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1、第12讲纳税筹划的条件与主要方法纳税筹划的基本类型1，将收入从一种形式转为另外一种形式2，将收入从一个口袋转入另一个口袋3，将收入从一个纳税期间转移到另一个纳税期间一、纳税筹划的条件1 1、企业规模较大、企业规模较大 2 2、企业资产流动性强、企业资产流动性强3 3、企业行为决策程序简化、企业行为决策程序简化 4 4、与企业长远发展目标一致、与企业长远发展目标一致纳税筹划的条件 企业规模较大企业规模较大 企业集团下面有很多子公司、分公司，企业通企业集团下面有很多子公司、分公司，企业通过各分公司、子公司之间以及分公司、子公司与母过各分公司、子公司之间以及分公司、子公司与母公司之间的交易，更有利于
2、开展纳税筹划；公司之间的交易，更有利于开展纳税筹划； 其分公司、子公司、母公司之间进行其分公司、子公司、母公司之间进行资产流动，资产流动，分摊费用，一些合同订单的转让分摊费用，一些合同订单的转让都可以起到很好的都可以起到很好的纳税筹划效果。纳税筹划效果。 企业而言，当其发展到一定时期和规模，就会考虑对外投资，或者多角经营，从而形成企业集团，或者是集团性企业。 在这样的情况下，母公司与子公司或者子公司之间的利益流动而形成的涉税问题很自然地存在，而新企业所得税的特别纳税调整规定，又将在为企业集团处理大市场条件下税收利益的一个关键问题。 几十年来，许多企业集团或者集团性企业都在纳税方法方面用足了智慧
3、。 其中，“合并纳税”（合并到总公司纳税）与“就地征收”成了部分企业与当地税务机关争论的焦点问题 .进行企业的机构整合性重组 首先要受到公司法的规范，因为对公司的整合必然涉及到投资人利益的调整，如果要对股权进行调整和变更，就需要进行具体操作的人员按照公司法的规定承办相关事宜； 其次要受到合同法的规范，只有参与重组各方意思表示一致的意见，才能够在重组活动中得到落实，否则，再美妙的重组方案也只能是纸上谈兵； 第三要受到会计法和相关税收法律法规的规范，如果是上市公司，还要受到有关证券法律法规的规范等等。 所以说，进行资产重组，是一个系统工程，需要操作人员对相关法律和法规系统地有机的结合起来运用。 对
4、于一些规模比较小的企业，由于其纳税筹划对于一些规模比较小的企业，由于其纳税筹划的空间相应比较小。的空间相应比较小。 所以，他们的重点一般应放在日常成本的管理、所以，他们的重点一般应放在日常成本的管理、日常的采购和销售活动中日常的采购和销售活动中 。纳税筹划的条件 企业资产流动性强企业资产流动性强 企业运营中，首先要对各种投资和经营等活动进企业运营中，首先要对各种投资和经营等活动进行事先安排，这就必然要对资产、车间、设备进行安行事先安排，这就必然要对资产、车间、设备进行安排，这些资产的安排既排，这些资产的安排既包括将资本从企业内部分离出包括将资本从企业内部分离出去，也包括从外部购买进来去，也包括
5、从外部购买进来。 因此，资产流动性越强，企业对适应纳税筹划方因此，资产流动性越强，企业对适应纳税筹划方案的要求就越灵活机动；案的要求就越灵活机动； 反之，如果企业的资产流动性差，则不能很好地反之，如果企业的资产流动性差，则不能很好地进行纳税筹划。进行纳税筹划。 对于企业集团的税收筹划而言，重点环节是企业生产要素的组合和经营业务流程的调整。 实际操作都是由其他职能部门完成的，财务人员只对有关业务运行过程中产生的信息进行核算和归集。纳税筹划的条件 企业行为决策程序简化企业行为决策程序简化 企业行为决策程序的简化有利于进行纳税企业行为决策程序的简化有利于进行纳税筹划，如果企业的行为决策程序比较复杂，
6、即筹划，如果企业的行为决策程序比较复杂，即使企业在税收筹划方面提出了很好的方案，但使企业在税收筹划方面提出了很好的方案，但最后的落实可能会在最后的落实可能会在比较复杂的行为决策程序比较复杂的行为决策程序中出现这样或那样料想不到的问题中出现这样或那样料想不到的问题。 在具体实务过程中，企业集团业务（比如资产重组等）并不是单项业务的简单操作，一般情况下，一个资产重组业务往往伴随着几个经济事项同时操作.行为决策程序的简化有利于进行有效的行为决策程序的简化有利于进行有效的筹划筹划! ! .纳税筹划的条件 与企业长远发展目标一致与企业长远发展目标一致 企业采用的各种纳税筹划方案以及实施的过程应尽企业采用
7、的各种纳税筹划方案以及实施的过程应尽量与企业的长远发展目标相一致。量与企业的长远发展目标相一致。 企业的发展由各种因素来合力共同推动的，税收只企业的发展由各种因素来合力共同推动的，税收只是其中的一个因素，是其中的一个因素，企业减轻纳税并不能等同于企业的企业减轻纳税并不能等同于企业的长足发展，企业的发展更取决于企业产品的知名度、产长足发展，企业的发展更取决于企业产品的知名度、产品的质量、市场营销、人力资源、企业管理等各个方面品的质量、市场营销、人力资源、企业管理等各个方面。 筹划多数情况下不在企业的财务环节，而是在业务操作环节，比如采购环节，生产环节和销售环节等等。 而企业集团的业务运作就更是如
8、此了，除了一般性的债务重组业务以外，几乎所有的筹划事项都需要筹划人站在战略的高度来审视相关业务与企业发展之间的关系。 所以企业采用的各种纳税筹划方案和实施的具体过所以企业采用的各种纳税筹划方案和实施的具体过程，必须最大限度地把促进企业发展的其它各种因素都程，必须最大限度地把促进企业发展的其它各种因素都发挥更大的能量，以便同心协力地共同促进企业及早实发挥更大的能量，以便同心协力地共同促进企业及早实现其长远发展目标现其长远发展目标. . 纳税筹划条件纳税筹划条件纳税筹划效果纳税筹划效果企业规模企业规模大大好好小小纳税空间小，筹划不易纳税空间小，筹划不易资产流动性资产流动性好好容易实施纳税筹划容易实
9、施纳税筹划差差不好不好行为决策程序行为决策程序简化简化容易纳税筹划实施容易纳税筹划实施复杂复杂 与企业长远发展目标与企业长远发展目标相符合相符合好好不符合不符合不好不好纳税筹划条件比较纳税筹划条件比较 不容易纳税筹划实施不容易纳税筹划实施涉税风险 集团企业或者同一个投资人下属若干个子公司之间发生的业务，从法律上讲就构成关联业务。 如果再涉及到的其他业务，从机构调整的角度讲有企业的设立、合并、分立、清算和企业集团的业务整合等； 从具体资产调整的角度讲，有对外投资、资产出售、资产置换等； 还可以分析出其他相关业务如非货币性交易、债务重组以及关联业务的处理等等。 在这些事项中，往往都是若干的涉税事项
10、交织在一起的，而现实中，税收政策只对单个事项作出规范。 这就是企业集团性业务容易产生涉税风险的根本原因。 对纳税人行为的约束推定原则实质高于形式和商业目的原则关联方合同与正常合同收入转移原则推行过错推定责任原则的理由 过错推定实际上是通过推定行为有过错的方式将举证责任转移给义务违反者，之所以要作这种转移，是因为从实践来看，义务违反者如果真无过错，一般来说比较易于举证；而要求行政机关方面弄清楚当事人是否有过错则比较困难。 最高人民法院行政审判庭组织编写的中华人民共和国行政处罚法释义与讲座对行政机关应用过错推定责任原则给予了明确支持：符合行政法律责任归责原则。在行政法领域，“一般只要行为人实施了违
11、法行为就视其为主观有过错，不必再深究其主观因素了，法律另有规定的除外。 因此：税务部门要求企业对一项经济活动变化，自己分析对收入的影响。应用过错推定责任原则注意的问题 首先，在执法中，无论采用什么归责原则，都要严格遵循“以事实为依据，以法律为准绳”、“法律面前人人平等”等原则。 其次，与行政机关相比，行政相对人往往处于弱势。 这就要求执法者必须严格检查，认清违法事实；加强学习，提高监管水平；耐心细致，倾听当事人陈述申辩；做好案卷，随时准备接受行政相对人质询； 最后，采用过错推定原则，切不可机械教条，如果法律有特别规定，则应按规定处理。推定延伸到法律的归责问题 归责，顾名思义，是指法律责任的归属
12、，即责任应由谁承担。归责与责任不同，责任的成立与否取决于行为人的行为及其后果是否符合责任构成要件，而归责只是为责任是否成立寻找根据，并不以责任的成立为最终目的。案例一：某药监局在一卫生室检查时发现，药柜上摆放的氯霉素眼药水已过期失效，当事人辩称他早已知晓这瓶药失效，从未给患者用过，自己没有过错，应当免除行政处罚。案例二：某药监局在一诊所检查时发现，药架上存放的心痛定、丹参片均未标明有效期，当事人辩称自己患高血压多年，这些药品全为自用，没有给患者使用，要求免予处罚。案例三：某药监局在一卫生室检查时发现，冰箱中所存放的转移因子已超过有效期，当事人辩称这是一位患者拿来注射用的，用了几天后，该患者没有
13、再来过，自己不敢清理此药，也未给别的患者使用，要求免予行政处罚。 以上三起案件当事人均以未造成损害事实和主观无过错为由要求免责，药监机关究竟应该以三名当事人使用劣药为由给予当事人行政处罚，还是应该免予其行政处罚呢？针对上述情况，目前药监执法人员有三种处理意见。意见一：实行过错责任原则，即当事人无主观过错，应予免责。意见二：实行无过错责任原则，即只要当事人将上述劣药置于营业区，即为“使用劣药”，应予以行政处罚。*意见三：实行过错推定责任原则，即如果当事人不能证明自己没有过错，药监机关就可推定其有过错并要求其承担法律责任。实质高于形式 美国税法在过去的50年里，法院一直借助“普通法”的精神来解释和
14、适用税法，例如实质高于形式（substance over form）、商业目的（business purpose）、虚伪交易（sham transaction） 和经济实质（economic substance）等判断法则的运用，尽管尚存在争议，但理论界与实务界却越来越多地接纳。其中，substance over form (实质高于形式) 即相当于实质课税原则。 加拿大最高法院在处理税务案件时，也越来越多地援引substance over form (实质高于形式)的原则， 例如在(1987)案件:the Bronfman Trust case 中，最高法院写道：“税务案件最近的趋势，一直在
15、致力于寻求纳税人交易的商业与实际真实目的用商业和经济真实的眼光来确定纳税人的交易，而不是区别于形式上的法律分类，这有助于避免某些纳税人因熟练地操纵一系列的事项以满足税收扣减的前提条件，从而带来税收责任上的不平等状况。” 英国法就依靠实质高于形式这一原则来处理一般的避税条款或滥用税约条款这类问题. 其税务当局如果认为一项交易是为了获得税收协定的好处而非基于正常的商业目的进行的,就可以否定其存在. 关联方合同与正常合同 关联方是转让定价制度的基本概念，确定关联方及其关联关系，是开展转让定价调查的前提。 关联方指与企业具有以下之一关系的公司、企业和其他经济组织： （一）在资金、经营、购销等方面，存在
16、直接或间接的拥有或者控制关系； （二）直接或间接地同为第三者所拥有或控制： （三）其他在利益上相关联的关系。 把握关联方及关联关系，要注意从以下两方面： 一是新企业所得税法用“关联方”的表述代替了“关联企业”，其实是将原税法中关联方的定义由关联企业扩大到存在关联关系的企业和个人，堵塞了关联方为个人时无法适用税法进行调查和调整的漏洞。 二是对于“直接或间接的拥有或控制”关系的规定仍有待细化。目前国际上对于关联关系的具体认定主要有两大标准：一是股权控制标准，二是企业经营管理或决策人员的人身关系标准。收入转移原则 按照收付实现制原则,企业销售收入的确认是以是否收到价款为标志 ,一旦有转移就可以确定交
17、易成立.风险转移原则风险转移原则的学说立法案例和理论基础关于买卖合同中双方均未违约的风险转移原则主要有两种学说立法案例： 一是所有人主义又称物主承担风险原则： 买卖合同标的物风险应随所有权人转移，谁享有所有权谁就承担风险，所有权转移时间为风险转移时间。此说以法国和英国为代表。 法国民法典第1138条规定：“交付标的物之债，自标的物应当交付之日起，使债权人成为物之所有人并由其转移物之风险，即使尚未实际进行物之移交，亦同；但是，债务人如已受到移交催告，不在此限；在此场合，物之风险仍由债务人承担。” 英国1979年货物买卖法第20条第1款规定：“除非当事人另有协议，在货物上的财产所有权转移给买方之前
18、，货物的风险一直由卖方承担。但是，一旦货物的财产所有权转移给买方，不论货物是否交付，货物的风险均由买方承担。” 二是债务人主义又称交付主义原则： 此说以德国、美国为代表。以买卖合同标的物是否交付为风险转移界限，而不论标的物所有权是否转移。德国民法典第446条规定：“自出卖的物交付时起，意外灭失和意外减损的风险移于买受人。自交付时起，物的收益归属于买受人，物的转移也由其承担。”美国统一商法典第2509第（1）（a）规定：“如果合同不要求卖方在特定目的地交付货物，卖方将货物适当地交给承运人时，损失风险即转移给买方，即使卖方保留了权利，也是如此。”同样，在被认为是协调两大法系碰撞，代表国际立法趋势的
19、联合国国际货物销售合同公约也采纳了“交付主义原则”，该公约第69条第1款规定：“在不属于第67条（涉及运输的风险转移）和第68条（路货风险转移）规定的情况下，从买方接受货物时起，或买方不在适当的时间内这样做，则从货物交给他处置但他不收取货物从而违反合同时起，风险转移到买方。”二、 纳税筹划的主要方法纳税筹划的主要方法纳税筹划的主要方法 1、充分利用现行税收优惠政策 2、纳税期的递延 3、税负转嫁4、选择合理的企业组织形式纳税筹划的主要方法纳税筹划的主要方法充分利用现行税收优惠政策 税收优惠政策指国家为鼓励某些产业、地税收优惠政策指国家为鼓励某些产业、地区、产品的发展，特别制订一些优惠条款以达区
20、、产品的发展，特别制订一些优惠条款以达到从税收方面对资源配置进行调控的目的。到从税收方面对资源配置进行调控的目的。 企业进行纳税筹划必须以遵守国家税法为企业进行纳税筹划必须以遵守国家税法为前提，前提，如果企业运用优惠政策得当，就会为企如果企业运用优惠政策得当，就会为企业带来可观的税收利益业带来可观的税收利益。 由于我国的税收优惠政策比较多，企业要由于我国的税收优惠政策比较多，企业要利用税收优惠政策，就需要充分了解、掌握国利用税收优惠政策，就需要充分了解、掌握国家的优惠政策。家的优惠政策。税收优惠包括：免税优惠：如：新办企业2免3减半。高新企业3免3减减税优惠：如：自然灾害减，特区减税率差异：不
21、同地区组织形式的所得税差异扣除技术：获得收入的费用个人生活费扣除抵免优惠：研发费用、亏损抵免退税优惠：再投资退税、出口退税税收优惠应该注意的问题综合看待税收优惠：隐性税收注意优惠行业的风险纳税筹划的主要方法纳税筹划的主要方法纳税期的递延 纳税筹划的第二个方法是纳税期的递延，它是税收允许企业在规定的期限内，分期或延迟缴纳税款。 采取有利的会计处理方法，是企业实现递延纳税的重要途径。如：改变存货计价，调整固定资产折旧。等等，充分利用财务会计规定要注意 如果财务会计规定与税法有冲突，根据法律的规定，如果财务会计规定与税法有冲突，根据法律的规定，财务会计规定应当服从税法的调整。财务会计规定应当服从税法
22、的调整。 利用财务会计规定的意义在于利用财务会计规定的意义在于: : 如果税法做出规定，企业运作就要满足税法的要求；如果税法做出规定，企业运作就要满足税法的要求；如果税法没有做出规定，税法就要自动地服从于会计的如果税法没有做出规定，税法就要自动地服从于会计的规定。规定。 我国目前颁布了新的会计制度，这些新的会计制度我国目前颁布了新的会计制度，这些新的会计制度如果没有与税法相冲突的，那么税务部门在检查企业纳如果没有与税法相冲突的，那么税务部门在检查企业纳税的情况下，找不到相应的税务政策，就需要服从财务税的情况下，找不到相应的税务政策，就需要服从财务会计规定。会计规定。 财务会计规定有无税务规定有
23、依据税务规定依据税务规定无依据财务会计规定灵活处理财务规定与税务规定关系 案例 企业对外捐赠产品，是视同销售要缴增殖税和所得税。但是，视同销售所得税的帐务处理没有统一规定，财务上会计规定有2个方法1，可以按市场价格调成产品销售；2，由于没有销售现金流，可以直接做库存商品减少处理。显然，后一个方法可以降低所得税负担。纳税筹划的主要方法纳税筹划的主要方法税负转嫁 税负转嫁是一种基本的纳税筹划方税负转嫁是一种基本的纳税筹划方法，其操作原理是转移价格，包括提升法，其操作原理是转移价格，包括提升和降低价格。和降低价格。 纳税人将其所缴纳的税纳税人将其所缴纳的税款转移给他人负担。款转移给他人负担。税负转嫁
24、是税收筹划的特殊形式 从纳税角度看，税负转嫁与税收筹划有十分明显的共同点。 首先，两者的目的相同，都是为了减少纳税主体的税负，获得更多可支配的收人。 其次，两者具有相同的特征，即它们都是纳税主体的合法行为，是纳税主体的主观行为，具有筹划性，尤其是转嫁行为更能体现出合法、合情、合理性。 这是因为税负转嫁意味着税收负担的终极承担者不是直接的纳税人，而是其背后的隐匿者或潜在的替代者。 税款的直接缴纳人通过转嫁将税负推给他人，自己只是承担部分甚至完全不承担任何的纳税义务，因此，只类似于税务机关和负税人的中介者。 然而，纳税人实施税负转嫁策略，并不侵害国家利益，因为他只是改变了税款在不同经济主体之间的重
25、新负担状况，没有减少国家应收税款的总量，税务部门不得不接受，毕竟这种行为并没有违反税法的规定。 所以，税负转嫁是企业进行税收筹划，获得税收收益的特殊而又重要的形式。税负转嫁和税收筹划也存在一定的区别，归纳起来主要有： 第一，基本前提不同 第二，产生的效应不同 第三，适用范围不同 第四，纳税人态度不同 第一，基本前提不同。 虽然两者的出发点相同，都是为减少税负。但是，转嫁的前提是价格的自由浮动，而一般的税收筹划则不完全依赖价格。 第二，产生的效应不同。 转嫁的效应是对价格产生直接的影响，同时产生相对价格的变化和可支配收人结构分布上的变化。转嫁只导致税负归宿不同，不导致国家财政收人的减少。 而一般
26、的税收筹划效应不对价格产生直接影响，而是直接导致财政收人的减少（即期的或直接的财政收人减少，但从长远的角度看却可以增加国家的财政收人）。 第三，适用范围不同。 转嫁一般适用的范围较窄，它受制于价格、商品供求弹性和市场供求状况。 而一般税收筹划的适用范围则很广，很多途径都可以进行税收筹划，灵活多样。 第四，纳税人态度不同。 税负转嫁的实施有时会对纳税人产生不利的影响，因此，在某些情况下，纳税人会主动放弃，例如当转嫁导致市场价格制约明显，使市场占有率下降，与企业的最大利润原则相悖时，纳税人就会主动放弃转嫁。 而一般的税收筹划方法运用却不是这样，只要努力组织实施，一般是有利可图的，因此，纳税人不会轻
27、易放弃。 总之，税负转嫁是纳税者客观避税的基本途径，转嫁意味着税负的实际承担者并非是直接缴纳税款者，而是背后的隐匿者或潜在的替代者。转嫁途径转嫁途径. (1）前转嫁（下游转嫁） 又称为顺转嫁，是主要的税负转嫁途径。 前转嫁是指卖方通过提高所出售的产品、服务或要素的价格，将一部分或全部税收负担转移给买方的活动。 例如：当政府向化妆品的生产企业征税时，生产化妆品的企业可提高其价格，用增加的收入来抵补因课税而造成的损失，而化妆品的消费者则需花费较多的钱来购买化妆品。（ 2）后转嫁（上游转嫁） 又称为逆转嫁，即买方通过降低购买价格的方式将税收负担转移给卖方的活动。 例如一个批发商纳税后，税款难以加在商
28、品售价之上转移给零售商。批发商的利润就会减少，迫使他减少向生产者的进货，生产者由于产品需求量的减少不得不降价出售以增加销售. 后转嫁的一种特例是税收资本化。 税收资本化，又称为资本还原，主要特征是：向资产的收益征税，在这项资产出售时，向资产的收益征税，在这项资产出售时，买主会将此后应纳的税款折成现值，从所购商买主会将此后应纳的税款折成现值，从所购商品的资本价值中预先扣除；品的资本价值中预先扣除； 此后，名义上虽由买主按期纳税，而实际上税款已由卖主负担。（3）混合转嫁 又称为散转，同一税额一部分前转，另一部分后转嫁。 例如:对糖果零售商征税，一部分可以通过抬高售价将税收前转嫁于消费者，另一部分可
29、以通过压低进价将税收后转向生产者.影响税负转嫁的因素 税收负担是否能转嫁以及多大程度上能够转嫁决定了税负的归宿。影响税负转嫁和归宿的主要因素有三个方面：（l）产品、服务和生产要素的需求和供给弹性；（2）市场竞争状况，是完全竞争（或近于完全竞争），垄断还是处于二者之间的寡头竞争；（3）税收的具体形式。（l）需求与供给弹性 在市场经济中，价格取决于供给与需求的均衡，取决于边际效用与边际成本的等量关系。课税会破坏原有的均衡关系，并在新的基础上形成新的均衡关系，这就会使价格发生变动。 在市场上，价格并非可以随意决定的。税收所引起的价格变动是由供给和需求的力量决定的，其变动幅度取决于供给弹性和需求弹性。
30、 市场的竞争状况，它可以分成两种极端的类型：一种是完全竞争，一种是垄断。 在产品的边际效用曲线和边际成本曲线给定的条件下，两种不同的市场结构会产生不同的均衡价格，征税所产生的价格变动幅度也会有所不同，因而税负的转嫁和归宿将出现不同结果。 （2）市场竞争状况 在完全竞争的条件下，边际效用曲线（即需求曲线）与边际成本曲线（即供给曲线）决定了市场价格，征税所引起的价格变化幅度完全由二者的斜率决定。1，竞争条件下的税负归宿分析竞争市场中的税负转嫁与归宿 在竞争市场条件下，各产品或服务的价格由市场供求关系决定，在生产者的边际成本与消费者的边际效用相等的情况下取得均衡，税负的归宿取决于边际成本曲线（供给曲
31、线）与边际效用曲线（需求曲线）的弹性。 首先，我们用图象方式来说明竞争市场中的税负转嫁与归宿。 SSDGEFPQCE BAO在图中，S和D分别为供给和需求曲线，在无税条件下，均衡点为E，均衡价格为OB。若对生产者按每一单位产品征收数量为CA的定额税，税后的供给曲线为 S，税后的均衡点为E，与之相应的价格为OA，产品数量为OQ。政府征收到的税收总额为产品数量（OQ）与单位产品税额（AC）的乘积，在图中表现为矩形ACGE的面积。 在政府收去的税中，有在政府收去的税中，有多少是由消费者承担，多少由多少是由消费者承担，多少由生产者承担呢？生产者承担呢？ SSDGEFPQCE BAO 在无税条件下，消费
32、者购买按OB价格购买，而征税后的价格为OA，每一单位产品消费者多支付的价值为AB，因此在图中，四边形ABF E 的面积表现为征税之后消费者多支付的金额，它表示消费者所承担的税额。 从生产者来看，税前生产者从每一单位产品可得到的收入为OB，而税后，生产者每生产和销售一单位产品得到收入是含税价格（AO）与每一单位税额（AC）之差（CO）。与税前相 比，生产者减少的收入表现为图中四边形BCGF的面积。可见， 政府征收到的税由消费者和生产者分担，二者之间的分担比例取决于税后价格上升的幅度，而价格上幅度则取决于供求曲线的弹性。 生产者与消费者之间承担税负的比例如何呢？用代数方法来说明这一问题。假定在税前
33、 需求曲线D为 MU = 一 aQ b 供给曲线S为 MC c Q + d 税前的均衡产出量Q。由MC和MR的交点决定 一aQ十b = c Q + d Q。= ( b-d) / (a +c)税前的均衡价格P。为Q代入S或D PO = (adcb) / (a+c)征收定额税T，使税后的边际成本曲线S变成 MC = c Q +d十T税后的均衡产出量Ql和价格P1分别为 一aQ十b = c Q + d + T 所以： Q1 = (b-d-T ) / (a+c) P1 a(dT)cb) / (a+c)用代数方法来说明这一问题买卖2方的税负 SSDGEFPQ1P2EP0P1OQ0 税后价格的增幅P为税后
34、价格P1已与税前价格P。之差 P = P1 - P0 = a(dT)cb) / (a+c) - (adcb) / (a+c) = aT / (aT+c) 税后价格的升幅就是消费者购买每一单位产品多支付的金额，即每一单位产品由消费者承担的税收。 生产者在税后的每一单位产品收入为税后均衡价格与每一单位产品应缴税额之差P2即为P2 = P1-T= a(dT)cb) / (a+c) T = ( adcb-cT)/ (a+c) 这个数额即为每一单位产品生产者所承担的税收， 生产者比税前少得：P0-P2= (adcb) / (a+c) -( adcb-cT)/ (a+c) = cT/(a+T) 消费者与生
35、产者所承担税负之比为 aT / (a+c) / / cT/(a+c) = a/ca/c 这表明消费者与生产者或买方与卖方所这表明消费者与生产者或买方与卖方所承担的税负的比例为需求曲线弹性与供给曲承担的税负的比例为需求曲线弹性与供给曲线弹性之比。线弹性之比。买卖2方的税负 SSDGEFPQ1P2EP0P1OQ0由这一结论可以得出以下推论（1）当供求弹性相等时，买方和卖方所承担税负相等。（2）当供给完全无弹性，即供给曲线斜率为无穷大时，卖方将承担全部税负；当供给具有完全弹性，即供给曲线的斜率为零时，买方将承担全部税负。（3）当需求曲线完全无弹性，即需求曲线斜率无穷大时，买方将承担全部税负；当需求曲
36、线具有完全弹性，即斜率为零时，卖方将承担全部税负。 2 垄断条件下的税负归宿分析 在垄断条件下，由于垄断者具有控制价格的能力，产量取决于生产者的边际成本与其边际收入的等量关系，而价格由在这一产出水平上的边际效用来决定。 因此，垄断条件下的均衡价格有别于完全竞争条件下的均衡价格，税收对价格变动的影响会有所不同，税收负担的归宿也会有所不同。 在垄断条件下，垄断为了利润达到最大化，在边际成本等于垄断者边际收益（它不同于消费者的边际效用）条件下决定产出数量，并根据消费者的边际效用再决定这一数量上的价格。 因此在垄断条件下边际成本曲线，边际效用曲线和垄断者边际收益曲线三个因素共同决定价格。边际成本曲线的
37、性状与税负归宿 边际成本曲线（供给曲线）可以分三种情况， 一是边际成本为常数，即边际成本曲线呈水平状； 二是边际成本递增，边际成本曲线向右上方延伸； 三是边际成本递减，边际成本曲线向右下方侧斜。 不同的边际成本曲线会使税负归宿有什么不同呢？MC是常数时的税负转嫁 MCDMREP0Q0TE1 Q1P1O MC在边际成本为常数 在边际成本为常数，边际成本曲线呈水平状情况下，若向垄断者的每一单位产品征收定额税T，那么税后的边际成本曲线就会提高T，它将与边际收入曲线产生一个新的交点，由这一点决定了税后的产出量和价格。 在图中， D为需求曲线， MR为垄断者的边际收入曲线，税前的均衡产量由MC和MR的等
38、量关系决定，为Q。O，均衡价格为P。O。若向垄断生产者的每一单位产品证收数额为T的税收，则税后的边际成本曲线将平行为MC移动MC的位置上。税后的均衡产出量为Q1，价格为P1，产品销售价格上升的幅度为P1- P。这意味着生产者可以通过涨价，将一部分税负转嫁给消费者。 MC是常数时的税负转嫁MCDMREP0Q0TE1Q1P1O MC 生产者与消费者之间承担税负的比例如何呢？我们用代数方法来说明这一问题。假定在税前 需求曲线D为 MU = 一 aQ b 边际成本曲线S: MCc 根据需求曲线 D，可知税前生产者的总收人（TR）与产量之间的关系为 TR = P * Q （一aQb）* Q = 一aQ2
39、bQ每增加一单位产品所能获得的收入，即边际收入（MR）为 MRTR=一2aQb税前的均衡产出量Q。由MC和MR的交点决定 一2aQ十b = c Q。= ( b-c) / 2a税前的均衡价格P。为 PO = 一a Q0b (c+b) / 2征收定额税T，使税后的边际成本曲线 MC = c十T税后的均衡产出量Ql和价格P1分别为 Q1 = (b-c-T ) / 2a P1 (cTb) / 2MC是常数时的税负转嫁MCDMREP0Q0TE1Q1P1O MC 税后价格的增幅 P为税后价格P1与税前价格P。之差 P = P1 - P0 = (c+T+b)/2 - (b + c)/2 = T / 2 这说
40、明，在垄断条件下，若边际成本为常数，征收定额税所引起的价格上升幅度仅为单位产品税额的二分之一，买方与卖方将各承担税收负担的50。 可以将这一结论与完全竞争可以将这一结论与完全竞争的情况下作一比较。在完全竞争的情况下作一比较。在完全竞争的条件下，边际成本为常数意味的条件下，边际成本为常数意味着供给具有完全弹性，税负将全着供给具有完全弹性，税负将全部由买方承担。部由买方承担。MC是常数时的税负转嫁MCDMREP0Q0TE1Q1P1O MCMC是递增时的税负转嫁 MCDMREP0Q0TE1 Q1P1O MC边际成本递增或递减 如果边际成本递增，税收的转嫁分归宿可用图表示。 税前的均衡产量和价格由边际
41、成本曲线MC和边际收益曲线 MR的交点决定，税前的价格为P0。如果对每一单位产品征收数额为T的税收，产生MC，与MR交点决定了Q1和P1。 生产者与消费者之间承担税负的比例如何呢？用代数方法来说明这一问题。假定在税前 需求曲线D为 MU = 一 aQ b 边际成本曲线 MC c Q + d垄断者边界收益曲线 MRTR=一2aQb税前的均衡产出量Q。由MC和MR的交点决定 一2aQ十b = c Q + d Q。= ( b-d) /( 2a +c)税前的均衡价格P。为 PO = 一a Q0b (ad+ab+bc) /( 2a+c)征收定额税T，使税后的边际成本曲线 MC = c Q +d 十T税后
42、的均衡产出量Ql和价格P1分别为 Q1 = (b-d -T ) / ( 2a +C) P1 a(d + T)+ab+bc / ( 2a+c)MC是递增时的税负转嫁MCDMREP0Q0TE1Q1P1O MC 税后价格的增幅 P为税后价格P1与税前价格P0之差 P = a(d + T)+ab+bc / ( 2a+c) - (ad+ab+bc) /( 2a+c) = aT / ( 2a+c)当C0时 ，边际成本为递增， aT / ( 2a+c) T / 2当C T / 2 可见，如果边际成本递增，垄断者在税后提价的幅度必然小可见，如果边际成本递增，垄断者在税后提价的幅度必然小于单位产品税额的二分之一
43、。这意味着他只能将不到一半的税收于单位产品税额的二分之一。这意味着他只能将不到一半的税收负担转嫁给消费者，垄断生产者将承担大部分税负，具体比例取负担转嫁给消费者，垄断生产者将承担大部分税负，具体比例取决于边际成本曲线的斜率决于边际成本曲线的斜率C C。C C越大，垄断生产者所负担的税负比越大，垄断生产者所负担的税负比例就越大例就越大。MC是递增时的税负转嫁MCDMREP0Q0TE1Q1P1O MC（3）税收的方式 在既定的客观条件下不同税收方式对税负转嫁与归宿就有着决定性影响。 税收方式中的下述因素会对税负的转嫁与归宿产生影响。1税种 不同税种对税负转嫁与归宿有着不同的影响。 例如，采用总额税
44、（人头税），即按照人头征收的税收，只要这个人存在就必须纳税，不管个人怎样改变其经济行为，都无法转嫁。 在所得税、商品税和财产税中，人们通常认为商品税的转嫁要比所得税和财产税容易。这说明，在客观条件给定的情况下，采用不同的税种会 产生不同的税负归宿状况。2、课税对象 如果选择供给弹性大，需求弹性小的产品或服务作为课税对象，那么承担税负的主要是消费者。 反之， 若选择供给弹性小，需求弹性大的产品或服务为课税对象，税负就主要由这些产品或服务的生产者承担。 3课税范围 课税范围的大小也会影响到税负的转嫁与归宿。 在同类产品或服务中只对某一部分产品或服务课税，转嫁比较困难。 例如可可和咖啡同属饮用商品，
45、如课税于可可而咖啡免税，当可可价格上升时，饮可可者改饮咖啡，以至可可的消费者减少。此时可可商就不能或难以将税款加于可可价格上，转嫁较困难。 若课税范围较大，涉及到所有同类的替代品，消费者就难以通过增加对替代品的需求来避让税收负担，对于生产者来说税负转嫁就容易些。4计税单位 从量税和从价税对供给和需求曲线有不同的影响： 从量税使得供给或需求曲线产生平行的位移，而从价税则还要改变原来需求或供给曲线的斜率。 需求曲线反应的是消费者需求数量与价格之间的关系。当征收从量税时，即每购买一单位商品，需要支付税收T，因此，消费者会将税收计入价格中，征税前的价格P1对应数量Q1，那么征税后对应Q1的成交价格则为 P+T。用数学表达为： 需求曲线: P=a-bQ征收从量税时征税后:则为P+T =a-bQ， P=(a-T)-bQ，可以看出：斜率不变，曲线沿价格轴左移 T 单位。当征收从价税时，消费者实际支付价格为 P(1+t），t 为税率。所以维持原有的价格与数量的对应关系，则征税后的表达式为： P(1+t)=a-bQ， P= (a/1+t ) - (b/1+t ) Q， 从中可以看出，截距变小和斜率都大了截距变小和斜率都大了。斜率由 -b 变成了 -b/（1+t)。Q2 Q1 同时，假设以前征收从量税 现改为从价税 对低档品一般征收税额减少 对高档品一般征收税额增加