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1、财务报表舞弊与与审计对策一、我国上市公公司管理舞弊弊的常用方法法l、关联方方交易舞弊。所所谓关联方交交易舞弊，是是指管理当局局利用关联方方交易掩饰亏亏损，虚构利利润，并且未未在报表及附附注中按规定定做恰当、充充分的披露，由由此生成的信信息将会对报报表使用者产产生极大误导导的一种舞弊弊方法。通常常，上市公司司会采用以下下几种关联交交易来虚构利利润。（l）关联联购销舞弊。所所谓关联购销销舞弊，是指指上市公司利利用关联方之之间的购销活活动进行的舞舞弊。根据我我国会计准则则规定，当上上市公司和子子公司、兄弟弟公司之间发发生购销往来来时，需在合合并报表中予予以抵消；当当上市公司和和母公司之间间发生购销往
2、往来时，由于于上市公司提提供的是单个个报表，而非非合并报表，因因此无法抵消消，但需在附附注中详细披披露关联方及及关联方交易易的内容。（2）费用用分担舞弊。所所谓费用分担担舞弊，是指指上市公司通通过操纵与关关联方之间应应各自分摊的的销售和管理理费用，实现现调节利润的的目的。在上上市公司和集集团公司之间间常常存在着着关于费用支支付和分摊的的协议，这就就成为上市公公司操纵利润润的一种手段段。当上市公公司利润不佳佳时，集团公公司会通过种种种手段，如如调低上市公公司费用交纳纳标准，代替替承担上市公公司各项费用用等，“帮助助”上市公司司提高利润。2、并购舞舞弊。所谓并并购舞弊，是是指通过操纵纵并购日期、交
3、交易内容的选选用，以达到到虚增利润的的目的。因为为只有购买日日以后被购并并公司实现的的利润才能纳纳入收购公司司本期利润中中。而整个并并购过程中有有很多关键时时点，如双方方签订协议日日、政府批准准日、公司股股东变更注册册日和实际接接管日。尽管管财政部在企企业会计制度度的补充规规定中对购买买日的确定做做出了规定，但但在实务中，如如何确定购买买日仍然具有有弹性。这就就使许多上市市公司有机会会在临近资产产负债表日时时，利用突击击购并虚增利利润。3、地方政政府援助舞弊弊。所谓地方方政府援助舞舞弊，是指上上市公司凭借借地方政府的的援助达到操操纵利润的目目的。地方政政府援助的主主要形式有税税收优惠和财财政补
4、贴两种种。（l）税收收优惠。按照照税法规定，特特区企业、高高新经济技术术开发区企业业和内地企业业所得税税率率各不相同，所所得税的减免免权除税法统统一规定外，地地方无权减免免。但为了扶扶持上市公司司，许多地方方政府相互比比照，越权给给上市公司税税收返还政策策，使得很多多上市公司实实际所得税率率甚至比155%还要低。（2）财政政补贴。地方方政府还常采采用财政补贴贴的形式帮助助上市公司实实现一定的盈盈利目标，这这些补贴往往往数额巨大，且且缺乏正当理理由。4、利用不不当的会计政政策和会计估估计舞弊。管管理当局还常常常通过选用用不恰当的会会计政策和会会计估计等方方法操纵利润润。从实践中中看，上市公公司经
5、常使用用以下几种方方法：（l）选用用不当的借款款费用核算方方法。根据我我国企业会计计准则的规定定，对借款所所发生的利息息费用、汇兑兑损益及相关关的金融机构构手续费，在在筹建期发生生的与长期资资产购置无关关的借款费用用，计入开办办费；为在建建工程和固定定资产等长期期资产而支付付的借款费用用，在这些长长期资产投入入使用前，可可以予以资本本化，计入这这些长期资产产的成本，在在这些长期资资产投入使用用后，应直接接计入当期损损益。然而，在在实际工作中中，不少上市市公司通过滥滥用借款费用用的会计处理理，在建工程程完工了而不不进行竣工决决算，那么利利息就可计入入在建工程成成本，从而使使当期费用减减少（财务费
6、费用减少）；另一方面又又可以少提折折旧，这样就就可以从两个个方面来虚增增利润。（2）选用用不当的股权权投资核算方方法。我国企企业会计准则则已对长期投投资的核算做做了详细规定定：当投资企企业对被投资资企业的投资资满足一定条条件时，如具具有控制、共共同控制或重重大影响时，应应采用权益法法；反之，则则采用成本世世纪法。但是是很多公司却却在这两种方方法上做起了了文章：当被被投资公司盈盈利时，不该该用权益法的的投资也用权权益法核算；当被投资公公司亏损时，该该用权益法的的又改成成本本法核算。（3）选用用不当的折旧旧方法。折旧旧方法也是上上市公司最常常使用的一种种操纵利润的的办法。延长长折旧年限、由由加速法
7、改为为直线法等情情况在实际操操作中屡见不不鲜。（4）选用用不当的收入入、费用确认认方法。提前前或推迟确认认收入或费用用也是上市公公司普遍采用用的舞弊方法法。5、掩饰交交易或事实舞舞弊。掩饰交交易或事实舞舞弊是指上市市公司通过利利用会计报表表项目掩饰交交易或事实真真相，或者在在报表附注中中未能完全披披露交易真相相的一种欺诈诈方法。例如如：银广夏通通过伪造购销销合同，伪造造出日报关单单，虚开增值值税专用发票票，伪造免税税文件和伪造造金融票据等等主要造假手手段，虚构主主营业务收入入，虚构巨额额利润。使该该公司自19998年至22001年上上半年期间虚虚构了7.772亿元巨额额利润，用它它丰富的想象象
8、力编织着一一个上市公司司的神话。二、审计策略 目前上市公公司造假成风风的现状决定定了在当前一一段时期内，对对舞弊的审计计，尤其是对对管理舞弊的的审计应成为为注册会计师师工作的重点点。虽然上述述这些独特的的报表舞弊手手段无疑增加加了我国注册册会计师审计计工作的难度度，但是只要要方法得当，还还是有可能发发现这些舞弊弊的。l、深入了了解客户的经经营状况。深深入了解客户户的经营状况况能够使审计计人员站在更更高的角度看看问题，从而而更有效地发发现舞弊。所所谓了解客户户的经营状况况，不仅包括括了解客户自自身的经营管管理情况、竞竞争优势和劣劣势，还包括括了解整个国国家的、区域域的、行业的的竞争对手的的情况。
9、管理理当局舞弊必必然有其动机机。例如：整整个行业状况况不容乐观；过多的产量量或高额负债债；实现利润润的压力巨大大或外部竞争争强大；营运运资本的缺乏乏或扩张太快快导致负面效效应；关联方方交易大量增增加而繁杂。舞舞弊性财务报报告总是显示示出比当前行行业状况更好好，或比公司司自身历史水水平更好的业业绩或相关比比率，且大部部分这种报告告显示的业绩绩恰好刚刚达达到管理当局局几个月前宣宣布的目标，或或刚好符合某某项货款或配配股的要求。高高层管理者往往往会通过披披露欺诈性财财务报表达到到目的。因此此，只有对客客户整体情况况有深入了解解之后，审计计人员才有可可能抓住管理理当局的心思思，发现其潜潜在的舞弊动动机
10、。2、分析性性复核。当审审计进入以风风险为基础的的审计阶段，分分析性复核成成了最主要的的审计方法和和程序。从整整体看，我国国的注册会计计师在审计时时往往更注重重于加总合计计，摘抄明细细，太过于“埋埋头苦干”，从从而只见树木木，不见森林林。一套完善善的分析性复复核体系不仅仅包括对企业业财务数据的的会计分析、财财务分析，还还包括更高层层次的行业分分析和前景分分析。如果注注册会计师能能恰当地运用用这一程序，就就可以把握被被审计单位会会计报表认定定的总体合理理性，从而事事半功倍地发发现舞弊。例例如：对所得得税占利润总总额的比例的的分析，也可可以揭示出许许多潜在的问问题。在应付付税款法下，企企业所得税费
11、费用是根据税税法计算而得得，由于税法法与企业会计计制度在收入入与成本的计计算口径和确确认时间上存存在差异，根根据利润表中中附“利润总总额”写“所所得税”计算算的账面税率率通常不等于于法定税率，如如果账面税率率显著小于法法定税率，则则说明企业的的会计利润质质量可能存在在问题。银广广夏19999年利润总额额1.76亿亿元，所得税税仅508万万元，账面税税率为4%；2000年年实现利润44.23亿元元，所得税7719万元，账账面税率不到到1.7%；以公司交纳纳的所得税为为基数，即使使按照15%优惠税率，推推算出银广夏夏1999年年应税利润33.387万万元、20000年应税利利润4.7993万元，应
12、应税利润账面面利润两年累累计相差511720万元元。3、现场调调研及利用专专业机构的帮帮助。目前，我我国审计人员员在外勤工作作中，很少进进行现场调研研，往往是到到了客户处就就直奔账簿、凭凭证而去，先先将总账、明明细账加总核核对，然后就就忙于抽查凭凭证和复印资资料。但是数数字只能是数数字，凭证也也可以伪造，它它们不能告诉诉注册会计师师全部的故事事。相反，如如果注册会计计师能够到各各个车间、营营业部、管理理部门去转一一转，那么他他会从员工的的工作士气、企企业的生产现现场、管理部部门的设置与与运作等方面面得到对企业业经营情况更更直观、更深深刻的了解，这这些都有助于于审计人员发发现潜在的舞舞弊。另外，
13、审计计人员还应该该学会利用专专业机构的帮帮助。发达的的互联网、各各种各样的专专业机构和中中介机构都可可以帮助注册册会计师得到到凭自身力量量难以得到的的信息。4、仔细寻寻找关联方及及其交易。我我国的上市公公司背后大多多都有一个庞庞大的集团公公司，而整个个集团公司就就像一个大家家族，存在着着难以理清的的子公司、孙孙公司、兄弟弟公司的错综综复杂关系。加加之，有的公公司为了达到到一定目的，会会通过各种办办法安排和改改变股权结构构，致使一些些关联交易从从表面上看完完全是两个独独立法人之间间的交易。所所有这一切都都加大了注册册会计师审查查关联方及其其交易的难度度。这就要求求注册会计师师理顺整个上上市公司的
14、产产权关系，遇遇到异常交易易时多问几个个为什么，仔仔细审阅公司司的会议记录录，有策略地地向管理当局局询问，多研研读一些关于于利用关联方方交易舞弊的的案例，就会会增强发现关关联方交易舞舞弊的能力。5、通过其其他项目的审审计结果予以以佐证公司的的整个生产经经营过程是一一个完整的链链条，其中任任何一个环节节不衔接都可可以给注册会会计师提供审审计线索。所所有公司的销销售行为也并并非孤立事项项，销售的实实现会引起相相关事项的变变化，如销售售的增加会引引起包装材料料、水电费的的增加；由于于销售的发生生而需要计缴缴一定数额的的增值税以及及教育费附加加；在公司自自己承担运费费的情况下，由由于销售产品品增加，发生生的运费也会会相应增加；在竞争激烈烈的市场形势势下，销售的的增加往往伴伴随着营销费费用的增加，包包括营销人员员工资、市场场开拓费、差差旅费等。注注册会计师审审计时可以通通过“包装物物”、“生产产成本”、“应应交税金”、“主主营业务税金金及附加”、“营营业费用”等等项目获取的的审计证据，进进一步佐证收收入的合理性性。