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1、会计（2019）考试辅导第十一章+借款费用第二部分重点、难点的讲解【知识点2】借款费用的计量（四）外币专门借款本金及利息的汇兑差额1.资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。2.除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额应当作为财务费用，计入当期损益。【例题】甲公司产品已经打入美国市场，为节约生产成本，决定在当地建造生产工厂设立分公司，210年1月1日，为该工程项目专门向当地银行借入1 000万美元，年利率为8%，期限为3年，假定不考虑与借款有关的辅助费用。合同约定，甲公司于每年1月1日支付当年借款利息，到期偿还借款本金
2、。工程于210年1月1日开始实体建造，211年6月30日完工，达到预定可使用状态。期间发生的资产支出如下：210年1月1日，支出200万美元；210年7月1日，支出500万美元；211年1月1日，支出300万美元。公司的记账本位币为人民币，外币业务采用外币业务发生时当日即期汇率即市场汇率折算。相关汇率如下：210年1月1日，市场汇率为1美元=6.70元人民币；210年12月31日，市场汇率为1美元=6.75元人民币；211年1月1日，市场汇率为1美元=6.77元人民币；211年6月30日，市场汇率为1美元=6.80元人民币。本例中，甲公司计算该外币借款利息和汇兑差额资本化金额如下（不考虑闲置资
3、金）：（1）计算210年利息和汇兑差额资本化金额：应付利息=1 0008%6.75=806.75=540（万元）。账务处理为：借：在建工程 540贷：应付利息 540外币借款本金及利息汇兑差额=1 000（6.75-6.70）+80（6.75-6.75）=50（万元）。账务处理为：借：在建工程50贷：长期借款50（2）211年1月1日实际支付利息时，应当支付80万美元，折算成人民币为541.60万元。该金额与原账面金额之间的差额1.60万元应当继续予以资本化，计入在建工程成本。账务处理为：借：应付利息 540在建工程 1.6贷：银行存款 541.6（3）计算211年6月30日利息和汇兑差额资本
4、化金额：应付利息=1 0008%1/26.80=406.80=272（万元）。账务处理为：借：在建工程 272贷：应付利息 272外币借款本金及利息汇兑差额=1 000（6.80-6.75）+40（6.80-6.80）=50（万元）。账务处理为：借：在建工程50贷：长期借款50【提示】（1）注意区分到期一次还本付息和分期付息情况下，利息汇兑差额处理的不同。因为外币业务采用外币业务发生时当日的市场汇率折算，对于到期一次还本付息，计提的利息当年不产生汇兑差额，第二年底再计提利息时，以前年度的利息会产生汇兑差额。（2）如果汇率是人民币一直在升值，作为负债方而言，得到的是收益，故汇兑差额应冲减在建工程
5、成本。【例题单选题】甲公司213年1月1日发行面值总额为10 000万元的债券，取得的款项专门用于建造厂房。该债券系分期付息、到期还本债券，期限为4年，票面年利率为10%，每年12月31日支付当年利息。该债券年实际利率为8%。债券发行价格总额为10 662.10万元，款项已存入银行。厂房于213年1月1日开工建造并于当日发生资产支出，213年度累计发生建造工程支出4 600万元。经批准，当年甲公司将尚未使用的债券资金投资于国债，取得投资收益300万元。213年12月31日工程尚未完工，不考虑其他因素，该在建工程的账面余额为（）万元。A.5 152.97B.4 906.21C.5 452.97D
6、.5 600【答案】A【解析】专门借款的借款费用资本化金额=10 662.108%-300=552.97（万元），在建工程的账面余额=4 600+552.97=5 152.97（万元）。【例题单选题】206年3月5日，甲公司开工建设一栋办公大楼，工期预计为1.5年；为筹集办公大楼后续建设所需要的资金，甲公司于207年1月1日向银行专门借款5000万元，借款期限为2年，年利率为7%（与实际利率相同），借款利息按年支付；207年4月1日、207年6月1日、207年9月1日甲公司使用专门借款分别支付工程进度款2000万元、1500万元、1500万元。借款资金闲置期间专门用于短期理财，共获得理财收益6
7、0万元。办公大楼于207年10月1日完工，达到预计可使用状态。不考虑其他因素，甲公司207年度应予以资本化的利息金额是（）。A.262.50万元B.202.50万元C.350.00万元D.290.00万元【答案】B【解析】甲公司207年度应予以资本化的利息金额=50007%9/12-60=202.5（万元）。【例题单选题】某企业于217年10月1日从银行取得一笔专门借款600万元用于固定资产的建造，年利率为8%，两年期。218年1月1日该固定资产开始建造并于当日发生资产支出600万元，该企业于218年1月1日从银行取得1年期一般借款300万元，年利率为6%。借入款项存入银行，工程于219年3月
8、31日达到预定可使用状态。218年2月1日用银行存款支付工程价款150万元，218年10月1日用银行存款支付工程价款150万元。工程项目于218年3月31日至218年7月31日发生非正常中断，不考虑专门借款闲置资金收入，则218年借款费用的资本化金额为（）万元。A.7.5B.32C.95D.39.5【答案】D【解析】本题中开始资本化的时点为218年1月1日，扣除暂停期间3月31日至7月31日，资本化期间是1月1日至3月31日和8月1日至12月31日，共8个月。专门借款应予资本化的利息金额=6008%8/12=32（万元）；一般借款应予资本化的利息金额=（1507/12+1503/12）6%=7
9、.5（万元）；所以，218年借款费用的资本化金额=32+7.5=39.5（万元）。【例题单选题】甲公司建造生产线，该工程预计工期为2年，建造活动自204年7月1日开始，当日预付承包商建设工程款为3 000万元。9月30日，追加支付工程进度款为2 000万元。甲公司生产线建造工程占用借款包括：（1）204年6月1日借入的三年期专门借款4 000万元，年利率为6%；（2）204年1月1日借入的两年期一般借款3 000万元，年利率为7%。甲公司将闲置部分专门借款投资于货币市场基金，月收益率为0.6%。不考虑其他因素，204年甲公司建造该建设工程应予以资本化的利息费用是（）万元。A.119.50B.1
10、22.50C.137.50D.139.50【答案】A【解析】专门借款资本化金额4 0006%6/121 0000.6%3102（万元），一般借款资本化金额1 0003/127%17.5（万元）。因此，204年甲公司建造该生产线应予以资本化的利息费用10217.5119.5（万元）。【例题多选题】甲公司为房地产开发企业，主要从事商品房的开发和销售。217年度，甲公司发生的有关交易或事项如下：（1）1月10日，经拍卖取得一块70年使用权的土地，用于建造自用的实验室；（2）为开发商品房占用了一般借款；（3）将未使用的一般借款用于短期投资。甲公司没有专门借款，按开发商品房发生的累计支出加权平均数乘以所
11、占用一般借款的资本化率计算确定资本化利息金额。不考虑其他因素，下列各项中关于甲公司上述交易或事项会计处理的表述中，正确的有（）A.将一般借款的资本化利息金额计入所开发商品房的成本B.将一般借款用于短期投资获得的收益冲减所开发商品房的成本C.将建造自用实验室的土地217年度的摊销额计入所开发商品房的成本D.将建造自用实验室的土地确认为无形资产并按70年摊销【答案】AD【解析】一般借款用于短期投资获得的收益应冲减一般借款利息费用化金额，不影响开发商品房成本，选项B错误；建造自用实验室的土地217年度的摊销额应计入所建造实验室成本或当期损益，选项C错误。【例题多选题】甲公司为增值税一般纳税人，217
12、年1月1日，甲公司通过公开拍卖市场以5000万元购买一块尚可使用50年的土地使用权，用于建造商品房。为建造商品房，甲公司于217年3月1日向银行借入专门借款4000万元，年利率5%（等于实际利率）。截至217年12月31日，建造商品房累计支出5000万元，增值税进项税额585万元，商品房尚在建造过程中，专门借款在建造商品房资本化期间获得投资收益5万元。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司购买土地使用权建造商品房会计处理的表述中，正确的有（）。（2017年）A购买土地使用权发生的成本计入所建造商品房的成本B217年专门借款应支付的利息计入所建造商品房的成本C建造商品房所支付的增值税进项税额计入所建
13、造商品房的成本D专门借款在建造商品房资本化期间获得的投资收益冲减所建造商品房的成本【答案】ABD【解析】增值税是价外税，建造商品房支付的增值税不计入商品房的成本，选项C不正确。【例题多选题】在资本化期间内，为购建符合资本化条件的资产占用了一般借款的，其资本化金额的处理方法正确的有（）。A.一般借款的借款费用的资本化金额的确定应当与资产支出相挂钩B.根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的加权平均资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额C.每一会计期间的利息资本化金额不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额D.在资本化期间内，外币一般借款本金及利息的汇兑差额
14、，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本【答案】ABC【解析】在资本化期间内，只有外币专门借款本金及利息的汇兑差额，才应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息的汇兑差额，应当作为财务费用计入当期损益，选项D不正确。【例题】甲公司拟自建一条生产线，与该生产线建造相关的情况如下。（1）202年1月2日，甲公司发行公司债券，专门筹集生产线建设资金。该公司债券为3年期分期付息、到期还本债券，面值总额为3 000万元，票面年利率为5%，发行价格为3 069.75万元，另在发行过程中支付中介机构佣金150万元，实际募集资金净额为2 919.75万
15、元。（2）甲公司除上述所发行公司债券外，还存在两笔流动资金借款：一笔于201年10月1日借入，本金为2 000万元，年利率为6%，期限2年；另一笔于201年12月1日借入，本金为3 000万元，年利率为7%，期限18个月。（3）生产线建造工程于202年1月2日开工，采用外包方式进行，预计工期1年。有关建造支出情况如下：202年1月2日，支付建造商1 000万元；202年5月1日，支付建造商1 600万元；202年8月1日，支付建造商1 400万元。（4）202年9月1日，生产线建造工程出现人员伤亡事故，被当地安监部门责令停工整改，至202年12月底整改完毕，工程于203年1月1日恢复建造，当日
16、向建造商支付工程款1 200万元。建造工程于203年3月31日完成，并经有关部门验收，试生产出合格产品。为帮助职工正确操作使用新建生产线，甲公司自203年3月31日起对一线员工进行培训，至4月30日结束，共发生培训费用120万元。该生产线自203年5月1日起实际投入使用。（5）甲公司将闲置专门借款投资理财产品，月收益率为0.5%。其他资料：本题中不考虑所得税等相关税费以及其他因素。（P/A，5%，3）=2.7232，（P/A，6%，3）=2.6730，（P/A，7%，3）=2.6243，（P/F，5%，3）=0.8638，（P/F，6%，3）=0.8396，（P/F，7%，3）=0.8163（
17、1）确定甲公司生产线建造工程借款费用的资本化期间，并说明理由。【解析】甲公司生产线建造工程借款费用的资本化期间为：202年1月2日至202年8月31日（9月1日至12月31日期间借款费用暂停资本化）、203年1月1日至203年3月31日。理由：202年1月2日资产支出发生、借款费用发生、有关建造活动开始，符合借款费用开始资本化的条件；9月1日至12月31日期间因事故停工且连续超过3个月，应暂停资本化；203年3月31日试生产出合格产品，已达到预定可使用状态，应停止借款费用资本化。（2）计算甲公司发行公司债券的实际利率，并对发行债券进行会计处理。【解析】设实际利率为r，则有：3 0005%（P/
18、A，r，3）+3 000（P/F，r，3）=2 919.75当r=6%时：3 0005%（P/A，6%，3）+3 000（P/F，6%，3）=3 0005%2.6730+3 0000.8396=2 919.75（万元）。所以，实际利率r=6%。会计分录：借：银行存款2 919.75应付债券利息调整 80.25贷：应付债券面值 3 000（3）计算甲公司202年专门借款利息应予资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理。【解析】202年专门借款利息费用资本化金额=2 919.756%8/12-（2 919.75-1 000）0.5%4-（2 919.75-2 600）0.5%3=73.60（万
19、元）。202年专门借款利息费用费用化金额=2 919.756%4/12-0=58.40（万元）。会计分录：借：在建工程 73.60财务费用 58.40应收利息 43.19贷：应付利息 150应付债券利息调整 25.19【注】202年年末摊余成本2919.7525.192944.94（万元）（4）计算甲公司202年一般借款利息应予资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理。【解析】202年一般借款的利息费用总额=2 0006%+3 0007%=330（万元）。202年一般借款的资本化率=（2 0006%+3 0007%）（2 000+3 000）100%=6.6%202年累计资产支出加权平均数
20、=（1 000+1 600+1 400-2 919.75）1/12=90.02（万元）。202年一般借款利息费用资本化金额=90.026.6%=5.94（万元）。202年一般借款的利息费用化金额=330-5.94=324.06（万元）。会计分录：借：在建工程5.94财务费用324.06贷：应付利息（或银行存款） 330借：在建工程 4 000贷：银行存款 4 000（5）计算203年专门借款利息费用资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理。【解析】203年专门借款利息费用资本化金额=2 944.946%3/12-0=44.17（万元）。203年专门借款利息费用化金额=2 944.946%9
21、/12-0=132.52（万元）。203年专门借款应付利息金额=3 0005%=150（万元）。203年利息调整的摊销金额=（44.17+132.52）-150=26.69（万元）。会计分录：借：在建工程 44.17财务费用132.52贷：应付利息 150应付债券利息调整 26.69（6）计算203年一般借款利息费用资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理，编制结转固定资产的会计分录。【解析】203年一般借款利息费用总额=20006%9/12+3 0007%5/12=177.5（万元）203年一般借款的资本化率（20006%3/1230007%3/12）/（20003/1230003/12
22、）6.6%203年累计资产支出加权平均数=（1 000+1 600+1 400-2 919.75）+1 2003/12=570.06（万元）。203年一般借款利息资本化金额=570.066.6%=37.62（万元）。203年一般借款利息费用化金额=177.5-37.62=139.88（万元）。会计分录：借：在建工程 37.62财务费用139.88贷：应付利息 177.5借：在建工程 1 200贷：银行存款 1 200固定资产入账价值=4 000+1 200+73.60+5.94+44.17+37.62=5 361.33（万元）会计分录：借：固定资产5 361.33贷：在建工程5 361.33本章小结1.借款费用资本化期间的确认；2.借款费用资本化金额的计算。求知无坦途，学问无捷径。原创不易，侵权必究 第6页