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1、第三章第三章 增值税的税收筹划增值税的税收筹划第一节第一节 纳税人选择的税收筹划纳税人选择的税收筹划问题的引入问题的引入案例：案例： 某地国税局接到群众举报，该市一商品零售企业老板有为他人代开增值税专用发票的嫌疑。税务稽查人员对举报对象的专项检查结果表明，该公司甲为保证实现销售80万元，与三位个体户（乙、丙、丁）签订合同，为其需要时开具增值税专用发票，收取增值税及一定手续理费。税务局认定其违规行为，处以相应处罚。怎样作税收筹划能使其行为不违规？ 一、成为独立的法律主体一、成为独立的法律主体 甲吸收乙、丙、丁投资入股，甲任法人代表，按统一管理、分级核算的原则经营管理。以统一牌子对外经营，乙、丙、
2、丁的门面各自单独核算，自负盈亏。月底上报相关财务资料到时公司财务处，公司统一核算后对外出财务报表，共同费用按事先协议共同分摊。 二、让乙、丙、丁成为甲的经销商二、让乙、丙、丁成为甲的经销商 乙、丙、丁以甲的名义销售该公司商品，当销售特定商品时，进货成本、销售费用都纳入甲公司作统一的财务核算，也以甲公司名义开具增值税专用发票。筹划分析：筹划分析：一、一般纳税人和小规模纳税人的筹划一、一般纳税人和小规模纳税人的筹划 方法一：无差别平衡点增值率判别法方法一：无差别平衡点增值率判别法 一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额 =销售额增值税率可抵扣购进项目金额增值税率 =销售额增值税率销售额（1-增
3、值率）增值税率 =销售额增值税率增值率 其中：增值率=（销售额可抵扣购进项目额）销售额 小规模纳税人应纳税额=销售额征收率（3%或4%） 增值税率增值率=简易征收率 增值率=征收率增值税税率 一般纳税人税率小规模纳税人税率无差别平衡 点增值率17%3%17.65%13%3%23.08%增值率增值率= =征收率征收率增值税税率增值税税率结论：结论：增值率高的企业，适宜作小规模纳税人；反之则选择做一般纳税人。当增值率达到无差别平衡点增值率时，两种纳税人税负相等。 某批发企业，年销售收入（不含税）为125万元，可抵扣购进金额为85万元。请问选择何种形式的纳税人？ 由 无 差 别 平 衡 点 增 值
4、率 可 知 ， 企 业 增 值 率32%（125-85）/12517.65%（无差别平衡点增值率），企业作小规模纳税人税负较轻。 企业可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额分别为75万元和50万元，分设后的应纳税额为3.75万元，而一般纳税人情形下年应纳增值税额为6.8万元，节约税款3.05万元。案例：案例：方法二：无差别平衡点抵扣率判别法方法二：无差别平衡点抵扣率判别法 一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额=销售额增值税税率-销售额（1增值率）增值税税率=销售额增值税税率增值率=销售额增值税税率（1抵扣率）其中：抵扣率=可抵扣购进项目额销售额 小规模纳税人应纳税额=销售额征收
5、率（3%） 增值税率 （1抵扣率）=简易征收率一般纳税人税率小规模纳税人税率无差别平衡点抵扣率17%3%82.35%13%3%76.92%抵扣率抵扣率=1=1征收率征收率/ /增值税税率增值税税率总结：总结：当抵扣率低于无差别平衡点抵扣率时，宜作小规模纳税人；反之则作一般纳税人。 某商业批发企业，年应纳增值税销售额为140万元(不含税)，会计核算制度健全，符合作为一般纳税人条件，适用17%增值税税率，该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额占销项税额的比重为50%。在这种情况下，应选择做哪种纳税人才使税负较轻？说明抵扣率为50%（ 82.35% ），做小规模纳税人。一般：企业应纳增值税为11.9万
6、(14017% （150%) ）；分设小规模应税4.2万(70 3% 2 )案例案例: 甲乙企业均为小规模纳税人，批发机械配件。甲企业的年销售额为60万元（不含税），年可抵扣购进金额为50万元；乙企业的年销售额为75万元（不含税），年可抵扣购进金额为65万元。由于两企业的年销售额均达不到一般纳税人标准。 甲、乙两企业的抵扣率均为82.35%以上，应选择一般纳税人，具体可选择两企业合并的办法。因为： 若税务机关对甲、乙两企业均按简易办法征税。甲企业年应纳增值税额为1.8万元（603%），乙企业年应纳增值税额为2.25万元（753%）。 若两企业合并组成一独立核算纳税人，则年应税3.4万（135-
7、115） 17%）。案例案例: :税法对一般纳税人的认定要求财务利益最大化企业产品的性质及客户的类型 某工业企业，现为小规模纳税人。年应税销售额60万元（不含税），会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17%增值税率，但该企业可抵扣的购进项目金额只有20万元（不含税）。请对其进行纳税筹划。 二、增值税纳税人与营业税纳税人的筹划二、增值税纳税人与营业税纳税人的筹划 方法一：无差别平衡点增值率判别法方法一：无差别平衡点增值率判别法 一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额 =销售额增值税税率销售额（1-增值率）增值税率 =销售额增值税税率增值率 营业税纳税人应税额=含税销售额营业税税
8、率（5%或3%） =销售额（1+增值税税率）营业税税率（5%或3%） 注：营业税的计税依据为全部销售额。 无差别平衡点增值率： 增值税税率增值率=（1+增值税税率）营业税税率 增值率=（1+增值税税率）营业税税率增值税税率 =营业税率/增值税率+营业税率营营 业业 税税 税税 率率 表表税 目范 围税 率1.交通运输业包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输和装卸搬运3%2.建筑业包括建筑、安装、修缮、装饰和其他工程3%3.金融保险业包括金融、保险（01年始到03年后降为）5%4.邮电通信业包括邮政、电信3%5.文化体育业包括文化业和体育业3%6.娱乐业经营歌厅、舞厅、卡拉OK歌舞厅、音乐茶
9、座、台球、高尔夫球、保龄球场、游艺场等娱乐场所5%20%7.服务业代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业和其他服务业5%8.转让无形资产转让土地使用权、商标权、专利权、非专利权、著作权和商誉5%9.销售不动产销售建筑物或构筑物和其他土地附着物5%增值税纳税人税率营业税纳税人税率无差别平衡点增值率17%5%34.41%17%3%20.65%13%5%43.46%13%3%26.08%无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率总结：总结： 当增值率高于无差别平衡点增值率时，适于作营业税纳税人； 当增值率低于无差别平衡点增值率时，适于作增值税纳税人。 某建筑装饰公司销售建筑材料，并代顾客装
10、修。2012年度，该公司取得装修工程总收入为1200万元。该公司为装修购进材料支付款项936万元（价款800万元，增值税税款136万元）。该公司销售材料适用增值税税率为17%，装饰工程适用的营业税税率为3%。判别该公司缴纳何税种合算？案例：案例：增值率=（1200936）1200=22%（注：在计算增值率时，如果销售额为含税销售额，则购进金额亦为含税购进金额）增值率22%无差别平衡点增值率20.65%企业选择缴纳营业税合算，宜作营业税纳税人。可节约税收额为： 1200（1+17%）17%13612003%=38.3636=2.36（万元）(无差别平衡点增值率=营业税率/增值税率+营业税率) 一
11、般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额 =销售额增值税税率-销售额（1增值率）增值税税率 =销售额增值税税率增值率 =销售额增值税税率（1抵扣率） 其中：抵扣率=可抵扣购进项目额销售额营业税纳税人应税=含税销售额营业税税率（5%或3%） =销售额（1+增值税税率）营业税税率 增值税税率（1抵扣率）=（1+增值税税率）营业税税率 一般纳税人税率营业税纳税人税率 无差别平衡点抵扣率17%5%65.59%17%3%79.35%13%5%56.54%13%3%73.92%抵扣率抵扣率=1（1+增值税税率）营业税税率/增值税税率总结：总结： 当抵扣率低于无差别平衡点抵扣率时，适于选择作营业税纳税人；反
12、之则宜作增值税纳税人；两者相等时，税负无差异。 某商厦某月份共销售商品90万元，同时又经营小吃，收入为10万元，是否该分开核算？商厦经营小吃抵扣率为0，宜作营业税纳税人。未分别核算： 应纳增值税100（117）1714.53分别核算： 应纳增值税90（117）1713.08万 应纳营业税1050.5（万元） 总体税负13.080.513.58（万元）分别核算可以为该商厦节税0.95万元。案例：案例： 1.1.某木制品厂生产销售木制地板砖，并代为用户施工。2008年10月，该厂承包了飞天歌舞厅的地板工程，工程总造价为10万元。其中：本厂提供的木制地板砖为4万元，施工费为6万元。工程完工后，该厂给
13、飞天歌舞厅开具普通发票，并收回了货款（含施工费）。那么，该行为应纳增值税额如下（抵扣率在50%以下）10（1十17%）17%1.45（万元） 假如该厂2008年施工收入60万元，地板砖销售为50万元，则该混合销售行为不纳增值税。（如果施工收入为50万元，地板砖销售收入为60万元，则一并缴纳增值税。）筹划分析：筹划分析：由于该厂生产销售木制地板砖,又作施工安装, 成立子公司专门从事施工安装,将施工费收入划归子公司，销售、安装分别核算纳税。其结果如下： 该厂提供（视为销售）木制地板砖4万元应缴纳增值税为: 4（1+17%）17%=0.58万元应缴纳营业税为: 6 3%=0.18万元总体税负为: 0
14、.58+ 0.18=0.76万元节约税金为: 1.45-0.76=0.69万元 2 2、某大专院校于2008年11月转让一项新技术，取得转让收入80万元。其中：技术资料收入50万元，样机收入30万元。 因为该项技术转让的主体是大专院校，而大专院校是事业单位。该院校取得的80万元混合销售收入，只需按小规模纳税人3%的征收率增值税。 1、甲公司生产高科技产品，2013年1月取得不含税销售额500万元，当月可抵扣进项税额为50万元，同时公司下设的技术安装部门为客户提供上门技术安装服务，取得技术安装费40万元。请进行纳税筹划。 2、苏州某装潢公司销售建筑材料，并代客户装潢。2012年2月，该公司承包一
15、项装潢工程收入300万元，该公司为装潢购所需材料的购入价为200万元（含增值税）。该公司销售建筑材料的增值税适用税率为17%，装潢的营业税税率为3%。该公司缴纳什么税比较节税呢？节税多少? 第二节增值税税率选择的筹划第二节增值税税率选择的筹划原则：原则： 1、掌握低税率适用范围。如农机零部件企业通过合并组合形式使其符合农机整机生产适用低税率标准从而节税； 2、兼营不同税率产品时分开核算以避免从高适用税率。B B市牛奶公司生产流程：饲养奶牛生产牛奶，市牛奶公司生产流程：饲养奶牛生产牛奶，将牛奶加工成奶制品，再将奶制品销给各大将牛奶加工成奶制品，再将奶制品销给各大商业公司；或直接通过销售网络转销给
16、居民。商业公司；或直接通过销售网络转销给居民。奶制品增值税税率奶制品增值税税率17%17%，进项税构成：向农，进项税构成：向农民收购草料可按民收购草料可按13%13%抵扣的部分；公司水电抵扣的部分；公司水电费和修理用配件等可抵扣的部分。由于进项费和修理用配件等可抵扣的部分。由于进项税较少，致使公司增值税税负较高。怎样降税较少，致使公司增值税税负较高。怎样降低税负？低税负？饲养（场）奶牛饲养（场）奶牛加工（厂）奶制品加工（厂）奶制品销售销售草草13%13%共抵共抵1313万；水电等万；水电等8 8万万独立，免税。独立，免税。 350350万鲜奶抵万鲜奶抵13% 50013% 500万万独立前纳税
17、独立前纳税=500=50017%17%（13+813+8）=64=64万万独立后税独立后税=500=50017%17%（35035013%+813%+8）=31.5=31.5万万节税：节税：646431.5=32.531.5=32.5万万税负由税负由12.8%12.8%下降到下降到6.3%6.3%A A产品；产品；P=17P=17；生产；生产200200万件万件材料成本材料成本 1010元元/ /件件工资成本工资成本 6 6元元/ /件件主材主材-9-9元元辅材辅材-1-1元元？来料加工业务来料加工业务1010万件万件加工费：加工费：7.57.5元元/ /件件表面上：表面上：7.5-6-17.
18、5-6-1(1(117%) 17%) 10=3.310=3.3万万实际：实际：75-60-10-75-60-10-（10 10 17% 17% 200+1 200+1 17% 17% 10 10） =-2.3748=-2.3748万万7.5 7.5 10 1017 17 200+7.5 200+7.5 10 103.2.3.4兼营免税或非应税项目进项税兼营免税或非应税项目进项税额核算的筹划额核算的筹划3.5.13.5.1出口退税的有关规定出口退税的有关规定出口退税的适用范围和出口退税的条件出口退税的适用范围和出口退税的条件出口货物的退税率出口货物的退税率3.5.2出口退税业务的税收筹出口退税业
19、务的税收筹划划1 1、选择经营方式；、选择经营方式；2 2、选择采购对象；、选择采购对象；3 3、选择出口方式；、选择出口方式；4 4、选择生产经营地。、选择生产经营地。1 1、选择经营方式、选择经营方式自营出口（含进料加工）自营出口（含进料加工）-免、抵、退免、抵、退来料加工来料加工-不征不退（免税）不征不退（免税）“ “免、抵、退免、抵、退”计算方法计算方法（1 1）当期应纳税）当期应纳税= =当期内销货的销项税当期内销货的销项税- -（当期进项税（当期进项税- -当期免抵退税不得当期免抵退税不得免抵税）免抵税）- -上期留抵税上期留抵税当期免抵退税不得免抵税当期免抵退税不得免抵税= =出
20、口货离岸价出口货离岸价外汇牌价外汇牌价（出口货物征税率（出口货物征税率- -退税率）退税率）- -免抵退税不得免抵税抵减额免抵退税不得免抵税抵减额免抵退税不得免抵税抵减额免抵退税不得免抵税抵减额= =免税购进原材料价格免税购进原材料价格（出口货物征税率（出口货物征税率- -退税率）退税率）（2 2）免抵退税额）免抵退税额= =出口货离岸价出口货离岸价外汇牌价外汇牌价出口货物退税率出口货物退税率- -免抵退税抵减额免抵退税抵减额免抵退税抵减额免抵退税抵减额= =免税购进原材料价格免税购进原材料价格出口货物退税率出口货物退税率（3 3）若当期期末留抵税）若当期期末留抵税当期免抵退税当期免抵退税当期
21、应退税当期应退税= =当期期末留抵税；当期免抵税当期期末留抵税；当期免抵税= =当期免抵退税当期免抵退税- -当期退税当期退税若当期期末留抵税若当期期末留抵税 当期免抵退税当期免抵退税当期应退税当期应退税= =当期免抵退税；当期免抵税当期免抵退税；当期免抵税=0=0某出口型生产企业采用进料加工方式为国某出口型生产企业采用进料加工方式为国外外A A公司加工化工产品一批，进口保税料公司加工化工产品一批，进口保税料件价值件价值10001000万元，加工完成后返销万元，加工完成后返销A A公司公司售价售价 18001800万元，为加工该批产品耗用辅万元，为加工该批产品耗用辅料、备品备件、动能费等的进项
22、税额为料、备品备件、动能费等的进项税额为20 20 万元，该化工产品征税率为万元，该化工产品征税率为17%17%，退，退税率为税率为13%13%。 问：与来料加工方式比；问：与来料加工方式比；销售销售P=1200P=1200时；出口退税率时；出口退税率=15%=15%时；时；国产料件进项税国产料件进项税=40=40万时；怎样进行税万时；怎样进行税收筹划？收筹划？结论：结论：1 1、利润率低、出口退税率高及耗用国产辅助材料较多、利润率低、出口退税率高及耗用国产辅助材料较多（进项税额较大）时，货物出口采用进料加工方式；而（进项税额较大）时，货物出口采用进料加工方式；而利润率高的货物出口宜来料加工方
23、式。利润率高的货物出口宜来料加工方式。2 2、在大幅提高出口退税率时，选用、在大幅提高出口退税率时，选用“免、抵、退免、抵、退” ？“免税免税”方法：若出口产品不得抵扣的进项税额为生方法：若出口产品不得抵扣的进项税额为生产该出口产品而取得的全部进项税额，则应采用产该出口产品而取得的全部进项税额，则应采用“免、免、抵、退抵、退”办法；否则采用办法；否则采用 “免税免税”办法。办法。3 3、退税率、退税率征税率时，征税率时，无论其利润率高低，采用无论其利润率高低，采用“免、免、抵、退抵、退”的自营出口方式比采用来料加工等的自营出口方式比采用来料加工等“不征不退不征不退”免税方式更优惠。因为尽管两种
24、方式出口货物均不征税，免税方式更优惠。因为尽管两种方式出口货物均不征税，但但 “免、抵、退免、抵、退”时可退还全部进项税，而免税则要时可退还全部进项税，而免税则要把该进项税计入成把该进项税计入成本。本。某中外合资企业以采购国内原材料生产产品全部用某中外合资企业以采购国内原材料生产产品全部用于出口，于出口，20022002年自营出口产品的价格为年自营出口产品的价格为100100万元，万元，当年可抵扣的进项税额为当年可抵扣的进项税额为1010万元，增值税税率为万元，增值税税率为17%17%，无上期留抵税额。，无上期留抵税额。3 3、选择出口方式（、选择出口方式（P127-131P127-131案例
25、案例3-3-22222424）利用销项税额避税的关键在于：销售额避税；税率避税。利用销项税额避税的关键在于：销售额避税；税率避税。销售额避税筹划策略：销售额避税筹划策略：1 1、实现销售收入时采用特殊结算方式，拖延入账时间，延续税款缴纳；、实现销售收入时采用特殊结算方式，拖延入账时间，延续税款缴纳；2 2、随同货物销售的包装物，单独处理，不要汇入销售收入；、随同货物销售的包装物，单独处理，不要汇入销售收入；3 3、销售货物后加价收入或价外补贴收入，采取措施不要汇入销售收入；、销售货物后加价收入或价外补贴收入，采取措施不要汇入销售收入；4 4、设法将销售过程中的回扣冲减销售收入；、设法将销售过程
26、中的回扣冲减销售收入；5 5、采取某种合法合理的方式坐支，少汇销售收入、采取某种合法合理的方式坐支，少汇销售收入 6 6、商品性货物用于本企业专项工程或福利设施，本应视同对外销售，但、商品性货物用于本企业专项工程或福利设施，本应视同对外销售，但采取低估价、次品折扣方式降低销售额；采取低估价、次品折扣方式降低销售额；7 7、采用用于本企业继续生产加工的方式，避免作为对外销售处理；、采用用于本企业继续生产加工的方式，避免作为对外销售处理；8 8、以物换物；、以物换物；9 9、为职工搞福利或发放奖励性纪念品，低价出售，或私分商品性货物；、为职工搞福利或发放奖励性纪念品，低价出售，或私分商品性货物；1
27、010、为公关将合格品降低为残次品，降价销售给对方或送给对方；、为公关将合格品降低为残次品，降价销售给对方或送给对方；1111、纳税人因销货退回或折让而退还购买方的增值税额，应从销货退回、纳税人因销货退回或折让而退还购买方的增值税额，应从销货退回或者在发生的当期的销项税额中抵扣。或者在发生的当期的销项税额中抵扣。总结总结进项税额避税策略包括：进项税额避税策略包括：1 1、在价格同等的情况下，购买具有增值税发票的货物；、在价格同等的情况下，购买具有增值税发票的货物；2 2、购买货物或应税劳务，不仅索要专用发票，且向销方取得增值税款、购买货物或应税劳务，不仅索要专用发票，且向销方取得增值税款专用发
28、票上说明的增值税额；专用发票上说明的增值税额；3 3、委托加工货物时，不仅向委托方收取专用发票，而且努力争取使发、委托加工货物时，不仅向委托方收取专用发票，而且努力争取使发票上注明的增值税额尽可能地大；票上注明的增值税额尽可能地大； 4 4、进口货物时，向海关收取增值税完税凭证，并注明增值税额；、进口货物时，向海关收取增值税完税凭证，并注明增值税额；5 5、购进免税农业产品的价格中所含增值税额，按购货发票或经税务机、购进免税农业产品的价格中所含增值税额，按购货发票或经税务机关认可的收购凭据上注明的价格，依照扣除率关认可的收购凭据上注明的价格，依照扣除率13% 13% ，获得抵扣；，获得抵扣；6
29、 6、为了顺利获得抵扣，避税者应当特别注意下列情况：按规定取得并、为了顺利获得抵扣，避税者应当特别注意下列情况：按规定取得并保存扣税凭证的；购进免税农业产品保有购货发票或经税务机关认可的保存扣税凭证的；购进免税农业产品保有购货发票或经税务机关认可的收购凭证；扣税凭证上按规定注明增值税额及其他有关事项。收购凭证；扣税凭证上按规定注明增值税额及其他有关事项。7 7、在采购固定资产时，将部分固定资产附属件作为原材料购进，并获、在采购固定资产时，将部分固定资产附属件作为原材料购进，并获得进项税额抵扣；得进项税额抵扣；8 8、将非应税和免税项目购进的货物和劳务与应税项目购进的货物与劳、将非应税和免税项目购进的货物和劳务与应税项目购进的货物与劳务混同购进，并获得增值税发票；务混同购进，并获得增值税发票；9 9、采用兼营手段，缩小不得抵扣部分的比例。、采用兼营手段，缩小不得抵扣部分的比例。