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1、第八章第八章长期负债长期负债 1本章重点：本章重点：（1）应付债券发行、债券计提利息、溢折价摊销；）应付债券发行、债券计提利息、溢折价摊销；（2）可转换公司债券的核算；）可转换公司债券的核算；（3）借款费用和专门借款的概念；）借款费用和专门借款的概念；（4）借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本）借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本化的时点；化的时点；（5）借款费用开始资本化的条件；）借款费用开始资本化的条件；（6）借款费用资本化金额的计算（应重点关注）；）借款费用资本化金额的计算（应重点关注）；2第一节第一节长期负债的概述长期负债的概述一、长期负债的概念与特点一、长期负债的概念与特点(
2、一一)长期负债的概念长期负债的概念长长期期负负债债是是指指偿偿还还期期在在一一年年或或超超过过一一年年的一个经营周期以上的债务的一个经营周期以上的债务,。3(二二)长期负债的特点（对比吸收投资筹资而言）长期负债的特点（对比吸收投资筹资而言）1、举借长期负债的优点、举借长期负债的优点(1)不不影影响响原原有有的的资资本本结结构构,有有利利于于保保持持原原有有投投资资者控制企业的权力者控制企业的权力.(2)其其利利息息支支出出除除资资本本化化以以外外的的,可可在在所所得得税税前前扣扣除除。2、举债经营的不足之处、举债经营的不足之处(1)投资报酬率低于资金成本率投资报酬率低于资金成本率,将会带来风险
3、将会带来风险.(2)长长期期负负债债一一般般都都有有明明确确的的到到期期日日,企企业业必必须须为债务的偿还做好财务安排为债务的偿还做好财务安排,即安排现金流出即安排现金流出.(3)如果企业因资金周转困难而无法定期支付利如果企业因资金周转困难而无法定期支付利息或按期偿还本金息或按期偿还本金,债权人对企业享有优先求债权人对企业享有优先求债权而可能迫使企业破产清算债权而可能迫使企业破产清算.4二、长期负债的分类二、长期负债的分类(一一)长期借款长期借款(二二)应付债券应付债券(三三)长期应付款长期应付款5第二节长期借款第二节长期借款一、核算内容：一、核算内容：借入资金、借入资金、计提利息、计提利息、
4、偿还借款偿还借款二、借款费用（利息）的处理二、借款费用（利息）的处理应分别以下情况进行处理：应分别以下情况进行处理：（1）属于筹建期间的，作为长期待摊费用）属于筹建期间的，作为长期待摊费用（2）属于生产经营期间的，计入财务费用；）属于生产经营期间的，计入财务费用；（3）属于专门借款的借款费用，应按借款费用准则进行）属于专门借款的借款费用，应按借款费用准则进行会计处理。会计处理。6三、长期借款的核算三、长期借款的核算（一）借入资金（一）借入资金（二）计提利息（二）计提利息长期借款账户：长期借款账户：需需要要注注意意的的是是：长长期期借借款款核核算算与与短短期期借借款款相相比比,最最主主要要的的区
5、区别别是是,”长长期期借借款款”科科目目不不仅仅核核算算借借款款的的本本金金,还还包包括括利利息息等等费费用用.而而”短短期期借借款款”科目只核算借款的本金科目只核算借款的本金,不包括利息费用不包括利息费用.7例：某企业例：某企业2004年年1月月1日向银行借款日向银行借款200万元万元,年利率年利率6%,借款期借款期3年年,每半年付息一次每半年付息一次,到期到期一次归还本金。该企业每月末登记预提借款利一次归还本金。该企业每月末登记预提借款利息息,到到2005年年9月末时该企业月末时该企业“长期借款长期借款”科目科目余额是（）万元。余额是（）万元。A.212B.221C.200D.2038（三
6、）偿还长期借款（三）偿还长期借款偿还方式不同偿还方式不同,核算也有所不同核算也有所不同.1、一次性偿还长期借款的核算、一次性偿还长期借款的核算2、分次偿还长期借款的核算、分次偿还长期借款的核算9第三节应付债券第三节应付债券一、公司债券概述一、公司债券概述（一）性质（一）性质应应付付债债券券是是企企业业筹筹集集长长期期资资金金的的一一种种非非常常重重要要而而有有效效的的方方式式,是是企企业业的的一一项项长长期期负债。负债。10（二）公司债券的分类（二）公司债券的分类1.按按照照是是否否有有担担保保品品或或抵抵押押品品分分为为:有有担担保保债债券券；无担保债券；无担保债券2.按按能能否否转转换换为
7、为普普通通股股股股票票可可分分为为:可可转转换换公公司债券；不可转换公司债券司债券；不可转换公司债券3.按是否记名可分为按是否记名可分为:记名债券记名债券；无记名债券；无记名债券4.按按利利息息支支付付方方式式分分为为:分分期期付付息息债债券券，到到期期还还本债券本债券；到期一次还本付息债券；到期一次还本付息债券5.按按本本金金的的偿偿还还方方式式分分为为:一一次次还还本本公公司司债债券券；分期还本公司债券；分期还本公司债券；11二、应付债券的发行二、应付债券的发行1.发行方式发行方式（1）票面利率等于银行利率：按面值发行）票面利率等于银行利率：按面值发行（2）票面利率大于银行利率：按溢价发行
8、）票面利率大于银行利率：按溢价发行（3）票面利率小于银行利率：按折价发行）票面利率小于银行利率：按折价发行2.科目设置科目设置在在“应付债券应付债券”科目下设置了科目下设置了“债券面值债券面值”、“债券溢价债券溢价”、“债券折价债券折价”和和“应计利应计利息息”四个明细科目。四个明细科目。12例：例：“应付债券应付债券”账户的借方反映的内账户的借方反映的内容有（）。容有（）。A.债券发行时产生的债券折价债券发行时产生的债券折价B.债券溢价的摊销债券溢价的摊销C.期末计提应付债券利息期末计提应付债券利息D.债券折价的摊销债券折价的摊销13n3.发行费用的处理发行费用的处理如果发行费用如果发行费用
9、大于大于发行期间冻结资金所产生的发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行费用减去发行期间冻结资金所产利息收入，按发行费用减去发行期间冻结资金所产生的利息收入后的差额，根据发行债券所筹集资金生的利息收入后的差额，根据发行债券所筹集资金的用途分别进行会计处理：的用途分别进行会计处理：（1）企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产的，）企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前，金额金额较大的发行费用较大的发行费用，直接计入所购建的固定资产，直接计入所购建的固定资产成本；成本；金额金额较小的发行费用，较小的发行费用，直接
10、计入当期财务费用。直接计入当期财务费用。（2）属于其他用途的，计入当期财务费用。）属于其他用途的，计入当期财务费用。n如果发行费用如果发行费用小于小于发行期间冻结资金所产生的利息发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行期间冻结资金所产生的利息收入减去收入，按发行期间冻结资金所产生的利息收入减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在债券存续期间于计提利息时摊销。债券存续期间于计提利息时摊销。14三、债券溢价、折价的摊销三、债券溢价、折价的摊销债券的溢价或折价，在债券的存续期间内进行摊销，债券的溢价或折价，在债券的存续期间内进行摊销，摊销方法摊销方
11、法:采用直线法，实际利率法。采用直线法，实际利率法。溢价发行：溢价发行：计入财务费用或在建工程金额计入财务费用或在建工程金额=票面利息票面利息-溢价摊销额溢价摊销额折价发行：折价发行：计入财务费用或在建工程金额计入财务费用或在建工程金额=票面利息票面利息+折价摊销额折价摊销额15n例：某股份有限公司于例：某股份有限公司于205年年1月月1日折价发日折价发行行4年期，到期一次还本付息的公司债券，债年期，到期一次还本付息的公司债券，债券面值为券面值为200万元，票面年利率为万元，票面年利率为10，发行，发行价格为价格为180万元。债券折价采用直线法摊销。万元。债券折价采用直线法摊销。该债券该债券2
12、05年度发生的利息费用为（）万年度发生的利息费用为（）万元。元。B.18D.2516例：某企业于例：某企业于2004年年7月月1日对外发行日对外发行4年期、年期、面值为面值为1000万元的公司债券，债券票面年利万元的公司债券，债券票面年利率为率为8，一次还本付息，收到债券发行全部，一次还本付息，收到债券发行全部价款（发行费用略）价款（发行费用略）976万元。该企业对债券万元。该企业对债券溢折价采用直线法摊销，在中期期末和年度终溢折价采用直线法摊销，在中期期末和年度终了时计提债券应计利息。了时计提债券应计利息。2005年年12月月31日该应日该应付债券的账面价值为（）万元。付债券的账面价值为（）
13、万元。B.1080D.112017四、债券的偿还四、债券的偿还1、到期偿还、到期偿还2、提前偿还、提前偿还3、分期偿还、分期偿还18五、可转换公司债券五、可转换公司债券n发行可转换公司债券的企业，可转换公司债券在发行发行可转换公司债券的企业，可转换公司债券在发行以及转换为股份之前，应按一般公司债券进行处理。以及转换为股份之前，应按一般公司债券进行处理。n当可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的当可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股份或资本时，应按其债券转换为股份或资本时，应按其账面价值账面价值结转；结转；n可转换公司债券账面价值与可转换股份面值的差额，可转换公司债券账
14、面价值与可转换股份面值的差额，减去支付的现金后的余额，作为减去支付的现金后的余额，作为资本公积资本公积处理。处理。19n例例:某股份有限公司经批准于某股份有限公司经批准于2005年年1月月1日发行日发行5年期一次还本付息的可转换公司债券年期一次还本付息的可转换公司债券2亿元，债亿元，债券票面年利率为券票面年利率为2%，按面值发行（假定不考虑发，按面值发行（假定不考虑发行费用）。债券发行半年后可转换为股份，初始行费用）。债券发行半年后可转换为股份，初始转股价为每股转股价为每股10元，股票面值为每股元，股票面值为每股1元。假定元。假定2006年年1月月1日债券持有人将持有的可转换公司债日债券持有人
15、将持有的可转换公司债券全部转换为股份，该公司应作如下账务处理：券全部转换为股份，该公司应作如下账务处理：n（1）收到发行价款时）收到发行价款时借：银行存款借：银行存款200000000贷：应付债券贷：应付债券-可转换公司债券（债券面值）可转换公司债券（债券面值）20000000020n（2）2005年年12月月31日计提利息时日计提利息时借：财务费用等借：财务费用等4000000贷：应付债券贷：应付债券-可转换公司债券（应计利息）可转换公司债券（应计利息）4000000（3）2006年年1月月1日转换为股份时日转换为股份时转换的股份数转换的股份数=204000000/10=20400000（股
16、）（股）借：应付债券借：应付债券可转换公司债券（债券面值）可转换公司债券（债券面值）200000000可转换公司债券（应计利息）可转换公司债券（应计利息）4000000贷：股本贷：股本20400000资本公积资本公积股本溢价股本溢价18360000021n例：甲股份有限公司例：甲股份有限公司2005年年7月月1日按面值发日按面值发行的三年期可转换公司债券，到期一次还本付行的三年期可转换公司债券，到期一次还本付息的债券，面值总额为息的债券，面值总额为18000万元，票面年利万元，票面年利率为率为10%。2006年年7月月1日，某债券持有人将其日，某债券持有人将其持有的持有的9000万元本公司可转
17、换债券转换为万元本公司可转换债券转换为450万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1元）。甲公司对于此元）。甲公司对于此项债券转换应确认资本公积为（）万元项债券转换应确认资本公积为（）万元。D.855022n例：甲上市公司（以下简称甲公司）经批准于例：甲上市公司（以下简称甲公司）经批准于205年年1月月1日以日以50400万元的价格（不考虑相关税费）发万元的价格（不考虑相关税费）发行面值总额为行面值总额为50000万元的可转换债券。万元的可转换债券。该可转换债券期限为该可转换债券期限为5年，面值年利率为年，面值年利率为3%。自。自206年起，每年年起，每年1月月1日付息。自日付息。自206年
18、年1月月1日起，该日起，该可转换债券持有人可以申请按债券面值转为甲公司的可转换债券持有人可以申请按债券面值转为甲公司的普通股（每股面值普通股（每股面值1元），初始转换价格为每股元），初始转换价格为每股10元元,不足转为不足转为1股的部分以现金结清。股的部分以现金结清。23n其他相关资料如下其他相关资料如下:（1）205年年1月月1日日,甲公司收到发行价款甲公司收到发行价款50400万元，万元，所筹资金用于某机器设备的技术改造项目，该技术改所筹资金用于某机器设备的技术改造项目，该技术改造项目于造项目于205年年12月月31日达到预定可使用状态并交付日达到预定可使用状态并交付使用。使用。n（2）2
19、06年年1月月1日日,该可转换债券的该可转换债券的50%转为甲公司转为甲公司的普通股的普通股,相关手续已于当日办妥；未转为甲公司普相关手续已于当日办妥；未转为甲公司普通股的可转换债券持有至到期通股的可转换债券持有至到期,其本金及最后一期利其本金及最后一期利息一次结清。息一次结清。n假定：假定：甲公司对债券的溢价采用直线法摊销；甲公司对债券的溢价采用直线法摊销；每年年末计提债券利息和摊销溢价；每年年末计提债券利息和摊销溢价；24要求要求:（1）编制甲公司发行该可转换债券的会计）编制甲公司发行该可转换债券的会计分录。分录。（2）计算甲公司）计算甲公司205年年12月月31日应计提的日应计提的可转换
20、债券利息和摊销的溢价。可转换债券利息和摊销的溢价。（3）编制甲公司）编制甲公司205年年12月月31日计提可转日计提可转换债券利息和摊销溢价的会计分录。换债券利息和摊销溢价的会计分录。（4）编制甲公司）编制甲公司206年年1月月1日支付可转换日支付可转换债券利息的会计分录。债券利息的会计分录。（5）计算）计算206年年1月月1日可转换债券转为甲日可转换债券转为甲公司普通股的股数。公司普通股的股数。25n（6）编制甲公司）编制甲公司206年年1月月1日与可转换债券日与可转换债券转为普通股有关的会计分录。转为普通股有关的会计分录。（7）编制甲公司）编制甲公司208年年12月月31日计提可转换日计提
21、可转换债券利息和摊销溢价的会计分录。债券利息和摊销溢价的会计分录。（8）编制甲公司未转换为股份的可转换债券）编制甲公司未转换为股份的可转换债券到期时支付本金及利息的会计分录。到期时支付本金及利息的会计分录。（“应付债券应付债券”科目要求写出明细科目；科目要求写出明细科目；答案中的金额单位用万元表示。）答案中的金额单位用万元表示。）26n（1）借：银行存款）借：银行存款50400贷：应付债券贷：应付债券-可转换债券（面值）可转换债券（面值）50000应付债券应付债券-可转换债券（溢价）可转换债券（溢价）400n（2）205年年12月月31日计提可转换债券利息日计提可转换债券利息=50000315
22、00（万元）（万元）205年年12月月31日摊销的溢价日摊销的溢价400580（万元）（万元）n（3）借：在建工程借：在建工程1420应付债券应付债券-可转换债券（溢价）可转换债券（溢价）80贷：应付利息贷：应付利息150027n（4）借：应付利息）借：应付利息1500贷：银行存款贷：银行存款1500n（5）转换的股数）转换的股数25000102500（万股）（万股）n（6）借：应付债券借：应付债券可转换债券（面值）可转换债券（面值）25000应付债券应付债券可转换债券（溢价）可转换债券（溢价）160（400-80）2贷：股本贷：股本2500资本公积资本公积2266028n（7）借：财务费用借
23、：财务费用710应付债券应付债券可转换债券（溢价可转换债券（溢价)40贷：应付利息贷：应付利息750n（8）借：应付债券借：应付债券可转换债券（面值）可转换债券（面值）25000应付利息应付利息750贷：银行存款贷：银行存款2575029第三节长期应付款第三节长期应付款n一、应付补偿贸易引进设备款的核算一、应付补偿贸易引进设备款的核算补偿贸易是从国外引进设备，再用该设备生补偿贸易是从国外引进设备，再用该设备生产的产品归还设备价款。在会计核算时，一方面，产的产品归还设备价款。在会计核算时，一方面，引进设备的资产价值以及相应的负债，作为本企引进设备的资产价值以及相应的负债，作为本企业的一项资产和一
24、项负债，在资产负债表中分别业的一项资产和一项负债，在资产负债表中分别包括在包括在“固定资产固定资产”和和“长期应付款长期应付款”项目中；项目中；另一方面，用产品归还设备价款时，视同产品销另一方面，用产品归还设备价款时，视同产品销售进行处理。售进行处理。n二、应付融资租入固定资产租赁费（高级会计）二、应付融资租入固定资产租赁费（高级会计）30专项应付款专项应付款n企业收到的专项拨款作为专项应付款处企业收到的专项拨款作为专项应付款处理，待拨款项目完成后，属于应核销的理，待拨款项目完成后，属于应核销的部分，冲减专项应付款；其余部分转入部分，冲减专项应付款；其余部分转入资本公积。资本公积。注意：形成资
25、产并留归企业部分才注意：形成资产并留归企业部分才形成资本公积。形成资本公积。31第四节借款费用第四节借款费用一、借款费用概述一、借款费用概述（一）借款费用的概念（一）借款费用的概念指企业因借款而发生的指企业因借款而发生的利息利息、折价或溢价的折价或溢价的摊销摊销和和辅助费用辅助费用，以及因外币借款而发生的，以及因外币借款而发生的汇兑汇兑差额差额。例：借款费用包括（）。例：借款费用包括（）。A.因借款而发生的利息因借款而发生的利息B.因借款而发生的折价或溢价的摊销因借款而发生的折价或溢价的摊销C.因外币借款而发生的汇兑差额因外币借款而发生的汇兑差额D.因借款而发生的债券折价因借款而发生的债券折价
26、32（二）专门借款的概念（二）专门借款的概念指为购建固定资产而专门借入的款项。指为购建固定资产而专门借入的款项。33n二、借款费用的核算二、借款费用的核算（一）借款费用的确认原则（一）借款费用的确认原则n1.应予资本化的资产范围应予资本化的资产范围借款费用应予资本化的资产范围是固借款费用应予资本化的资产范围是固定资产。只有发生在固定资产购建或建造定资产。只有发生在固定资产购建或建造过程中的借款费用，才能在符合条件的情过程中的借款费用，才能在符合条件的情况下予以资本化；发生在其他资产（如存况下予以资本化；发生在其他资产（如存货、无形资产）上的借款费用，不能予以货、无形资产）上的借款费用，不能予以
27、资本化。资本化。(旧）旧）34n新新准准则则：包包括括固固定定资资产产、需需要要相相当当长长时时间间才才能能达达到到可可销销售售状状态态的的存存货货以以及及投投资资性房地产等。性房地产等。n2.应予资本化的借款范围应予资本化的借款范围予以资本化的借款范围为专门借款。予以资本化的借款范围为专门借款。(旧）旧）新准则：包括专门借款和一般借款。新准则：包括专门借款和一般借款。35n3.具体确认原则具体确认原则（1）利息、折溢价摊销和汇兑差额）利息、折溢价摊销和汇兑差额在生产经营期间，因在生产经营期间，因专门借款专门借款而发生的利而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，息、折价或溢价的摊销和汇兑差额
28、，在符合借在符合借款费用规定的资本化条件款费用规定的资本化条件的情况下，应当予以的情况下，应当予以资本化，计入该项资产的成本；资本化，计入该项资产的成本；n其他的借款其他的借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应当于发生当期确认为费用。额，应当于发生当期确认为费用。36n（2）辅助费用）辅助费用在生产经营期间，因安排专门借款而发生在生产经营期间，因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资本化；本化；n以后发生的辅助费用应当于发生
29、当期确认为费以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。用。n如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期确认为费用。确认为费用。n因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。当期确认为费用。37n（二）借款费用开始资本化的条件（二）借款费用开始资本化的条件n以下三个条件同时具备时，专门借款费用开始资本化：以下三个条件同时具备时，专门借款费用开始资本化：资产支出已经发生资产支出已经发生借款费用已经发生借款费用已经发生购建活动已经开始。购建活动已经开始。n1、资产支出已经发生、资产支出已经发生n资产支出只包括
30、为购建固定资产而以资产支出只包括为购建固定资产而以支付现金支付现金、转移非现金资产转移非现金资产或者或者承担带息债务承担带息债务形式发生的支出。形式发生的支出。38s支付现金支付现金是指用货币资金支付固定资产的购建或建造是指用货币资金支付固定资产的购建或建造支出。支出。s转移非现金资产转移非现金资产是指将非现金资产用于固定资产的购是指将非现金资产用于固定资产的购建与安装，如将企业自己生产的产品用于固定资产的建与安装，如将企业自己生产的产品用于固定资产的购建，或以企业生产的产品向其他企业换取用于固定购建，或以企业生产的产品向其他企业换取用于固定资产建造所需的物资等。资产建造所需的物资等。s承担带
31、息债务承担带息债务是指因购买工程用材料等而承担的带息是指因购买工程用材料等而承担的带息应付款项（如带息应付票据）。应付款项（如带息应付票据）。39n应说明的是，若工程项目领用本企业生产的产品，应说明的是，若工程项目领用本企业生产的产品，若生产的产品发生的成本及产品中材料的增值税进项若生产的产品发生的成本及产品中材料的增值税进项税额均已支付现金，则领用时发生的资产支出金额为税额均已支付现金，则领用时发生的资产支出金额为产品成本和产品中材料的增值税进项税额之和，而不产品成本和产品中材料的增值税进项税额之和，而不是产品成本和领用产品时的增值税销项税额之和（因是产品成本和领用产品时的增值税销项税额之和
32、（因为销项税额和进项税额的差额此时尚未支付）。销项为销项税额和进项税额的差额此时尚未支付）。销项税额和进项税额的差额待实际缴纳增值税时才能算资税额和进项税额的差额待实际缴纳增值税时才能算资产支出已经发生。产支出已经发生。40n例：例：2005年年2月月10日，企业将自己生产的产品用于固日，企业将自己生产的产品用于固定资产的购建，该产品成本为定资产的购建，该产品成本为80万元，计税价为万元，计税价为100万元，该企业适用的增值税税率为万元，该企业适用的增值税税率为17%，工程项目领，工程项目领用的产品中材料的进项税额为用的产品中材料的进项税额为8万元，产品成本和材万元，产品成本和材料的进项税额均
33、以现金支付。料的进项税额均以现金支付。n则则2005年年2月月10日发生的资产支出金额为？日发生的资产支出金额为？n88万元，而不是万元，而不是97万元。万元。n产品应交的增值税销项税额产品应交的增值税销项税额17万元和产品中材料的进万元和产品中材料的进项税额项税额8万元之差万元之差9万元在交纳增值税时才能算资产支万元在交纳增值税时才能算资产支出已经发生。出已经发生。41n2.借款费用已经发生借款费用已经发生这一条件是指已经发生了因购建固这一条件是指已经发生了因购建固定资产而专门借入款项的利息、折价或定资产而专门借入款项的利息、折价或溢价的摊销、辅助费用或汇兑差额。溢价的摊销、辅助费用或汇兑差
34、额。42n3.购建活动已经开始。购建活动已经开始。主要是指资产的实体建造活动。例如主要是指资产的实体建造活动。例如主体设备的安装、厂房的实际建造等。主体设备的安装、厂房的实际建造等。43n例：甲上市公司股东大会于例：甲上市公司股东大会于205年年1月月4日作出日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3月月5日向日向银行专门借款银行专门借款5000万元，年利率为万元，年利率为6，款项于，款项于当日划入甲公司银行存款账户。当日划入甲公司银行存款账户。3月月15日，厂房日，厂房正式动工兴建。正式动工兴建。3月月16日，甲公司购入建造厂房日，甲公司购入建造厂房用水泥和
35、钢材一批，价款用水泥和钢材一批，价款500万元，当日用银行万元，当日用银行存款支付。存款支付。3月月31日，计提当月专门借款利息。日，计提当月专门借款利息。甲公司在甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有关的月份没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息应开始资本化的时支出，则甲公司专门借款利息应开始资本化的时间为（）。间为（）。月月5日月日月15日日月月16日日月月31日日44n（三）借款费用资本化金额的确定（三）借款费用资本化金额的确定资本化金额的计算有所差别资本化金额的计算有所差别1.利息（包括折价或者溢价的摊销）资本化利息（包括折价或者溢价的摊销）资本化金额的确定金额的确定利
36、息的资本化金额应与所发生的资产支出项挂利息的资本化金额应与所发生的资产支出项挂钩钩利息的资本化金额按如下公式计算：利息的资本化金额按如下公式计算：每一会计期间利息的资本化金额每一会计期间利息的资本化金额至当期末止至当期末止资产累计支出资产累计支出加权平均数加权平均数资本化率资本化率45n（1）累计支出加权平均数的计算）累计支出加权平均数的计算累计支出加权平均数累计支出加权平均数（每笔资（每笔资产支出金额产支出金额每笔资产支出实际占用的每笔资产支出实际占用的天数天数/会计期间涵盖的天数）会计期间涵盖的天数）为简化计算，也可以以月数作为计为简化计算，也可以以月数作为计算累计支出加权平均数的权数。算
37、累计支出加权平均数的权数。n计算期：年、季、月、天计算期：年、季、月、天46n例例:乐华公司于乐华公司于205年年1月月1日用专门借款开工建日用专门借款开工建造一幢办公楼。造一幢办公楼。205年年12月月31日全部完工，并可日全部完工，并可投入使用。全年发生的资产支出如下：投入使用。全年发生的资产支出如下：1月月1日，日，支出支出500万元；万元；7月月1日，支出日，支出500万元；万元；11月月1日，日，支出支出600万元。万元。为简化计算，全年按照为简化计算，全年按照360天计算，每月按照天计算，每月按照30天计算，下同。本例按年计算资本化金额天计算，下同。本例按年计算资本化金额累计支出加
38、权平均数累计支出加权平均数=500360/360+500180/360+60060/360=850（万（万元）元）47n（2）资本化率的确定）资本化率的确定如果只借入一笔专门借款，资本化率为该项如果只借入一笔专门借款，资本化率为该项借款的利率。借款的利率。如果借入一笔以上的专门借款，资本化率为如果借入一笔以上的专门借款，资本化率为这些借款的这些借款的加权平均利率加权平均利率。加权平均利率加权平均利率专门借款当期实际发生的利专门借款当期实际发生的利息之和息之和专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数其中，其中，“专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数”按如下按如下公式计算：公式计算：专
39、门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数（每笔专门借（每笔专门借款本金款本金每笔借款实际占用的天数每笔借款实际占用的天数/会计期间涵盖会计期间涵盖的天数）的天数）48n为简化计算，也可以以月数作为计算专门借款为简化计算，也可以以月数作为计算专门借款本金加权平均数的权数。本金加权平均数的权数。如果专门借款存在折价或溢价，还应当将每如果专门借款存在折价或溢价，还应当将每期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调整额，期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调整额，对资本化率做相应调整。折价或溢价的摊销，可对资本化率做相应调整。折价或溢价的摊销，可以采用实际利率法，也可以采用直线法。以采用实际利率法，也可以采
40、用直线法。当为购建固定资产专门折价或溢价发行了一当为购建固定资产专门折价或溢价发行了一笔债券时，资本化率的计算公式为：笔债券时，资本化率的计算公式为：资本化率（债券当期实际发生的利息资本化率（债券当期实际发生的利息当当期应摊销的折价或溢价）期应摊销的折价或溢价）（债券期初账面价值（债券期初账面价值-应计利息）应计利息）49n承上例，假设乐华公司为建造办公楼专承上例，假设乐华公司为建造办公楼专门借入的款项有两笔：门借入的款项有两笔：（1）205年年1月月1日为建造办公楼日为建造办公楼专门借款专门借款1000万元，年利率为万元，年利率为6%，期限，期限为为3年。年。（2）205年年9月月30日，为
41、建造办公日，为建造办公楼又专门借款楼又专门借款800万元，年利率为万元，年利率为8%，期限为期限为2年。年。50n计算两笔专门借款的加权平均利率作为资本化率。计算两笔专门借款的加权平均利率作为资本化率。计算过程为：计算过程为：专门借款当期实际发生的利息之和专门借款当期实际发生的利息之和=10006%360/360+8008%90/360=76（万元）（万元）专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数=1000360/360+80090/360=1200（万元）（万元）资本化率资本化率=加权平均利率加权平均利率=76/1200100%=6.33%51n例：某企业于例：某企业于2005年年1月月
42、1日用专门借款开工建日用专门借款开工建造一项固定资产，造一项固定资产，2005年年12月月31日该固定资产全日该固定资产全部完工并投入使用，该企业为建造该固定资产专部完工并投入使用，该企业为建造该固定资产专门借入的款项有两笔：第一笔为门借入的款项有两笔：第一笔为2005年年1月月1日借日借入的入的800万元，借款年利率为万元，借款年利率为8%，期限为，期限为2年；年；第二笔为第二笔为2005年年7月月1日借入的日借入的500万元，借款年万元，借款年利率为利率为6%，期限为，期限为3年；该企业年；该企业2005年计算资本年计算资本化的借款费用时所使用的资本化率为（）（计化的借款费用时所使用的资本
43、化率为（）（计算结果保留小数点后两位小数）。算结果保留小数点后两位小数）。A.7.00B.7.52%C.6.80%D.6.89%52n（3）利息资本化金额的限额）利息资本化金额的限额在应予资本化的每一会计期间，利在应予资本化的每一会计期间，利息和折价或溢价摊销的资本化金额，不息和折价或溢价摊销的资本化金额，不得超过当期专门借款实际发生的利息和得超过当期专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额。折价或溢价的摊销金额。53n承上例，乐华公司在承上例，乐华公司在205年年1月月1日和日和9月月30日为建造办公楼分别借入两项专门日为建造办公楼分别借入两项专门借款借款1000万元和万元和800万元，
44、在万元，在205年年1月月1日、日、7月月1日和日和11月月1日分别发生资产支日分别发生资产支出出500万元、万元、500万元和万元和600万元。公司按万元。公司按年计算利息资本化金额。年计算利息资本化金额。54n本例中，公司在本例中，公司在205年年12月月31日计算当年日计算当年利息资本化金额为：利息资本化金额为：累计支出加权平均数累计支出加权平均数=850（万元）（万元）资本化率资本化率=6.33%利息资本化金额（万元）利息资本化金额（万元）公司在公司在205年共发生专门借款利息年共发生专门借款利息金额金额=10006%+8008%3/12=76（万元）（万元）应计入当期损益的专门代借款
45、利息金应计入当期损益的专门代借款利息金额（万元）额（万元）55n公司在公司在205年末应作如下账务处理：年末应作如下账务处理：借：在建工程借：在建工程538100财务费用财务费用221900贷：长期借款贷：长期借款76000056n某公司于某公司于2005年年1月月1日正式动工兴建一幢办公日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为楼，工期预计为1年年6个月，工程采用出包方式，个月，工程采用出包方式，每月每月1日支付工程进度款。公司为建造办公楼日支付工程进度款。公司为建造办公楼于于2005年年1月月1日向日向A银行专门借款银行专门借款800万元，万元，借款期限为借款期限为2年，年利率年，年利率6%。同
46、日又向。同日又向B银行银行专门借款专门借款400万元，借款期为万元，借款期为3年，年利率为年，年利率为8%。两项借款均到期一次还本付息。公司该。两项借款均到期一次还本付息。公司该年度除上述借款外没有其他借款。公司按年计年度除上述借款外没有其他借款。公司按年计算应予资本化的利息金额。算应予资本化的利息金额。n公司在公司在2005年度为建造办公楼的支出如下表：年度为建造办公楼的支出如下表：57日期日期支出项目支出项目每期资产支出额每期资产支出额（万元）（万元）资产支出累计额资产支出累计额（万元）（万元）1月月1日日大楼基础工程大楼基础工程2002002月月1日日一楼部分工程一楼部分工程100300
47、3月月1日日一楼部分工程一楼部分工程1204204月月1日日二楼部分工程二楼部分工程1105305月月1日日二楼部分工程二楼部分工程1006306月月1日日三楼部分工程三楼部分工程907207月月1日日三楼部分工程三楼部分工程1208408月月1日日四楼部分工程四楼部分工程1309709月月1日日四楼部分工程四楼部分工程120109010月月1日日五楼部分工程五楼部分工程110120011月月1日日五楼部分工程五楼部分工程120132012月月1日日六楼工程六楼工程240156058n计算公司计算公司2005年应予资本化的利息金额：年应予资本化的利息金额：1、公司、公司2005年应计利息年应计
48、利息=800 6%+400 8%=80（万元）（万元）2、计算累计支出加权平均数、计算累计支出加权平均数累计支出为累计支出为1560万元，而专门借款总额为万元，而专门借款总额为1200万万元，超出部分不应参加累计支出加权平均数的元，超出部分不应参加累计支出加权平均数的计算。计算。计算过程见下表：累计支出加权平均数计算表计算过程见下表：累计支出加权平均数计算表59月份月份支出金额（万元）支出金额（万元）资本化期间资本化期间累计支出加权平均数累计支出加权平均数120012/12200210011/1291.67312010/1210041109/1282.5051008/1266.676907/1
49、252.5071206/126081305/1254.1791204/1240101103/1227.501112012240合计1560775.0160n可见，可见，2005年年累计支出加权平均数为万元累计支出加权平均数为万元3、资本化率、资本化率=80（800 12/12+400 12/12）=6.67%4、应予资本化的利息金额、应予资本化的利息金额=累计支出加权平均数累计支出加权平均数 资本化率资本化率（万元）（万元）5、应计入当期损益的利息金额、应计入当期损益的利息金额=28.31（万元）（万元）61n6、会计分录：、会计分录：借：在建工程借：在建工程借款费用借款费用516900财务费
50、用财务费用283100贷：长期借款贷：长期借款80000062n2.辅助费用资本化金额的确定辅助费用资本化金额的确定因安排专门借款而发生的辅助费用，属于因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的（无论是否开始资本化），应当在发生时生的（无论是否开始资本化），应当在发生时予以资本化；以后发生的辅助费用应当于发生予以资本化；以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。如果辅助费用的金额较小，当期确认为费用。如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期确认为费用。因安排其他借也可以于发生当期确认为费用。因安排其他借款而发生的辅