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1、新会计准则及会会计制度全解解 2004.022.16 第一讲 新准则则、新制度的的改革背景 一、新新制度的重大大意义 （一一）新准则和和新制度是进进一步贯彻和和落实会训训法和企企业财务报告告条例的重重要措施。 （二二）新准则和和新制度的颁颁布实施与我我们国家的经经济发展和国国民经济第十十五个计划纲纲要密切相关关。 （三三）此次改革革具有非常强强的针对性。 （四）加入世界贸易组织(WT0)的要求。 二、新制度的内容与结构 （一）企业会计制度和会计准则都是会计法国家统 一会计核算的组成部分。 （二）企业会计制度的发布实施是我国会计核算制度改革总体思路的重要组成部分。 改革的总体思路是： (1)打破
2、行业、所有制、组织方式和经营方式的界限，建立统一的企业会计制度，适用于除金融保险以外的大、中型企业，并在此基础上对各个行业、企业的个性业务，拟定各个专业核算办法。 (2)针对小规模企业的特点，制定小企业制度。 (3)考虑到金融保险企业经营的特殊性，制定金融保险险企业会计制度。 (三)已经发布的企业会计制度不是对现有行业会计制度 简单相加 (四)小规模企业和金融保险企业有其若干特殊性，难以执行企业会计制度，财政部在继 企业会计制度发布实施之后，将着手考虑小企业会计制度和金融保险企业(特别是商业银行)的会计制度建设问题。 三、新准则和新制度保持了会计的中国特色 (一)新准则和新制度与我国的法律环境
3、和法规体系相适应 (二)继续保留了会计制度这种形式制定会计规范，符合中国人的思维方式和习惯，便于理解和实际操作 (三)就改革的内容而言，新准则、新制度在很多方面也体现了会计的中国特色，这是由我国市场经济发展的现状所决定的 l.关于债务重组的处理。 2.关于非货币性交易的处理。 3.关于以放弃非现金资产的方式取得的长期股权投资的处理。 (四)企业会计准则与企业会计制度并存，是我国现阶段企业会计改革的合理模武。 1、企业会计准则与 企业会计制度的异同。 2、企业会计准则与企业会计制度并存是我国现阶段的客观要求。 3、继续制定并公布具体会计准则，加快会计准则建设的步伐。 四、新准则和新制度实现了与国
4、际会计惯例的充分协调 （一）什么是国际会计惯例，如何借鉴国际会计惯例 (二)新规定在若干重要问题上实现了与国际会计惯例的协调 1、适应市场经济发展的要求。 2、 积极贯彻国际通行的稳健会计政策。 3、实行国际通行的会计与税收相分离的做法。 4、对会计要素的确认、计量、记录和报告全过程作出规定。 5、专门强调实质重于形式原则。 五、关于新准则、新制度的贯彻实施 (一)实施范围 1、 关于新准则。 2001年1月18日，财政部以财会20017号文 印发了企业会计准则-无形资产等项准则的通知，通知规定，为适应社会主义市场经济发展，规范企业无形资产等事项的会计核算及相关披露，提高会计信息质量，要求所有
5、企业从2001年1月l日起执行借款费用、租赁、现金流量表、债务重组、会计政策、会计估计变更和会计差错更正、非货币性交易等六项会计准则。对于投资和无形资产两项会计准则暂在股份有限公司施行，同肘鼓励其他企业先行施行这两项准则，对于国有企业有意施行这两项准则的，应提出申请， 待报同级财政部门批准后施行。 2、 关于新制度。 2000年12月29日，财政部以财会200025号发布了关于印发企业会计制度的通知，通知明确了企业会计制度的实施范围，规定了企业会计制度于2001年1月1日起暂在股份有限公司范围内执行。企业会计制度发布后，社会上给予了高度的评价，一些部门、企业要求扩大实施范围。对此，财政部于 2
6、001年1月9日发出了关于印发企业会计制度实施范围有关问题的通知，通知指出，为了尽快提高我国企业会计信息质量，除股份有限公司外，也鼓励其他企业现行实施企业会计制度。 (二)做好新旧制度的衔接 1、公司由于执行企业会计制度，导致所采用的会计政策发生变更。除以下各项应采用追溯调整法进行处理外，其他变更采用未来适用法：（1）按企业会计制度规定计提的固定资产、无形资产、在 建工程、委托贷款减值准备的处理；（2）按企业会计制度规定进行的债务重组、非货币性交易的处理。 2、对于企业会计制度施行之日以前发生的投资业务，其会计处理方法与企业会计制度规定的方法不同的，不予追溯调整。对于企业会计制度施行之日前发生
7、、但在施行之日仍然持有的投资，自企业会计制使施行之日起应按企业会计制度的规定处理，即在企此会计制度执行之前，按股份有限公司会计制度-会计科目和会计报表和 企业会计准则-投资的规定，已确认的投资，不予追溯调整；其后对投资收益的确认和投资账面价值的调整等，应按企业会计制度的规定进行处理。 3、在采用追溯调整法进行会计处理时，应将会计政策变更的累积影响数调整期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整，并在会计报表附注中披露变更的内容和理由、变更的影响数及不能合理确定累积影响的理由等。 第二讲 资产 一、 资产概述 l、资产的定义 资产，是指由过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源
8、，该资源预期会给企业带来经济利益。 2、资产的特征 (1) 资产是由过去的交易、事项形成的； (2) 资产是由企业拥有或者控制的经济资源，即企业对经济资源拥有所有权或实质上的控制权； (3) 该资源预期能够给企业带来经济利益。 3、资产的分类 按流动性可以把资产划分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他资产。流动资产是指在一年或不超过一年的一个营业周期内能够变现的资产，主要包括现金、银行存敖、短期投资、应收及预付款项、待摊费用、存货等；超过一年或一个营业周期才能变现的资产称为非流动资产，包括长期投资、固定资产、无形资产和其他资产。 按有无实物形态，可以把资产划分为无形资产和有形资产。按
9、是否拥有货币性可以把资产分为货币性资产和非货币性资产等等。 4、 资产的确认与计量 (1)资产的确认与计量概念 资产的确认，是指某一项目作为一项资产正式列入会计报表的过程。资产的确认解决的是以何种方式列入何科目的问题。资产的计量，是指在资产负债表中确认和计列资产项目的货币金额的过程。 （2）资产确认的标准 在资产的确认万面要符合会计要素的定义，只有预期能够给企业带来经济效益的才能作为资产入账。失效的存货、待处理财产损失、递延资产等就不是资产了，失效的存货一次性地作为损失处理，待处理财产损失必须在期末决算之前进行处理，不能挂账，开办费也不作为资产处理。 要有确凿的凭据，据以可靠地计量。 （3）资
10、产计量的基础 会计上可供选择的会计计量基础有多种:历史成本、重置成本、公允价值、可变现净值和未来现金流入现值、脱手价值等。资产的计量要求以历史成本基础为主，即因为历史成本只有稳定性，符合客观性、可靠性和可比性原则，所以在一般情况下应以历史成本入账，但也应考虑到历史成本具有一定的局限性，在某些情况下可以不采用历史成本进行计量，如计提损失准备、期末通过财产清查而进行资产的期末计价等。 二、 货币资金 货币资金是企业资产的重要组成部分，是企业资产中流动性较强的一种资产，包括现金、银行存款及其他货币资金。货币资金的核算基本没有改变，变动的只是其他货币资金的明细科目， 增加了信用卡存款，信用证保证金存款
11、、存出投资款，其中存出投资款 是在企业有委托贷款时使用的明细科目。当企业有闲置的货币资金时，委托金融机构对外放款，即委托贷款，在金融机构没有将该款项贷出之时，就构成了企业的存出投资款，金融机构将款项贷出之后，再转为企业的投资科目。 三、 应收项目 应收项目也称为应收款项，包括各种债权，如应收账款、其他应收 款、预付账款、应收票据等。 1、应收及预付款项的核算 (1)应收账款的入账时间 应收账款的入账时间应根据收入准则的规定来进行确定，并应按销售方式不同而进行相应的处理，如在分期收款销售方式下应接合同规定的时间确认应收账款的入账时间;长期建造合同则应按长期建造合同的规定确认应收款项的入账时间。
12、（2)应收账款的入账价值 应收账款通常按实际发生额计价入账，计价时还需考虑商业折扣和现金折扣因素。商业折扣是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，商品标价上给予的扣除。在涉及商业折扣时，应该按照扣除商业折扣后的实际估价入账。应收账款的入账价值中包含应收的增值税。 现金折扣是指企业为鼓励客户提早偿付货款而给予客户在价格上的优惠， 也就是2/10，1/20，N/30，即企业如果在 10天内付款，可享受2%的折扣，在20天内付款，享受1%的折扣，如30天内付款，则不给折扣。 存在现金折扣的情况下，应收账款的入账价值的确认有两种方法:一 种是总价法，另一种是净价法。总价法是将未减去现金折扣前的金额
13、作 为实际售价，记作应收账款的入账价值。现金折扣只有客户在折扣期内 支付货款咐，才予以确认。在这种方法下，销售方把给予客户的现金折 扣视为融资的理财费用，会计上作为财务费用处理。我国的会计实务中 通常采用此方法。 净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以确认应收账款的入账价值。这种方法是把客户取得折扣视为正常现象，认为客户一般都会提前付款，而将由于客户超过折扣期限付款而多收入的金额，视为提供信贷获得的收入。 例:某企业销售产品20000元，规定的现金折扣条件为2/10，N/30，适用的增值税率为l7%，产品已发出，款项尚未收回。 会计处理为: 借:应收账款 23400 贷:营业收入 2
14、0000 应交税金-应交增值税 3400 如上述货款花10天内收到，会计处理为: 借:银行存款 18720 财务费用 4680 贷，应收账款 23400 如果超过现金折扣的最后期限收到货款，则会计处埋如下: 借:银行存款 23400 贷:应收账款 23400 (3)坏账损失的处理 企业的应收账款有时会存在收不回来的可能。收不回来的应收账款，称为坏账损失。企业账面上的应收账款的期间长短不一，为了真实地反映企业拥有的应收账款的变现能力，我国从1993年起允许企业对应收账款计提坏账准备，对潜在的坏账有可能造成的损失进行处理。 对坏账损失的处理可以采用两种方法:直接转销法和备抵法。 直接转销法，是在应
15、收账款实际发生坏账损失时才予以确认的方法。优点是简单；缺点是有悖于权责发生制，造成信息不实。新制度规定停止使用。 例：甲公司欠乙公司的账款10000元，已经超过三年，经断定无法收回，则乙公司应对该项应收账款作坏账损失处理。 账务处理为： 借:管理资用-坏账损失 10000） 贷:应收账款-吊公司 10000 如果已冲销的应收账款以后又收回时，账务处理如下 借:应收账款-甲公司 10000 贷:管理费用-坏账损失 10000 同时， 借:银行存款 10000 贷:应收账款-甲公司 10000 备抵法，采用一定的方法，按期估计并预提坏账准备，在证据确凿 时冲销账面余额。具体方法有:销售百分比法、账
16、龄分析法和应收账款 余额百分比法。由企业自行制定计提坏账准备的政策，明确计提坏账准 备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例，按照法律法规的规定报 有关各方备案。在确定计提比例时，企业应当根据以往的经验、债务单 位的实际财务状况和现金流量等相关信息予以合理估计。 除有确凿证据表明该应收款项不能收回或收回的可能性不大外(如债务单位已撤消、破产、资不抵债、现金流量严重不是、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿还债务等，以及3年以上的应收款项，如果发生以上情况的股份制企业，经企业权利机构批准，可以全额计提坏账准备。 如果发生上述情况的国有企业未经财政部门)批准，不能计提坏账准备)，下列各种
17、情况不能全额计提坏账准备: 当年发生的应收款项; 计划对应收款项进行重组: 与关联方发生的应收款项: 其他己逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。 上述所指的应收款项主要是指应收账款和其他应收款，对应收款项可以提取一定比例的坏账准备。企业若有可能收不回来的预付账款，可以 将其金额转入其他应收款;持有未到期的应收票据若不能够收回时，可 以将其金额转入应收账款，一并计提坏账准备。 但是，不允许企业计提秘密准备，防止企业为了避税的目的而减少其 利润的行为。秘密准备是指超过资产的实际损失而多提取的资产减值准 备。 例:某企业1999年估计的坏账损失为10000元，则账务处理 借:管理费用-坏账损失
18、 10000 贷:坏账准备 10000 2000年确认坏账损入为7000元，账务处埋为: 借:坏账准备 7000 贷:应收账款一X客户 7000 2、 坏账收回的处理 收回当年确认的坏账，恢复应收账款，冲减已计提的坏账椎备，按收回的款额，借记银行存款，贷记应收账款。收回上年已经提取 坏账准备的应收款项时，借记坏账准备。 3、新旧会计制度的比较 (1)计提坏账准备的范围不同 应收账款和其他应收款提取坏账准备，应收票据和预付账款在有证据 表明其损失时，可以通过转入应收账款和其他应收款一并提取坏账准备，过去只允许对应收账款计提坏账准备。 (2)计提的方法和比例不同 原制度规定，按照应收账款期末余额的
19、3一5。计提坏账准备;新制度规定提取比例自定，但一旦确定，不得随意改变;如果要改变，必须在会计报表附注中说明。可以认为，企业的应收款项，即债权扩大到全部可以计提坏账准备。 (3)坏账损失的处理方法不同 现在只能采用备抵法，原来可采用直接转销法和备抵法。 企业会计制度规定，不得计提秘密准备，主要是为了解决计提准 备的随意性问题。 4、债务重组 所谓债务重组，是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的 裁决，同意债务人修改债务条件的事项。 债务重组有五种情况: (1)实际收到的金额小于应收债权的账面价值; (2)实际收到的金额大于应收债权的账面价值: (3)以非现金资产清偿债务: (4)债权转为股
20、权; (5)修改债务条件，即延长债务偿还期限、降低或减轻债务人负担的利息或本金等。 对这五种情况的账务处理: (1)实际收到的金额小于应收债权的账面价值时，其差额即债务重组损失计入当期营莒业外支出。 如果债务人以低于债务账面价值的现金清偿账款，债权人按实际收到时款项金额，借记现金、银行存款科目，按应收账款的账面价值，贷记应收账款科目，按二者之间的差额，借记营业外支出一债务重组损失科目。如果债权人已对应收账款计提了坏账准备，债权人按实际收到的款项金额，借记现金、银行存款科目，按计提的坏账准备，借记坏账准备科目，按应收账款的账面余额，贷记应收账款科目， 按应收账款的账面价值与收到的现金之间的差额，
21、借记营业外支出一债务重组损失科目。 例:2000年10月1日甲公司销售一批产品给乙公司，价款200000元，增值税额为34000元，款项未收到。2001年4月10日，乙公司发生财务困难，无法按合同偿还债务，经双方协商，甲方同意减免乙方50000元债务，余额用现金立即偿还。 如果甲公司未对该项应收账款计提坏账准备，则其4月10日的 账务处理为: 借:银行存款 184000 营业外支出 50000 贷:应收账款 234000 如果甲公司已对应收账款计提了5000元的坏账准备，则其账务 处理为: 借:银行存款 184000 坏账准备 5000 营业外支出 45000 贷，应收账款 234000 (1
22、) 实际收到的金额大于或等于应收债权的账面价值时，则债 务重组不作账务处理，待实际收到款项时，将多收的金额记入营业外 收人; (2) 以非现金资产清偿债务，应按应收债权的账面价值作为受 让非现金资产的人账价值;如果受让多项非现金资产的，应按各项非 现金资产的公允价值占其公允价值总额的比例，对应收债权的账面价 值进行分配，并按分配后的价值作为所接受的各项非现金资产的人账价值。 A： 债务人以投资清偿某项应收账款 如果债务人以投资清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值加上应支付的相关税费，借记短期投资、使用股权投资、长期债权投资等科目;按应收账款的账面价值，贷记应收账款科目， 按应支付的相
23、关税费，贷记现金、银行存款、应交税金等科目。如对应收账款计提了坏账准备的，应同时转销相关的坏账准备。 如果接受的投资中，包含已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期尚未领取的债券利息，债权人应按应收账款的账面价值减去应收股利或应收利息，加上应支付的相关税费，借?quot;短期投资、长期股权投资、长期债权投资等科目，按应收股利或应收利息，僧记应收股利、应收利息等科目;按应收账款的账面价值，贷记应收账款科目，按应支付的相关税费，贷记现金、银行存款、应交税金等科目。 例:如上例，乙公司2001年4月10日发生财务困难，无力偿付货 款，经双方协商同意，甲公司同意乙公司用其拥有的一项长期股权投 资抵偿债务
24、，甲公司没有对应收账款计提坏账准备，则其账务处理为: 借:长用股权投资 234000 贷:应收账款 234000 B:债务人以存货清偿某项应收账款 如果债务人以存货清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值减去存货可抵扣的增值税进项税额，加上应支付的相关税费，借记原材料、库存商品等科目，按可抵扣的增值税的进项税额，借记应交税金一应交增值税;按应收账款的账面价值，贷记应收 帐款科目，按应支付的相关税费，贷记现金、银行存款、应交税金等科目。如对应收账款计提了坏账准备的，同时转销相关的坏账准备。 例:如上例，2001年4月10日，乙公司无法按合同偿还债务，经双以方协商同意，乙公司用库存商品抵偿债
25、务，商品市价为200000元， 增值税率17%， 产品成本150000元，假定甲公司已为该应收账款提取了5000元的坏账准备，则其账务处理为: 借:库存商品 195000 应交税金一应交增值税 34000 坏账准备 5000 贷:应收账款 234000 C：债务人以固定资产、无形资产清偿某项应收账款 如果债务人以固定资产、无形资产清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值加上应支付的相关税费，借记固定资产、无形资产等科目；按应收账款的账面价值，贷记应收账款科目，按应支付的相关税费，贷记现金、银行存款、应交税金等科目。如对应收账款计提了坏账准备的，同时转销相关的坏账准备。 (3)债权转为股权
26、的，应按应收债权的账面价值作为受让的股权的人账价值，即如果债务人以债务转为资本清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值加下应支付的相关税费，借记长期股权投资科目，按应支付的相关税费，贷记现金、银行存款、应交税金等科目，按应收账款的账面价值，贷记应收账?quot;科目。如对应收账款已经计提了坏账准备的，应同时转销已计提的坏账准备。 如果涉及受让多项股权的，应按各项股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对应收债权的账面价值进行分配，并按分配后的价值作为所接受的各项股权的入账价值，如果是非上市公司，则要按非上市公司在现阶段有根据的股票价格来进行计算。 例:甲公司2000年4月1日销售一批商品给
27、乙企业，价款50万元，增值税额为8.5万元，款项未收到。2000年10月1目，乙公司发生财务困难，无力偿还货款，经双方协商同意将债务转为股权，并以银行存款支付印花税1000元，则甲方账务处理为: 借:长期股权投资 586000 贷:应收账款 585000 银行存款 1000 (4)以修改期他债务条件清偿债务的，应将未来应收金额小于应收债权账面价值的差额，计入当期营业外支出。即如果重组债权的账面价值大于将来应收金额的债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额，按将来应收金额，借记应收账款科目，按减记的金额，借记营业外支出-债务重组科目；按重组债权的账面价值，贷记应收账款科目，如果对该项应收账
28、款已经计提了坏账准备的，应同时转销相关的坏账准备。 如果修改后的债务条件涉及或有收益的，则或有收益不应当包括在未来应收金额中。待实际收到或有收益时再确认为当期的营业外收人，借?quot;现金、银行存款等科目，贷记营业外收入科目。其中或有收益，是指依未来某种事项出现而发生的收益。未来事项的出现具有不确定性。 如果修改其他债务条件后，本来应受金额等于或大于重组前应收债权账面余额的，债务重组时不做账务处理，但应在备查簿中登记。 例:2000年1月1日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为500000元，增值税销项税额为85000元，款项尚未收到。2000年10月1目，甲
29、乙公司协商进行债务重组。甲公司同意减免乙公司债务100000元，债务延长期期间，每月按余款加收5%的利息，利息和本金于2000年12月1目归还。假定甲公司没有为该项应收账款计提坏账准备：整个债务重组交易没有发生相关税费，则甲公司的会计处理为： 借：应收账款 533500 营业外支出 51500 贷：应收账款 585000 如上例，假如债务重组协议中规定，如果乙公司从第二个月出现盈利，则从第二个月开始利率提高到8%，如果末出现盈利，则利率仍为5%。则甲公司的账务处理为： 债务重组发生日： 借：应收账款 533500 营业外支出-债务重组损失 51500 贷：应收账款 580000 如果2000年
30、11月l日，乙公司未出现盈利，则2000年12月1日，甲公司的账务处理为： 借：银行存款 533500 贷：应收账欺 533500 如果2000年11月1日，乙公司出现盈利，则甲公司12月1日编 制的会计分录如下： 借:银行存款 548050 贷:应收账款 533500 营业外收入 14550 (6)债务人以混合重组方式清偿某项应收账款 如欠债务人以混合重组方式清偿某项应收账款，债权人应分别以下情况进行会计处理。 A：债务人以现金方式、非现金方式的组合清偿某项应收账款 如果债务人以现金方式、非现金方式的组合清偿某项应收账款，债权人应先以收到的现金冲减重组应收账款的账面价值，再按债务人以非现金资
31、产清偿某项应收账款的原则进行会计处理。 例：2000年10月10目，甲公司销售一批材料给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100000元，增值税销项税额为17000元，款项尚未收到。2001年5月1日，乙公司财务发生困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，甲公司同意乙公司支付50000元现金，余额用一台设备立即偿还。假设债务重组过程没有任何相关税费。 借：银行存款 50000 固定资产 67000 贷：应收账款 117000 如果甲公司已对该应收账款计提了1000元的坏账准备，编制会计分录如下： 借:银行存款 50000 坏账准备 1000 固定资产 66000 贷:应收账款 1
32、17000 B：债务人以现金方式、非现金方式、债务转为资本方式的组合清偿某项应收账款 债务人以现金方式、非现金方式、债务转为资本方式的组合清偿某项应收账款，债权人应先以收到的现金冲减重组应收账款的账面价值，再分别按受让的非现金资产和股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对重组应收账款的账面价值减去收到的现金后的余额迸行分配，从面确定非现金资产、股权的人账价值。如果涉及多项非现金资产、多项股权，则在多项非现金资产(多项股权)入账价值总额范围内，再分别按各项非现金资产(各项股权)公允价值按占其公允价值总额的比例，对多项非现金资产(多项股权)的入账价值总额进行分配，以确定各项非现金资产(各项股权)的
33、入账价值。 例:2000年1月l日，甲公司销售一批库存商品给丙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为500000元，增值税销项税额为85000元，款项尚未收到。2000年10月l目，丙公司与甲 公司协商进行债务重组，重组协议如下：丙公司支付现金 100000元，以一台机器偿还余额的一部分，另一部分转为资本；机器的公允价值为260000元；甲公司获得丙公司20%的股权，公允价值为240000元。假设甲公司没有对该项应收账款计提坏账准备；债务重组交易没有发生任何相关税费。对于债务重组交易，甲公司编制会计分录如下： 借：银行存款 100000 长期股权投资 232800 固定资产 252200
34、 贷：应收账款 585000 其中， 固定资产的入账价值为： (500000-100000)*260000/(260000+240000)=252200(元) 长期股权投资的入账价值为： （500000-100000)*240000/(260000+240000)=232800(元) C：债务人以现金、非现金资产、债务转化资本方式的组合清偿某项应收账款的一部分，并对该应收账款的另一部分以修改其他债务条件进行债务币组。 如果债务人以现金、非现金资产、债务转化资本方式的组合清偿某项应收账款的一部分，并对该应收账款的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组，债权人应将重组应收账款的账面价值减去收到的现
35、金后的余额，再分别按债务人以现金方式、非现金方式、债务转为资本方式的组合清偿某项应收账款、债务人以修改其他债务条件清偿某项应收账款的原则进行处理。 例:2000年3月12目，甲公司销售一批库存商品给乙公司，增值税专用发票上注明的销售价款为500000元，增值税销项税额为85000元，款项末收到，2000年10月1日，乙公司与甲公司协商进行债务重组，协议如下：乙公司支付现金 100000元，扣除现金后的余额40%以机器偿还，30%转为股本，30%延期到2001年5月1日偿还。假定甲公司没有对该应收账款计提坏账准备，债务重组交易没有发生任何相关税费。则甲公司的账务处理为： 借：银行行款 10000
36、0 应收账款 145500 长期股权投资 145500 固定资产 194000 贷：应收账款 585000 例：2000年1月1日，甲公司销售一批库存商品给乙公司，增值税专用发票上注明的销售价款为1000000元，增值税销项税额为170000元，款项未收到，2000年10月1日，乙公司与甲公司协商进行债务重组，协议如下：乙公司支付现金200000元，扣除现金后的余额，以一台机器设备和债务转为资本偿还50%，50%延期至2001年5月l日偿还。假设机器的公允价值为240000元，所获股权的公允价值为360000元；假定甲公司没有对该应收账款计提坏账准备，债务重组交易没有发生任何相关税费。则甲公司
37、的账务处理为： 借：银行存款 200000 应收账款 485000 长朔股权投资 291000 固定资产 194000 贷：应收账款 1170000 其中：应收账款的入账价值为， (1170000-200000)*50%=485000元 长期股权投资的入账价值为： (1170000-200000)*50%*360000/(240000+60000)=291000元 固定资产的入账价值为： (1170000-200000)*50%*240000/(240000+360000)=194000元四、 存货 (一)存货的的定义 存货货是指企业在在日常生产经经营过程中持持有以备出售售，或者仍然然处在生产
38、过过程，或者在在生产或提供供劳务过程中中将消耗的材材料或物料等等，包括各类类材料，商品品，在产品，半半成品，产成成品等，存货货属于企业的的流功资产。 (二)存货范围的确认 存货范围确认的标准是企业对货物是否具有法人财产权(或法定产权)。凡是在盘存日期法定产权属于企业的物品、不论其存放何处或处于何种状态，都应确认为企业的存货；反之，凡是法定产权不属于企业的物品、即使存放于企业，也不应确认为企业的存货。存货的范围包 括下列三类有形资产: 1、在正常经营过程中储存以备出售的存货。指企业在经营过程中处于待销状态的各种物品，如工业企业的库存产成品，商品流通企业的库存商品等。 2、为了最终出售正处于生产过
39、程中时存货。指为了最终出售但目前尚处于生产加工过程中的各种物品，如工业企业的在产品和自制半成品等。 3、为了生产供销售的商品或提供服务以备消耗的存货。指企业为产品生产或提供服务过程中耗用而储存的各种物品，如工业企业为产成品耗用而储存的原材料，燃料，包装物，低值易耗品等。 关于存货的范围需要说明以下几点之: 第一，关于代销商品的归属。代销商品(也称为托销商品)是指一方委托另一方代其销售商品。从商品所有权的转移来分析，代销商品售出以前，所有权属于委托方，受托方只是代对方销售商品，因此代销商品应作为委托方的存货处理，但为了使受托方加强对代销商品的核算和管理，现行会计制也要求受托方对其受托代销商品在资
40、产负债表的存货中反映，同时，与受托代销商品对应的代销商品款作为一项负债反映。 第二，关于在途商品等的处理。对于销售方按销售合同、协议规定已确认销售(如已收到货款等)，而尚未发运给购货方的商品，应作为购货方的存货而不应再作为销货方的存货，对于购货方已收到商品但尚未收到销货方结算发票等的商品，购货方应作为其存货处理;对于购货方已经确认为购进(如已付款等)而尚未到达入库的在途商品，购货方应将其作为存货处理。 第三，关于购资约定问题。对于约定未来购入的商品，由于企业并没有实际的购货行为发生，因此，不作为企业的存货，也不确认有关的负债和费用。 (三)存货取得及发出的计价 存货会计的该心是计价，即正确地确
41、定收入，发出及结存存货的价值。 1、存货入账价值的基础 企业会计准则规定：各种存货应当按取得时的实际成本记账?quot;这表明企业在持续经营的前提下，存货入账价值的基础应采用历史成本为计价原则。 2、存货历史成本的构成 存货的形成主要有外购和自制两个途径，从理论上讲，企业无论从何种途径取得的存货，凡与存货形成有关的支出，均应计入存货的戍本之内。实际工作中，根据存货取得的不同情况，其入账价值的构成也各不相同。 A、购入的存货，按买价加运输费，装卸费，保险费，包装费，仓储费等费用，运输途中的合理损耗，入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税金以及其他费用作为实际成本。 商品流通企业购入的商品，按
42、照进价和按规定应计入商品成本的税金作为实际成本，采购过程中发生的运输费，装卸费，保险费，包装费，仓储费等费用，运输途中的合理损耗，入库前的挑选整理费用等，直接计入当期损益。 B、自制的存货，按制造过程中的各项实际支出作为实际成本。 C、委托加工完成的存货，以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费，运输费，装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金作为实际成本。 商品流通企业加工的商品，以商品的进货原价，加工费用和按规定应计入成本的税金作为实际成本。 D、投资者投入的存货，按照投资各方确认的价值作为实际成本。 E、接受捐赠的存货按以下规定确定其实际成本 1、捐赠方提供了有关凭据 (如反票、报关
43、单、有关协议)的，按凭据上标标的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。 2、捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本： (1)同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本; (2)同类或类似存货不存在活跃市场，按该接受捐赠的存货时预计未来现金流量现值，作为实际成本。 F、企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方代取得的存货，或以应收款项换入存货的，按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。如涉及补价的按以下规定确定受让存货的实际成本: L、收到补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额和补价，加上应支付的相关