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1、第六章无形资产和其他资产的核算【字体：大 中 小】【打印】 第一节无形资产的核算一、无形资产的概念和内容（一）无形资产的概念 无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。上述概念中的所谓可辨认指的是无形资产能够从企业中分离出来，可以单独出售、转移，或与相关合同、资产一起出售或转移。需要说明，原会计准则将不可辨认的商誉也作为无形资产核算，而按新会计准则，只将可辨认的非货币性资产作为无形资产核算。商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，所以不作为无形资产核算。由于无形资产能够在多个会计期间为企业带来经济利益，其使用年限在一年以上，所以无形资产属于企业的长期资产。（二）无形
2、资产的内容无形资产主要包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。1.专利权专利权指国家专利主管机关授予发明专利创造申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有权利，包括发明专利权、实用新型专利权和外观设计专利权。专利权是允许其持有者独家使用或控制的特权。需要指出，专利权并不能保证一定能给企业带来经济利益。所以企业不应将一切专利权都作为无形资产来核算和管理。一般而言，只有从外单位购入的专利或自行开发并按法律程序申请取得的专利才作为无形资产管理和核算。2.商标权商标是用来辨认特定的商品或劳务的标记。商标权是指专门在某类指定的商品上使用特定名称或图案的权利。商标经过注册登记后为注
3、册商标，注册商标的注册人享有商标专用权，受法律保护。企业自创的商标，所花费用一般不大，通常可在发生的当期计入损益，不作为无形资产入账。由于商标可以转让，所以企业可以购入他人的商标。企业购入的商标，一次性支付费用较大的，可以将其资本化，作为无形资产管理。3.土地使用权土地使用权是指国家准许某一企业或单位在一定期间内对国有土地享有开发、利用或经营的权利。企业取得的土地使用权，应按取得土地使用权的成本，作为无形资产入账。4.非专利技术非专利技术也称专有技术、技术秘密、技术诀窍，是指先进的、未公开的、未申请专利的、可以带来经济利益的技术诀窍。主要指不享有专利权的，具有保密性质的生产工艺和技术、管理专有
4、技术，以及具有保密性质的商业市场情报等。非专利技术的所有人依靠自我保密的方式维持其占有权，可以用于转让和投资。企业的非专利技术有些是自己研究开发的，有些则是从外部购入的。对于从外部购入的非专利技术，应将实际发生的支出予以资本化，作为无形资产入账。对于自己研究开发的，应区分为研究阶段和开发阶段的支出，对于研究阶段的支出，计入当期损益，对于开发阶段的支出，符合资本化条件的，应确认为无形资产入账。5.著作权著作权又称版权，指作者对其创作的文学、科学和艺术作品依法享有的特殊权利。包括对作品的署名权、发表权、修改权以及通过作品的出版、表演、展览等等方式或授权他人使用而获得经济利益的权利。6.特许权特许权
5、，又称经营特许权、专营权，指企业在一定地区经营或销售某种特定商品的权利（如烟草专卖权等），或是一家企业接受另一家企业使用其商标、商号、技术秘密等的权利（如连锁分店使用总店名称的权利等）。二、无形资产取得和摊销的核算（一）无形资产核算的账户设置为了核算无形资产的取得、摊销和处置等情况，企业应设置“无形资产”、“累计摊销”等科目。1.“无形资产”科目该科目核算企业持有的无形资产成本，借方登记取得无形资产的成本，贷方登记出售无形资产转出的无形资产账面余额，期末借方余额反映企业无形资产的成本。本科目应按无形资产的项目设置明细账，进行明细核算。如：“无形资产土地使用权”等2.“累计摊销”科目累计摊销科目
6、属于无形资产的调整科目，核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销，贷方登记企业计提的无形资产摊销，借方登记处置无形资产转出的累计摊销，期末贷方余额反映企业无形资产的累计摊销额。除上述两个科目以外，企业无形资产发生减值的，还应设置“无形资产减值准备”科目进行核算。（二）无形资产取得的核算企业的无形资产应按照成本进行初始计量。企业取得无形资产的主要方式有外购、自行研究开发等。取得的方式不同，其会计处理也有所差别。1.外购的无形资产外购无形资产的成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项无形资产达到预定用途所发生的其他支出。例6-1、甲公司购入一项非专利技术，支付的买价和相关费用合计90万
7、元，以银行存款支付。甲公司应作如下分录：借：无形资产非专利技术900 000贷：银行存款900 0002.自行研究开发的无形资产按新会计准则的规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，并分别进行会计处理。内部研究开发项目在研究阶段的支出应当于发生时计入当期损益。 研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划的调研。是意在获取知识而进行的活动。在开发阶段的支出，如果能够证明企业有能力开发出该无形资产，而且开发出的无形资产能够运用或出售，并且有运用或出售该无形资产的意图。那么，在开发阶段的支出就应予以资本化，计入无形资产成本。内部研究开发项目的开发，是指
8、将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。企业自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资薪酬、开发过程中发生的租金、借款费用支出以及依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用作为无形资产的实际成本。企业内部研究开发项目发生的支出先要通过“研发支出”科目核算，该科目需设置“费用化支出”和“资本化支出”两个明细科目。研究阶段的支出，不满足资本化条件的，通过“研发支出费用化支出”科目归集，期末转入损益；开发阶段的支出，满足资本化条件的，通过“研发支出资本化支出”科目归集，待开发项目完成后，转入“无形资产”
9、科目。例62、甲公司自行研究、开发一项技术，截至2007年12月31日，发生研发支出合计200万元，经测试该项研发活动完成了研究阶段，从2008年1月1日开始进入开发阶段。2008年1-6月共发生研发支出30万元，假定已满足了资本化的条件。2008年6月30日该项研发活动结束，最终开发出一项非专利技术。甲公司应作如下会计处理：2007年发生的研发支出：借：研发支出费用化支出2 000 000贷：银行存款等2 000 0002007年12月31日，将研究阶段的支出计入当期损益：借：管理费用2 000 000贷：研发支出费用化支出2 000 0002008年，发生开发支出并满足资本化确认条件：借：
10、研发支出资本化支出300 000贷：银行存款等300 0002008年6月30日，将资本化的研发支出转入“无形资产”：借：无形资产非专利技术300 000贷：研发支出资本化支出300 000以上自行开发无形资产的处理应注意新会计准则与原会计准则规定的差别。按原会计准则，自行开发的无形资产，不分研究阶段与开发阶段，发生的研发支出均计入当期损益，只将按依法取得无形资产时发生的注册费、律师费等计入无形资产的成本。（三）无形资产摊销的核算无形资产摊销是指将使用寿命有限的无形资产的成本，在使用期内分期摊入有关成本和费用。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零。使用寿命
11、有限的无形资产自可供使用当月起开始按月进行摊销。无形资产的摊销方法包括直线法、生产总量法等。企业应该按照与无形资产有关的经济利益的预期实现方式，来选择无形资产的摊销方法。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。无形资产的摊销额一般应计入当期损益。企业自用的无形资产，其摊销额计入管理费用；出租的无形资产，其摊销额计入其他业务成本；某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当记入相关资产成本。例6-3.甲公司购买了一项特许权，成本为480万元，合同规定受益年限为10年，甲公司每月摊销4万元（480万1012）。每月摊销时，甲公司应作如下会计处理：借：管理费用4
12、0 000贷：累计摊销40 000例64.2007年1月1日，甲公司将其自行开发完成的非专利技术出租给丁公司，该非专利技术成本为360万元，双方约定的租赁期限为10年，甲公司每月应摊销3万元（3601012）。每月摊销时，甲公司应作如下会计处理：借：其他业务成本30 000贷：累计摊销30 000以上两笔分录应注意：按原会计制度，无形资产的摊销要冲减无形资产账户本身，即登记在无形资产账户的贷方。按新会计准则，无形资产摊销不再冲减无形资产账户，而是计入累计摊销账户的贷方。三、无形资产的减值和处置（一）无形资产的减值无形资产在资产负债表日可能发生减值迹象时，其可收回金额低于账面价值的，企业应当将该
13、无形资产的账面价值减记至可收回金额。减记的金额确认减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。但应注意，按新准则的规定无形资产减值准备一经计提，在以后会计期间不得转回。例65.2007年12月31日，市场上某项新技术生产的产品势头较好，已对甲公司产品的销售产生重大不利影响。甲公司外购的类似专利技术发生减值迹象。该专利技术账面价值（摊余价值）为80万元，剩余摊销年限为4年，经减值测试，该专利技术的可收回金额为75万元。可收回金额低于账面价值5万元。甲公司作如下会计处理：借：资产减值损失计提的无形资产减值准备50 000贷：无形资产减值准备50 000（二）无形资产的处置无形资产的处置，是
14、指企业将无形资产出售和转让。出售无形资产，应将无形资产的账面价值进行转销。取得无形资产转让收入时，应按税法规定，按取得的价款和规定的税率计算应交营业税。同时将取得的价款扣除无形资产账面价值以及出售相关税费后，将其差额计入营业外收支。例66.甲公司将其购买的一项专利权转让给乙公司，该专利权的成本为60万元，已摊销22万元，转让时实际取得价款为50万元。出售无形资产的营业税税率为5%。甲公司对上述业务应作如下会计处理：应交营业税为：50万5%=2.5万分录如下：借：银行存款500 000累计摊销220 000贷：无形资产专利权600 000应交税费应交营业税 25 000营业外收入非流动资产利得
15、95 000第二节其他资产的核算其他资产是指以上各章介绍的金融资产、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产以外的资产。如长期待摊费用、银行冻结的存款、诉讼中的财产等。长期待摊费用是指企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期在一年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。例6-7.2007年4月1日，丙公司对其以经营租赁方式新租入的办公楼进行装修，发生以下有关支出：领用生产用原材料50万元，购进该批材料支付的增值税8.5万元，辅助生产车间为装修该工程提供的劳务支出为18万元；有关人员工资等职工薪酬43.5万元。2007年12月1日，该办公楼装修完工，达到预定可使用状态并交付使用，按租赁期10年开始摊销。丙公司应作如下会计处理：1.装修领用原材料时：借：长期待摊费用585 000贷：原材料500 000应交税费-应交增值税（进项税额转出）85 0002.辅助生产车间为装修工程提供劳务时：借：长期待摊费用180 000贷：辅助生产成本180 0003.确认工程人员发生的工资等职工薪酬时：借：长期待摊费用435 000贷：应付职工薪酬435 0004.2007年摊销装修支出时：2007年每月应摊销额=120万1012=1万借：管理费用10 000贷：长期待摊费用10 000