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1、一、税收之债的产生一、税收之债的产生二、税收之债的变更二、税收之债的变更三、税收之债的消灭三、税收之债的消灭一、税收之债产生的学说一、税收之债产生的学说（一）概念：（一）概念： 税收之债的产生（税收之债的成立），是指税收税收之债的产生（税收之债的成立），是指税收之债关系在有关当事人之间的确立。之债关系在有关当事人之间的确立。（二）有关税收之债产生的两个学说：（二）有关税收之债产生的两个学说： 一是课税处分时说：一是课税处分时说：税收之债在征税机关作出课税收之债在征税机关作出课税处分时才发生。税处分时才发生。 二是构成要件实现时说二是构成要件实现时说：税收之债是国家依据法：税收之债是国家依据法律
2、所享有的金钱给付请求权，在法律所规定的税律所享有的金钱给付请求权，在法律所规定的税收之债的构成要件满足时发生。收之债的构成要件满足时发生。二、税收之债产生的时间二、税收之债产生的时间（一）国外立法（一）国外立法1.1.对税收之债成立的普遍性和一般性规定对税收之债成立的普遍性和一般性规定 19191919年，年，德国租税通则德国租税通则规定：规定：“税收债务在法律与税税收债务在法律与税收相结合的要素实现之时成立收相结合的要素实现之时成立”。 19771977年，年，德国税收通则德国税收通则规定：规定：“基于税收债务关系的基于税收债务关系的请求权，在该法律对于其给付义务所联结的构成要件实现请求权，
3、在该法律对于其给付义务所联结的构成要件实现时，即为成立时，即为成立”。2.2.在实现分税立法模式的国家，税收之债的成立时在实现分税立法模式的国家，税收之债的成立时间往往由各税种法加以具体规定。间往往由各税种法加以具体规定。 日本没有对税收之债发生时间做出具体规定，但通过对各日本没有对税收之债发生时间做出具体规定，但通过对各种税收纳税义务的列举规定，实际认可税收之债的构成要种税收纳税义务的列举规定，实际认可税收之债的构成要件说。件说。 例如：所得税为公历年度终了之时，法人税为事业年度终例如：所得税为公历年度终了之时，法人税为事业年度终了之时，继承税为依继承及遗赠取得财产之时等。了之时，继承税为依
4、继承及遗赠取得财产之时等。二、税收之债产生的时间二、税收之债产生的时间（二）我国立法（二）我国立法 我国税法对税收之债产生的时间也没有作出统规我国税法对税收之债产生的时间也没有作出统规定，但在不同的实体税种法中均进行了具体规定。定，但在不同的实体税种法中均进行了具体规定。 增值税：增值税：（一）销售货物或者应税劳务，为收讫一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得销售款凭证的当天。（二）进口销售款或者取得销售款凭证的当天。（二）进口货物，为报关进口的当天货物，为报关进口的当天 企业所得税：企业所得税：公历年度终了之时。公历年度终了之时。 城镇土地使用税城镇土地使用税：公历年度终了之时。：公
5、历年度终了之时。 土地增值税：土地增值税：转让房地产合同签订之日。转让房地产合同签订之日。我国税法实际上已认可税收之债的发生我国税法实际上已认可税收之债的发生以构成要件的满足为条件。以构成要件的满足为条件。 三、税收之债产生的判断标准三、税收之债产生的判断标准1.1.对于随时税，税收客体发生时即税收之债成立之对于随时税，税收客体发生时即税收之债成立之时；时；2.2.对于期间税，该期间终了之时即税收之债产生之对于期间税，该期间终了之时即税收之债产生之时。时。 一、税收之债主体的变更一、税收之债主体的变更二、税收之债内容的变更二、税收之债内容的变更三、税收之债客体的变更三、税收之债客体的变更一、税
6、收之债主体的变更一、税收之债主体的变更（一）税收债权人的变更（税收债权让与）：（一）税收债权人的变更（税收债权让与）： 指不改变税收之债的内容，税收债权人将其享有指不改变税收之债的内容，税收债权人将其享有的税收债权移转与第三人享有。的税收债权移转与第三人享有。egeg. .中央税与地方税的变更中央税与地方税的变更（二）（二） 税收债务人的变更（税收债务承担）：税收债务人的变更（税收债务承担）： 指不改变税收之债的内容，税收债务人将其负担指不改变税收之债的内容，税收债务人将其负担的税收债务移转于第三人负担。的税收债务移转于第三人负担。egeg. .税收债务的继承税收债务的继承。 二、税收之债内容
7、的变更二、税收之债内容的变更 税收之债内容的变更，即税收债务数额的增加和减少或税税收之债内容的变更，即税收债务数额的增加和减少或税收债务履行期间、地点的变动。收债务履行期间、地点的变动。（一）税收之债（一）税收之债数额数额的变更；的变更； 主要表现在税收特别措施中的税收减免。主要表现在税收特别措施中的税收减免。如：自然灾害等不可抗力以及如：自然灾害等不可抗力以及20092009年的增值税转型年的增值税转型（二）税收之债（二）税收之债种类种类的变更；的变更； 即由于税收债务人经营或财产情况发生变化而导致的税即由于税收债务人经营或财产情况发生变化而导致的税 收之债种类的变化。收之债种类的变化。如：
8、某企业由工业生产变为非商品经营，则由缴纳增值税改如：某企业由工业生产变为非商品经营，则由缴纳增值税改为缴纳营业税。为缴纳营业税。二、税收之债内容的变更二、税收之债内容的变更（三）税收之债（三）税收之债履行期间履行期间的变更的变更1 1、清偿期的提前；、清偿期的提前；我国我国税收征管法税收征管法第第3838条规定：条规定：“税税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期限之前，责令限期缴纳应纳税行为的，可以在规定的纳税期限之前，责令限期缴纳应纳税款。款。”2 2、清偿期的延展；、清偿期的延展；我国我国税收征管
9、法税收征管法第第3131条第条第2 2款固定：款固定：“纳税人因有特殊困难，不能按时缴纳税款的，经省、自治纳税人因有特殊困难，不能按时缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。款，但是最长不得超过三个月。”（四）税收之债（四）税收之债履行地点履行地点的变更的变更 税收履行地点不得任意变更，即使变更时应该充分考虑征税收履行地点不得任意变更，即使变更时应该充分考虑征收效率、纳税便利以及各地方的税收利益等。收效率、纳税便利以及各地方的税收利益等。 三、税收之债客体的变更三、税收之债客体的变
10、更 税收之债客体的变更，即税收之债标的的改变。税收之债客体的变更，即税收之债标的的改变。税收之债的标的以金钱给付为原则，以实物给付税收之债的标的以金钱给付为原则，以实物给付为例外。为例外。 我国不允许给付种类的变更，但未来制定遗产及我国不允许给付种类的变更，但未来制定遗产及赠与税法时，可考虑借鉴实物抵缴制度。赠与税法时，可考虑借鉴实物抵缴制度。 税收债务关系在客观上不复存在，税收债务关系在客观上不复存在， 是税收之债在绝对意义上的终结是税收之债在绝对意义上的终结一、税收之债的履行一、税收之债的履行二、税收之债的免除二、税收之债的免除三、税收之债的抵销三、税收之债的抵销四、税收之债的混同四、税收
11、之债的混同五、税收债权的消灭时效五、税收债权的消灭时效一、税收之债的履行一、税收之债的履行 税收之债的履行是税收债务人以实现税收之债为税收之债的履行是税收债务人以实现税收之债为目的，依法目的，依法缴清了税款缴清了税款（包括相关的附随债务）（包括相关的附随债务），则该项具体的税收之债也就随之消灭。，则该项具体的税收之债也就随之消灭。 原则上，税收债务人应当依据税收之债的内容，原则上，税收债务人应当依据税收之债的内容，在税收债务履行期届至时履行全部税收债务，否在税收债务履行期届至时履行全部税收债务，否则不能为有效的履行。则不能为有效的履行。 期前履行；迟延履行；部分履行；瑕疵履行期前履行；迟延履行
12、；部分履行；瑕疵履行 二、税收之债的免除二、税收之债的免除 税收之债的免除，即税收债权人放弃债权，从而税收之债的免除，即税收债权人放弃债权，从而全部或者部分终止税收债权债务关系的单方行为全部或者部分终止税收债权债务关系的单方行为 我国我国税收征管法税收征管法第第3333条规定：条规定：“纳税人可以纳税人可以依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税。减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的。减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批。地方各级人民政减税、免税审查批准机关审批。地方各级人民政府、各级人民政府主管部门单位和个人违反法
13、律府、各级人民政府主管部门单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。” 三、税收之债的抵消三、税收之债的抵消三、税收之债的抵消三、税收之债的抵消 纳税人的某项具体税收债务可以与其同类的多纳税款纳税人的某项具体税收债务可以与其同类的多纳税款相充抵，从而使该项具体的税收债务消灭。相充抵，从而使该项具体的税收债务消灭。 企业所得税暂行条例实施细则企业所得税暂行条例实施细则第第5353条规定：条规定：“纳纳税人在年终汇算清缴时，少缴的所得税额，应在下一税人在
14、年终汇算清缴时，少缴的所得税额，应在下一年度内缴纳，纳税人在年终汇算清缴时，多预交的所年度内缴纳，纳税人在年终汇算清缴时，多预交的所得税税额，在下一年度内抵缴。得税税额，在下一年度内抵缴。” 我国对生产企业自营或者委托外贸企业代理出口自产我国对生产企业自营或者委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，实行货物，除另有规定外，实行“免、抵、退免、抵、退”税的增值税的增值税退税管理办法，其中的税退税管理办法，其中的“抵抵”，就包括以出口退税，就包括以出口退税抵消纳税人应当缴纳的其他税款。抵消纳税人应当缴纳的其他税款。 税收之债的混同，是指税收之债的混同，是指税收债权和税收债务同归税收债权和税收债
15、务同归一人一人，致使税收债权债务关系消灭的事实。，致使税收债权债务关系消灭的事实。 继承法继承法第第1616条第条第3 3款规定款规定“公民可以立遗嘱将公民可以立遗嘱将个人财产赠给国家、集体或者法定继承人以外的个人财产赠给国家、集体或者法定继承人以外的人。人。”如果国家接受赠与，那么，存在于赠与财如果国家接受赠与，那么，存在于赠与财产上的税收债务则应当由国家负担，此时，由于产上的税收债务则应当由国家负担，此时，由于税收债权与税收债务同归于国家而归于消灭。税收债权与税收债务同归于国家而归于消灭。 五、税收之债的消灭时效五、税收之债的消灭时效 所谓税收债权的消灭时效，是指所谓税收债权的消灭时效，是
16、指税收债权不行使的事实状税收债权不行使的事实状态态在法定期间内持续存在，即经过在法定期间内持续存在，即经过一定的法定期间不行使一定的法定期间不行使税收债权税收债权，从而产生该税收债权丧失的法律效果。，从而产生该税收债权丧失的法律效果。 税收征管法税收征管法第第5252条规定：条规定：“因税务机关的责任，致使因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴收滞纳金。因纳税人、
17、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。” 一、税收之债的保全一、税收之债的保全二、税收之债的担保二、税收之债的担保三、税收之债的优先效力三、税收之债的优先效力一、税收代位权一、税收代位权二、税收撤销权二、税收撤销权一、税
18、收代位权一、税收代位权（一）概念（一）概念税收代位权，是指当税收债务人怠于行使其对第三人所享有税收代位权，是指当税收债务人怠于行使其对第三人所享有的权利而危及税收债权时，税收债权人为保全自己的债权，的权利而危及税收债权时，税收债权人为保全自己的债权，可以自己的名义代位行使税收债务人对第三人所享有的权利可以自己的名义代位行使税收债务人对第三人所享有的权利（二）性质（二）性质 管理权管理权税务机关主体的特殊性税务机关主体的特殊性 请求权请求权税务机关要求债务人直接向其履行税务机关要求债务人直接向其履行 保全全能保全全能保证纳税义务的实现保证纳税义务的实现 一、税收代位权一、税收代位权（三）税收代位
19、权的构成要件（三）税收代位权的构成要件 1 1、税收债务已经确定并、税收债务已经确定并已逾清偿期已逾清偿期，存在税收债务人，存在税收债务人欠欠缴税款缴税款的事实。的事实。 2 2、税收债务人和其第三人之间存在、税收债务人和其第三人之间存在到期的债权到期的债权。 3 3、税收债务人、税收债务人怠于行使怠于行使其到期债权。其到期债权。 4 4、税收债务人怠于行使债权的行为对国家税收债权造成、税收债务人怠于行使债权的行为对国家税收债权造成了了损害损害。 二、税收撤销权二、税收撤销权（一）概念：（一）概念： 税收撤销权税收撤销权，是指税收债权人与他人实施处分其，是指税收债权人与他人实施处分其财产或权利
20、的行为危害税收债权的实现时，可以财产或权利的行为危害税收债权的实现时，可以申请人民法院对此行为予以撤销的权力。申请人民法院对此行为予以撤销的权力。（二）性质：（二）性质： 形成权形成权根据税收债权人的意思，是税收债务根据税收债权人的意思，是税收债务人与第三人之间的法律行为的效力溯及地消灭。人与第三人之间的法律行为的效力溯及地消灭。 请求权请求权请求第三人返还财产的权利。请求第三人返还财产的权利。 二、税收撤销权二、税收撤销权（三）税收撤销权的成立要件：（三）税收撤销权的成立要件：客观要件：客观要件： （1 1）前提要件：）前提要件：税收债权已经确定并税收债权已经确定并已逾清偿期已逾清偿期，存在
21、税收债务人欠缴税款的事实。，存在税收债务人欠缴税款的事实。 （2 2）行为要件：）行为要件：一是税收债务人必须一是税收债务人必须实施实施一定的一定的财产财产处分行为处分行为；二是税收债务人的行为必须；二是税收债务人的行为必须于税于税收债权发生后收债权发生后有效成立并继续存在。有效成立并继续存在。 （3 3）结果要件：）结果要件：税收债务人的行为税收债务人的行为危害债权危害债权，使，使债权有不能实现的危险。债权有不能实现的危险。 二、税收撤销权二、税收撤销权（三）税收撤销权的成立要件：（三）税收撤销权的成立要件：主观要件：主观要件： 是指税收债务人与第三人须具有是指税收债务人与第三人须具有恶意恶
22、意，即明知，即明知 其行为有害于税收债权而仍为之的主观状态。其行为有害于税收债权而仍为之的主观状态。 我国采用我国采用观念主义观念主义，即只要税收债务人，即只要税收债务人明知明知自自己的转让价格属于明显不合理，从而有害于债己的转让价格属于明显不合理，从而有害于债权人的债权，就表明其具有恶意。权人的债权，就表明其具有恶意。一、税收之债担保的一般理论一、税收之债担保的一般理论二、税收之债担保的种类二、税收之债担保的种类一、税收之债担保的一般理论一、税收之债担保的一般理论（一）税收之债担保概念（一）税收之债担保概念 税收之债的担保是通过以税收之债的担保是通过以第三人的信用第三人的信用或者或者特定的财
23、特定的财产产作为税收债务人及时足额履行税收债务的保证，促作为税收债务人及时足额履行税收债务的保证，促使税收债务人履行其税收债务，确保国家税收债权实使税收债务人履行其税收债务，确保国家税收债权实现的法律措施。现的法律措施。（二）税收之债担保的性质（二）税收之债担保的性质 税收之债的担保是一种税收之债的担保是一种私法化的公法制度私法化的公法制度。 首先，基于税收公益性的制度安排。首先，基于税收公益性的制度安排。 其次，基于税收征管的立法实践。其次，基于税收征管的立法实践。 再次，基于税收担保合同的性质。再次，基于税收担保合同的性质。 一、税收之债担保的一般理论一、税收之债担保的一般理论（三）税收之
24、债担保的适用（三）税收之债担保的适用 一是从事生产、经营的纳税人有一是从事生产、经营的纳税人有明显的转移、隐明显的转移、隐匿匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的税的收入的迹象的 二是欠缴税款人需要二是欠缴税款人需要出境出境的的 三是纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机三是纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生关在纳税上发生争议争议而未缴纳或解缴税款，需要而未缴纳或解缴税款，需要申请申请行政复议行政复议的的一、税收之债担保的一般理论一、税收之债担保的一般理论（四）税收之债担保的范围（四）税收之债担保的范围 主债权及其利
25、息主债权及其利息 违约金违约金 损害赔偿金损害赔偿金 实现债权的费用实现债权的费用 担保合同另有约定的，从其约定担保合同另有约定的，从其约定 一、纳税保证一、纳税保证二、纳税抵押二、纳税抵押三、纳税质押三、纳税质押一、纳税保证一、纳税保证（一）概念（一）概念 纳税保证纳税保证，是指第三人（纳税保证人）与征税机，是指第三人（纳税保证人）与征税机关约定，当税收债务人不履行税收债务时，由第关约定，当税收债务人不履行税收债务时，由第三人按照约定履行税收债务或者承担责任的行为三人按照约定履行税收债务或者承担责任的行为。 以纳税保证人的以纳税保证人的信用信用和和不特定的一般财产不特定的一般财产为他人为他人
26、的债务提供担保。的债务提供担保。 纳税保证具有纳税保证具有从属性从属性，以税收主债务的成立为前，以税收主债务的成立为前提，并以主债务的消灭而消灭。提，并以主债务的消灭而消灭。 一、纳税保证一、纳税保证（二）纳税保证人的资格（二）纳税保证人的资格 纳税担保试行办法纳税担保试行办法第第8 8条规定：条规定：“纳税担保人，是指纳税担保人，是指在中国境内具在中国境内具有纳税担保能力的自然人、法人或者其他经有纳税担保能力的自然人、法人或者其他经济组织济组织。法人或者其他经济组织财务报表资产净值超过需。法人或者其他经济组织财务报表资产净值超过需要担保的税额及滞纳金两倍以上的，自然人、法人或其他要担保的税额
27、及滞纳金两倍以上的，自然人、法人或其他经济组织所拥有或者依法可以处分的未设置担保的财产的经济组织所拥有或者依法可以处分的未设置担保的财产的价值超过需要担保的税额及滞纳金的，为具有纳税担保能价值超过需要担保的税额及滞纳金的，为具有纳税担保能力力”。 税收征管法实施细则税收征管法实施细则第第6161条第条第3 3款规定：款规定：“法律、行法律、行政法规规定的没有担保资格的单位和个人，不得作为纳税政法规规定的没有担保资格的单位和个人，不得作为纳税担保人担保人”。一、纳税保证一、纳税保证（三）纳税保证的责任（三）纳税保证的责任 补充责任补充责任 连带责任。连带责任。 我国税收保证为我国税收保证为连带责
28、任保证连带责任保证，即纳税担保人对所担，即纳税担保人对所担保的税款及滞纳金与纳税人承担连带责任。保的税款及滞纳金与纳税人承担连带责任。二、纳税抵押二、纳税抵押（一）概念（一）概念 所谓纳税抵押，是指纳税人或纳税担保人所谓纳税抵押，是指纳税人或纳税担保人不转移不转移法律规定范围内财产的法律规定范围内财产的占有占有，将该财产作为履行将该财产作为履行税收债务的担保税收债务的担保，纳税人不履行税收债务或者发，纳税人不履行税收债务或者发生当事人约定的实现抵押权的情形，征税机关有生当事人约定的实现抵押权的情形，征税机关有权依法处置该财产并优先受偿。权依法处置该财产并优先受偿。（二）性质（二）性质1、支配性
29、、支配性 2、优先性、优先性 3、从属性、从属性 4、不可分性、不可分性5、物上代位性、物上代位性 6、追及性、追及性 7、特定性、特定性三、纳税质押三、纳税质押（一）概念（一）概念 所谓纳税质押，是指纳税人或者第三人将其财产所谓纳税质押，是指纳税人或者第三人将其财产移交征税机关占有移交征税机关占有，作为税收债权的担保，纳税，作为税收债权的担保，纳税人不履行税收债务时，征税机关有权依法以拍卖人不履行税收债务时，征税机关有权依法以拍卖、变卖该财产的价款优先受偿的担保方式。、变卖该财产的价款优先受偿的担保方式。（二）性质（二）性质 纳税质权是纳税质权是以征税机关占有质押财产为生效条件以征税机关占有
30、质押财产为生效条件的，自出质人向征税机关的，自出质人向征税机关交付交付动产或权利凭证时动产或权利凭证时成立成立。 区别于纳税抵押：一是公示作用一是留置作用区别于纳税抵押：一是公示作用一是留置作用三、纳税质押三、纳税质押（三）分类（三）分类（1 1）纳税动产质押）纳税动产质押 纳税动产质押是指以动产为质押财产而设定的纳税质押，纳税动产质押是指以动产为质押财产而设定的纳税质押，为纳税质押的一般形式；为纳税质押的一般形式；（2 2）纳税权利质押）纳税权利质押 纳税权利质押是以票据、证券、知识产权中的财产权利等纳税权利质押是以票据、证券、知识产权中的财产权利等为质押财产而设定的纳税质押。为质押财产而设
31、定的纳税质押。（3 3）二者的区别）二者的区别 一是标的物占有方面一是标的物占有方面 二是质押财产的使用方面二是质押财产的使用方面 三是优先受偿方面三是优先受偿方面一、税收优先权的一般原理一、税收优先权的一般原理（一）税收优先权的概念（一）税收优先权的概念 税收债务人未缴纳的税款与其他未清偿的债务同时存在且税收债务人未缴纳的税款与其他未清偿的债务同时存在且其剩余财产不总清偿全部债务时，税收可以排其剩余财产不总清偿全部债务时，税收可以排除其他债权除其他债权而优先受偿的权利。而优先受偿的权利。（二）税收优先权的类型（二）税收优先权的类型1 1、一般税收优先权、一般税收优先权 所谓一般税收优先权，是
32、指在税收债务人的所谓一般税收优先权，是指在税收债务人的不特定财产上不特定财产上存在的优先权。存在的优先权。2 2、特殊的税收优先权、特殊的税收优先权 所谓特殊的税收优先权，是指在税收债务人的所谓特殊的税收优先权，是指在税收债务人的特定财产上特定财产上存在的优先权，存在的优先权，标的物特定、公示性比较强、执行相对便标的物特定、公示性比较强、执行相对便利利是税收特殊优先权所具有的特点。是税收特殊优先权所具有的特点。一、税收优先权的一般原理一、税收优先权的一般原理（三）税收优先权的性质（三）税收优先权的性质 物权优先权说物权优先权说 债权优先权说债权优先权说二、税收优先权的法理基础二、税收优先权的法
33、理基础1 1、税收法律关系是公法上的债权债务关系，它、税收法律关系是公法上的债权债务关系，它与私与私法上的债权债务关系是有共通性的法上的债权债务关系是有共通性的。2 2、税收的公益性税收的公益性使其应当也有理由优先于私人利益使其应当也有理由优先于私人利益3 3、税收债权与普通债权相比，、税收债权与普通债权相比，获偿的风险性更大获偿的风险性更大。三、税收优先权与私法债权的效力冲突三、税收优先权与私法债权的效力冲突及协调及协调（一）税收优先权与普通债权（一）税收优先权与普通债权1 1、税收一般优先于普通债权、税收一般优先于普通债权 普通债权是指没有物的担保的债权，主要是指没有设定抵普通债权是指没有
34、物的担保的债权，主要是指没有设定抵押、质押和留置权的债权。税收一般应优先于普通债权受押、质押和留置权的债权。税收一般应优先于普通债权受偿，这是税收优先权最基本的含义。偿，这是税收优先权最基本的含义。 我国我国税收征管法税收征管法第第4545条第条第1 1款规定：款规定：“税收优先于无税收优先于无担保债权，但法律另有规定的除外。担保债权，但法律另有规定的除外。”三、税收优先权与私法债权的效力冲突三、税收优先权与私法债权的效力冲突及协调及协调（一）税收优先权与普通债权（一）税收优先权与普通债权2 2、特殊的普通债权优先于税收、特殊的普通债权优先于税收 职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应
35、当划职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金等费用为及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金等费用为职工的生存性费用，关系到职工的基本生存权利，不论从职工的生存性费用，关系到职工的基本生存权利，不论从保护人权还是维护社会稳定的角度来看，都有必要优先于保护人权还是维护社会稳定的角度来看，都有必要优先于税款受偿。税款受偿。（二）税收优先权与附担保债权（二）税收优先权与附担保债权 1 1、税收优先权与抵押权、质权的竞合、税收优先权与抵押权、质权的竞
36、合 主要有三种模式：主要有三种模式：（1 1）抵押权、质权）抵押权、质权优先于优先于税收债权税收债权（2 2）税收债权）税收债权一般不能优先于一般不能优先于抵押权、质权受偿，抵押权、质权受偿，但法律列举的几种特殊税收债权则可优先但法律列举的几种特殊税收债权则可优先于质权于质权、抵押权受偿、抵押权受偿（3 3）税收债权）税收债权优先于优先于一定时间之后设定的抵押权、一定时间之后设定的抵押权、质权质权（二）税收优先权与附担保债权（二）税收优先权与附担保债权 2 2、税收优先权与留置权的竞合、税收优先权与留置权的竞合 按照我国按照我国税收征管法税收征管法第第4545条的规定，留置权与税收优条的规定，
37、留置权与税收优先权之间的效力冲突与抵押权、质权一样，以先权之间的效力冲突与抵押权、质权一样，以权利产生的权利产生的时间先后时间先后来决定何者优先。来决定何者优先。 我们认为，留置权一般不仅应当优先于抵押权和质权，而我们认为，留置权一般不仅应当优先于抵押权和质权，而且也应当优先于税收债权，而不论留置权与税收优先权两且也应当优先于税收债权，而不论留置权与税收优先权两者产生时间的先后。者产生时间的先后。四、税收优先权与其他公法债权的效力四、税收优先权与其他公法债权的效力 冲突及协调冲突及协调（一）税收优先权与罚款、没收违法所得（一）税收优先权与罚款、没收违法所得 税收征管法税收征管法第第4545条第条第2 2款规定：款规定：“纳税人欠缴税款，纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收税收优先于优先于罚款、没收违法所得罚款、没收违法所得”。（二）税收优先权与行政性收费（二）税收优先权与行政性收费 行政费用包括规费、受益费和特别公课。其在很大程度上行政费用包括规费、受益费和特别公课。其在很大程度上是行政给付的对价，并不用于提供保障私权所必需的公共是行政给付的对价，并不用于提供保障私权所必需的公共物品，其公益性远远低于税收，因此物品，其公益性远远低于税收，因此税收应优先于税收应优先于行政性行政性收费。收费。