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1、间接性停工造成的闲置固定资产能否计提折旧我单位由于没有产品订单（类似于间接性停工，未来几个月没有订单，可能以后会有订单进来），因此，专门购置的该类产品的固定资产不再使用，按照会计准则的规定，应按月计提累计折旧，但税法上该如何处理？我看有解释说，季节性停工等是可以扣除折旧的。那么，我还用按月计提折旧吗？企业所得税前能否扣除？再有，如果我做纳税调整后，以后我提足折旧正常报废时候，没有扣除的折旧是否到时候做纳税调减？ 有观点认为：类似于季节性停工停止使用的固定资产计提的折旧是可以扣除的，此部分停工是因行业特殊性等原因（比如北方冬季不能施工）造成的，存在的原因比较客观。 也有人认为，根据企业所得税法第
2、十一条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产不得计算折旧扣除。观点一：停工期间固定资产可以税前扣除 作者:中国税网特约研究员 一、可以税前扣除 税收法律遵循法定性原则，税收课税要素法定、明确。对税收政策的理解要严格按照税法条文的字面含义去理解，既不能扩大，也不能缩小。税法未明确规定企业发生间接性停工时，已投入使用的固定资产所计提折旧不能税前扣除。企业所得税法第十一条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产不得计
3、算折旧扣除。企业间接性停工时，专门购置的该类产品的固定资产不再使用，是已投入使用，只是暂时不使用。根据企业所得税法实施条例第五十九条，固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。故企业应按月计提折旧。 二、实务操作 企业在实际操作时，可根据关于征求企业产品成本核算制度征求意见稿意见的函（财会便20124号）第四十九条的有关精神，工业企业发生的制造费用，应当按照合理的分配标准按月分配计入各成本核算对象的生产成本。企业可以采取的分配标准包括机器工时法、人工工时法、计划分配率等。季节性生产企业可以
4、按照全年停工月份制造费用计划数同全年商品产品的计划产量的比例，确定制造费用的计划分配率，根据制造费用分配率与开工月份的实际产量，计算开工月份应负担停工月份的制造费用，连同开工月份发生的制造费用，一并计入产品的生产成本。年度终了，全年停工月份制造费用的实际发生额与分配额的差额，除了为明年开工生产作准备的留待明年分配外，其余调整当年的产品生产成本。 企业间接性停工时计提的折旧随着产品销售或使用而在税前扣除。 观点二：从会计准则、会计制度与税法的角度考虑都可以计提折旧 作者:中国税网特约研究员首先，我们来厘清本期话题中停止使用的固定资产究竟属于什么性质： 从本期话题介绍的内容可知，该单位的固定资产停
5、止使用是因一时没有产品订单，即因没有生产任务或生产任务不足引起的，且可能会停止使用几个月，但一旦有了订单，则会立刻恢复生产，由此可见，该单位的固定资产实际上仍需使用，只是使用频率较低，而且已经低于会计核算一个月的最短周期，从而引起了在没有使用的一个月或几个月中究竟应该不应该计提折旧的问题。 我们可以这样分析，如果上述固定资产仅是停止使用几天、十几天，最多是二十多天，总之每个月都至少会有几天开工使用，那应该不应该算使用状态呢？毫无疑问，肯定算使用状态，肯定要正常计提折旧。而目前的情况是停止使用一个月以上甚至几个月，但其后一旦有了生产任务，该单位立刻还会使用这部分固定资产生产产品，仅是使用的频率大
6、大下降而已。但是，我国目前不管是会计准则、会计制度还是税法，都没有明确规定在生产任务不足的情况下，固定资产的使用频率到底低到什么程度时不可以计提折旧。从上述分析可知，现在的底线是，当使用频率为每个月至少有一天或几天开工时，不管是会计处理还是税法都允许计提折旧，但是，当使用频率低到几个月才使用一次或每次停止使用要几个月时间时是否可以正常计提折旧呢？ 笔者认为，不管怎样，由于这部分固定资产仍需使用，所以，不仅不属于“不需用固定资产”，而且也不属于闲置不用的固定资产，仅是因使用频率较低而可能经常有几个月的时间处于未使用状态，因此，对这部分固定资产仍应该定性为在用固定资产。 但是，笔者不认可将上述暂停
7、使用确认为季节性停工的观点，从本期话题介绍的情况来看，停工的唯一原因是“没有产品订单”，根本没有介绍“没有产品订单”系产品生产存在季节性的问题，所以，仅从介绍的情况来看，还不能认定为季节性停工。但是，如果“没有产品订单”的原因确系因市场对产品的需求存在季节性问题，如因季节变化存在对产品需求的多少或有无，使得机器开工不足或停工，此情况则毫无疑问，可以确认为季节性停工。 其次，从企业会计准则的角度来分析： 企业会计准则第四号固定资产第十四条明确规定：“企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产与单独计价入账的土地除外。” 企业会计准则讲解（2010）还明确规定了三种不得计
8、提折旧的情形： 一、“固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧，终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧”； 二、“固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧”； 三、“提前报废的固定资产也不再补提折旧”。 对照企业会计准则及其讲解的上述规定，本期话题中停用的固定资产不属于任何一种不得计提折旧的固定资产的情形。因此，笔者认为，从企业会计准则的角度来看，本期话题中的固定资产应该正常计提折旧。 再次，从企业会计制度的角度来来分析： 企业会计制度第三十四条第二款与第三款规定的应当计提固定资产折旧的范围为：“（二）在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具；（三）季节性停用、
9、大修理停用的固定资产”， 第三十五条规定的不得计提折旧 的固定资产为：“（一）房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定资产”，一方面，从表面上看，本期话题中的固定资产似乎不属于第三十四条规定的在用固定资产及季节性停用固定资产的范围，而属于第三十五条规定的“不需用固定资产”，但从笔者前述第一大部分的分析已知，上述固定资产应该属于在用固定资产，不属于未使用、不需用及闲置不用的固定资产，所以，应该属于企业会计制度规定的在用固定资产并正常计提折旧。 最后，从税法的角度分析： 有人认为，根据企业所得税法第十一条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。但“房屋、建筑物以外未投入使
10、用的固定资产”、“与经营活动无关的固定资产”不得计算折旧扣除。所以，本期话题中固定资产的折旧不可以扣除，但笔者不认可这种观点。 一、本期话题中的固定资产虽属于房屋、建筑物以外的固定资产，但不属于未投入使用的固定资产，因为该固定资产实实在在已经投入了生产产品的使用，只是因一时没有生产任务或生产任务不饱满引起了暂时性的停用，一旦有了生产任务，则会立马恢复使用，所以，这部分固定资产不应该属于“未投入使用的固定资产”，应该正常计提折旧。 二、由于本期话题中的固定资产已经投入了生产产品的使用，所以，肯定属于与经营活动有关的固定资产，当然可以计提折旧。 另外，本期话题还提问：“如果我做纳税调整后，以后我提
11、足折旧正常报废时候，没有扣除的折旧是否到时候做纳税调减？”笔者认为，如果你已经按照会计准则或会计制度的规定正常计提了折旧，如果因税务部门未能允许你及时税前扣除这部分已计提折旧而形成的差异，至固定资产报废时没有能扣除的这部分折旧应该可以在报废年度一次性做纳税调整，抵减计税所得额，因为这不属于你以前年度应扣未扣的折旧。 综上，笔者认为，本期话题中的固定资产不管是从会计准则、会计制度还是从税法的角度考虑，都可以计提折旧。 观点三：停工期间固定资产照样可以计提折旧并在税前扣除 作者: 中国税网特约研究员 观点为：停工期间固定资产照样可以计提折旧并在税前扣除。 企业所得税法第十一条 在计算应纳税所得额时
12、，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（二）以经营租赁方式租入的固定资产；（三）以融资租赁方式租出的固定资产；（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（五）与经营活动无关的固定资产；（六）单独估价作为固定资产入账的土地；（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。不得计算折旧扣除的固定资产范围内并不包括停工期间闲置固定资产，季节性、周期性停工固定资产仍然属于与经营活动有关的固定资产，仍然属于投入使用的固定资产。按照企业会计准则第4号固定资产（2006）第十七条规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合
13、理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法与年数总与法等。工作量法可以说是这种类型资产最好的折旧方法，但不便于税法统一标准。因此，考虑到收入与支出配比原则的要求，直线法一般能真实反映不同类型企业的生产经营活动实际情况，可操作性较强，企业所得税法实施条例第五十九条规定固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。如果企业按照其他方法计提的折旧，应该根据直线法重新调整后，才准予扣除。直线法又称平均年限法，它是指按固定资产使用年限平均计算折旧的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均相等，其计算公式为，年折旧额（固定资产原值预计净残值）预计使用年限。采用这种方法，最大
14、优点是计算简便，有利于税收征管。 间歇性停工固定资产与连续性生产固定资产耐受年限、使用寿命肯定有差距，企业可以通过调整预计使用年限来进行调整，而没有必要纠结于是否与取得收入相关的矛盾之中。 观点四：会计上应照常计提折旧，但该折旧额不准予税前扣除 作者:中国税网特约研究员段文涛 日期： 2012-04-19 对于间接性停工造成的闲置固定资产应否提取折旧以及是否准予税前计算扣除的问题，根据相关会计准则与税法规定，本人有如下看法： 一、间接性停工造成的闲置固定资产应照常计提折旧 企业会计准则第4号固定资产第十四条规定：企业应当对所有固定资产计提折旧；但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产等除外。折旧，
15、是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。 第十八条规定：固定资产应当按月计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。 企业会计准则第4号固定资产应用指南规定：当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。 从以上规定可以看出，对以投入使用的固定资产，不提折旧的只有“已提足折旧仍继续使用”、“当月减少的固定资产下月起”、“提前报废的固定资产”这三
16、种情况。显然，间接性停工造成的闲置固定资产不符合上述几种不提折旧的条件，因此在会计处理上，在间接性停工期间，闲置的固定资产仍应继续提取折旧。 二、间接性停工造成的闲置固定资产折旧不准予税前扣除 企业所得税法第十一条：在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。 下列固定资产不得计算折旧扣除： （一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产 企业所得税法实施条例第五十九条第二款规定“停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。” 从税法规定可以明确得知：未投入使用的固定资产、停止使用的固定资产提取的折旧不得在应纳税所得额中计算扣除。 （二）固定资产正常报废时，没有
17、扣除的折旧不能作纳税调减 企业所得税法第十一条第二款第（四）项还规定，已足额提取折旧仍继续使用的固定资产不得计算折旧扣除。 有人认为，间接性停工造成的闲置固定资产在闲置期间所提的折旧没有准予税前扣除，那么，在该固定资产报废后，还要把没有扣除的折旧额作纳税调减补扣回来，好似是要“堤内损失堤外补”。这是不符合企业所得税法第十一条第二款第（四）项规定的，已足额提取折旧仍在继续使用的固定资产尚且不得计算扣除折旧，更何况报废的固定资产呢？ 三、会计处理的计提与税法中的计算扣除是不同的概念 有关闲置固定资产是否应计提折旧的问题，关键在于要理解计提折旧与（折旧）“计算扣除”是两个不同的意思。会计处理上要计提折旧与税法中不准予计算扣除折旧并不矛盾，这就类似于招待费在会计处理与税收扣除上的不同标准一样。 综上所述，间接性停工造成的闲置固定资产会计上应照常计提折旧，但该折旧额在纳税申报时不准予在应纳税所得额中计算扣除。税法规定是刚性的，既然没有特例规定，那么不管是行业、地域等任何客观原因，都不能例外。第 6 页