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1、标 题: 证证券知识普及及:上市公司财财务报表分析析1第一节上市公司司财务信息的的使用者及其其对财务状况况的不同关注注点在市场经济条件件下,与上市公司司有经济利害害关系的有关关方面通常要要对上市公司司的财务状况况进行分析。关于上市公司财财务分析的含含义,可以有很多认认识与理解。从从分析的内容容来看,财务分析既既可以指对上市公司历历史的财务状状况与成果进进行的分析,也可以是指指对上市公司司将要实施的的投资项目在财务方面进进行评价与分分析;等等。从分分析的主体来来看,既可以指从从外部股权持持有者(即上市公司的所有者者)和债权人的的角度利用财财务报表对上上市公司财务务状况进行分分析,也可以指从从上市
2、公司内部管理理者的角度对对上市公司过过去整体与局局部的财务状状况进行的分分析,还可以指上上市公司内部管理者者从管理者的的角度对上市市公司整体或或局部未来财财务状况的预预测分析。从上面的分析可可以看出,本书所涉及及的财务报表表分析是上市市公司财务分分析的重要方方面,特指上市公司的有关信信息使用者借借助于上市公公司的财务报报表以及以财财务报表为基基础的一系列列财务指标来对上市公司司进行财务状状况进行的分分析与评价。因此,我们首先先应明确上市市公司财务报报表的信息使使用者及其对对上市公司财财务状况的关关注点。一般而言,与上上市公司有经经济利害关系系的有关方面面可以分为:上市公司股股东、上市公公司的贷
3、款提供者、商品或或劳务供应商商、上市公司司管理人员、顾顾客、上市公公司雇员、政政府管理部门门、公众和竞争对手等等。这些方面面构成了上市市公司财务报报表的使用者者。由于与上上市公司经济济关系的程度不同,上述述诸方面对上上市公司财务务状况的关注注点也就不同同。主要关注注点分别为:一、上市公司业业主或股东上市公司业主或或股东是上市市公司的入资资者或购买上上市公司股票票的人。一般般来说,他们要作的的决策往往在于是是否向某一上上市公司进行行投资或是否否保留其在某某一上市公司司的投资。为为了作出这类决策,业主主或股东需要要估计上市公公司的未来收收益与风险水水平。因此,他们对上市市公司的获利能力以及投资资风
4、险方面感感兴趣。对于于上市公司的的股东而言,他们还会关关心自己持有有的公司的股票的市场价价值。公司的的现金(货币资金)流入和流出出方面的信息息也会吸引他他们的注意力力,因为良好的现金金流转状况既既可以使公司司能顺利地维维持其经营活活动,还可以使上上市公司在分分红时能考虑分发适适度的现金股股利。但是,应当看到到,在上市公司司的业主或股股东之间,由于对上市市公司持有的的股份比例不不同,上市公司的业主或股东东在对上市公公司的控制和和影响力方面面有着较大的的不同。这种种对上市公司司的控制和影响力方面的的不同直接导导致了持有不不同份额股份份的股东对上上市公司财务务状况关注方方面的差异:对于控制性性股东和
5、重大大影响性股东东而言,由于他们可可以通过自己己的努力直接接或间接地影影响被持股上市公司司重要岗位上上的人事安排排、投资决策策、经营决策策,以及股利分分配政策等,因此,这类股东往往关关心与上市公公司战略性发发展有关的财财务信息,如上市公司司资产的基本本结构和质量、上市公司资资本结构、上上市公司长期期获取质量较较高利润的前前景等等;非控制性、非非重大影响性股东则更关关心上市公司司近期业绩、股股利分配政策策以及短期现现金流转状况况等。二、上市公司的的贷款提供者者按照一般分类,上市公司的的贷款提供者者可以分为短短期贷款者和和长期贷款者者。其中,短期贷款者者提供的贷款期限限在12个月以内内,长期贷款者
6、者提供的贷款款期限在122个月以上。同同样,拥有上市公公司不同期限与金金额债权的贷贷款提供者也也会关注上市市公司财务状状况得不同侧侧面。短期贷贷款者一般关心上市公司司支付短期债债务的能力,对上市公司司的获利能力力并不十分关关心。长期贷贷款者则关心其利息和本本金是否能按按期清偿。对对上市公司而而言,能按期清偿偿到期长期贷贷款及利息,应以具有长期获利能能力及良好的的现金流动性性为基础。因因此,尽管长期贷贷款者并不指指望从上市公公司中分红,但他们们仍然关心上上市公司的获获利能力。三、商品和劳务务供应商商品和劳务供应应商与上市公公司的贷款提提供者的情况况类似。他们们在向上市公公司提供商品品或劳务后即成
7、为上市公公司的债权人人。因而他们们必须判断上上市公司能否否支付所需商商品或劳务的的价款。从这一点来说,大多数商品品和劳务供应应商对上市公公司的短期偿偿债能力感兴兴趣。另一方方面,某些供应商可能与上上市公司存在在着较为持久久的稳固的经经济联系。在在这种情况下下,他们又对上上市公司的长期偿债能能力感兴趣。四、上市公司的的管理人员管理人员受上市市公司业主或或股东的委托托,对上市公司业业主或股东投投入上市公司司的资本的保保值和增值负有责任任。他们负责责上市公司的的日常经营活活动,必须确保公公司支付给股股东与风险相相适应的收益,及时时偿还各种到到期债务,并能使上市市公司的各种种经济资源得得到有效利用用。
8、因此,一般来说,管理人人员对上市公公司财务状况况的各个方面面均感兴趣。但是,也应看到到,处于上市公公司不同管理理层次的管理理人员由于所所处的位置不不同,管理范围和和权限大小不同,因因而对上市公公司财务信息息的关注仍然然有较大差异异:处于较高管管理层次的管管理者,其所处的位置就就要求对上市市公司财务状状况有较为全全面的掌握,同时,由于较高管管理层次的管管理者拥有了解上市市公司财务状状况较为全面面信息的有利利条件,因此,较高层次的的上市公司管管理者既需要也有可能关关心上市公司司较为全面的的财务状况。而而上市公司较较低管理层次次的管理者,由于其所作出的决策策一般只能影影响其管理范范围内的活动动,因而
9、往往关关心与自己决决策范围内有有关的财务信息,诸如如与上市公司司工资有关的的信息等。五、顾客在许多情况下,上市公司可可能成为某个个顾客的重要要的商品或劳劳务供应商。此此时,顾客关心的的是上市公司连续提提供商品或劳劳务的能力。因因此,顾客关心上上市公司的长长期发展前景景及有助于对对此作出估计的获获利能力指标标与财务杠杆杆指标等。六、上市公司雇雇员上市公司的雇员员通常与上市市公司存在长长久、持续的的关系。他们们关心工作岗岗位的稳定性性、工作环境的安全性以以及获取报酬酬的前景。因因而,他们对上市市公司的获利利能力和偿债债能力感兴趣趣。七、政府管理部部门政府与上市公司司间的关系表表现在多种形形式上。在
10、我我国目前的条条件下,全民所有制制上市公司的的所有者即为有关关政府管理部部门。此外,工商管理部部门、税务管管理部门等均均对上市公司司的财务状况感兴趣。因因此,政府管理部部门可能对上上市公司的获获利能力、偿偿债能力与持持续经营能力力感兴趣。八、公众公众对特定上市市公司的关心心也是多方面面的。一般而而言,他们关心上上市公司的就就业政策、环环境政策、产品政策策等方面。对对这些方面的的分析,往往可以借借助于获利能能力的分析。九、竞争对手竞争对手希望获获取关于上市市公司财务状状况的会计信信息及其他信信息,借以判断上上市公司间的的相对效率。同时,还可为未来来可能出现的的上市公司兼兼并提供信息息。因此,竞争
11、对手可可能把上市公公司作为接管目标标,因而他们对对上市公司财财务状况的各各个方面均感感兴趣。从以上的讨论中中,我们可以得得出以下结论论:1.财务信息使使用者所要求求的信息大部部分都是面向向未来的;2.不同的信息息使用者各有有其不同的目目的,因此,即使对待同同一对象,他们所要求求得到的信息息也是不同的;3.不同的信息息使用者所需需的信息的深深度和广度不不同;4.上市公司财财务报表中并并不包括使用用者需要的所所有信息。第二节上市公司司财务报告的的组成内容我们这里讨论的的上市公司财财务报告与通通常说的上市市公司财务报报表是一致的的。上市公司财务报报表或财务报报告是指包含含基本财务报报表、附表、附附注
12、及财务情情况说明书等等内容的统一体。一、基本财务报报表一般而言,基本本财务报表是是由上市公司司会计部门提提供的反映上上市公司某一一时期(或时点)财务状况与经营成果果的书面文件件。从基本财财务报表的发发展、演变过过程来看,世界各国的的报表体系逐渐趋于形式上上的一致(尽管其概念念内涵、指标标口径等在各各国间有不同同程度的差异异)。目前,世界各国的基本本财务报表一一般包括资产产负债表(BBalancceSheett)、利润表表(IncoomeStatemeent或ProfiitandLossAccouunt)以及及现金流量表表(StattementtofCasshFlowss或CashFllow S
13、ttatemeent)。按照我国企业业会计准则以以及有关会计计制度的规定定,上市公司的的基本财务报报表包括资产产负债表、利润表和和现金流量表表。正是由于于上市公司的的会计报表揭揭示了财务状状况与经营成成果,才使上市公司现在在和潜在的投投资者(业主)、贷款提供供者以及其他他与上市公司司有经济利害害关系的信息使用者能了了解上市公司司的财务状况况,在分析的基基础上作出有有关经济决策策。(一)资产负债债表资产负债表是基基本财务报表表之一,它是以“资产=负债+所有者权益益”为平衡关系系,反映上市公公司在某一特定日日期财务状况况的报表。其其中:资产是上市公司司因过去的交交易或事项而而获得或控制制的能以货币
14、币计量的经济济资源,包括财产、债权和其他权利利。资产具有有如下特征:1.资产是由过过去的交易所所获得的。上上市公司所能能利用的经济济资源能否列列为资产,其区分标志志之一就是是否由由已发生的交交易所引起。2.资产应能为为上市公司所所实际控制或或拥有。在这这里拥有是指指上市公司拥拥有资产的所所有权;“控制”则是指上上市公司虽然然没有某些资资产的所有权权,但实际上可可以对其自由由支配和使用用,例如融资租入固定资资产。3.资产必须能能以货币计量量。这就是说说,会计报表上上列示的资产产并不是上市市公司的所有有资源,能用货币计量的资资源才予以在在报表中列示示。而对上市市公司的某些些资源,如人力资源源等,由
15、于无法用货币计量,目目前的会计实实务并不在会会计系统中处处理。4.资产应能为为上市公司带带来未来经济济利益。在这这里,所谓“未来经济利利益”,是指直接或或间接地为未来的现金金净流入作出出贡献的能力力。这种贡献献,可以是直接接增加未来的的现金流入,也可以是因耗用(如材材料存货)或提供经济济效用(如对各种非非流动资产的的使用)而节约的未未来的现金流流出。在我国目前的有有关制度中,把资产分为为流动资产、长长期投资、固固定资产、无无形资产、递递延资产和其他资产。关于各项资产的的具体含义与与包含的内容容,我们将在以以后对资产负负债表的详细细讨论中予以以介绍。负债是指上市公公司由于过去去的交易或事事项而引
16、起,在现在承担担的将在未来来向其他经济济组织或个人交付资产或或提供劳务的的责任。负债债具有如下基基本特征:1.与资产一样样,负债应由上上市公司过去去的交易引起起。2.负债必须在在未来某个时时点(且通常有确确切的受款人人和偿付日期期)通过转让资资产或提供劳劳务来清偿。3.负债应是能能用货币进行行计量的债务务责任。一般而言,负债债按偿还期的的长短,分为流动负负债和长期负负债。至于负负债的具体内内容,我们也留待以后介绍。所有者权益是指指上市公司的的投资者对上上市公司净资资产的所有权权,包括上市公公司投资者对对上市公司的投入资本本以及形成的的资本公积、盈盈余公积和未未分配利润等等。(二)利润表利润表是
17、反映上上市公司某一一会计期间财财务成果的报报表。它可以以提供上市公公司在月度、季季度或年度内净利润或或亏损的形成成情况。利润润表各项目间间的关系可用用“收入-费用=利润”来概括。其中:收入是上市公司司通过销售商商品或提供劳劳务等经营活活动而实现的的营业收入。包包括主营业务务收入和其他业务收入入。费用是指上市公公司在生产经经营过程中发发生的各种耗耗费。应该指指出,不同类型的的上市公司,其费用构成不尽相同同。对工业上市公司司而言,按照是否构构成产品成本本、费用可划划分为制造费费用和期间费费用制造费用是指与与生产产品有有关的各种费费用,包括直接材材料、直接人人工和间接制制造费用。一一般而言,在制造过
18、过程中发生的的上述费用应应通过有关成成本计算方法法,归集、分配配到各成本计计算对象。各成本计算对对象的成本将将从有关产品品的销售收入入中得到补偿偿。期间费用是指那那些与产品的的生产无直接接关系,与某一时期期相联系的费费用。对工业业上市公司而而言,包括管理费费用、销售费费用和财务费费用等。此外,在上市公公司的费用中中,还有一项所所得税费用。在在会计利润与与应税利润没没有差异的条条件下,所得税费用是是指上市公司司按照当期应应税利润与适适用税率确定定的应交纳的的所得税支出出。我国会计理论与实务务界长期遵循循“所得税是利利润分配的结结果”的认识,将所得税支支出作为利润润分配的内容。随着着会计制度改改革
19、的深入和和认识的不断断深化,我国已将所所得税支出从从原来的“利润分配表”中移移至“利润表”,这实际上是是接受了将所所得税支出作作为一项费用用处理(尽管在表中只出现“所得得税”而不是“所得税费用用”)的观念。关于上述收入与与费用的具体体构成及利润润表的格式,我们将在“利润表分析析”一章中讨论论。(三)现金流量量表现金流量表是反反映上市公司司在一定会计计期间现金流流入与现金流流出情况的报报表。需要说明的是,现金流量表表中的“现金”概念,指的是货币币资金(包括库存现现金、银行存存款、其他货币资金等等)和现金等价价物(一般包括短短期投资等变变现能力极强强的资产项目目)。二、附表这里的附表,是是指那些对
20、基基本财务报表表的某些重大大的项目进行行补充说明的的报表。我们前面所谈的的基本财务报报表,只能提供反反映上市公司司财务状况的的基本信息。从从各国会计的的实践来看,上市市公司越来越越多地倾向于于对基本报表表内容予以精精炼化、概括括化,大量详细、重重要的信息则在附表表中列示。因因此,附表对揭示示财务状况正正在发挥着越越来越重要的的作用。从我国目前的情情况看,资产负债表表的附表主要要包括资产减减值准备明细细表、股东权权益增减变动动表和应缴增值税税明细表等;利润表的附附表包括利润润分配表和分分部报表(业务分部和和地区分部)等。三、财务报表附附注与财务情情况说明书财务报表附注主主要是以文字字和数字形式式
21、对基本财务务报表的内容容以及其他有有助于理解财财务报表的有关事项进行行必要的说明明,包括基本的的会计政策以以及运用的主主要会计方法法等内容。财务情况说明书书则是对上市市公司当期财财务分析结果果进行总结的的文字说明。主主要包括上市市公司的生产经营情况况、利润实现现和分配情况况、资金运用用情况等内容容。关于财务报表附附注和财务情情况说明书的的具体内容,我们留待本本书后续部分分讨论。我国企业目前资资产负债表、利利润表以及现现金流量表的的基本格式如如下:(一)资产负债债表(二)利润表(三)现金流量量表第三节 制约约上市公司报报表编制的基基本会计假设设上市公司的会计计部门从事财财务会计活动动,编制财务报
22、报表,要遵循一定定的原则。而而会计原则又又是建立在一些基本本的会计假设设基础之上的的。因此,本节及下节节将讨论会计计的基本假设设与一般原则。会计的基本本假设与一般般原则,也是制约上上市公司报表表编制的基本本假设与一般般原则。一般认为,会计计假设是指会会计机构和会会计人员对那那些未经确认认或无法正面面论证的经济济业务或会计事项,根据据客观的正常常情况或变化化趋势所作出出的合乎情理理的判断。长期以来,我国国会计界对会会计假设的概概念一直存有有疑义,认为从“会计假设”一词所包含含的内容与会计工作的的实际两方面面看,称为“假设”有些名不符符实。因而,会计假设一一词从概念到到内容只是出现在某某些教科书中
23、中或学术论文文中,在我国的会会计法规中并并未作出明确确、具体的规规定。财政部发布的的企业会计计准则,将国际上公公认的4个基本会计计假设,即会计主体体假设、持续经营假设、会会计分期假设设和货币计量量假设写入了了总则,但仍未出现现“会计假设”字样,在有关介绍企业会会计准则的的文献中也未未将上述4个会计假设设称为“会计假设”,而将其称为为“会计核算的基本本前提”。下面我们分别介介绍基本会计计假设的含义义及其对报表表编制的影响响。一、会计主体假假设会计主体假设的的基本含义是是指每个上市市公司的经济济业务必须与与上市公司的的所有者及其其他经济组织分开。会计计主体假设规规定了会计处处理与财务报报告的空间范
24、范围,也限定了上上市公司的会会计活动范围。有了了会计主体假假设,会计处理的的经济业务和和财务报告才才可以按特定定的主体来识识别。我国企业会会计准则对对会计主体假假设的表述是是:“会计核算应应当以上市公公司发生的各各项经济业务为对象象,记录和反映映上市公司本本身的各项生生产经营活动动。”需要说明的是,上市公司会会计主体并不不一定是作为为法律主体的的法人。作为为法律主体的的法人是指在政府部门注注册登记、有有独立的财产产、能够承担担民事责任的的法律实体,它强调上市市公司与各方面的经济法法律关系。而而会计主体则则强调上市公公司的会计活活动的空间范范围,它是按照正正确处理所有者等其其他经济组织织与上市公
25、司司本身的经济济关系的要求求而设立的。从从会计实践上上看,会计主体与作为为法律主体的的法人经常出出现差异。比比如,在我国,在上市公司司集团内部,独立核算的母子公司均均是法律主体体,但从上市公公司集团整体体来讲,本身并不是是法律实体。从从会计的角度来看,为了全全面反映上市市公司集团的的经营活动和和财务成果,就应将上市市公司集团作作为一个会计主体来对待,编制合并财财务报表。又又比如,在西方,独资上市公公司和合伙上上市公司不是是法人,但从会计的角角度仍可将独独资上市公司司和合伙上市市公司作为会会计主体并组组织其会计活活动。此外,我国上市公公司实行的内内部银行及内内部承包制,对上市公司司内部划分的的各
26、“责任单位”,均可作为会计主体体来看待,但这些单位位就可能不是是法人。会计主体假设的的作用除了是是限定上市公公司会计活动动的空间范围围以外,对会计概念念、会计行为为、会计法规建设设及报表编制制等方面还有有重大影响。比比如,对会计概念念的影响,要求基本的的会计概念具有鲜明的的会计主体性性。例如,会计中的资资产概念,指的是特定定上市公司可可以支配的经经济资源。离开了一一定的会计主主体,就不可能谈谈论会计概念念。这是会计计学概念与其其主体的立场场而不是上市公司以以外的立场。按按照会计主体体假设的要求求,上市公司会会计行为只能能对上市公司司管理层负责,而不不能对上市公公司以外的其其他利益集团团负责。实
27、际际上,我国新近修修订的中华华人民共和国会计法中中规定的“单位负责人人对本单位会会计工作和会会计资料的真真实性、完整整性负责”的内容,就是是在法规建设设中尊重会计计活动基本规规律和基本要要求的体现。再再如,对报表编制制的影响,要求特定定会计主体的的财务报表只只能反映某特特定主体的财财务状况与经经营成果;等等。明确确会计主体假设对对会计的重要要意义,对制定会计计政策、评价价上市公司会会计行为等方方面具有重要要意义。二、持续经营假假设持续经营假设的的基本含义是是,上市公司会会计方法的选选择应以上市市公司在可预预见的未来将将以它现实的形式并按按既定的目标标持续不断地地经营下去为为假设。通俗俗地讲,就
28、是上市公公司在可预见见的将来不会面临临破产、清算算。对此,企业会计计准则的表表述是:“会计核算应应当以上市公公司持续、正常的生生产经营活动动为前提”。在这里,上市公公司在可预见见的将来保持持持续经营并并不意味着上上市公司会永永久存在,而是指上市市公司能存在足够够长的时间,使上市公司司能按其既定定的目标开展展其经营活动动、按已有的的承诺去偿清其债务。持续经营假设为为上市公司在在编制报表时时会计方法的的选择奠定了了基础。主要要表现在:一是在一般情况下,资产产以其取得时时的历史成本本计价,而不按其立立即进入解散散、清算状态态的现行市价价计价;二是对长期期资产摊销,如固定资产产折旧、无形形资产摊销等等
29、问题的处理理,均以上市公公司在折旧年限或摊销期期内会持续经经营为假设;三是上市公公司偿债能力力的评价与分分析也是基于于上市公司在会计报告期期后仍能持续续经营的假设设;四是正是由由于考虑到持持续经营假设设才有了会计计上除固定资产折旧与与无形资产摊摊销以外其他他权责发生制制方法的选择择(如坏账处理理的的备抵法法、销售收入的确认等等),等等。不仅如此,持续续经营假设还还要求当传统统方法可能危危及上市公司司的“持续经营”时上市公司司的会计活动能够选选择对上市公公司“持续经营”有利的方法法。比如,在市场上存存在通货膨胀胀的条件下,当简单的的价值补偿已已不能维持其其实物替换的的“持续经营”时,就需要研究究
30、通货膨胀对对持续经营的不利影影响,并力求在会会计方法上予予以消除;又如,在通货膨胀胀条件下,存货计价采采用后进先出法比较有有利于“持续经营”;等等。三、会计分期假假设会计分期假设的的含义是,上市公司在在持续经营过过程中所发生生的各种经济济业务可以归归属于人为地划分的各个期期间。这种因因会计的需要要而划分的期期间称为会计计期间,会计期间通通常是按月、季和年来划分。会计分期假设是是持续经营假假设的必然结结果。由于我我们假设上市市公司会在可可预见的将来来保持其持续经营状态,这就存在着着在持续经营营的过程中,什么时候向向与上市公司司有利害关系系的各方提供财务报告的问问题。在会计计实践上,绝不可能等等到
31、上市公司司的全部经营营活动完结以以后才向外界提供财务报告告。为了使财财务报告的使使用者能定期期、及时地了了解上市公司司的财务状况况和经营成果,会计上就就应把其持续续经营的经济济活动人为地地进行划分,使其归属于于各不相同的的会计期间,并进行会计处处理及财务报报告的编制。以年度划分的会会计期间,称为会计年年度。会计年年度既可与日日历年度相一一致,又可与日历历年度不一致。我国规定定以日历年度度作为上市公公司的会计年年度,即以公历1月1日起至12月31日止为一一个会计年度。在在以季度和月月份作为会计计期间时,其起讫日期期也采用公历历日期。会计期间的确定定,实际上决定定了上市公司司对外报送报报表的时间间
32、间隔以及上市市公司报表所所涵盖的时间跨度。从从会计信息本本身应当反映映的经济内容容以及报表信信息使用者所所希望了解的的内容来看,会计期间的的划分应当体体现较为完整整的生产经营营过程。在上上市公司连续续、大批、大大量生产和经营产品且季季节性影响对对其影响较小小的条件下,会计期间的的划分不会对对信息披露以以及信息使用者对上市公公司财务状况况的分析产生生较大影响。但但是,在上市公司司季节性生产产的条件下,整齐划一地以日历历年度为会计计年度,将有可能因因财务信息代代表性较差而而使得上市公公司所披露的的部分信息(如资资产负债表信信息)难以反映上上市公司财务务状况,从而误导信信息使用者。另另一方面,在上市
33、公司的的年度报告越越来越多地要要求注册会计计师进行审计计的情况下,整齐划一地地以日历年度作为会计年度度,也将使得审审计人员在每每年的第四季季度和第二年年的第一季度度空前地繁忙忙。在“时间紧、任务务重”的压力下,审计人员难难免会降低审审计质量。这这就是说,会计期间的的划分,对会计信息的质质量、审计工工作的质量关关系重大。会会计分期假设设除了为上市市公司进行会会计处理计算损益和编制制财务报告限限定了时间区区域、对会计计信息质量有有重要影响外外,对会计的概概念也有一定的影响。由由于受会计分分期假设的影影响,许多会计概概念具有鲜明明的“时期”特性。比如如,利润总额、收收入、费用等等均带有鲜明明的时期特
34、色色。此外,会计分期假假设与持续经经营假设一起起,构成了权责发发生制原则的的理论基础。四、货币计量假假设货币计量假设的的基本含义是是,只有能用货货币反映的经经济活动,才能纳入到到会计系统中中来。这意味着:第一,会会计所计量和和反映的,只是上市公公司能用货币币计量的方面面;第二,不同实物形形态的资产需用货币作作为统一计量量单位,才能据以进进行会计处理理,揭示上市公公司的财务状状况。货币计量假设使使得上市公司司对大量复杂杂的经济业务务进行统一汇汇总、计量成成为可能。第四节 制约上上市公司报表表编制的一般般原则会计原则是从会会计实践中逐逐渐发展起来来的,被公认为公公正、妥善和和有用的系统统化的惯例,
35、是会计人员据以辨认认、计量和记记录经济业务务、提供财务务报告的指南南。我国财政部发布布的企业会会计准则以以及企业会会计制度中中对我国上市市公司会计以以及报表编制应遵循的基基本会计原则则作了规定。现现分述如下:一、客观性原则则企业会计准则则对客观性性原则的表述述是:“会计核算应应当以实际发发生的经济业业务为依据,如实反映财务状况况和经营成果果”。我们认为,客观观性原则有两两层含义:一是可验证证性,二是会计人人员对某些会会计事项的估估计判断合法、合规、合合理。可验证性是指上上市公司的会会计处理应当当尽量以实际际发生的业务务为基础,以取得的业业务凭证为依据。这样,就就能保证上市市公司的会计计处理,从
36、填制记账账凭证、登记记账簿到编制制会计报表等等过程都有可靠的凭凭证为依据,也能保证会会计上的账证证、账账、账账表和账实之之间的相互一一致。在会计实务上,除了能够取取得记载业务务发生情况凭凭证的业务以以外,还有一些业业务虽已发生生,但其金额需要靠会会计人员的职职业估计和判判断才能确定定的业务。对对这类业务的的处理,就很难要求求其达到数据准确确性。这些业业务有:固定资产和和无形资产、递递延资产的摊摊销、坏账损损失的预先估计,制造费用用在完工产品品和产成品的的分摊、或有有损失的估计计,等等。很明明显,这些“业务”在各个会计期间间都会发生,但其金额大大小,不同的会计计人员可能会会估计出不同同的结果。对
37、对这些问题的估计,我我们只能要求求会计人员的的处理能尽量量合法、合规规、合理,不带主观偏偏见。因此,美国会计界比较较有代表性的的见解认为,财务信息客客观性的标志志是:“如果两个以以上有资格的的人员查证同样的数数据时,基本上能得得出相同的计计量和结论。”(转引自:常勋著:现代西方财务会计,中国统统计出版社,1994年年版)。二、实质重于形形式原则按照实质重于形形式的原则要要求,上市公司“应当按照交交易或经济事事项的实质进进行会计核算算,而不应当仅仅按照照它们的法律律形式作为会会计核算的依依据”。实质重于形式的的原则,是财政部发发布的企业业会计制度中中作出的新规规定。按照该该项原则,上市公司在进行
38、会会计处理时,对那些经济济实质与法律律形式不相符符合的业务或或者事项,可以按照经经济实质进行处理理。如对融资资租入的固定定资产,承租方在租租赁期内,应将被租赁赁的固定资产产视同自己的固定资产产进行处理。三、相关性原则则相关性原则是指指上市公司所所提供的会计计信息应当与与信息使用者者相关,对信息使用用者的决策有有用。会计的相关关性原则,是会计信息息的生命力所所在。因为,任何一个上上市公司会计计信息的使用用者,都可能希望望通过对有关关会计信息的的使用以做出出相应的决策策。如果会计计信息不能帮帮助信息使用者做出有关关决策,会计信息乃乃至会计工作作也就失去了了意义。企业会计准则则对会计信信息相关性的的
39、要求,“会计信息应应当符合国家家宏观经济管管理的要求,满足有关各方方了解上市公公司财务状况况和经营成果果的需要,满足上市公公司加强内部部营管理的需需要”。这说明,上市公司会会计在新形势势下应同时满满足三方面的的要求。但如如何做到这一一点,还需进行进一步地探探索。四、可比性原则则企业会计准则则对可比性性原则的表述述是:“会计核算应应当按照规定定的会计处理理方法进行,会计指标应当口径径一致、相互互可比。”这就是说,对于于不同上市公公司、特别是是同一行业内内部的不同上上市公司之间间,应使用类似似的会计程序和会计方法法,以使不同上上市公司会计计报表的编制制建立在相同同的基础上,从而有利于于会计信息的使
40、用者进行行上市公司间间的分析比较较。遵守可比比性原则,将使上市公公司会计信息息的有用性大大提高。五、一贯性原则则企业会计准则则对一贯性性原则的表述述是:“会计处理方方法前后各期期应当一致,不得随意变变更。如确有必要变变更,应当将变更更的情况、变变更的原因及及其对上市公公司财务状况况和经营成果果的影响,在财务报报告中说明。”这就是说,一贯性原则要求上市公司在编制报表时所采用的会计方法和报表的指指标口径、核核算内容、编编制规则在前前后各会计期期间应保持一一致,不得随意变变更。坚持一贯性原则则,可以使上市市公司连续几几个会计期间间的会计信息息对经营决策策有使用价值值,还可以使不同会计期期间的会计报报
41、表和会计信信息进行纵向向的分析和对对比;也可以防止止个别上市公公司或个别人利用会会计方法的变变动,人为地操纵纵体现上市公公司财务状况况的指标如成成本、利润等等以粉饰上市公司的的财务状况和和财务成果的的情况发生。需要说明的是,强调会计的的一贯性原则则,并不等于会会计方法在任任何条件下均均不能变动。对对此,企业会计准则则也有提及及。对上市公公司来讲,一旦其所选选择的会计方方法已不适合合于上市公司的实际情况,就应对现行行的会计方法法作出调整或或变更。但应应在财务报告告中对有关情情况作出说明。六、及时性原则则企业会计准则则对及时性性原则的表述述是:“会计核算应应当及时进行行”。我们认为为,及时性原则有
42、两方面的含含义:一是在上市市公司的经济济活动发生以以后,会计人员应应对其进行及及时的会计处处理,将其纳入会会计系统;二是在会计计期间结束以以后,应能及时地地编制财务报报告,使有关利害害相关者能够及时地了了解上市公司司财务状况的的最新发展变变化情况。上述及时性的两两方面含义是是相互联系的的:只有对已发发生的经济业业务进行及时时的会计处理理,才有可能在会计期间间结束以后迅迅速编制财务务报告;但如果在会会计期间结束束以后,未能及时编编制财务报告,即使会计计记录做到了了及时性,也会使会计计信息的价值值大打折扣。七、明晰性原则则企业会计准则则对明晰性性原则的表述述是:“会计记录和和会计报表应应当清晰明了
43、了,便于理解和和利用。强调明晰晰性原则是由由会计核算的的目的决定的的。我们知道道,会计核算的的目的之一是是要向与上市公司有关关的各个方面面提供有用的的会计信息,而要做到这这一点,就必须要求求上市公司的的会计信息能够清晰晰完整地反映映出上市公司司经济活动的的来龙去脉。如如果因为上市市公司提供的的会计信息清晰度不高高而使信息使使用者无从使使用,不仅给信息息使用者造成成困难,对提供信息息的上市公司也是一种损失失。另一方面,为了了保证上市公公司提供的会会计信息符合合客观性原则则,还需要通过过特定的方法法对会计信息及其产生的的过程进行审审查和验证。这这就需要上市市公司的会计计记录准确、清清晰,会计凭证和
44、账簿要据实填填制和登记,账户对应关关系清楚,文字摘要属属实,手续齐备,程序合理。八、权责发生制制原则权责发生制原则则也称应计制制原则,其基本含义义是,凡属于本会会计期间的收收入和费用,不论其款项是否收付,均均应作为本期期的收入和费费用处理;凡不属于本本期的收入和和费用,即使其款项项已在本期收取或付出出,也不作为本本期的收入和和费用处理。在在这里,属于本期的的收入,也称已实现现的收入,其确认主主要关注实现现收入的过程程是否完成,并不关注货货币的收取情情况:只要商品销销售的过程完成或收入入的赚取过程程完成,在会计上就就确认收入。一一般来说,上市公司会会计上所确认认的收入(体现为利利润表中引起起利润
45、增加的的因素)与货币收款款情况有三种种对应关系:一是在销售售活动完结或劳务提提供过程完结结时立即收取取货款(如现销),从而使得得收入的确认认引起货币同同时增加;二是在销售售活动完结或或劳务提供过过程完结时并并不立即收取取货款(部分或全部部),但却取得得在未来确定的时间间内收取货款款的权利(如赊销),从而使得得收入的确认认引起债权增增加;三是在向顾顾客提供商品和劳劳务以前已经经收取了货币币(如预收款销销售),此时收入入的确认引起起债务减少。在在会计实务中,各各种情况下收收入的确认问问题,在各行业财财务制度中均均有原则规定定。所谓属于本期的的费用,也称已发生生的费用,是指为产生生一定会计期期间的收
46、入而而发生的耗费费,在利润表中表现为为使利润减少少的因素。按按照权责发生生制原则对费费用进行确认认,其确认主要要关注资源的消耗与实实现收入的过过程是否相关关,并不关注货币币的支付情况况:只要是为实实现收入发生生的资源消耗,在会会计上就确认认为费用。一一般来说,上市公司会会计上所确认认的费用(体现为利润润表各项费用等)与与货币支付情情况有三种对对应关系:一是在费用用发生时立即即支付货款(如小额的费费用开支),从而而使得费用的的确认引起货货币同时减少少;二是在费用用发生时并不不立即支付款款项(部分或全部),但却却承担在未来来确定的时间间内支付款项项的义务(如先耗用他他人资源,后付款),从而使得费用
47、减少。九、配比原则配比原则是指在在会计核算上上应将上市公公司实现的收收入与取得这这些收入所发发生的耗费相相对应、相比较,以计算算得失。可见见,上市公司的的财务成果是是收入与费用用相配比的结结果。实际上,前面的的权责发生制制原则解决了了上市公司收收入和费用的的确认问题。在在收入和费用用确认以后,利润计算算问题实际上上已经解决。因因此,我们认为,权责发生制制原则与配比比原则实质上上是一致的,只是侧侧重点有所不不同:前者着眼点点在于收入和和费用的确认认;后者着眼点点在于损益的的计算。应用配比原则,将上市公司司一定会计期期间的收入与与费用相配比比,可以反映该该期间的财务务成果,并据以对上市公公司整体的财财务状况作出出评价;如果将上市市公司内部