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1、中国注册会计师执业准则中国注册会计师执业准则体系介绍体系介绍主讲人：吴得林引引 言言 按照财政部领导关于着力完善我国注册按照财政部领导关于着力完善我国注册会计师审计准则体系，加速实现与国际准则会计师审计准则体系，加速实现与国际准则趋同的指示，中国注册会计师协会拟订了趋同的指示，中国注册会计师协会拟订了2222项准则，并对项准则，并对2626项准则进行了必要的修订和项准则进行了必要的修订和完善，已于完善，已于20062006年年2 2月月1515日由财政部发布，自日由财政部发布，自20072007年年1 1月月1 1日起在所有会计师事务所施行。日起在所有会计师事务所施行。这些准则的发布，标志着我
2、国已建立起一套这些准则的发布，标志着我国已建立起一套适应社会主义市场经济发展要求，顺应国际适应社会主义市场经济发展要求，顺应国际趋同大势的中国注册会计师执业准则体系。趋同大势的中国注册会计师执业准则体系。第一节第一节 执业准则建设的三个阶段执业准则建设的三个阶段 一、制定执业规则阶段（一、制定执业规则阶段（19911993） 中注协成立后，非常重视执业规则的建设。中注协成立后，非常重视执业规则的建设。从从1991年到年到1993年，先后发布了年，先后发布了注册会注册会计师检查验证会计报表规则（试行）计师检查验证会计报表规则（试行）等等7个执业规则。这些执业规则对我国注册会个执业规则。这些执业规
3、则对我国注册会计师行业走向正规化、法制化和专业化起计师行业走向正规化、法制化和专业化起到了积极作用。到了积极作用。第一节第一节 执业准则建设的三个阶段执业准则建设的三个阶段 二、建立准则体系阶段（二、建立准则体系阶段（19942003） 1993年年10月月31日，第八届全国人民代表大日，第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议通过会常务委员会第四次会议通过中华人民中华人民共和国注册会计师法共和国注册会计师法，规定中国注册会，规定中国注册会计师协会依法拟订执业准则、规则，报国计师协会依法拟订执业准则、规则，报国务院财政部门批准后施行。经财政部批准务院财政部门批准后施行。经财政部批准同意，中注
4、协自同意，中注协自1994年年5月开始起草独立审月开始起草独立审计准则。计准则。 二、建立准则体系阶段（二、建立准则体系阶段（19942003） 到到2003年年中，中注协先后制定了年年中，中注协先后制定了6批独批独立审计准则，包括立审计准则，包括1个准则序言、个准则序言、1个独立个独立审计基本准则、审计基本准则、28个独立审计具体准则和个独立审计具体准则和10个独立审计实务公告、个独立审计实务公告、5个执业规范指南，个执业规范指南，此外，还包括此外，还包括3个相关基本准则（职业道德个相关基本准则（职业道德基本准则、质量控制基本准则和后续教育基本准则、质量控制基本准则和后续教育基本准则），共计
5、基本准则），共计48个项目。个项目。第一节第一节 执业准则建设的三个阶段执业准则建设的三个阶段第一节第一节 执业准则建设的三个阶段执业准则建设的三个阶段 三、完善与提高阶段（三、完善与提高阶段（2004） 随着独立审计准则体系的基本建立，制定随着独立审计准则体系的基本建立，制定工作转向完善独立审计准则体系与提高准工作转向完善独立审计准则体系与提高准则质量并重。特别是自则质量并重。特别是自2005年以来，在财年以来，在财政部领导的部署下，中注协根据变化的审政部领导的部署下，中注协根据变化的审计环境、国际审计准则的最新发展和注册计环境、国际审计准则的最新发展和注册会计师执业的需要，有计划、有步骤地
6、制会计师执业的需要，有计划、有步骤地制定和修订审计准则。定和修订审计准则。第二节第二节 加快执业准则建设的必要性加快执业准则建设的必要性 第一，企业经营环境变化带来巨大审计风第一，企业经营环境变化带来巨大审计风险，需要通过完善审计准则加以应对。险，需要通过完善审计准则加以应对。 随着企业组织机构及其经营活动的方式日随着企业组织机构及其经营活动的方式日益复杂，全球化和科学技术的影响日益加益复杂，全球化和科学技术的影响日益加深，会计判断和估计日益复杂，一些企业深，会计判断和估计日益复杂，一些企业进行财务舞弊的动机和压力日益增大，注进行财务舞弊的动机和压力日益增大，注册会计师面临的审计风险越来越大，
7、需要册会计师面临的审计风险越来越大，需要出台新的准则予以指导。出台新的准则予以指导。第二节第二节 加快执业准则建设的必要性加快执业准则建设的必要性 第二，部分准则项目已不能满足行业要求，第二，部分准则项目已不能满足行业要求，需要及时制定和修订审计准则。需要及时制定和修订审计准则。 随着审计环境的变化，传统审计风险模型随着审计环境的变化，传统审计风险模型和审计理念的局限性日渐明显，主要表现和审计理念的局限性日渐明显，主要表现在不能有效地识别、评估和应对重大错报在不能有效地识别、评估和应对重大错报风险。风险。第二节第二节 加快执业准则建设的必要性加快执业准则建设的必要性 第三，国际审计准则质量有了
8、全面改进和第三，国际审计准则质量有了全面改进和提高，需要我们在国际趋同上有新的举措。提高，需要我们在国际趋同上有新的举措。 国际审计与鉴证准则理事会于国际审计与鉴证准则理事会于2003年底及年底及时出台了时出台了4个审计风险准则，以此为基础，个审计风险准则，以此为基础，修改了其他相关准则。如果我国不加快有修改了其他相关准则。如果我国不加快有关准则的制定和修订，不仅部分准则项目关准则的制定和修订，不仅部分准则项目将难以满足注册会计师的执业需要，还将将难以满足注册会计师的执业需要，还将拉大与国际审计准则的差距。拉大与国际审计准则的差距。第二节第二节 加快执业准则建设的必要性加快执业准则建设的必要性
9、 第四，会计准则加快制定进程，需要独立第四，会计准则加快制定进程，需要独立审计准则同时跟进。审计准则同时跟进。 注册会计师完成审计业务需要两把尺度注册会计师完成审计业务需要两把尺度,一一是会计准则是会计准则,一是独立审计准则。由于部分一是独立审计准则。由于部分独立审计准则与会计准则存在紧密联系，独立审计准则与会计准则存在紧密联系，一旦会计准则出现制定、修订和废止的情一旦会计准则出现制定、修订和废止的情况，独立审计准则应当及时出台或修改。况，独立审计准则应当及时出台或修改。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 一、独立审计准则体系的特点和局限性一、独立审计准则体系的特点和局限性 （
10、一）特点（一）特点 独立审计准则体系由三个层次构成：第一独立审计准则体系由三个层次构成：第一个层次为基本准则，第二个层次为具体准个层次为基本准则，第二个层次为具体准则和实务公告，第三个层次为执业规范指则和实务公告，第三个层次为执业规范指南。（见图一）南。（见图一）第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建图一：图一：第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 一、独立审计准则体系的特点和局限性一、独立审计准则体系的特点和局限性 （二）局限性（二）局限性 随着经济的发展和社会的需求，注册会计随着经济的发展和社会的需求，注册会计师的业务范围由法定审计向企业业务领域师的业务范围由法定
11、审计向企业业务领域拓展，原有的独立审计准则体系框架不能拓展，原有的独立审计准则体系框架不能满足业务多元化的需求。满足业务多元化的需求。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 二、准则框架的重构二、准则框架的重构 根据我国实际情况和国际趋同的需要，我根据我国实际情况和国际趋同的需要，我们将们将“中国注册会计师独立审计准则体系中国注册会计师独立审计准则体系”改进为改进为“中国注册会计师执业准则体系中国注册会计师执业准则体系”，以适应注册会计师业务多元化的需要。中以适应注册会计师业务多元化的需要。中国注册会计师执业准则体系包括鉴证业务国注册会计师执业准则体系包括鉴证业务准则、相关服务准则
12、和会计师事务所质量准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则。（见图二和图三）控制准则。（见图二和图三）图二：注册会计师职业道德规范注册会计师业务准则会计师事务所质量控制准则注册会计师执业准则注册会计师业务准则鉴证业务准则相关服务准则对财务信息执行商定程序代编财务信息鉴证业务基本准则审计准则审阅准则其他鉴证业务准则图三：第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 二、准则框架的重构二、准则框架的重构1.1.鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，按鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为中国注册会计师审
13、计准则、中国注册会计分为中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准则（分别简称审计准则、审阅准则和其他鉴证则（分别简称审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则业务准则) )。其中，审计准则是整个执业准则体。其中，审计准则是整个执业准则体系的核心。系的核心。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 二、准则框架的重构二、准则框架的重构2.2.审计准则用以规范注册会计师执行历史审计准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务。在提供审计服务时，财务信息的审计业务。在提供审计服务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重
14、大注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方式提出结错报提供合理保证，并以积极方式提出结论。论。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 二、准则框架的重构二、准则框架的重构 3.3.审阅准则用以规范注册会计师执行历史审阅准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务。在提供审阅服务时，财务信息的审阅业务。在提供审阅服务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。论。 第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建二、准则框架的重构二、准则框架的重构
15、 4.4.其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务，根据鉴证业务的性质和业务约定证业务，根据鉴证业务的性质和业务约定的要求，提供有限保证或合理保证。的要求，提供有限保证或合理保证。 第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 二、准则框架的重构二、准则框架的重构 5.5.相关服务准则用以规范注册会计师代编相关服务准则用以规范注册会计师代编财务信息、执行商定程序，提供管理咨询财务信息、执行商定程序，提供管理咨询等其他服务。在提供相关服务时，注册会等其他服务。在提供相关服务时，注册
16、会计师不提供任何程度的保证。计师不提供任何程度的保证。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 二、准则框架的重构二、准则框架的重构 6.6.质量控制准则用以规范会计师事务所在质量控制准则用以规范会计师事务所在执行各类业务时应当遵守的质量控制政策执行各类业务时应当遵守的质量控制政策和程序，是对会计师事务所质量控制提出和程序，是对会计师事务所质量控制提出的制度要求。的制度要求。 为了便于社会公众理解，在对外宣传时，为了便于社会公众理解，在对外宣传时，我们有时将执业准则简称为我们有时将执业准则简称为“审计准则审计准则”。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 三、准则名称的改
17、进三、准则名称的改进 （一）改进的原因（一）改进的原因 原审计准则体系包含了部分非审计业务准则，如原审计准则体系包含了部分非审计业务准则，如独立审计实务公告第独立审计实务公告第9 9号号对财务信息执行商对财务信息执行商定程序定程序、独立审计实务公告第独立审计实务公告第5 5号号盈利预盈利预测审核测审核、独立审计实务公告第独立审计实务公告第1010号号会计会计报表审阅报表审阅等，导致以审计准则的名义规范其他等，导致以审计准则的名义规范其他业务类型。因此，在新的注册会计师执业准则体业务类型。因此，在新的注册会计师执业准则体系中，我们借鉴国际通行做法，将非审计业务准系中，我们借鉴国际通行做法，将非审
18、计业务准则从独立审计准则体系中分离出来，按照其业务则从独立审计准则体系中分离出来，按照其业务性质冠以适当的名称。性质冠以适当的名称。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建三、准则名称的改进三、准则名称的改进（二）改进后名称（二）改进后名称中国注册会计师鉴证业务基本准则（中国注册会计师鉴证业务基本准则（1 1项）项）中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第11011101号号第第16331633号（号（4141项）项）中国注册会计师审阅准则第中国注册会计师审阅准则第21012101号（号（1 1项）项）中国注册会计师其他鉴证业务准则第中国注册会计师其他鉴证业务准则第31013
19、101号号第第31113111号（号（2 2项）项）中国注册会计师相关服务准则第中国注册会计师相关服务准则第41014101号号第第41114111号号（2 2项）项）会计师事务所质量控制准则第会计师事务所质量控制准则第51015101号号（1 1项项）第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 四、准则编号的创新四、准则编号的创新（一）现行编号的缺陷（一）现行编号的缺陷 目前审计准则是按发布时间顺序编号的，目前审计准则是按发布时间顺序编号的，看起来连续，但实际上是零乱的，没有内看起来连续，但实际上是零乱的，没有内在逻辑。为了克服按时间顺序编号带来的在逻辑。为了克服按时间顺序编号带来的
20、弊端，我们按照会计科目编号原理进行了弊端，我们按照会计科目编号原理进行了编号。编号。 第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 四、准则编号的创新四、准则编号的创新 （二）编号的原理（二）编号的原理 在注册会计师执业准则体系中，准则编号由在注册会计师执业准则体系中，准则编号由4 4位数位数组成，其中：组成，其中： 千位数代表不同类别的准则：千位数代表不同类别的准则：“1”1”代表审计准则；代表审计准则；“2”2”代表审阅准则；代表审阅准则；“3”3”代表其他鉴证业务准代表其他鉴证业务准则；则；“4”4”代表相关服务准则；代表相关服务准则；“5”5”代表质量控代表质量控制准则。制准则。
21、 第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建 四、准则编号的创新四、准则编号的创新 百位数代表某一类别准则中的大类。以审计准则百位数代表某一类别准则中的大类。以审计准则为例，我们将审计准则分为六大类，分别用为例，我们将审计准则分为六大类，分别用1 1至至6 6表示。表示。“1”1”代表一般原则与责任；代表一般原则与责任； “ “2”2”代表代表风险评估与应对；风险评估与应对；“3”3”代表审计证据；代表审计证据；“4”4”代代表利用其他主体的工作；表利用其他主体的工作；“5”5”代表审计结论与报代表审计结论与报告；告；“6”6”代表特殊领域审计。代表特殊领域审计。第三节第三节 执业准则
22、体系的构建执业准则体系的构建 四、准则编号的创新四、准则编号的创新 十位数代表大类中的小类。十位数代表大类中的小类。 个位数代表小类中的顺序号。个位数代表小类中的顺序号。 例如：第例如：第13111311号，千位数的号，千位数的“1”1”表示审计表示审计准则、百位数的准则、百位数的“3”3”表示审计证据大类、表示审计证据大类、十位数的十位数的“1”1”表示获取审计证据的某一小表示获取审计证据的某一小类、个位数的类、个位数的“1”1”表示某小类审计程序的表示某小类审计程序的序号。序号。第三节第三节 执业准则体系的构建执业准则体系的构建四、准则编号的创新四、准则编号的创新审计准则编号区域：审计准则
23、编号区域：1.1.一般原则与责任（审计准则第一般原则与责任（审计准则第11011101第第11521152号）号）2.2.风险评估与应对（审计准则第风险评估与应对（审计准则第12011201号号第第12311231号）号）3.3.审计证据（审计准则第审计证据（审计准则第13011301号号第第13411341号）号）4.4.利用其他主体的工作（审计准则第利用其他主体的工作（审计准则第14011401号号第第14211421号）号）5.5.审计结论与报告（审计准则第审计结论与报告（审计准则第15011501号号第第15211521号）号）6.6.特殊领域审计（审计准则第特殊领域审计（审计准则第1
24、6011601号号第第16331633号）号）第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 一、审计方法的演变一、审计方法的演变 （一）账项基础审计方法（一）账项基础审计方法（1818世纪末期世纪末期2020世世纪纪4040年代）年代） 早期获取审计证据的方法比较简单，注册会计师早期获取审计证据的方法比较简单，注册会计师将大部分精力投向会计凭证和账簿的详细检查，将大部分精力投向会计凭证和账簿的详细检查，这种审计方法称为账项基础审计方法。这种审计方法称为账项基础审计方法。 优点：有利于发现原始凭证和数据的造假。优点：有利于发现原始凭证和数据的造假。 缺点：审计方
25、法简单，审计成本高，审计资源平缺点：审计方法简单，审计成本高，审计资源平均分配，不适应大型企业的审计。均分配，不适应大型企业的审计。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求一、审计方法的演变一、审计方法的演变（二）制度基础审计方法（二）制度基础审计方法（2020世纪世纪5050年代年代8080年年代）代） 由于企业日益扩大，经济活动和交易事项日益复由于企业日益扩大，经济活动和交易事项日益复杂，审计工作量迅速扩大，使得详细审计难以展杂，审计工作量迅速扩大，使得详细审计难以展开，职业界探索将审计抽样与企业内部控制结合开，职业界探索将审计抽样与企业内部控制结合起
26、来。以内部控制测试为基础的抽样审计称为制起来。以内部控制测试为基础的抽样审计称为制度基础审计。度基础审计。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求一、审计方法的演变一、审计方法的演变（二）制度基础审计方法（二）制度基础审计方法（2020世纪世纪5050年代年代8080年年代）代） 优点：审计抽样有了理论基础，审计成本降低，优点：审计抽样有了理论基础，审计成本降低，审计资源集中在内部控制存在缺陷的环节。审计资源集中在内部控制存在缺陷的环节。 缺点：没有考虑被审计单位存在的固有风险，仅缺点：没有考虑被审计单位存在的固有风险，仅以内部控制测试为基础，很难将审计风
27、险降至可以内部控制测试为基础，很难将审计风险降至可接受水平。接受水平。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 一、审计方法的演变一、审计方法的演变 （三）传统风险导向审计方法（三）传统风险导向审计方法（2020世纪世纪8080年代年代2121世纪初）世纪初） 审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。 审计风险是由会计师事务所风险管理所确定的，审计风险是由会计师事务所风险管理所确定的，谨慎从事会计师事务所往往将其确定为低水平，谨慎从事会计师事务所往往将其确定为低水平，固有风险和控制风险与企业有关，注册会计师通固有
28、风险和控制风险与企业有关，注册会计师通过了解被审计单位和控制测试，确定检查风险，过了解被审计单位和控制测试，确定检查风险，设计和实施实质性程序。这种方法称为风险导向设计和实施实质性程序。这种方法称为风险导向审计方法，风险模型称为传统审计风险模型。审计方法，风险模型称为传统审计风险模型。（见图四）（见图四）传统审计风险模型传统审计风险模型审计风险审计风险固有风险控制风险检查风险图四：图四：第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 一、审计方法的演变一、审计方法的演变 （三）传统风险导向审计方法（三）传统风险导向审计方法（2020世纪世纪8080年代年代212
29、1世纪初）世纪初） 审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性；审计后发表不恰当审计意见的可能性； 固有风险是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类固有风险是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。性。 控制风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易控制风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的类别产生错报或
30、漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性；可能性； 检查风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易检查风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试发现的可能性。类别产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试发现的可能性。 第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求一、审计方法的演变一、审计方法的演变（三）传统风险导向审计方法（三）传统风险导向审计方法（2020世纪世纪8080年年代代2121世纪初）世纪初）优点：从理论上解决了制度基础审计方法的优点：从理论上解决了制度基础审计方法的缺陷，要求将审计资源
31、分配到评估固有风缺陷，要求将审计资源分配到评估固有风险、测试内部控制和实施实质性程序。险、测试内部控制和实施实质性程序。 缺点：固有风险的评估主观性较强，且不缺点：固有风险的评估主观性较强，且不容易评估。容易评估。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 二、传统审计方法运用中存在的问题二、传统审计方法运用中存在的问题 （一）忽视固有风险的评估（一）忽视固有风险的评估 原独立审计准则评估固有风险应当考虑的事项：原独立审计准则评估固有风险应当考虑的事项： (1) (1) 管管理人员的品行和能力；理人员的品行和能力； (2) (2) 管理人员特别是财会人员的管
32、理人员特别是财会人员的变动情况；变动情况； (3) (3) 管理人员遭受的异常压力；管理人员遭受的异常压力； (4) (4) 业务性业务性质；质； (5) (5) 影响被审计单位所在行业的环境因素；影响被审计单位所在行业的环境因素； (6) (6) 容容易产生错报的会计报表项目；易产生错报的会计报表项目； (7) (7) 需要利用专家工作结需要利用专家工作结果予以佐证的重要交易和事项的复杂程度；果予以佐证的重要交易和事项的复杂程度； (8) (8) 确定账确定账户金额时，需要运用估计和判断的程度；户金额时，需要运用估计和判断的程度； (9) (9) 容易受损容易受损失或被挪用的资产；失或被挪用
33、的资产； (10) (10) 会计期间内，尤其是临近会计会计期间内，尤其是临近会计期末发生的异常及复杂交易；期末发生的异常及复杂交易； (11) (11) 在正常的会计处理程在正常的会计处理程序中容易被漏记的交易和事项。序中容易被漏记的交易和事项。 第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 二、传统审计方法运用中存在的问题二、传统审计方法运用中存在的问题 （一）忽视固有风险的评估（一）忽视固有风险的评估 由于固有风险的评估主观性较强，因此原独立审由于固有风险的评估主观性较强，因此原独立审计准则规定，在编制具体审计计划时，注册会计计准则规定，在编制具体审计计
34、划时，注册会计师应当考虑固有风险的评估对各重要账户或交易师应当考虑固有风险的评估对各重要账户或交易类别的认定所产生的影响，或者直接假定这种认类别的认定所产生的影响，或者直接假定这种认定的固有风险为高水平。定的固有风险为高水平。 在实务中，许多事务所不重视固有风险的评估，在实务中，许多事务所不重视固有风险的评估，审计起点退至了解和测试内部控制。由于内部控审计起点退至了解和测试内部控制。由于内部控制具有固有的局限性，因此，审计风险增大。制具有固有的局限性，因此，审计风险增大。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 二、传统审计方法运用中存在的问题二、传统审计
35、方法运用中存在的问题 （二）忽视对内部控制测试（二）忽视对内部控制测试 原独立审计准则规定，出现下列情况之一时，注册会计师原独立审计准则规定，出现下列情况之一时，注册会计师应当将重要账户或交易类别的部分或全部认定的控制风险应当将重要账户或交易类别的部分或全部认定的控制风险评估为高水平：评估为高水平： (1) (1) 被审计单位内部控制失效；被审计单位内部控制失效； (2) (2) 注注册会计师难以对内部控制的有效性作出评估；册会计师难以对内部控制的有效性作出评估； (3) (3) 注册注册会计师不拟进行符合性测试（即控制测试，下同。）。会计师不拟进行符合性测试（即控制测试，下同。）。 出现下列
36、情况之一时，注册会计师可不进行符合性测试，出现下列情况之一时，注册会计师可不进行符合性测试，而直接实施实质性测试程序：而直接实施实质性测试程序： (1) (1) 相关内部控制不存在；相关内部控制不存在； (2) (2) 相关内部控制虽然存在，但注册会计师通过了解发现相关内部控制虽然存在，但注册会计师通过了解发现其并未有效运行；其并未有效运行； (3) (3) 符合性测试的工作量可能大于进符合性测试的工作量可能大于进行符合性测试所减少的实质性测试的工作量。行符合性测试所减少的实质性测试的工作量。 第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 二、传统审计方法运用
37、中存在的问题二、传统审计方法运用中存在的问题 （二）忽视对内部控制测试（二）忽视对内部控制测试 如果不对内部控制进行测试，就不能合理把握被如果不对内部控制进行测试，就不能合理把握被审计单位对自身风险的防范程度有多大，实施的审计单位对自身风险的防范程度有多大，实施的实质性程序缺乏针对性，审计资源有可能浪费，实质性程序缺乏针对性，审计资源有可能浪费，也可能不足。如果再考虑到审计实务中的实际情也可能不足。如果再考虑到审计实务中的实际情况，大部分事务所都倾向于减少实质性测试的工况，大部分事务所都倾向于减少实质性测试的工作量，那么这种盲目减少审计工作量的做法是缺作量，那么这种盲目减少审计工作量的做法是缺
38、乏依据的，会计师事务所很难对审计风险作出有乏依据的，会计师事务所很难对审计风险作出有效控制。效控制。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求三、对传统审计方法的改进三、对传统审计方法的改进（一）改进的思路一）改进的思路 通过修订审计风险模型，拓展审计证据的内涵，通过修订审计风险模型，拓展审计证据的内涵，强调了解被审计单位及其环境，包括内部控制，强调了解被审计单位及其环境，包括内部控制，以充分识别和评估财务报表重大错报的风险，针以充分识别和评估财务报表重大错报的风险，针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试和实对评估的重大错报风险设计和实施控制测试和实质性程
39、序。质性程序。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求三、对传统审计方法的改进三、对传统审计方法的改进（一）改进的思路（一）改进的思路 基于上述考虑，出台识别、评估和应对重大错报基于上述考虑，出台识别、评估和应对重大错报风险的审计准则，即审计风险准则。审计风险准风险的审计准则，即审计风险准则。审计风险准则包括则包括中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第11011101号号财务报表审计的目标和一般原则财务报表审计的目标和一般原则、中国注册中国注册会计师审计准则第会计师审计准则第13011301号号审计证据审计证据、中中国注册会计师审计准则第国注册会
40、计师审计准则第12111211号号了解被审计了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险单位及其环境并评估重大错报风险和和中国注中国注册会计师审计准则第册会计师审计准则第12311231号号针对评估的重大针对评估的重大错报风险实施的程序错报风险实施的程序。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求三、对传统审计方法的改进三、对传统审计方法的改进 （二）准则核心内容（二）准则核心内容 1.1.中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第11011101号号财务报表财务报表审计的目标和一般原则审计的目标和一般原则确立了新的审计模型，即审确立了新的审计模型，即审计
41、风险取决于重大错报风险和检查风险。（见图五）计风险取决于重大错报风险和检查风险。（见图五） 审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当意见的可能性。表不恰当意见的可能性。 重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。可能性。 检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。的可能性。新审计风险模型新审计风险模型审审 计计 风风 险险重大错
42、报风险检查风险图五：图五：第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求三、对传统审计方法的改进三、对传统审计方法的改进（二）准则核心内容（二）准则核心内容 2.2.中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第13011301号号审计审计证据证据拓展了审计证据的内涵（见图六）；要求拓展了审计证据的内涵（见图六）；要求详细运用各类交易、账户余额、列报认定，作为详细运用各类交易、账户余额、列报认定，作为评估重大错报风险以及设计与实施进一步审计程评估重大错报风险以及设计与实施进一步审计程序的基础；将获取审计证据的程序区分为总体程序的基础；将获取审计证据的程序区分为
43、总体程序和具体程序。总体程序包括风险评估程序、控序和具体程序。总体程序包括风险评估程序、控制测试和实质性程序，具体程序包括检查记录或制测试和实质性程序，具体程序包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。计算、重新执行和分析程序。图六审审图六计计证证据据财务报表依据的会计记录中含有的信息其其他他信信息息从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求三、对
44、传统审计方法的改进三、对传统审计方法的改进 （二）准则核心内容（二）准则核心内容 3.3.中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第12111211号号了解了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险被审计单位及其环境并评估重大错报风险要求要求从六个方面了解被审计单位及其环境，识别和评从六个方面了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表重大错报风险。估财务报表重大错报风险。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求 （二）准则核心内容（二）准则核心内容 中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第12311231号号针对评针对评估的重大错报风险实施的程
45、序估的重大错报风险实施的程序，要求针对评估，要求针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施，的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施，并针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施并针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平。水平。第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求三、对传统审计方法的改进三、对传统审计方法的改进 （三）审计风险准则运用的思路（三）审计风险准则运用的思路 以新审计风险模型为基础，了解被审计单位及其以新审计风险模型为基础，了解被审计单位及其环境，
46、识别、评估和应对财务报表重大错报风险。环境，识别、评估和应对财务报表重大错报风险。（见图七）（见图七）图七：审计风险准则运用的思路图七：审计风险准则运用的思路识别和识别和评估重大错报风险评估重大错报风险了解被审计单位及其环境了解被审计单位及其环境应对重大错报风险应对重大错报风险第四节第四节 审计准则体现了风险导向审计新要求审计准则体现了风险导向审计新要求三、对传统审计方法的改进三、对传统审计方法的改进 （四）了解被审计单位及其环境（四）了解被审计单位及其环境 注册会计师应当从行业状况、法律环境与监管环注册会计师应当从行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素，被审计单位性质，被审计境以及其他
47、外部因素，被审计单位性质，被审计单位的目标、战略以及相关经营风险，被审计单单位的目标、战略以及相关经营风险，被审计单位财务业绩的衡量和评价，被审计单位的内部控位财务业绩的衡量和评价，被审计单位的内部控制等六个方面了解被审计单位及其环境，识别重制等六个方面了解被审计单位及其环境，识别重大错报风险。（见图八、九、十、十一、十二、大错报风险。（见图八、九、十、十一、十二、十三、十四、十五）十三、十四、十五）了了解解被被审审计计单单位位及及其其环环境境行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素被审计单位的性质被审计单位对会计政策的选择和运用被审计单位的目标、战略以及相关经营风险被审计单位财务业绩的衡
48、量和评价被审计单位的内部控制图八：图八：外外部部环环境境行业状况法律环境和监管环境其他外部因素图九：行行业业状状况况所在行业的市场供求与竞争生产经营的季节性和周期性产品生产技术的变化能源供应与成本行业的关键指标和统计数据图十：图十： 法律环境及监管环境法律环境及监管环境 （1 1）适用的会计政策、会计制度和行业特定惯例）适用的会计政策、会计制度和行业特定惯例 （2 2）对经营活动产生重大影响的法律法规及监管）对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动活动 （3 3）对开展业务产生重大影响的政府政策，包括）对开展业务产生重大影响的政府政策，包括货币、财政、税收和贸易政策货币、财政、税收和贸易政策
49、 （4 4）与被审计单位所处行业和所从事经营活动相）与被审计单位所处行业和所从事经营活动相关的环报要求关的环报要求 其他外部因素其他外部因素 （1 1）宏观经济的景气度）宏观经济的景气度 （2 2）利率和资金供求状况）利率和资金供求状况 （3 3）通货膨胀水平及币值变动）通货膨胀水平及币值变动 （4 4）国际经济环境和汇率变动）国际经济环境和汇率变动被审计单位的性质被审计单位的性质 被审计单位的性质被审计单位的性质所有权结构治理结构组织结构经营活动投资活动筹资活动图十一：图十一：被审计单位对会计政策的选择和运用被审计单位对会计政策的选择和运用 （1）重要项目的会计政策和行业惯例；）重要项目的会
50、计政策和行业惯例； （2）重大和异常交易的会计处理方法；）重大和异常交易的会计处理方法； （3）在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，）在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，采用重要会计政策产生的影响；采用重要会计政策产生的影响； （4）会计政策的变更；）会计政策的变更； （5）被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的）被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度。会计准则和相关会计制度。 被审计单位的目标、战略和相关经营风险目标战略相关经营风险图十三：图十三： 被审计单位财务业绩的衡量和评价被审计单位财务业绩的衡量和评价 （1）关键业绩指标；）关键业绩指标； （2）业绩趋势；）