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1、摘 要随着改革开放的不断推进，我国的经济建设日益繁荣。但是在经济迅速发展的同时，市场上出现了许多不和谐的经济现象，比如近年来一些公司对财务报表进行粉饰的问题愈演愈烈。从绿大地到紫鑫药业，财务报表粉饰的问题防不胜防，给我国市场经济的健康发展带来了危害。为谋取利益，上市公司采取各种方式粉饰甚至伪造财务报表，诱导投资者进行错误的投资，使其在不知情的情况下承担不必要的损失。 本文主要对粉饰公司财务报表的经济乱象进行分析，首先通过介绍相关的理论研究，来明确财务报表粉饰的定义，接着阐述一些公司为什么要粉饰它们的财务报表以及如何达到各自的目的。而后本文选择绿大地进行财务报表造假的分析，剖析其造假的手段，并进
2、行深刻思考。通过反思，提出能够有效制止财务造假的建议，希望借此警示有关部门加强对财务报表粉饰行为的监督与管理。 关键词：报表粉饰；上市公司；造假手段 目 录1 引言12 财务报表粉饰理论基础22.1 财务报表粉饰概念的界定22.2 财务报表粉饰的危害22.3 财务报表粉饰的动机23 财务报表粉饰的手段和识别方法43.1 财务报表粉饰的手段43.2 会计报表粉饰的识别方法44 云南绿大地报表粉饰案件分析64.1 绿大地集团简介64.2 绿大地报表粉饰案例概述64.3 绿大地报表粉饰手段分析65 我国上市公司财务造假治理防范建议85.1 企业层面的防范措施85.2 政府层面的防范措施85.3 社会
3、方面的防范措施96 结论10致谢11参考文献121 引言在互联网时代的大背景下，我国会计工作的透明度越来越高，会计行业逐渐标准化有序化。但近年来，我国上市公司却频频爆发报表粉饰的负面新闻，在利益面前，上市公司抛弃道德标准，操纵会计利润的手段日益复杂，对于投资者而言报表粉丝的识别难度也与日俱增。 本文采用理论与案例相结合的手法，在明确报表粉饰的概念、原因、方式和识破技巧后，紧接着探讨绿大地集团粉饰其财务报表的事例，在理论联系实际的过程中对粉饰报表这一经济问题进行深度分析，更加直观的体现了财务造假的动机、手段。通过分析、比较近年来财务报表粉饰的发展状况，进而对这一不良的经济现象提出预防和改正的建议
4、，以此希望对中小投资者起到参考作用，对企业报表粉饰行为起到警示和抑制作用。2 财务报表粉饰理论基础2.1 财务报表粉饰概念的界定财务报表粉饰可以简单地称之为“粉饰”，它主要是指上市公司为了理想化其财务报表而虚假化会计报表的真实信息以达到欺骗投资者获取投资和盈利目的的活动，属于假账的形式之一。我国相关学者认为，一些上市公司为了获取更高的利润，常常会做出有违行业道德规范的行为，包括伪造各种形式的假账。它们会在制作财务报表的环节暗箱操作，通过修改和编造相关数据，最终使它们的各种报表以更符合企业利益的形式呈现出来，进而吸引投资者进行投资的一种损害投资者利益、破坏市场秩序的行为。财务报表粉饰既不等于盈余
5、管理，和利润操作也有一定程度的差异，即是说财务报表粉饰既有合法的手段，也有非法的界定。但是报表粉饰作为一种危害市场的行为，应得到重视和改善。2.2 财务报表粉饰的危害财务报表粉饰的行为最直观的危害表现在投资者身上，企业往往出于想要募集更多资金的目的对报表进行粉饰，那么就会使得投资者所获取的报表信息失去真正意义上参考价值，甚至最终可能会导致投资者做出错误决策，并且严重损害投资者的利益，造成投资者不必要的巨大损失。其次，会危害企业的发展，企业的成长壮大与企业的信誉息息相关，诸如粉饰会计报表这样的造假行为会严重影响企业的声誉和未来的发展前景。甚至在企业弄虚作假的行为公之于众之后，还会面临破产倒闭风险
6、。与此同时，也会对注册会计师行业成长和社会声誉造成一定程度的危害，会计报表粉饰一旦为公众发现，会使得注册会计师行业在大众心目中的形象一落千丈，从而对该行业的声誉造成很难逆转的破坏。宏观来说，会危害市场经济秩序，企业对财务报表进行粉饰的行为可能会导致偷税漏税等违法行为层出不穷，严重危害市场发展的稳定性。2.3 财务报表粉饰的动机公司财务造假的原因多种多样，存在内部因素，也存在外部因素。一般来说，它们做“假账”主要出于以下几个目的：2.3.1 为了业绩考核粉饰报表我国大多数企业都会对员工的业绩进行考核，而且它们都会制定一套完整的业绩考核制度。通过这种方式，既可以提高员工的工作效率，同时也能够加强公
7、司对员工的管理以及改善公司的经营状况。一般而言，企业的各种报表反映了其一段时间的财务状况和经营成果，企业的董事会通过这些信息来评定管理者的能力。一些管理者为了给企业的董事们上交一份满意的答卷，他们会在编制财务报表的过程中耍手段，伪造出一些假的财务报表来愚弄企业的所有者或投资者。还有的员工为了获得更多的奖金和提成，故意夸大自己的业绩，如果大量员工都谎报了自己的业绩水平，那企业的财务报表将失真，它的数据会偏离实际值。2.3.2 为了逃税目的粉饰报表企业的收入以及成本和费用是企业缴纳税费的基础，对企业而言，向国家缴纳的税款是一笔巨大的支出，并且直接决定着企业盈利状况。很多企业都会通过粉饰财务报表而逃
8、避或减少税收，借以直接提高企业的盈利能力。因此以逃税为目的的报表粉饰行为在我国现行市场中十分普遍。2.3.3 为了逃税目的粉饰报表进入信息时代以来，中国的市场经济迅猛发展，企业之间的竞争越发激烈，竞争的结果必然是部分企业的亏损甚至破产倒闭，因此企业在经营管理中每时每刻都面临着巨大又难以预测的风险，为了尽可能降低遭遇风险打击，不少企业会对公司利润进行操控，多数企业偏向于故意夸大经营成果来证明其盈利能力，通过多缴税来操控股价。2.3.4 为了筹资粉饰报表企业想要在日益激烈的市场竞争中生存下来，必然需要筹资活动的支撑。银行货款是目前企业的主要资金来源，但银行等金融机构不会轻易地将资金借给筹资企业。它
9、们在办理贷款业务时，会先对企业的信用状况进行评估，只有资信良好的企业才可能获得贷款资格。银行等机构在对企业进行信用评估的过程中，往往需要借助企业近年来的财务报表来分析其偿债能力。通常来说，银行、证券公司等金融机构会贷款给规模较大的知名企业，因为这种贷款方式的风险小、获利多。一些企业为了增加自己在银行贷款中的竞争力，往往会伪造报表，使得自己的偿债能力比其他竞争者更强硬。3 财务报表粉饰的手段和识别方法3.1 财务报表粉饰的手段3.1.1 利用关联交易调节利润一般在正常的市场环境下，企业间的交易都是在公平自由的前提下进行的，其利润也在合理的范围内。而关联企业之间的交易可能不是在公平的环境下进行的，
10、出于某些情况，关联企业之间会通过一些虚假的不真实的交易，来实现对财务报表的粉饰。许多上市公司通过利用与其关 联方之间的交易来对财务报表进行粉饰，该种现象通过其已经公布的以前几个会计年度的上市公司的财务报表就能很容易的看出来。3.1.2 利用会计政策粉饰报表由于企业员工在进行会计处理的过程拥有较强的主观性和随意性，一些会计估计的数值会与实际值之间存在较大的差异。目前，我国的会计准则尚未对相关的会计预备计提项目进行统一的规定，所以这给企业粉饰报表提供了一个机会。一些企业为了减少成本、获取更多的利润，它们会将一些需要计提的会计项目偷偷省略，从而达到自己的非法目的。此外，我国相关的税收政策也存在漏洞，
11、一些企业利用这些政策缺陷，少缴纳税金，从而虚增企业的利润。3.1.3 利用不当的收入与费用粉饰报表根据我国的会计准则以及其他的相关规定，企业的主营业务利润是其总利润的重要组成部分，它能够很好的反映企业一段时期内的经营成果，企业的所有者和投资者都非常注重这一指标的大小和变化。但是一些企业不能如实上报其主营业务利润，它们会夸大这一数值，从而让董事们对企业未来的发展前景报以乐观的态度，并且让更多的投资者被企业的高利润吸引，从而拓展企业的融资渠道。3.1.4 虚构或掩饰交易事实以粉饰报表企业在提供商品或服务的过程中，会收到各种的会计原始凭证，它们是企业开展会计处理工作，编制财务报表的基础。有的企业为了
12、让伪造的报表看起来更加真实、可靠，它们会做一些假的原始凭证，捏造一些虚无的商品交易。通过这种方式，企业的收入会大大增加，但其实际金额小于账面金额。此外，企业还会掩盖一些经营过程中的意外损失，不在报表中进行反映，从此以往，会为企业埋下重大隐患。3.2 会计报表粉饰的识别方法3.2.1 关联交易剔除法关联交易剔除法是在认定后排除关联企业的收入和商业利润，随后判断企业对关联企业的依赖程度，以确定其盈利基础的稳定性。3.2.2 不良资产剔除法该方法中提到的不良资产与会计制度中的定义并不完全相同。这里的不良资产既包含长期待摊费用、待摊费用和待处理流动资产净损失，还包括固定资产损失、高龄应收账款和投资损失
13、等不确定的潜亏项目。不良资产是企业虚假盈利、实则亏损的主要原因，也是企业一个及其不确定的危险因子。处置不良资产有两种基本方式：其一，把将不良资产的数额和净资产相对比，如果二者相近甚至前者超过后者，则企业的运作能力令人怀疑，或者由于人为提高利润导致近年出现了“资产泡沫”；其二，把本期不良资产变化及变化量和本期利润及其变化量进行对比，若前者超过后者，表示本期的利润表出现了虚假数据。3.2.3 关注往来账户在现实中，许多企业会通过往来账户对利润进行人为调节，制造虚假会计信息和会计报表，因此可以通过对往来账户的关注防止会计报表粉饰行为。3.2.4 关注纳税情况许多公司都会出于偷税漏税的目的对财务报表进
14、行粉饰，因此密切关注企业纳税情况，从中寻找蛛丝马迹和较为不寻常的税务情况，追根溯源核查会计报表和相关信息，揭露财务报表中所掩盖的问题。3.2.4 关注虚拟资产在审查报表时，有一项资产需要突出关注虚拟资产，虚拟资产是已经产生的以资产的名义出现在资产负债表上的费用，比如待处理财产损失和待摊费用等。这些项目在未来无法为企业提供经济优势，却会虚假提高收益。因此，需要格外关注这些虚拟资产细节与有关虚拟资产确认与摊销的相关政策，尤其是今年未正常提供的大量出现与摊销的原因。4 云南绿大地报表粉饰案件分析4.1 绿大地集团简介云南绿大地生物科技股份有限公司前身是云南河口绿大地实业有限公司，在1996年6月成立
15、，2001年3月通过整体变更成为股份有限公司，2007年12月21日于深圳证券交易所正式挂牌上市，开始在全社会范围内发行股票。云南绿大地生物科技股份有限公司是全国第一家上市的绿化苗木企业，也是云南第一家上市的民营企业。在省内充足资源的支持下，通过对于省内外相关市场的发掘，公司逐渐拥有了一条贯通培植、销售及服务各阶段的完善的特色苗木工业产业链，成为了一所成熟的生物科技公司。4.2 绿大地报表粉饰案例概述2010年绿大地被披露出一系列的违反法律法规的问题，包括利润、收入和资产的虚假增加等。2010年12月，时任董事长何学葵手中4325.8万公司股票遭到冻结，导致许多投资者争相出售股票，公司的市值在
16、四个交易日内失去了12.2亿元，愈80%的投资人出现了巨大的亏损。2011年4月，时任财务总监的李鹏由于违规信息披露受到公共安全监管。2013年2月7日，昆明中级人民法院一审判决绿大地欺诈发行股票案，确定了绿大地犯故意销毁会计凭证罪、伪造金融票证罪和欺诈发行股票罪，判决原董事长何学葵10年有期徒刑，公司需交纳1040万元罚金。4.3 绿大地报表粉饰手段分析4.3.1 虚增收入和资产绿大地公司未上市时，想要增加资产规模来达到上市条件而通过一系列的运作来虚增资产，其中最主要的手段就是通过阴阳合同，大幅度的增加资产的账面价值。例如，公司曾用100万收购了曲靖市马龙县马鸣乡地区3500亩的荒山使用权，
17、但是在记账时，却计为1000万元，随后，公司利用其关联企业伪造资金流，以采购的名义流出，再以收入的名义收回，从而形成虚假的经济效益。如果另外注册一个关联公司，通过关联交易套现9000万，再用这笔钱来买公司的苗木，实现现金流的流回，但是账面收入和资产增加，导致利润虚增。绿大地公司的审计结果表明，在上市这个过程中，绿大地公司账目虚假收入高达5.47个亿，直接导致资产虚增3.37亿元，其中个别资产翻了19倍。4.3.2 玩弄现金流根据绿大地公司在2010年公布的季度报表中，在现金流会计科目上的账务错误存在27处，有大笔的资金流向被粉饰，如短期债务偿还共计6.14亿元，短期借款现金流1.57个亿，筹集
18、现金数额也达1.57个亿，均被账务隐藏。对此，绿大地公司给出的解释是由于财务人员的失误，究竟是带有目的性的粉饰报表，还是无意的工作失误，我们不得而知。2010年第一季度现金流量报告更正表如下表所示。合并现金流量表差异变动2010-3-3 金额单位：元项目更正前更正后差异变动比率取得借款收到的现金156682652.5-156682652.5100%筹资活动现金流入小计156682652.5-156682652.5100%偿还债务支付的现金614452694-614452694100%销售商品、提供劳务收到的现金537281.2859893483.4459356202.161100%经营活动现金
19、流入小计112729664.4364281850.99-48447813.44-43%4.3.3 频繁更换会计事务所绿大地公司在2008-2011年这三年期间，前前后后更换了4个会计事务所，这四家事务所的信息以及稽查意见如下表所示。年份事务所名称审计费用审计意见上年变更原因2008中和正信30无保留意见鹏城会计事务所工作安排2009中审亚太50保留意见中和正信与天健光华合并2010中准50无法表示意见中审亚太的工作安排2011山东正源和有限责任会计事务所60保留意见聘期到期事件持续发酵期间，绿大地集团如此频繁的更换审计机构，实在让人怀疑是否是会计师事务所与公司管理层对报表的意见相左而造成的。如
20、果注册会计师无法获得足够的审计证据，或者对公司的财务报告存有重大怀疑，为了规避风险，其就可能会“卷铺盖走人”。5 我国上市公司财务造假治理防范建议5.1 企业层面的防范措施5.1.1 强化职业道德素质教育诚信既是中华民族的优良传统美德，诚信也是立国之本、立业之本，一个健全的社会一刻也离不开诚信，当前我国社会主义市场经济发展迅速又猛烈，所以培养诚信意识要作为思想道德建设的重点。近些年来，在巨大的利益的驱动之下，许多单位和公司的高层会提出要求、包庇会计部门对财务报表进行调整，掩盖公司真实的财务状况，为了提高公司的盈利能力或者利润。财务工作人员直接影响着财务报表的真实性，因此高质量的财务报表需要会计
21、人员专业的态度和坚持职业操守。5.1.2 完善企业内部控制制度想要从企业内部入手对财务报表粉饰这类问题进行修正，就必须建立健全公司的内部控制管理制度，实现各职责之间的制约和平衡，对相关人员进行管控，以减少相关人员粉饰公司财务报表的机会。同时也可以让实施会计电算化成为加强内部控制的直接手段之一，进而加快对会计信息的收集处理，在信息传递的过程中能够不受外界主观因素的影响，是财务部门独立于公司其他部门进行财务工作。建立“股东-董事-监事”相互制衡的内部管理结构。在股权结构的方面，需要整治控股股东控制股东大会的问题，适当减少控股股东的表决权，改变一股独大的局面，从而保护好广大中小股东的权益。5.2 政
22、府层面的防范措施5.2.1 加强对会计报表披露行为的监督我国政府可以通过完善对会计行业的监督体系，并且通过一定的奖励政策支持引导人民群众积极参与对该行业的监督。对于投资机构和投资人来说，明确投资目的和规范投资流程是很有必要的，为此法律部门必须出台相应的法律规章作为依据，使得投资机构或者投资个人都能参与财务报表的制定并且对财务工作进行监督，同时不能忽略审计部门在财务报表编制中的影响，可以通过定期检查和不定期抽查的方式进行监管。5.2.2 完善相关法律法规有关部门可以通过改进公司法、证券法和企业会计准则等，同时加强对一些违法乱纪的处罚规定，真正做到有法可依，只有这样才能尽可能的减少报表粉饰现象的发
23、生。严格查处不按照会计法规定，会计报表编制依据不同，偷逃税收、骗取银行信任、财政补贴和虚假政绩等等严重违纪违法行为，以净化市场经济，实现会计信息质量真实性和可靠性。5.3 社会方面的防范措施5.3.1 发挥公众和媒体的监督作用随着数字信息时代的到来，在我国甚至全世界，媒体的影响力与日俱增，只有获得媒体和公众的重视和监督，企业才会更加自觉遵守会计准则，增强诚信意识，减少的会计报表的粉饰行为。因此为了杜绝此类行为的发生，需要充分发挥媒体和公众的监督作用。5.3.2 完善会计行业管理制度一方面，政府职能转变的进程要加快，重新定义政府在市场中的角色，保证注册会计师的工作独立不受政府的行政干预，如果被举
24、报存在此类勾结关系，确认腐败行为的，必将受到严厉的惩罚，以此来保证审计工作的独立自主。6 结论随着信息时代的到来，我国资本市场愈发具有生机和活力，市场格局日趋成熟呈现出一种兴盛的景象。但是在蓬勃发展的背后，伴随着的是层出不穷的违法违规行为。我国上市公司将向公众公开的财务报表加以粉饰，造成的恶劣影响使得中小投资者的决心与信心受挫，使得证券市场与金融市场受到严重干扰，严重妨碍了市场经济的健康与长远发展。因为这些问题不能得到妥善的解决，对资本市场带来的不良影响是不容忽视的，因此对上市公司来说，财务报表粉饰问题的分析研究迫在眉睫。本文绿大地造假案可以说是我国财务报表粉饰十分经典的大型案例，其造假手段十
25、分典型，通过对此案例的分析，找到识破财务报表粉饰的突破口，从本文中吸取经验教训，使得财务报表粉饰行为引起企业、社会、政府等的重视，维护市场经济的长足发展，对我国上市公司财务报表粉饰行为的研究就是有意义的。 参考文献1喻凌云.上市公司财务报表粉饰行为及应对J.中国物流与采购,2018(18):58-59.2黄秋菊.上市公司财务报表粉饰分析J.经贸实践,2018(12):159-160.3任风莲.上市公司财务报表粉饰及防范研究以绿大地财务报表粉饰事件为例J.内蒙古科技与经济,2017(21):44-46.4李卫国.企业财务报表粉饰行为及其防范J.现代经济信息,2014(12):202+205.5裴
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