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1、 第七章 购货与付款循环审计 第一节 购货与付款的控制测试 一、符合性测试与实质性测试 二、购货与付款循环关键控制点： 第二节 应付账款的审计一、应付账款的一般审计程序获取或编制应付账款明细表 审查应付账款明细账 函证应付账款查找未入账的应付账款 审查长期挂账的应付账款二、案例 永锋股份有限公司应付账款审计案例 （一）案例背景1审计人 华方会计师事务所。事务所派出了以郑明为项目组长及以李和芳、张迪、刘华雨为组员的项目组。 2被审计人 永锋股份有限公司。该公司主营业务为金属材料、功能材料生产加工、销售，高科技产业投资，高科技产品的研制、生产、经销及相关技术服务。 3审计时间和内容审计组于2001
2、年2月15至3月6日对该公司2000年度的会计报表进行了审计，本案例涉及应付账款有关内容的审计。 4审计方法与过程 （1）通过了解、调查、描述、测试和评价对该公司进行了控制测试。 （2）通过获取应付账款明细表、审查应付账款明细账、函证应付账款、查找未入账的应付账款、审查长期挂账的应付账款等方法进行了实质性测试。 （二）案例内容与过程 1对应付账款进行控制测试 2对应付账款进行实质性测试 （1）获取应付账款明细表。审计人员从客户处取得了应付账款明细表，表72是其最后一页的内容。 应付账款明细表 表72 被审计单位：永锋股份有限公司 编制人：李明 日期：2001年1月8 编号：永锋2000/12
3、截止日期：2000年12月31日 复核人：郑明 日期：2001年1月9日 页 次：20/20账户名称 期 初 余 额 本 期 发 生 额 期 末 余 额 备 注 借 方 贷 方 借 方 贷 方借 方 贷 方阳光公司原扩工厂地博公司迪爱公司明扬公司远航公司中太机电硕英物资维奥工厂大维公司北和公司里司商厦 200000 82500 17000050000 260000 370000 380000 260000 200000 68000 76400 249000 250000 600000 525000 126000 2500000 2000000 2188000 600000 400000 900
4、000 400000 211980 300000 550000 500000 120000260000020200002300000 870000 100000 854000 358000 421000100000 250000 32500 145000 44000 360000 390000 492000 530000 22000 34400 458020本页合计 2365900 1070098010993000100000 2757920全部合计 4212400020010980024580600050000087320200 审计人员刘华雨对表72中所列的应付账款各明细账的期初余额、本期
5、发生额和期末余额及其合计数进行了复核，准确无误；将其与应付账款明细账进行了核对，证明相符；将各明细账期初余额、本期发生额和期末余额的各合计数与应付账款总账进行核对，发现总账中本期借方发生额为199875800元、期末贷方余额为87554200元，分别与明细表中相对应的借方发生额200109800元、贷方余额87320200元少234000元与多234000元。审计人员经过审阅应付账款总账记录，发现2000年7月22日232记账凭证反映的会计分录是： 借：应付账款 234000 贷：银行存款 234000而记账人员在登记总账时将应记入“应付账款”总账中内容错误地串记到“应收账款”总账中，而明细账
6、没有串记，造成“应付账款”总账借方少记，同时“应收账款”总账借方多记。故出现上述应付账款明细表与应付账款总账不相符的情况。由于被审计单位缺乏总账与明细账定期核对制度，所以，在未能发现及调整问题的情况下编制了会计报表。由于被审计单位会计报表中“应付账款”和“应收账款”是根据相关总账填制的，总账发生了串记，报表中的相应数字则应进行调整。审计人员对于此问题，作了如下审计调整： 借：应付账款 234000 贷：应收账款 234000（2）审查应付账款明细账。审计人员刘华雨在分析、审阅应付账款明细账时，发现其中“明扬公司”明细账12月份贷方发生额高达80万，相当于前11个月合计数180万元的44.4，审
7、计人员认为该月的应付账款记录不正常，随将12月账内每笔记录与有关凭证进行了核对，其中12月28日账内一笔记录金额为50万元，记账凭证中的会计分录是： 借：银行存款 500000 贷：应付账款明扬公司 500000所附原始凭证为银行存款进账单回单和销售给明扬公司货物的销售发票。经询问被审计单位会计和出纳人员，证明该笔记录是一项销售业务，被审计单位为了转移或隐藏本年度的销售收入，采取了上述非法的账务处理。一般情况下，被审计单位会在第二年（2001年）将上述所隐藏的销售收入予以冲回，即借记“应付账款明扬公司”账户，贷记“主营业务收入”账户。审计人员通过审阅被审计单位2001年已有的有关账户内容，尚未
8、发现冲回记录。证实：被审计单位少计2000年销售。 对此，审计人员应调整被审计单位2000年度会计报表中有关项目。 （3）函证应付账款。审计人员刘华雨对被审计单位年度内有大额购货交易的应付账款，以及未寄对账单的供应商、异常交易账户、母子公司和资产担保负债的债权人、期末账面余额为零的共计30家重要供应商进行了函证，以确定其是否存在未入账的应付账款。发函后，在预定的时间范围内收到了其中25家的回函，对超过预定时间未回函的5家单位审计人员进行了第二次发函，其后收到了2家单位的回函，至终有围时公司、德生公司和友谊公司等3家单位未有回函。刘华雨对未有回函的上述3家公司应付账款执行了替代程序，即详细审阅了
9、此应付账款明细账和银行存款明细账，并较大范围地抽查了有关的会计凭证，对所购入的物资进行了检查，询问了被审计单位有关会计人员，最后证实围时公司和德生公司没发现异常情况，而友谊公司已破产。在回函的27家单位中，其中26家的回函与被审计单位应付账款明细账上的余额完全相等，而中太机电则不相等。被审计单位应付账款“中太机电”明细账中报表日余额为492000元，而中太机电回函结果是592000元，相差100000元。对中太机电的询证函及其回函内容。 永锋股份有限公司询证函中太机电： 我们聘请的审计人员正在审核本公司的财务报表。为此，谨请您将本公司于2000年12月31日结欠贵公司的金额填入下列表式的空白处
10、。 另外，请一并附上说明未付款项金额的明细表，直接邮寄北京市路号华方会计师事务所刘华雨先生。 回函请用本函所附贴邮票并写明邮寄地址的信封。 谢谢合作永锋公司 (本函不作还款催讨依据，请勿 要求本会计师代催欠款) 2001年2月20日 华方会计师事务所刘华雨先生: 本公司记录表明永锋股份有限公司公司2000年12月31日止结欠本公司592000元，明细数字详见附表。 中太机电 总会计师(签字) 2001年2月28日 永锋公司欠款未付明细表日期 发票号 金额(元) 2000.12.9 229938 100000 2000.10.16 235678 99OOO 2000.11.22 246720 3
11、12000 2000.12.16 278341 81000 合 计 592000 经审阅应付账款“中太机电”明细账记录，证明永锋公司于12月28日以委托银行付款的结算方式支付中太机电9月12日发生的应付账款100000元，而中太机电至12月31日尚未收到银行收款通知单，故造成上述二者不相等的情况，实属正常情况。 三、练习思考题 1本案例中表72是审计人员取得的永锋公司应付账款明细表中的部分内容，假设刘华雨决定选择其中的两家公司（供货人）进行函证。请问他应该选择哪两家？假设表中的客户为购货人（债务人），所反映的业务内容是应收账款期初余额、本期发生额和期末余额，刘华雨又应该选择哪两家客户进行函证？
12、这两种选择在问题考虑上有什么不同吗？ 答：审计人员应选择本案例图表72中明扬公司和中太机电两家供货单位进行应付账款的函证，如果表中的客户为购货人（债务人），所反映的业务内容是应收账款期初余额、本期发生额和期末余额，刘华雨则应该选择硕英物资和中太机电两家客户进行函证。这两种选择在问题考虑是有所不同的。函证应付账款，应选择那些年度内有大量交易金额的账户，而不是在结账日具有较大余额的账户，因为此时函证的目的不是验证具有较大比重的账户余额的真实性，而是寻找未入账的负债。与此相反，函证应收账款的目的是验证年末账户余额的真实性，防止资产的高估，所以，函证时要选择年末具有较大余额的账户，以取得是否高估资产的
13、最有力的证据。2审计人员审查营环公司应付账款明细账，发现2002年方润工厂明细账有贷项余额55000元，经查证有关凭证，是1999年营环公司向方润工厂购买原材料的货款。要求：分析可能存在的问题？是否要作进一步的审查？如何审查并提出审计意见？ 第三节 固定资产的审计一、固定资产实质性测试的一般程序 1获取或编制固定资产明细表 2审查固定资产明细账并抽查有关会计凭证 3实施固定资产的观察程序并核对账实 4、验证固定资产的所有权 5审查固定资产增减、折旧、修理、减值准备等业务。 二、案例或实例分析 1江帆注册会计师在审计天都有限责任公司2002年度财务报表的固定资产项目时发现，该公司于被审年度1月1
14、2 日将1月份新购入的一辆丰田轿车作为实物投资让给了其一子公司使用，并已登记“长期投资”账户；该公司于该年12月20日又将该丰田车予以收回，并冲减“长期投资”账户，同时该公司因子公司在使用期间未计提折旧而于收回后自己补计提折旧，并计入了“管理费用”。具体资料如下： 丰田轿车一辆，原始价值244000元，预计残值4000元，折旧年限为5年，采用加速折旧法。 天都有限责任公司1月12 日账务处理如下； 借：长期投资 244000 贷：固定资产 244000 该公司12月20日账务处理如下： 借：固定资产 244000 贷：长期投资 244000 该公司12月31补提丰田车被审年度212月共计11个
15、月的折旧费，账务处理如下： 借：管理费用 44000 贷：累计折旧 44000 请问： (1)以上账务处理是否恰当，为什么? (2)江帆注册会计师该提出怎样的审计建议，为什么? 2审计人员在进行丰田公司2002年固定资产审计时，发现以下问题： (1)本年新增固定资产中有一台设备，其入账价值为206000元，其中买价200000元，运费6000元。经查明，这笔运费中包含了同时采购的另外一批材料的运费2000元。 (2)本年7月1日该企业接受投资者捐赠的全新设备两台，评估价为50000元。由于资产的增加未发生任何成本，所以没有在账簿上反映该项业务。 (3)本年8月l日，该企业接受其他单位投资转入固
16、定资产，投出单位账面原值为50000元，已提折旧 20000元，经评估后的价值为35000元，其账面记录为： 借：固定资产 50000 贷：实收资本 30000 资本公积 5000 累计折旧 15000 要求：(1)分析该企业固定资产的会计处理中存在的问题； (2)提出相应的审计意见。 3注册会计师李新对新成立的A公司进行年度会计报表审计，发现其固定资产账簿有如下会计记录： 借：固定资产甲仓库 1980万元 贷：应付票据抵押票据 1000 万元 长期投资其他投资 980 万元 经审查，李新发现A公司以转让其所持B公司的部分股份980万元给C公司(假定B公司为非上市公司，转让价为账面价)，并承担
17、C公司为建筑甲仓库的抵押借款1000万元为条件，获得甲仓库(假定甲仓库由某一建筑单位承建)。 请问：李新如需确定该项固定资产金额准确性及所有权归属性，应实施哪些重要的审计程序？ 答：（1） 取得甲仓库建筑工程记录，核对相关成本费用；（2） 获得建筑行业平均利润率等资料，评估甲仓库建筑单位所获利润的真实性；（3） 审核抵押贷款合同及附件；（4） 获取甲仓库重置完全价值的数据；（5） 验证甲仓库建筑成本与建筑单位所获利润之和是否高于重置完全价值；（6） 审查甲仓库转让合同的约定事项是否已全部履行完备。 4 （一）资料 A公司是以超市业务为主的股份制公司，该公司2002年总资产133630万元，净利
18、润5900万元。审计小组于2003年3月进入现场对A公司2002年财务情况进行审计后，未发现任何对其可持续经营性造成威胁的迹象。但在对该企业固定资产进行审计时，发现以下问题： （1）在审计新增固定资产的过程中，发现有已投入使用但未办理竣工验收手续先行估价的固定资产价值为1500万元，低于原概算价值的25。审计人员现场观察和了解施工的结算情况，预计实际支出为2150万元。 （2）审计人员发现A公司2001年10月购入一台设备，价款为580万元，运杂费及设备安装费支出为72万元，后者均计入营业费用。该固定资产于当月安装完毕并投入使用。（该固定资产的使用期为5年，按直线法计提折旧，残值率为5） （3
19、）审计人员在按盘点表抽盘的同时，还采用了现场观察“以物查账”的方法，发现A公司接受某公司捐赠的客车两辆，未进行账务处理。 （4）审计人员在对折旧的总体合理性进行分析时发现，办公设备的折旧计提59月份明显高于其他月份，结果查出公司所有的夏季使用的空调设备，只按实际使用月份（59月）提取。 （二）要求 根据以上提供的情况，分别回答以下问题： （1）请问企业按1500万元对上述未办理竣工结算手续先行估价入账的固定资产进行估价是否正确？如应调整，应按什么价值入账？（2分） （2）A公司将外购设备运杂费及安装费计入营业费用的会计处理是否合理？如果不合理，应如何进行会计调整？（3分） （3）审计人员对于未
20、入账的捐赠车辆应如何处理？（2分） （4）该公司空调设备只在夏季计提折旧是否正确？（1分） （5）对于上述问题，审计人员分别采取什么方法取得了什么类型的审计证据？（2分）参考答案（1）答：不正确。应按较为实际的估价值2150万元调整入账。（2）答：该会计处理不合理。应将72万元计入固定资产，并补提该部分折旧，调整分录为借：固定资产 720000 贷：以前年度损益调整 720000 借：以前年度损益调整 22800 借：营业费用 136800 贷：累计折旧 159600 计算过程为：2000年应计提的折旧 720000（15）（512）27200009560222800 2001年计提的折旧 720000（15）（512）12720000956012136800 （3）答：如捐赠方提供了有关凭据，可根据捐赠者提供的有关凭据记账；如捐赠方没有提供有关凭据，而同类或类似资产存在活跃市场交易的，按市场价格估计入账；如果也无法参照同类资产市场价值的，按该接受捐赠资产预计未来现金流量现值入账。 （4）答：不正确。因为该类设备属于“季节性停用的固定资产”，按财务制度规定，该种固定资产其他停用月份，应照常计提折旧。 （5）计算、分析性复核，观察；文件证据、实物证据、状况证据。 12