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1、第十章第十章 审计报告审计报告本章重难点：本章重难点：u了解审计报告的种类；了解审计报告的种类；u掌握审计报告的基本内容，掌握审计报告的基本内容，签发不同意见审计报告的条签发不同意见审计报告的条件要求以及不同意见审计报件要求以及不同意见审计报告的编制。告的编制。第一节第一节 审计报告概述审计报告概述一、审计报告含义一、审计报告含义 审计报告是指注册会计审计报告是指注册会计师根据中国注册会计师审计师根据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计工准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面务报表发表审计意见的书面文件。文件。1.1.注册会计师应当
2、按照中国注册会计师审计准注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则的规定执行审计工作。则的规定执行审计工作。2.2.注册会计师在实施审计工作的基础上才能出注册会计师在实施审计工作的基础上才能出具审计报告。具审计报告。3.3.注册会计师通过对财务报表发表意见履行业注册会计师通过对财务报表发表意见履行业务约定书约定的责任。务约定书约定的责任。4.4.注册会计师应当以书面形式出具审计报告。注册会计师应当以书面形式出具审计报告。二、审计报告的特征二、审计报告的特征1.1.按审计报告格式和措辞的规范性，分为标准按审计报告格式和措辞的规范性，分为标准审计报告和非标准审计报告。审计报告和非标准审计报告。当注册
3、会计师出具的无保留意见的审计报告不当注册会计师出具的无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，该报告称为标准审计报告。时，该报告称为标准审计报告。非标准审计报告，是指标准审计报告以外的其非标准审计报告，是指标准审计报告以外的其他审计报告。他审计报告。 三、审计报告类型三、审计报告类型2.2.注册会计师最终提供的审计报告类型只有五注册会计师最终提供的审计报告类型只有五种，见图种，见图10-110-1。 （1 1）标准审计报告）标准审计报告 （2 2）带强调事项段无保留意见的审计报告）带强调事项段无保留意见的审计报告 （3 3）保留意见的
4、审计报告）保留意见的审计报告 （4 4）否定意见的审计报告）否定意见的审计报告 （5 5）无法表示意见的审计报告）无法表示意见的审计报告三、审计报告类型三、审计报告类型 标准审计报告标准审计报告审计报告审计报告 带强调事项段无保留意见的报告带强调事项段无保留意见的报告 非标准审计报告非标准审计报告 保留意见审计报告保留意见审计报告 非无保留意见非无保留意见 审计报告审计报告 否定意见审计报告否定意见审计报告 无法表示意见审计报告无法表示意见审计报告 图图10-1 10-1 审计报告的五种分类审计报告的五种分类 第二节第二节 审计报告的基本内容审计报告的基本内容一、标准审计报告的九个最基本要素一
5、、标准审计报告的九个最基本要素审计报告应当包括下列要素：审计报告应当包括下列要素：（1 1）标题；）标题；（2 2）收件人；）收件人；（3 3）引言段；）引言段；（4 4）管理层对财务报表的责任段；）管理层对财务报表的责任段；（5 5）注册会计师的责任段；）注册会计师的责任段；（6 6）审计意见段；）审计意见段；（7 7）注册会计师的签名和盖章；）注册会计师的签名和盖章；（8 8）会计师事务所的名称、地址及盖章；）会计师事务所的名称、地址及盖章；（9 9）报告日期。）报告日期。审计报告（审计报告（11标题标题）ABCABC股份有限公司全体股东：（股份有限公司全体股东：（22收件人收件人）我们审
6、计了后附的我们审计了后附的ABCABC股份有限公司（以下简称股份有限公司（以下简称ABCABC公公司）财务报表，包括司）财务报表，包括20201 1年年1212月月3131日的资产日的资产负债表，负债表，20201 1年度的利润表、股东权益变动表和年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。（现金流量表以及财务报表附注。（33引言段引言段）（一）管理层对财务报表的责任（一）管理层对财务报表的责任（44责任段责任段）编制和公允列报财务报表是编制和公允列报财务报表是ABCABC公司管理层的责任。这公司管理层的责任。这种责任包括：（种责任包括：（1 1）按照适用的财务报告编制基础编）按
7、照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映；（制财务报表，并使其实现公允反映；（2 2）设计、实）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报。务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报。管理层应当根据会计主体的性质和财务报表的编制目的，选择适用的会计准则和相关会计制度。就会计主体的性质而言，民间非营利组织适合采用民间非营利组织会计制度，事业单位通常适合采用事业单位会计制度，而企业根据规模或行业性质，分别适合采用企业会计准则、企业会计制度、金融企业会计制度和小企业会计制度等。（二）注册会
8、计师的责任（二）注册会计师的责任（55责任段责任段）我们的责任是在实施审计工作的基础上在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表有关财务报表金额和披露金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还
9、包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。（二）注册会计师的责任（二）注册会计师的责任（55责任段责任段）（三）审计意见（三）审计意见（66审计意见段审计意见段）我们认为，我们认为，ABCABC公司财务报表在所有重大方面按照企公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了业会计准则的规定编制，公允反映了ABCABC公司公司20201 1年年1212月月3131日的财务状况以及日的财务状况以及20201 1年度的经营年度的经营成果和现金流量。成果和现金流量。 会计师
10、事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师： （签名并盖章）（签名并盖章） （盖章）（盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师： （签名并盖章）（签名并盖章） （77签名和盖章签名和盖章）（88名称、地址和盖章名称、地址和盖章） 中国中国市市 二二二年二年月月日日 （99报告日期报告日期）二、审计报告日二、审计报告日1审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据，并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。2确定审计报告日期应考虑条件：（1）应当实施的审计程序程序已经完成完成；（2）应当提请被审计单位调整调整的事项已经提出提出，被审计单位已经做出调整或拒绝做出调整；（3）管理层
11、已经正式签署财务报表签署财务报表。二、审计报告日二、审计报告日3 3审计报告日期的确定审计报告日期的确定在审计实务中，注册会计师在正式签署审计报告前在审计实务中，注册会计师在正式签署审计报告前，通常把审计报告草稿和已审计财务报表草稿一，通常把审计报告草稿和已审计财务报表草稿一同提交给管理层，如果管理层批准并签署已审计同提交给管理层，如果管理层批准并签署已审计财务报表，注册会计师即可签署审计报告。注册财务报表，注册会计师即可签署审计报告。注册会计师签署审计报告的日期通常与管理层签署已会计师签署审计报告的日期通常与管理层签署已审计财务报表的日期审计财务报表的日期为同一天，或晚于为同一天，或晚于管理
12、层签管理层签署已审计财务报表的日期。署已审计财务报表的日期。第三节第三节 标准无保留意见审计报告标准无保留意见审计报告标准审计报告，是指注册会计师出具的无保留意见审计报告，该报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语。根据根据审计准则第审计准则第15011501号号审计报告审计报告规定，如果认规定，如果认为财务报表符合下列所有条件，注册会计师应当出具为财务报表符合下列所有条件，注册会计师应当出具标准无保留意见标准无保留意见的审计报告：的审计报告：u财务报表已经在所有重大方面按照适用的财务报告财务报表已经在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制，公允反映了被审计单位的财务状况、编制基础编制
13、，公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量；经营成果和现金流量；u注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计范围未受到限制。定计划和实施审计工作，在审计范围未受到限制。u3.3.没有必要在审计报告中增加强调事项段或其他事项没有必要在审计报告中增加强调事项段或其他事项段。段。当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师应当以当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师应当以“我们认为我们认为”作为意见段的开头，并使用作为意见段的开头，并使用“在所有重大在所有重大方面方面”、“公允反映公允反映”等术语。参考格式等术语。参考
14、格式P221P221。一、带强调事项段的审计报告一、带强调事项段的审计报告1 1强调事项段的含义强调事项段的含义审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。段之后增加的对重大事项予以强调的段落。2 2同时符合的条件同时符合的条件(1)(1)可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中做出充分行了恰当的会计处理，且在财务报表中做出充分披露；披露；(2)(2)不影响注册会计师发表的审计意见。不影响注册会计师发表的审计意见。第四节第四节 非标准审
15、计报告非标准审计报告3 3增加强调事项段的情形增加强调事项段的情形（1 1）对持续经营能力产生重大疑虑；）对持续经营能力产生重大疑虑；（2 2）重大不确定事项；）重大不确定事项；（3 3）如果认为管理层选用的其他编制基础是适当的且财务报表已）如果认为管理层选用的其他编制基础是适当的且财务报表已做出充分披露；做出充分披露；（4 4）如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当针对修改后的）如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当针对修改后的财务报表出具新的审计报告，并在新的审计报告后增加强调事项财务报表出具新的审计报告，并在新的审计报告后增加强调事项段；段；（5 5）当前任注册会计师对上期财务报表出
16、具的审计报告为非无保）当前任注册会计师对上期财务报表出具的审计报告为非无保留意见的审计报告时，如果导致非无保留意见的事项虽已解决但留意见的审计报告时，如果导致非无保留意见的事项虽已解决但对本期仍很重要时；对本期仍很重要时；（6 6）注册会计师在对本期财务报表进行审计时，可能注意到影响）注册会计师在对本期财务报表进行审计时，可能注意到影响上期财务报表的重大错报，而以前未就该重大错报出具非无保留上期财务报表的重大错报，而以前未就该重大错报出具非无保留意见的审计报告。如果上期财务报表未经更正，也未重新出具审意见的审计报告。如果上期财务报表未经更正，也未重新出具审计报告，但比较数据已在财务报表中恰当重
17、述和充分披露，注册计报告，但比较数据已在财务报表中恰当重述和充分披露，注册会计师可以在审计报告中增加强调事项段，说明这一情况；会计师可以在审计报告中增加强调事项段，说明这一情况；（7 7）如果需要修改其他信息而被审计单位拒绝修改，注册会计师）如果需要修改其他信息而被审计单位拒绝修改，注册会计师应当考虑在审计报告后增加强调事项段。应当考虑在审计报告后增加强调事项段。二、保留意见的审计报告二、保留意见的审计报告1表表10-1 10-1 审计意见决策表意见类型意见类型 对财务报表对财务报表 的影响程度的影响程度导致非无导致非无保留意见的事项保留意见的事项重要重要重要且广泛重要且广泛错报金额错报金额保
18、留意见保留意见否定意见否定意见审计范围受到限制审计范围受到限制保留意见保留意见无法表示意见无法表示意见2 2如果认为财务报表整体是公允的，但还存在下列如果认为财务报表整体是公允的，但还存在下列情形之一，注册会计师应当出具情形之一，注册会计师应当出具保留意见保留意见的审计的审计报告：报告：(1)(1)在获取充分适当的审计证据后，注册会计师认为在获取充分适当的审计证据后，注册会计师认为错报单独或累计起来对被审计单位财务报表影响错报单独或累计起来对被审计单位财务报表影响重大，但不具有广泛性，不至于出具否定意见的重大，但不具有广泛性，不至于出具否定意见的审计报告；审计报告；(2)(2)因审计范围受到限
19、制，不能获取充分、适当的审因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽认为未发现的错报对财务报表影响重计证据，虽认为未发现的错报对财务报表影响重大，但不具有广泛性，不至于出具无法表示意见大，但不具有广泛性，不至于出具无法表示意见的审计报告。的审计报告。3 3只有当注册会计师只有当注册会计师认为财务报表就其认为财务报表就其整体而言是公允的整体而言是公允的，但还存在对财务，但还存在对财务报表产生重大影响报表产生重大影响的情形，才能出具的情形，才能出具保留意见保留意见的审计报的审计报告。告。三、否定意见的审计报告三、否定意见的审计报告1 1如果认为财务报表没有在所有重大方面按如果认为财务报表
20、没有在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制，未能公允照适用的财务报告编制基础编制，未能公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告；计报告；2 2只有当注册会计师获取充分适当的审计证只有当注册会计师获取充分适当的审计证据后，认为财务报表存在重大错报，该错报据后，认为财务报表存在重大错报，该错报单独或累计起来对财务报表的影响重大且具单独或累计起来对财务报表的影响重大且具有广泛性，严重误导使用者，注册会计师才有广泛性，严重误导使用者，注册会计师才出具否定意见的审计报告。出具否
21、定意见的审计报告。导致导致保留意见的保留意见的事项：事项： ABCABC公司公司20092009年年1212月月3131日的应收账款余额日的应收账款余额10001000万元万元，占资产总额的，占资产总额的9%9%。（客观描述）。由于。（客观描述）。由于ABCABC公司未公司未能提供债务人地址，我们无法实施函证以及其它审能提供债务人地址，我们无法实施函证以及其它审计程序，以获取充分、适当的审计证据。计程序，以获取充分、适当的审计证据。导致导致否定意见的否定意见的事项：事项： 如财务报表附注所述，如财务报表附注所述，ABCABC公司的长期股权投资未公司的长期股权投资未按企业会计准则的规定采用权益法
22、核算。如果按照按企业会计准则的规定采用权益法核算。如果按照权益法核算，权益法核算，ABCABC公司的长期投资账面价值将减少公司的长期投资账面价值将减少 50005000万元，净利润将减少万元，净利润将减少50005000万元，从而导致万元，从而导致ABCABC公公司由盈利司由盈利10001000万元变为亏损万元变为亏损40004000万元。万元。四、无法表示意见的审计报告四、无法表示意见的审计报告1 1如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至于和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至于无法对财务报表发表审计
23、意见，注册会计师应当出无法对财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告；具无法表示意见的审计报告；2 2只有当只有当审计范围受到限制审计范围受到限制可能产生的可能产生的影响非常重影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至，以至于无法确定财务报表的合法性与公允性时，注册会于无法确定财务报表的合法性与公允性时，注册会计师计师才应当出具无法表示意见的审计报告才应当出具无法表示意见的审计报告; ;3 3无法表示意见无法表示意见不同于不同于否定意见否定意见，它通常仅仅适用它通常仅仅适用于注册会计师不能获取充分、适当的审计证据，于注册会
24、计师不能获取充分、适当的审计证据，如如果注册会计师发表否定意见，必须获得充分、适当果注册会计师发表否定意见，必须获得充分、适当的审计证据的审计证据; ;4 4无论是无法表示意见还是否定意见，都只有无论是无法表示意见还是否定意见，都只有在非在非常严重的情形下常严重的情形下采用。采用。导致导致无法表示意见的无法表示意见的事项：事项： ABCABC公司未对公司未对20201 1年年1212月月3131日的存货日的存货进行盘点，金额为进行盘点，金额为50005000万元，占期末资万元，占期末资产总额的产总额的40%40%。我们无法实施存货监盘。我们无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序，以对期末，也
25、无法实施替代审计程序，以对期末存货的数量和状况获取充分、适当的审存货的数量和状况获取充分、适当的审计证据。计证据。五、牵扯性与审计报告的类型五、牵扯性与审计报告的类型1 1错报金额不重要（无保留）；错报金额不重要（无保留）；2 2错报金额重要，但牵扯性不强（保留）；错报金额重要，但牵扯性不强（保留）；3 3错报金额重要，牵扯性强（否定）；错报金额重要，牵扯性强（否定）；4 4错报性质严重（保留、否定）；错报性质严重（保留、否定）；5 5审计范围受到限制，牵扯性不强（保留）；审计范围受到限制，牵扯性不强（保留）；6 6审计范围受到限制，牵扯性强（无法表示意见）。审计范围受到限制，牵扯性强（无法表
26、示意见）。第五节第五节 期后发现的事实期后发现的事实一、审计报告日后至财务报表报出前发现的事实一、审计报告日后至财务报表报出前发现的事实（一）应当实施的审计程序（一）应当实施的审计程序（二）对审计报告的影响（二）对审计报告的影响二、财务报表报出后发现的事实二、财务报表报出后发现的事实（一）管理层修改了财务报表的处理（一）管理层修改了财务报表的处理（二）管理层未采取任何行动的处理（二）管理层未采取任何行动的处理（三）临近公布下一期财务报表（三）临近公布下一期财务报表【多选题多选题1 1】如果审计在范围上受到限制，以致如果审计在范围上受到限制，以致注册会计师不能或难以对财务报表形成恰当注册会计师不
27、能或难以对财务报表形成恰当的审计意见时，注册会计师应根据所受限制的审计意见时，注册会计师应根据所受限制审计范围对会计报表整体影响程度等具体情审计范围对会计报表整体影响程度等具体情况出具的审计报告有况出具的审计报告有( )( )。 A A无保留意见无保留意见 B B保留意见保留意见 C C否定意见否定意见 D D无法表示意见无法表示意见答案：答案：BDBD。此题可改为：如对影响会计报表的。此题可改为：如对影响会计报表的重大事项无法实施必要的审计程序，但已取重大事项无法实施必要的审计程序，但已取得管理当局声明，在不考虑其他因素的情况得管理当局声明，在不考虑其他因素的情况下，注册会计师应发表的审计意
28、见是下，注册会计师应发表的审计意见是BDBD。 【单选题单选题2 2】当以前针对上期财务报表出具的审当以前针对上期财务报表出具的审计报告为非无保留意见的审计报告时，如果导计报告为非无保留意见的审计报告时，如果导致非无保留意见的事项已经解决，并已在本期致非无保留意见的事项已经解决，并已在本期财务报表中得到恰当处理，但对本期仍很重要财务报表中得到恰当处理，但对本期仍很重要，注册会计师可以采取的措施是，注册会计师可以采取的措施是( )( )。A A增加强调事项段予以说明增加强调事项段予以说明 B B出具保留意见出具保留意见C C出具否定意见出具否定意见 D D出具无法表示意见出具无法表示意见答案：答案：A .A .