分行境内境内同业同业境境外外交交易对易对 手手境境内内远远期期境境外外远远期期38四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n业务背景：业务背景：总行在境内进行人民币远期交易持有敞口，之后指令境外总行在境内进行人民币远期交易持有敞口，之后指令境外分行进行境外人民币远期交易对冲敞口，交易分为三个步骤：分行进行境外人民币远期交易对冲敞口，交易分为三个步骤：总行在境内进行人民币远期交易。总行在
30、境内进行人民币远期交易。总行指令境外分行进行总行指令境外分行进行境外人民币远期交易，要求境内外人民币远期交易本金和到期境外人民币远期交易，要求境内外人民币远期交易本金和到期日一一匹配。日一一匹配。境外分行与交易对手续做境外人民币远期交易。境外分行与交易对手续做境外人民币远期交易。至此，境内外联动远期买卖的一对交易完成，无论境内人民币至此，境内外联动远期买卖的一对交易完成，无论境内人民币远期和境外人民币远期汇率如何变化，交易利润已经确定；总远期和境外人民币远期汇率如何变化，交易利润已经确定；总行人民币远期交易和境外分行境外人民币远期交易敞口风险完行人民币远期交易和境外分行境外人民币远期交易敞口风
31、险完全对冲。全对冲。39四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析总总行行境外境外分行分行境内境内同业同业境境外外交交易对易对 手手境境内内远远期期境境外外远远期期远期收到远期收到1美元美元远期付出远期付出6人民币人民币远期收到远期收到7人民币人民币远期付出远期付出1美元美元近期端锁定外汇买卖价近期端锁定外汇买卖价差：差：1元人民币元人民币40四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n需要会计专业判断的问题：即期端需要会计专业判断的问题：即期端能否能否能否能否将远期端现金净流入将远期端现金净流入1元人民币确认为收入，在总行和境外分行之间分配。元人民币确认为收入，在
32、总行和境外分行之间分配。n分析过程：会计主体是会计确认、计量和报告的空间范围。分析过程：会计主体是会计确认、计量和报告的空间范围。财务报告必须反映特定主体的经济活动，才能实现财务报告的财务报告必须反映特定主体的经济活动，才能实现财务报告的目标。总行和境外分行是两个独立的会计主体，应各自对所作目标。总行和境外分行是两个独立的会计主体，应各自对所作的远期外汇业务进行确认计量，各自确认相应收益。虽然从农的远期外汇业务进行确认计量，各自确认相应收益。虽然从农业银行全局看，在即期端已经锁定了未来现金流，但由于会计业银行全局看，在即期端已经锁定了未来现金流，但由于会计主体不同，不能把不同的经济业务合并放在
33、一个主体核算。收主体不同，不能把不同的经济业务合并放在一个主体核算。收入不能即期确认。入不能即期确认。n结论：结论：总行、境外分行分别按远期业务核算，期末分别确认总行、境外分行分别按远期业务核算，期末分别确认相应的汇兑损益。境内外联动交易收入可以按系统内往来收支相应的汇兑损益。境内外联动交易收入可以按系统内往来收支进行分配和确认，以解决激励问题。进行分配和确认，以解决激励问题。41四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n案例案例2：CMS利率互换交易前端费的会计处理利率互换交易前端费的会计处理 分析要点：正确确认收入分析要点：正确确认收入业务背景：业务背景：客户有客户有101
34、0亿人民币债务，亿人民币债务，5 5年期，年利率年期，年利率7.83%7.83%，每季付，每季付息，期末还本。客户与农行签订利率互换协议，客户每季支付年利率息，期末还本。客户与农行签订利率互换协议，客户每季支付年利率7%7%，收取年利率，收取年利率7.83%*N/M7.83%*N/M。N N为每个付息期内欧元为每个付息期内欧元3030年掉期利率年掉期利率（EUR CMS30yEUR CMS30y）减去）减去2 2年掉期利率（年掉期利率（EUR CMS2yEUR CMS2y）大于等于）大于等于0 0的天数。的天数。M M为付息期的总天数。为付息期的总天数。我行在接到客户交易委托后，先跟境外银行平
35、盘后再确认与客户我行在接到客户交易委托后，先跟境外银行平盘后再确认与客户的交易，我行在交易期初收取境外行前端费下划的交易，我行在交易期初收取境外行前端费下划记入经办行中间业务记入经办行中间业务收入收入。在互换利息支付日，我行从境内客户收取款项后对境外付出。在互换利息支付日，我行从境内客户收取款项后对境外付出（或从境外收到利息后付给境内客户），我行不承担市场风险，但要（或从境外收到利息后付给境内客户），我行不承担市场风险，但要承担交易对手不履约的信用风险。承担交易对手不履约的信用风险。42四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n分析过程：前端费是利率互换交易的一部分，是境外分析
36、过程：前端费是利率互换交易的一部分，是境外行在公平交易的前提下对农行的补偿。农行收取行在公平交易的前提下对农行的补偿。农行收取7.83%*n/m低于公允价值下应收金额，收取前端费后使低于公允价值下应收金额，收取前端费后使交易又回到公允价值上来。交易又回到公允价值上来。客户客户农农 行行境外行境外行支付支付7收取收取7.83%*n/m 支付支付7 收取收取7.83%*n/m,另加前端费另加前端费CMS利率互换交易示意图利率互换交易示意图43四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n结论：前端费是交易价格的组成部分结论：前端费是交易价格的组成部分 前端费不是中间业务收入前端费不是中
37、间业务收入 前端费应于收到时作为负债确认，在互换到期交前端费应于收到时作为负债确认，在互换到期交割前按直线法确认为衍生投资收益。割前按直线法确认为衍生投资收益。44四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n案例案例3：减值准备与预期损失的关系：减值准备与预期损失的关系 分析要点：分析要点：巴塞尔协议下的预期损失和巴塞尔协议下的预期损失和会计计提的各种拨备是什么关系会计计提的各种拨备是什么关系 减值准备减值准备 预期损失预期损失 弥补弥补 一般准备一般准备 非预期损失非预期损失45四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n从风险管理的角度，损失可以划分为预期损失、
38、从风险管理的角度，损失可以划分为预期损失、非预期损失和极端损失。非预期损失和极端损失。n例：例：1000个好苹果，一周内发生损失的情况（出个好苹果，一周内发生损失的情况（出现溃烂）现溃烂）试验次数试验次数损失个数损失个数试验次数试验次数损失个数损失个数试验次数试验次数损失个数损失个数19812151229151613311101417104311201855101281996713102011761424平均损失平均损失10平均损失值（第平均损失值（第1次试验损失次试验损失+第第2次损失次损失第第20次损次损失）失）/201046四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析预期损失
39、预期损失非预期损失非预期损失极端损失极端损失ABCL47四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n分析过程：预期损失通过贷款定价转移给客户分析过程：预期损失通过贷款定价转移给客户 非预期损失通过资本覆盖非预期损失通过资本覆盖 极端损失通过压力测试及时监极端损失通过压力测试及时监结论：结论：1、减值准备理论上覆盖预期损失，监管部门认为覆、减值准备理论上覆盖预期损失，监管部门认为覆盖不足的部分，相应扣减监管资本盖不足的部分，相应扣减监管资本 2、一般准备从税后利润中提取，抵御非预期损失、一般准备从税后利润中提取，抵御非预期损失 3、非预期损失对应着覆盖该风险所需要的虚拟资本、非预期
40、损失对应着覆盖该风险所需要的虚拟资本即经济资本（风险资本）即经济资本（风险资本）非预期风险如超过了账面资本，说明资本不能抵御风险，非预期风险如超过了账面资本，说明资本不能抵御风险，需增加账面资本。需增加账面资本。48四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析极端损失非预期损失预期损失为为覆覆盖盖预预期期损损失失而而提提取的会计准备取的会计准备准则要求提取的准备 减值准备DCF单项测试减值准备组合测试减值准备为已发生已报告的事项计提准备为已发生未报告的事项计提准备会会计计准准备备不不足足以以覆覆盖盖预预期期损损失失的的部部分分需需从从监监管管资资本本中中扣扣除除巴巴塞塞尔尔协协议议
41、要要求求计算的预期损失计算的预期损失可以预期比较确定的平均损失值，是损失最可能发生的部分一定条件下（比如95%可能的情况下）超过预期损失的损失称为非预期损失极端情况下（比如5%情况下）预期损失和非预期损失之外发生的损失49四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n案例案例4：厦门分行理财产品：厦门分行理财产品代理业务与自营业务的甄别代理业务与自营业务的甄别 分析要点：正确判断风险的承担方分析要点：正确判断风险的承担方 正确判断风险和收益是否转移正确判断风险和收益是否转移判断理财产品性质（代理与自营性质）的标准：判断理财产品性质（代理与自营性质）的标准：农业银行是否承担风险农业银
42、行是否承担风险承担风险的，是自营业务，募集资金确认为农业银行负承担风险的，是自营业务，募集资金确认为农业银行负债，列示在财务报告存款项目债，列示在财务报告存款项目不承担风险的，是代理业务，不需在财务报告中列示，不承担风险的，是代理业务，不需在财务报告中列示，只需列示中间业务收入情况只需列示中间业务收入情况50四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析厦门厦门“本利丰本利丰鹭岛鹭岛2号号”票据投资型理财产品票据投资型理财产品 理财客理财客户户“本利丰本利丰鹭岛鹭岛2号号”票据投资型理财产票据投资型理财产品品指定银行贴现或转贴现的银行承兑汇票对应的票据资产募募集集理理财财资资金金我行
43、：我行：信信托托专专户户资资金金监监管管票据资产管理票据资产管理“鹭鹭岛岛2号号”单单一资金信托一资金信托资金委托资金委托委托人：委托人：我行我行受托人：受托人：中泰信托中泰信托信托收益分配信托收益分配设设立立信信托托成成立立理理财财计计划划购买购买收益分配收益分配投资投资票款回收票款回收/收益收益51四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析关键条款：农行产品说明书中承诺保证客户本金的偿还关键条款：农行产品说明书中承诺保证客户本金的偿还n分析过程：对理财客户承诺保本，实际上农业银行承担分析过程：对理财客户承诺保本，实际上农业银行承担了理财业务的大部分风险，即使信托计划失败，不能
44、取了理财业务的大部分风险，即使信托计划失败，不能取得预期收益，本金也有损失，农业银行承担保证偿付本得预期收益，本金也有损失，农业银行承担保证偿付本金的义务。因此与客户的资金募集行为应作为客户与农金的义务。因此与客户的资金募集行为应作为客户与农行之间的交易进行核算，而不是代理业务核算（如作为行之间的交易进行核算，而不是代理业务核算（如作为代理业务，农行不承担任何风险）。代理业务，农行不承担任何风险）。n结论：从产品说明书中所述票据产品转让和购回的情况结论：从产品说明书中所述票据产品转让和购回的情况看，客户事实上不会承担本金风险，因此本产品应作为看，客户事实上不会承担本金风险，因此本产品应作为自营
45、交易确认。自营交易确认。52四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n影响：减少中间业务收入的确认影响：减少中间业务收入的确认 如作为代理业务确认，超过给付客户收益的部分如作为代理业务确认，超过给付客户收益的部分（包括固定管理费和浮动管理费）均确认为中间业务收（包括固定管理费和浮动管理费）均确认为中间业务收入；如作为自营业务确认，只能将固定管理收费作为中入；如作为自营业务确认，只能将固定管理收费作为中间业务收入确认，浮动管理收费在会计上视同资金运用间业务收入确认，浮动管理收费在会计上视同资金运用的利息收入，确认为投资收益或利息收入。的利息收入，确认为投资收益或利息收入。n消除影
46、响的会计建议：消除影响的会计建议：在营销方案中和产品说明书中不再保留有关保本的在营销方案中和产品说明书中不再保留有关保本的条款，以更好地体现代理业务的经济实质。浮动管理收条款，以更好地体现代理业务的经济实质。浮动管理收费可计入中间业务收入。费可计入中间业务收入。53四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析关键条款：农行在信托合同中承诺以关键条款：农行在信托合同中承诺以固定价格固定价格固定价格固定价格回购票据回购票据资产资产n分析过程：分行将票据卖给信托计划，分行对票据资产分析过程：分行将票据卖给信托计划，分行对票据资产终止确认必须满足一定的条件：终止确认必须满足一定的条件：1
47、1、我行仅保留了以我行仅保留了以公允价值公允价值公允价值公允价值进行回购的优先购买权；进行回购的优先购买权；2 2、我行不对信托计划买卖票据资产的行为进行控制。我行不对信托计划买卖票据资产的行为进行控制。同同时时满满足足以以上上两两个个条条件件后后，该该金金融融资资产产转转移移满满足足新新会会计计准准则则终终止止确确认认的的条条件件，风风险险与与报报酬酬均均实实现现了了转转移移，卖卖出的票据资产能够终止确认。出的票据资产能够终止确认。54四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析n结结论论：信信托托合合同同中中约约定定以以固固定定价价格格而而不不是是公公允允价价值值回回购购票票据
48、据资资产产，会会计计上上判判断断为为卖卖出出回回购购业业务务，定定性性为为资资金金拆拆借。借。n影响：票据资产不能终止确认影响：票据资产不能终止确认分分行行不不能能达达到到减减少少信信贷贷规规模模的的目目的的，不不能能相相应应降降低低风风险险资产，不能有效降低经济资本占用。资产，不能有效降低经济资本占用。n消消除除影影响响的的会会计计建建议议：修修改改信信托托合合同同回回购购条条款款，改改为为“农农行行具具有有按按公公允允价价值值回回购购票票据据资资产产的的优优先先权权利利”，使使票票据资产满足终止确认的条件。据资产满足终止确认的条件。55四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分
49、析n案例案例5：借入黄金如何确认：借入黄金如何确认 分析要点：正确确认资产和负债分析要点：正确确认资产和负债业务背景：我行从同业借入实物黄金，再出租赚取租金，业务背景：我行从同业借入实物黄金，再出租赚取租金，或加工后出售以赚取差价。或加工后出售以赚取差价。56四、农业银行会计实务案例分析四、农业银行会计实务案例分析分析过程分析过程:一般情况下，借入资产不进行确认。如经营性一般情况下，借入资产不进行确认。如经营性租赁固定资产。因为我行只拥有约定时间内的使用权。按租赁固定资产。因为我行只拥有约定时间内的使用权。按照资产定义，资产必须是企业拥有或控制的经济资源。照资产定义，资产必须是企业拥有或控制的
50、经济资源。借入黄金比较特殊，特殊在于借入黄金的目的是为了借入黄金比较特殊，特殊在于借入黄金的目的是为了租出赚取租金，或为了加工后出售赚取差价，因此黄金具租出赚取租金，或为了加工后出售赚取差价，因此黄金具备了资产定义中的特性，即能够带来经济利益。借入黄金，备了资产定义中的特性，即能够带来经济利益。借入黄金，我行虽不具备所有权，但在租赁期内拥有控制权（可以不我行虽不具备所有权，但在租赁期内拥有控制权（可以不受限制地出售或出租），符合资产定义。另，黄金资产有受限制地出售或出租），符合资产定义。另，黄金资产有活跃市场报价，价值可以可靠计量，符合资产确认的条件。活跃市场报价，价值可以可靠计量，符合资产确