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1、第三篇第三篇 循环审计循环审计内容包括内容包括: :第九章第九章 收入循环审计收入循环审计第十章第十章 支出循环审计支出循环审计第十一章第十一章 生产循环审计生产循环审计第十二章第十二章 筹资与投资循环审计筹资与投资循环审计教学重点与难点教学重点与难点教学目的教学目的教学方式教学方式通过本章的学习，使同学们掌握收入循环的主要通过本章的学习，使同学们掌握收入循环的主要业务活动及凭证记录、重要内部控制、该循环的业务活动及凭证记录、重要内部控制、该循环的重大风险及主营业务收入、应收账款的实质性测重大风险及主营业务收入、应收账款的实质性测试。试。销货业务的重要内部控制；主营业务收入的确认、销货业务的重
2、要内部控制；主营业务收入的确认、截止；应收账款的函证。截止；应收账款的函证。1.1.多媒体教学为主多媒体教学为主; ;2.2.讲授为主讲授为主, ,辅以案例分析、课堂练习、课堂讨论。辅以案例分析、课堂练习、课堂讨论。一一. .收入循环概述收入循环概述二二. .重要的内部控制重要的内部控制三三. .收入循环的重大风险收入循环的重大风险四四. .现金现金, ,银行存款的实质性测试银行存款的实质性测试五五. .主营业务收入的实质性测试主营业务收入的实质性测试六六. . 应收账款的实质性测试应收账款的实质性测试七七. .坏账准备的实质性测试坏账准备的实质性测试八八. .其他相关账户的实质性测试其他相关
3、账户的实质性测试九九. .案例分析案例分析目录一、收入循环的特性 （一）、收入循环的示意图 接受定单批准赊销发运商品开具发票记录收款开始( (一一) )主要业务活动主要业务活动接受顾客订单接受顾客订单-销售单管理部门销售单管理部门; ;批准赊销信用批准赊销信用-信用管理部门信用管理部门; ;按销售单供货按销售单供货-仓库仓库; ;按销售单供应货物按销售单供应货物-装运部门装运部门; ;向顾客开具账单向顾客开具账单-开具账单部门开具账单部门; ;记录销售记录销售-会计部门会计部门; ;办理和记录现金办理和记录现金, ,银行存款收入银行存款收入-会计部门会计部门; ;办理和记录销货退回办理和记录销
4、货退回, ,销货折扣和折让销货折扣和折让会计部门会计部门, ,仓库仓库; ;注销坏账注销坏账-会计部门会计部门, ,信用部门信用部门; ;提取坏账准备提取坏账准备-会计部门会计部门( (二二) )主要凭证和会计记录主要凭证和会计记录 顾客订货单顾客订货单; ; 销售单销售单; ; 发运凭证发运凭证; ; 销售发票销售发票; ; 商品价目表商品价目表; ; 贷项通知单贷项通知单; ; 汇款通知书汇款通知书; ; 坏账审批表坏账审批表; ; 顾客月末对账单顾客月末对账单; ; 收款凭证收款凭证; ;转账凭证转账凭证; ; 有关明细账有关明细账( (应收账款明细账应收账款明细账, ,主营业务收入明细
5、主营业务收入明细账账, ,折扣折让明细账折扣折让明细账) ) 和日记账和日记账( (现金和银行存款日现金和银行存款日记账记账) ) 主要业务活动涉及凭证及记录相关主要部门相关认定重要控制1.接受顾客订单顾客订货单、销售单销售部门销售交易的存在或发生顾客名单已被授权审批2、批准赊销销售单信用部门A/R的估价或分摊降低坏账风险3、按销售单供货销售单仓库存在或发生防止未授权发货4、装运货物销售单发运凭证装运部门销售交易的存在或发生、完整性防止未授权发货5、向顾客开具账单销售单、发运凭证、商品价目表、销售发票开具账单部门销售交易的存在或发生、完整性、估价或分摊确保销售发票的正确性6、记录销售销售发票、
6、明细账、收款凭证、转账凭证、顾客月末对账单会计部门存在或发生、完整性、估价或分摊主要关心销售发票是否记录正确，并归属适当会计期间7、办理和记录现金及银行存款收入汇款通知书、收款凭证、现金日记账、银行存款日记账会计部门存在或发生、完整性、估价或分摊货币资金失窃的可能性8、办理和记录销货退回贷项通知书会计部门、仓库存在或发生、完整性、估价或分摊必须授权批准，控制实物流和会计处理9、注销坏账坏账审批表赊销部门、会计部门估价或分摊应该获取货款无法收回的确凿证据，适当审批10、提取坏账准备会计部门估价或分摊二二. . 重要的内部控制重要的内部控制 销货业务销货业务的重要的重要内部控制内部控制: : 1.
7、 1.适当的职责分离适当的职责分离; ;赊销批准职能与销货职能的分赊销批准职能与销货职能的分离离 2. 2.正确的授权审批正确的授权审批; ; 四个关键点四个关键点: :在销货发生之前在销货发生之前, ,赊销业经正确审批赊销业经正确审批; ;非经正当审批非经正当审批, ,不得发出货物不得发出货物; ;销售价格销售价格, ,销售条件销售条件, ,运费运费, ,折扣等必须经过审批折扣等必须经过审批; ;审批人应当根据销售审批人应当根据销售与收款授权批准的制度与收款授权批准的制度, ,在授权范围内进行审批在授权范围内进行审批, ,不得超越审批权限不得超越审批权限3.3.充分的凭证和记充分的凭证和记录
8、录; ;4. 4.凭证的预先编号凭证的预先编号; ;5. 5.按月寄出对账单按月寄出对账单; ;6. 6.内部内部核查程序核查程序内部控制目标关键内部控制常用的内部控制测试登记的销售业务确是已经发货给真实的顾客销货业务是以经过审核的发运凭证为依据登记入账的;在发货前,顾客的赊销已经被授权批准;销售发票均经事先编号,并恰当地登记入账;每月向顾客寄送对账单;对顾客提出的意见做专门追查审查销售发票副联是否附有发运凭证及顾客订单;检查顾客的赊销是否经授权批准;检查销售发票连续编号的完整性;观察是否寄发对账单,并检查顾客回函档案现有销货业务均已登记入账发运凭证均经事先编号并已经登记入账.销售发票均经事先
9、编号并已经登记入账检查发运凭证连续编号的完整性检查销售发票连续编号的完整性登记入账的销售数量确系已发货数量,并已正确开具收款单并登记入账销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经适当的授权批准；由独立人员对销售发票的编制进行内部核查审查销售发票是否经过适当的授权批准；检查有关凭证上内部复核和查核的标记销售业务的分类正确采用适当的会计科目表内部复核和核查审查会计科目表是否适当检查有关凭证上内部复核和查核的标记销售业务的记录及时采用尽量能在销货发生时开具收款账单和登记入账的控制方法内部核查审查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销货业务；检查有关凭证上的内部核查的标记销售业务已经正确地记入明细
10、账并经正确汇总每月定期给顾客寄送对账单；由独立人员对应收账款明细账内部核查；将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较观察对账单是否已经寄出；审查内部核查标记；审查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记货币资金货币资金的内部控制的内部控制: :1. 1.岗位分工及授权批准岗位分工及授权批准; ;2. 2.现金与银行存款的管理现金与银行存款的管理; ;3.3.票据与有关印章的管理票据与有关印章的管理; ;4. 4.监督检查监督检查三三. .收入循环的重大风险收入循环的重大风险（一）交易活动的风险（一）交易活动的风险CPACPA关注关注三类可能的错误三类可能的错误: :1.1.未
11、曾发货却已将销货业务登记入账未曾发货却已将销货业务登记入账; ;2.2.销货业务重复入账销货业务重复入账; ;3.3.向虚构的顾客发货向虚构的顾客发货, ,并做为销售业务入并做为销售业务入账账（二）（二）重大错报风险重大错报风险四、交易的实质性测试审计目标交易实质性测试发生复核主营业务收入总账、明细账以及应收账款中的大额或异常项目；追查主营业务收入明细账中的分录至销售单、销售发票副联及发运凭证；将发运凭证与存货永续记录中的发运分录核对将主营业务收入明细账中的分录同销售单中的赊销审批准和发运审批进行核对完整性将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对准确性复算
12、销售发票上的数据追查主营业务收入明细账中的分录至销售发票；追查销售发票上的详细资料至发运凭证、经批准的商品价目表和顾客订货单分类检查证明销售业务分类正确的原始凭证；将主营业务收入明细账加总，追查其至总账的过账截止将销售业务登记日期与发运凭证的日期比较核对五五. .现金现金, ,银行存款的实质性程序银行存款的实质性程序（一）现金的盘点（一）现金的盘点 盘点目的盘点目的: :证实现金是否真实存在证实现金是否真实存在 要点要点: : (1)(1)实施突击性检查实施突击性检查, ,时间最好选择在上午上班时间最好选择在上午上班前或下午下班时进行前或下午下班时进行; ; (2)(2)盘点范围盘点范围: :
13、所有现金所有现金; ; (3)(3)编制编制“库存现金盘点表库存现金盘点表”; ; (4)(4)资产负债表日后盘点的资产负债表日后盘点的, ,应调整至资产负债应调整至资产负债表日的金额表日的金额( (二二) )银行存款的函证银行存款的函证 函证目的函证目的: :证实存款是否存在证实存款是否存在; ;可以了解可以了解资产的存在资产的存在; ;了解欠银行的债务了解欠银行的债务; ;发现未发现未登记的银行借款登记的银行借款 函证范围函证范围: :应向被审计单位在本年存过款应向被审计单位在本年存过款的所有银行发函的所有银行发函( (包括存款账户已结清的包括存款账户已结清的银行银行);); 函证方式函证
14、方式: :肯定式肯定式六六. .主营业务收入的实质性测试主营业务收入的实质性测试重点关注以下环节：重点关注以下环节：主营业务收入的确认主营业务收入的确认实施主营业务收入的截止测试实施主营业务收入的截止测试Q:Q:主营业务收入的实现标志是什么主营业务收入的实现标志是什么? ?主营主营业务收入的确认业务收入的确认 1. 1.交款提货销售方式交款提货销售方式-货款已收到或取得收款货款已收到或取得收款的权利的权利, ,同时已将发票账单和提货单交给买方同时已将发票账单和提货单交给买方 2. 2.预收账款方式预收账款方式-商品已发出时确认商品已发出时确认 3.3.托收承付结算方式托收承付结算方式-商品发出
15、并办妥托收手续商品发出并办妥托收手续 4. 4.委托代销方式委托代销方式-发出商品并收到代销清单发出商品并收到代销清单 5. 5.分期收款销售分期收款销售-按合同约定的收款日期分期按合同约定的收款日期分期确认收入确认收入主营业务收入的截止测试主营业务收入的截止测试 测试目的测试目的: :确定主营业务收入的会计记录确定主营业务收入的会计记录归属期归属期是是否正确否正确, ,应记入本期或下期的主营业务收入有否被应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延到下期或提前至本期推延到下期或提前至本期 关注三个日期关注三个日期: : 发票开具日期或收款日期发票开具日期或收款日期; ; 记账日期记账日期; ;
16、发货日期发货日期 关键在于关键在于: :这三个日期是否归属于同一会计期间这三个日期是否归属于同一会计期间截止测试方法截止测试方法以账簿记录为起点以账簿记录为起点-查多计收入查多计收入以销售发票为起点以销售发票为起点-查少计收入查少计收入以发运凭证为起点以发运凭证为起点-查少计收入查少计收入 三种方法的比较三种方法的比较七七. . 应收账款的实质性测试应收账款的实质性测试分析应收账款明细表和账龄分析应收账款明细表和账龄执行分析性程序执行分析性程序函证函证函证应收账款函证应收账款1. 1.函证的目的函证的目的: :证实应收账款余额的真实性证实应收账款余额的真实性, ,防止舞弊防止舞弊行为行为2.
17、2.函证的范围和对象函证的范围和对象: : 考虑因素考虑因素: :应收账款在全部资产中的重要性应收账款在全部资产中的重要性; ;被审计被审计单位内部控制的强弱单位内部控制的强弱; ;以前期间的函证结果以前期间的函证结果; ;函证函证方式的选择方式的选择 函证对象函证对象: :大额或账龄较长的项目大额或账龄较长的项目; ;与债务人发生纠与债务人发生纠纷的项目纷的项目; ;关联方项目关联方项目; ;主要客户主要客户( (包括关系密切的包括关系密切的客户客户); );交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目; ;非正常项目非正常项目3.3.函证的方式：肯定式函证的方式
18、：肯定式( (即积极式即积极式) )与否定式与否定式( (即消极即消极式式) )积极式函证积极式函证消极式函证消极式函证要求被询证者在所有情况下要求被询证者在所有情况下必须回函必须回函, ,确认询证函所列确认询证函所列示的信息是否正确或填列询示的信息是否正确或填列询证函要求的信息证函要求的信息要求被询证者仅在不同意询证要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函列示信息的情况下才予以回函函以下情况以下情况, ,最好采用积极式最好采用积极式函证函证: :1.1.个别账户的欠款金额较大个别账户的欠款金额较大; ;2.2.有理由相信对欠款可能存有理由相信对欠款可能存在争议在争议, ,差错等
19、问题差错等问题当当同时存在以下条件时同时存在以下条件时, ,可以可以采用消极式函证采用消极式函证: :1.1.固有风险和控制风险评估为固有风险和控制风险评估为低水平低水平; ;2.2.涉及大量较小的账户金额涉及大量较小的账户金额; ;3.3.预期不存在大量的错误预期不存在大量的错误; ;4.4.没有理由相信被询证者不认没有理由相信被询证者不认真对待函证真对待函证综合使用积极式和消极式函证综合使用积极式和消极式函证, ,对于大金额账项采用积极式对于大金额账项采用积极式函证函证, ,对于小金额账项则采用消极式函证对于小金额账项则采用消极式函证项目项目要求要求运用运用协调协调4.4.函证的时间和控制
20、函证的时间和控制 时间时间：以资产负债表日为截止日：以资产负债表日为截止日, ,充分考虑复函时充分考虑复函时间间, ,在期后适当时间内实施函证。在期后适当时间内实施函证。 控制控制: :注册会计师注册会计师直接控制直接控制函证信的发出和收回。对函证信的发出和收回。对于因无法投递而退回的信函要进行分析于因无法投递而退回的信函要进行分析, ,研究研究, ,处处理理, ,查明是由于被函证者地址迁移查明是由于被函证者地址迁移, ,差错而致使信差错而致使信函无法投递函无法投递, ,还是这笔应收账款本来就是一笔假账还是这笔应收账款本来就是一笔假账. .如果被询证者以传真如果被询证者以传真, ,电子邮件等方
21、式回函电子邮件等方式回函, ,CPACPA应应直接接收直接接收, ,并要求被询证者寄回询证函原件并要求被询证者寄回询证函原件. . 肯定式无回函应采用追查程序或肯定式无回函应采用追查程序或替代替代审计程序。审计程序。5.5.函证结果差异的分析函证结果差异的分析 产生差异的原因产生差异的原因: :记账差错记账差错; ;记账产生的时间记账产生的时间差差; ;舞弊行为舞弊行为. . 记账产生记账产生 的时间差的时间差 包括包括: :发函时，债务人已付款，债权发函时，债务人已付款，债权人尚未收到人尚未收到发函时，债权人货物已发出并发函时，债权人货物已发出并计入销售，债务人尚未收到计入销售，债务人尚未收
22、到债务人已退货，债权人尚未收债务人已退货，债权人尚未收到到债务人对货物有争议，全部或债务人对货物有争议，全部或部分拒付部分拒付对函证对函证结果的总结和评价结果的总结和评价 (1) (1)CPACPA应重新考虑应重新考虑: :对内部控制的原有评对内部控制的原有评 价是否适当价是否适当; ;控制测试的结果是否适当控制测试的结果是否适当; ;分析性复分析性复 核的结果是否适当核的结果是否适当; ;相关的风险评价是否适当等等相关的风险评价是否适当等等, ,(2)(2)如果函证结果表明没有审计差异如果函证结果表明没有审计差异, ,则则CPACPA可以合理可以合理地推论地推论, ,全部应收账款总体上是正确
23、的全部应收账款总体上是正确的, ,(3)(3)若如果函证结果表明存在审计差异若如果函证结果表明存在审计差异, ,CPACPA则应当估则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少, ,估估算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少少应收账款与银行存款函证的对比项目银行存款应收账款必要性 必须必须目的银行存款的存在性、负债的完整性和资产的担保抵押应收账款的存在性、所有权内容银行存款、银行借款和或有事项客户欠被审计单位的金额对象本年度所有存过款的银行客户欠被审计单位金额范围100%抽样方式肯定式肯定和否定七七.
24、.坏账准备的实质性测试坏账准备的实质性测试( (一一) )检查坏账准备的计提检查坏账准备的计提计提方法和比率是否符合规定计提方法和比率是否符合规定, ,计提的数额是计提的数额是否恰当否恰当, ,会计处理是否正确会计处理是否正确, ,前后期是否一致前后期是否一致( (二二) )检查坏账损失检查坏账损失( (三三) )检查函证结果检查函证结果( (四四) )分析性程序分析性程序( (五五) )确定披露是否恰当确定披露是否恰当八八. .其他相关账户的实质性测试其他相关账户的实质性测试应收票据应收票据的实质性测试的实质性测试( (监盘监盘, ,函证函证) )预收账款预收账款的实质性测试的实质性测试( (函证函证, ,重分类调整重分类调整) )应交税金应交税金的实质性测试的实质性测试其他应交款其他应交款的实质性测试的实质性测试主营业务税金及附加主营业务税金及附加的实质性测试的实质性测试营业费用营业费用的实质性测试的实质性测试( (分析性程序分析性程序, ,截止测试截止测试) )其他业务利润其他业务利润的实质性测试的实质性测试( (截止测试截止测试) )案例分析与讨论案例分析与讨论 结束！结束！案例分析案例分析