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1、高级会计学高级会计学管理学院陈振凤20122012年年1111月月济南大学济南大学（第三章）（第三章）8/16/20221本章的主要内容及重点和难点：本章的主要内容及重点和难点：主要内容：主要内容： 租赁会计的基本知识和融资租赁会计的基本知识和融资租赁的会计处理租赁的会计处理重点及难点：融资租赁的会计处理重点及难点：融资租赁的会计处理参考：参考：企业会计准则第企业会计准则第2121号号租赁租赁第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202223.1租赁的基本知识租赁的基本知识本节主要内容：本节主要内容：租赁的有关概念租赁的有关概念租赁的分类租赁的分类融资租赁的判断标准融资租赁的判断标准第三章
2、第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20223一、租赁的有关概念一、租赁的有关概念1、租赁、租赁:（1）含义：）含义：CASNo.21中租赁的含义：中租赁的含义：租赁是指租赁是指“在约定期间内，出租人将资产使用权在约定期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的让与承租人以获取租金的协议协议”。IASNo.17中：中：租赁是指租赁是指“在一个议定的期间内，出租人将某项在一个议定的期间内，出租人将某项资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列支付的协议支付的协议”。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20224美国的美国的FASNo.13中：中
3、：租赁是指租赁是指“一定时期内转移资产（有形或无一定时期内转移资产（有形或无形）使用权的协议形）使用权的协议”传统租赁：指动产的简单租赁。传统租赁：指动产的简单租赁。现代租赁：指不动产的融资性租赁。现代租赁：指不动产的融资性租赁。总结：总结：国际上对于租赁采取的观点是国际上对于租赁采取的观点是“租赁协议观租赁协议观”而而不是不是“租赁交易观租赁交易观”。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20225（2）说明：）说明：租赁业务的关系人：出租人，承租人。租赁业务的关系人：出租人，承租人。租赁业务的实质：租赁是商业信用行为，是租赁业务的实质：租赁是商业信用行为，是融资的一种方式；包括融资的一
4、种方式；包括融资行为、融物行为、融资行为、融物行为、 赊购交易。赊购交易。租赁双方之间以契约为依据，租赁受法律的租赁双方之间以契约为依据，租赁受法律的约束。约束。说明：说明：从法律角度讲，租赁实质是一种契约关系，涉从法律角度讲，租赁实质是一种契约关系，涉及三方当事人：承租人、出租人和供货商。及三方当事人：承租人、出租人和供货商。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20226三者之间的关系如下：三者之间的关系如下：租赁与分期付款购买行为的区别：租赁与分期付款购买行为的区别：、从业务关系上看，租赁涉及三方，分期购、从业务关系上看，租赁涉及三方，分期购买行为只涉及买卖双方；买行为只涉及买卖双方
5、；、从法律关系上看，分期付款行为买方拥有、从法律关系上看，分期付款行为买方拥有要求及租金要求及租金出租人出租人承租人承租人供应商供应商租赁关系租赁关系买卖买卖供货供货第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20227货物所有权，同时负担一笔债务；租赁期间，货物所有权，同时负担一笔债务；租赁期间，租赁资产的所有权仍归出租人，出租行为是出租赁资产的所有权仍归出租人，出租行为是出租人行使所有权的表现，租赁结束后，租赁资租人行使所有权的表现，租赁结束后，租赁资产仍归出租人。产仍归出租人。 2、租赁期、租赁期（1）含义：）含义：指指租赁合同租赁合同规定的规定的不可撤销不可撤销的租赁期间。的租赁期间。（
6、2）说明：）说明：第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20228租赁期确定的正确与否关系到租赁业务会租赁期确定的正确与否关系到租赁业务会计处理的正确性。计处理的正确性。若存在若存在续租期续租期的问题，且在租赁开始日就的问题，且在租赁开始日就可合理的确定承租人会行使这种选择权，则可合理的确定承租人会行使这种选择权，则租赁期指从租赁开始日至续租期结束的日期。租赁期指从租赁开始日至续租期结束的日期。判断承租人是否行使优惠续租选择权的依据判断承租人是否行使优惠续租选择权的依据是是：续租租金预计远低于行使这种选择权日：续租租金预计远低于行使这种选择权日正常的租金，正常的租金，“远低于远低于”通常指
7、低于通常指低于70%（含（含70%）。）。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20229例：假设例：假设1999年年9月月1日，甲公司与乙租赁公司日，甲公司与乙租赁公司签订了一份租赁合同。合同规定：签订了一份租赁合同。合同规定：（1）起租日：）起租日：2000年年1月月1日日（2）租赁期：）租赁期：2000年年1月月1日日2002年年12 月月31日，共日，共3年；年；（3）租金支付：于每年末支付）租金支付：于每年末支付100000元；元；（4）租赁期届满后承租人可以每年）租赁期届满后承租人可以每年20000元的元的租金续租租金续租2年，即续租期为年，即续租期为2003年年1月月1日日2
8、004年年12月月31 日，估计租赁期届满日，估计租赁期届满第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202210时该项租赁资产每年的正常租金为时该项租赁资产每年的正常租金为80000元。元。根据上述资料分析：租赁期为多少年？根据上述资料分析：租赁期为多少年？分析：分析：（1）合同规定的租赁期：）合同规定的租赁期：3年；年；（2）判断是否续租：）判断是否续租：续租租金续租租金/正常租金正常租金= 20000 / 80000 =25%70%，几乎可以肯定承租人将来一定会续租；几乎可以肯定承租人将来一定会续租；第三章第三章 租赁会计租赁会计8/16/202211所以租赁期所以租赁期=3年年+2年年
9、=5年。年。如果租赁合同中规定承租人享有优惠购买选择如果租赁合同中规定承租人享有优惠购买选择权，而且在租赁开始日就可以合理的确定承租人权，而且在租赁开始日就可以合理的确定承租人会行使这种选择权，则租赁期最长不得超过自租会行使这种选择权，则租赁期最长不得超过自租赁开始日起至赁开始日起至优惠购买选择权行使日优惠购买选择权行使日至的期间。至的期间。注意注意:租赁合同中规定承租人享有优惠购买选择权，租赁合同中规定承租人享有优惠购买选择权，即所订立的购价预计远低于行使这种选择权日租即所订立的购价预计远低于行使这种选择权日租赁资产的公允价值，赁资产的公允价值，“远低于远低于”的实务标准：的实务标准：通通常
10、低于常低于5%（含（含5%）。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202212优惠购买选择权行使日即优惠购买选择权行使日即租赁合同终止日租赁合同终止日。例：沿用上例，租赁合同中另规定：承租人可在例：沿用上例，租赁合同中另规定：承租人可在2003年年6月月30日按日按300元购买该项固定资产，估计购买选择权行元购买该项固定资产，估计购买选择权行使之日该项租赁资产的公允价值为使之日该项租赁资产的公允价值为60000元。元。分析此时的租赁期为多少？分析此时的租赁期为多少？分析分析： （1）租赁合同规定租赁期租赁合同规定租赁期=3年；年；（2）判断是否购买：）判断是否购买：购买价格购买价格/购买
11、时的公允价值购买时的公允价值= 300/60000=0.5%75%所以不适用本标准。所以不适用本标准。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202221在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。 说明：说明：、“几乎相当于几乎相当于”量化为量化为90%（含（含90%）以上。）以上。、若在租赁合同内没有优惠购买选择权，则：、若在租赁合同内没有优惠购买选择权，则：最低最低租赁付款额租赁付款额=租赁期内承租人应支付或可能被要求租赁期内承租人应支付或可能被要求支
12、付的各种款项（不包括支付的各种款项（不包括或有租金或履约成本或有租金或履约成本） +承租承租人或与其相关的第三方担保的资产余值人或与其相关的第三方担保的资产余值第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202222、若在租赁合同内规定有优惠购买选择权，则：、若在租赁合同内规定有优惠购买选择权，则：最低租赁付款额最低租赁付款额=整个租赁期内承租人每期支付的租金整个租赁期内承租人每期支付的租金+行使优惠购买选择权而支付的任何款项行使优惠购买选择权而支付的任何款项+承租人或与其相承租人或与其相关的第三方担保的资产余值。关的第三方担保的资产余值。、从出租人角度来看：、从出租人角度来看：最低租赁收款额最
13、低租赁收款额=最低租赁付款额最低租赁付款额+与承租人和出租人均与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资无关、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值产余值第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202223例：承租人最低租赁付款额与出租人最低租赁收款额的计例：承租人最低租赁付款额与出租人最低租赁收款额的计算。算。A企业与企业与B企业签订了一项租赁协议，该协议规定：企业签订了一项租赁协议，该协议规定：A企业企业租赁租赁B企业的一全新固定资产，租赁期为企业的一全新固定资产，租赁期为10年，租金年，租金400万元，自租赁开始日每年平均支付，租赁期满后万元，自租
14、赁开始日每年平均支付，租赁期满后A企业仅企业仅需另支付需另支付10万元（预计届时该租赁资产的公允价值为万元（预计届时该租赁资产的公允价值为100万元）即可获得该资产的所有权。万元）即可获得该资产的所有权。A企业的全资子公司企业的全资子公司A1和独立于和独立于A、B的的C企业分别为企业分别为A企业提供价值为企业提供价值为10万元和万元和30万元的财产担保。同时合同规定，万元的财产担保。同时合同规定，A企业每年向企业每年向B企业企业支付支付10万元的技术咨询和人员培训费，且按其销售收入的万元的技术咨询和人员培训费，且按其销售收入的1%向向B企业支付补充租金。假定企业支付补充租金。假定A企业每年的销
15、售收入为企业每年的销售收入为1000万元，则就该租赁业务，计算承租人的最低租赁付款万元，则就该租赁业务，计算承租人的最低租赁付款额和出租人的最低租赁收款额。额和出租人的最低租赁收款额。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202224解：解：A企业最低租赁付款额企业最低租赁付款额 =租金租金+优惠购买价款优惠购买价款+子公司提供的担保余值子公司提供的担保余值 =400+10+10 =420万元万元B企业最低租赁收款额企业最低租赁收款额=最低租赁付款额最低租赁付款额+独立于独立于A、B的第三方担保余值的第三方担保余值=420+30=450万元万元第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/20
16、2225租赁资产性质特殊，如果不做重新改制，只有承租人才租赁资产性质特殊，如果不做重新改制，只有承租人才能使用。能使用。说明：租赁资产只要符合上述说明：租赁资产只要符合上述5条标准中的一条就可认定条标准中的一条就可认定为融资租赁。为融资租赁。（2）其他租赁方式：）其他租赁方式：经营租赁：根据租赁资产的所有权和风险是否随之转移经营租赁：根据租赁资产的所有权和风险是否随之转移的标准所确定的与融资租赁相对应的一种租赁方式。的标准所确定的与融资租赁相对应的一种租赁方式。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202226杠杆租赁：出租人拥有名义上的所有权，仅投资租赁杠杆租赁：出租人拥有名义上的所有权
17、，仅投资租赁资产的资产的20%40%.既有经营租赁，又有融资租赁。既有经营租赁，又有融资租赁。回租租赁回租租赁:承租人自有设备卖给出租人，出租人再将此承租人自有设备卖给出租人，出租人再将此设备租给承租人使用。既可以采用融资租赁又可以采用设备租给承租人使用。既可以采用融资租赁又可以采用经营租赁。经营租赁。转租租赁：租赁公司的一种经营方式，中间人既可以转租租赁：租赁公司的一种经营方式，中间人既可以以融资租赁、经营租赁租入资产，又可以以融资租赁、以融资租赁、经营租赁租入资产，又可以以融资租赁、经营租赁租出资产。经营租赁租出资产。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202227练习题：练习题：1
18、、租赁资产的余值是在租赁开始日预计的资产在租赁期满、租赁资产的余值是在租赁开始日预计的资产在租赁期满时的（时的（ ）A、净值净值 B、原值原值C、公允价值公允价值 D、重置价值重置价值2、就承租人而言，担保余值是指（、就承租人而言，担保余值是指（ ）A、在租赁期开始日估计的租赁期满时租赁资产的公允价值在租赁期开始日估计的租赁期满时租赁资产的公允价值B、就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的余值但在财务上有能力担保的第三方担保的余值C、承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、在、承租人担保的资产余值
19、加上独立于承租人和出租人、在财务上有能力担保的第三方担保的余值财务上有能力担保的第三方担保的余值D、由承租人或与其相关的第三方担保的资产余值、由承租人或与其相关的第三方担保的资产余值第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022283、甲公司与乙公司于、甲公司与乙公司于2001年年10月月1日签订了一份租赁合日签订了一份租赁合同，合同规定：同，合同规定：（1）起租日：）起租日：2002年年1月月1日日（2）租赁期：）租赁期：2002年年1月月1日日2004年年12月月31日，共三日，共三年年（3）租金支付：于每年年末支付）租金支付：于每年年末支付100000元元（4）租赁期满后承租人可以每
20、年）租赁期满后承租人可以每年40000元的租金续租元的租金续租2年，即续租期为年，即续租期为2005年年1月月1日日2006 年年12月月31日，估计日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为60000元。元。计算该项租赁的租赁期。计算该项租赁的租赁期。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202229解解 ：（1）正常租赁期）正常租赁期=3年年 （2）续租权的判断）续租权的判断续租租金续租租金/正常租金正常租金=40000/60000=66.7%70%所以，承租人行使续租权。所以，承租人行使续租权。则：租赁期则：租赁期=3+2=5年年第三章第
21、三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022304、未担保余值，指租赁资产余值中扣除就（、未担保余值，指租赁资产余值中扣除就（）而言的而言的担保余值后的资产余值。担保余值后的资产余值。A、承租人承租人 B、承租人和出租人承租人和出租人C、第三方第三方 D、出租人出租人5、甲企业采用融资租赁租入设备一台，租赁合同主要、甲企业采用融资租赁租入设备一台，租赁合同主要内容内容： （1）该设备租赁期为）该设备租赁期为5年，每年支付租金年，每年支付租金5万元；万元；（2）或有租金）或有租金4万元；（万元；（3）履约成本）履约成本3万元；（万元；（4）承）承租人有关的第三方担保的资产余值为租人有关的第三方担保
22、的资产余值为2万元。甲企业该万元。甲企业该设备的最低租赁付款额为（设备的最低租赁付款额为（ ）。）。A、25万元万元 B、27万元万元C、32万元万元 D、34万元万元第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202231解：最低租赁付款额解：最低租赁付款额=租金租金+第三方担保余值第三方担保余值 =55+2=27万元万元6、A企业将一台专用设备以融资租赁方式租给企业将一台专用设备以融资租赁方式租给B企业，企业，双方签订合同，双方签订合同，B企业租赁该设备企业租赁该设备4年，每年末支付租金年，每年末支付租金60万元，万元，B企业的子公司担保的资产余值为企业的子公司担保的资产余值为20万元，另万
23、元，另外担保公司的担保余值为外担保公司的担保余值为10万元，未担保余值为万元，未担保余值为10万元，万元，则最低租赁收款额为（则最低租赁收款额为（ ）万元。万元。A、240 B、260 C、270 D、280第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202232解：最低租赁收款额解：最低租赁收款额 =承租人最低租赁付款额承租人最低租赁付款额+第三方担保余值第三方担保余值 =460+20+10 =270万元万元第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022333.2 融资租赁会计的处理融资租赁会计的处理本节主要内容：本节主要内容：融资租赁承租人的会计处理融资租赁承租人的会计处理融资租赁出租人
24、的会计处理融资租赁出租人的会计处理第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202234一、承租人对融资租赁的会计处理一、承租人对融资租赁的会计处理（一）租赁期开始日的会计处理（一）租赁期开始日的会计处理1、租赁资产和长期应付款的入账价值的确定、租赁资产和长期应付款的入账价值的确定在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁期开始日在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁期开始日租租赁资产公允价值赁资产公允价值与与最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值两者中两者中较低者较低者作为租入资产的入账价值；将作为租入资产的入账价值；将最低租赁付款额最低租赁付款额作为作为长长期应付款期应付款的入账价值；两者的差额作为
25、的入账价值；两者的差额作为未确认融资费未确认融资费用用。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022352、说明：、说明：最低租赁付款额的现值的计算中关于折现率的规定：最低租赁付款额的现值的计算中关于折现率的规定：、若知道出租人的租赁内含利率，（即在租赁开始、若知道出租人的租赁内含利率，（即在租赁开始日时最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和日时最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与初始直接费用和的折现率），等于租赁资产公允价值与初始直接费用和的折现率），则以出租人的租赁内含利率为折现率；则以出租人的租赁内含利率为折现率；、若未知其内含利率，则利用在租赁合同
26、中规定的、若未知其内含利率，则利用在租赁合同中规定的利率为折现率；利率为折现率；、如果上述两种利率都无法获悉，则利用同期银行、如果上述两种利率都无法获悉，则利用同期银行贷款利率作为折现率。如果从国外取得的租赁，应采贷款利率作为折现率。如果从国外取得的租赁，应采用与租赁期相同期限的国外贷款利率作为折现率。用与租赁期相同期限的国外贷款利率作为折现率。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022363、例、例1：假设：假设2009年年12月月31日，承租人甲公司与出租日，承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：人乙公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：（1）租赁标的
27、物：塑钢机）租赁标的物：塑钢机（2）起租日：）起租日：2010年年1月月1日日（3）租赁期：）租赁期： 2010年年1月月1日日 2012年年年年12 月月31日，日，共共36个月。个月。（4）租金支付：自租赁开始日每隔）租金支付：自租赁开始日每隔6个月于月末支付个月于月末支付租金租金150000元。元。（5）该机器的保险、维护等费用均由甲公司负担，估）该机器的保险、维护等费用均由甲公司负担，估计每年约计每年约10000元。元。（6）该机器在）该机器在2010年年1月月1日的公允价值为日的公允价值为700000元。元。（7）租赁合同规定的利率为）租赁合同规定的利率为7%（6个月利率个月利率,租
28、赁内租赁内含利率未知）。含利率未知）。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202237（8）承租人甲公司发生的初始直接费用为）承租人甲公司发生的初始直接费用为1000元，以元，以银行存款支付银行存款支付（9）该机器的估计使用年限为）该机器的估计使用年限为8年，已使用年，已使用3年，期满无年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。残值。承租人采用年限平均法计提折旧。（10）租赁届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择）租赁届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。元。（11）2011年
29、和年和2012年两年，甲公司每年按该机器所生年两年，甲公司每年按该机器所生产的产品产的产品-塑钢窗户的年销售收入的塑钢窗户的年销售收入的5%向乙公司支付经向乙公司支付经营分享收入。营分享收入。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202238解：承租人的会计处理：解：承租人的会计处理：、判断租赁类型：、判断租赁类型：（1）承租人存在优惠购买选择权）承租人存在优惠购买选择权优惠购买价优惠购买价/行使选择权日的公允价值行使选择权日的公允价值=100/80000=0.125%630000（70000090%）符合第符合第4条标准条标准认定该项租赁为融资租赁。认定该项租赁为融资租赁。、计算租赁期开
30、始日最低租赁付款额的现值，确定租赁、计算租赁期开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值资产入账价值最低租赁付款额最低租赁付款额=各期租金之和各期租金之和+行使优惠购买选择权支行使优惠购买选择权支付的金额付的金额=1500006+100=900100元元最低租赁付款额的现值最低租赁付款额的现值=715116.6元元715116.6700000租赁资产的入账价值租赁资产的入账价值=700000元元第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202240、计算未确认融资费用、计算未确认融资费用未确认融资费用未确认融资费用=最低租赁付款额最低租赁付款额-租赁开始日租赁资产租赁开始日租赁资产的入账
31、价值的入账价值=900100-700000=200100元元、发生的初始直接费用应当计入租入资产价值。、发生的初始直接费用应当计入租入资产价值。、会计分录、会计分录借：固定资产借：固定资产-融资租入固定资产融资租入固定资产 701000 未确认融资费用未确认融资费用 200100 贷：长期应付款贷：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 900100 银行存款银行存款 1000第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202241（二）未确认融资费用的会计处理（二）未确认融资费用的会计处理1、一般处理：、一般处理：（1）借：长期应付款）借：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 贷：银行存
32、款贷：银行存款（2）借：财务费用）借：财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022422、未确认融资费用的分摊、未确认融资费用的分摊实际利率法实际利率法、分摊率的确定：根据租赁期开始日租赁资产、分摊率的确定：根据租赁期开始日租赁资产和负债的入账价值的基础不同，融资费用分摊率和负债的入账价值的基础不同，融资费用分摊率的选择如下：的选择如下：、以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租、以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，并且以该现值作为租入资产的入赁付款额折现，并且以该现值作为租入资产的入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资账
33、价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用分摊率。费用分摊率。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202243、以租赁合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折、以租赁合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，并且以该现值作为租入资产的入账价值的，应当将现，并且以该现值作为租入资产的入账价值的，应当将租赁合同规定利率作为未确认融资费用分摊率。租赁合同规定利率作为未确认融资费用分摊率。、以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折、以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，并且以该现值作为租入资产的入账价值的，应当将现，并且以该现值作为租入资产的入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未
34、确认融资费用分摊率。银行同期贷款利率作为未确认融资费用分摊率。、以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计、以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率，该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁算分摊率，该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。资产公允价值相等的折现率。、例、例2：沿用例：沿用例1，对未确认融资费用进行处理。，对未确认融资费用进行处理。解：第一步，确定未确认融资费用分摊率解：第一步，确定未确认融资费用分摊率由于租赁资产的入账价值是租赁资产公允价值，应重新由于租赁资产的入账价值是租赁资产公允价值，应重新计算分摊率。计算分摊率。第三章第三章 租赁会计
35、租赁会计 8/16/202244租赁开始日最低租赁付款额的现值租赁开始日最低租赁付款额的现值=租赁开始日租赁资租赁开始日租赁资产公允价值产公允价值150000（P/A,I,6）+100（P/S,I,6）=700000运用逐步测试法，得：运用逐步测试法，得：当当I=7%时，时，1500004.767+1000.666 =715116.6700000第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202245当当I=8%时，时，150000 4.623+100 0.630 =6935133100 90%=2790该租赁属于融资租赁该租赁属于融资租赁或者：租赁期或者：租赁期4/预计使用年限预计使用年限5=
36、80%75%也可以判定是融资租赁。也可以判定是融资租赁。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202266（2）租赁期开始日会计处理）租赁期开始日会计处理借：固定资产借：固定资产-融资租入固定资产融资租入固定资产 3009.71 未确认融资费用未确认融资费用 490.29 贷：长期应付款贷：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 3500（3）2011年年12月月31日：日：借：长期应付款借：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 800 贷：银行存款贷：银行存款 800借：财务费用借：财务费用 180.58 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 180.582011应摊的融资费用应摊
37、的融资费用=3009.716%=180.58（万元）（万元） 第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202267应计提的折旧应计提的折旧=（3009.71-300）/4=677.43(万元）万元）借：制造费用借：制造费用 677.43 贷：累计折旧贷：累计折旧 677.43（4）2012年会计分录：年会计分录：借：长期应付款借：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 800 贷：银行存款贷：银行存款 8002012应摊的融资费用应摊的融资费用=3009.71-(800-180.58)6%=143.42（万元）（万元）借：财务费用借：财务费用 143.42 贷：未确认融资费用贷：未确认融资
38、费用 143.42应计提的折旧应计提的折旧=（3009.71-300）/4=677.43(万元）万元）借：制造费用借：制造费用 677.43 贷：累计折旧贷：累计折旧 677.43第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202268（5）2013年会计分录：年会计分录：借：长期应付款借：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 800 贷：银行存款贷：银行存款 8002013应摊的融资费用应摊的融资费用=3009.71-(800-180.58)-(800-143.42)6%=104.02（万元）（万元）借：财务费用借：财务费用 104.02 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 104.02
39、应计提的折旧应计提的折旧=（3009.71-300）/4=677.43(万元）万元）借：制造费用借：制造费用 677.43 贷：累计折旧贷：累计折旧 677.43第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202269（6）2014年会计分录：年会计分录：借：长期应付款借：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 800 贷：银行存款贷：银行存款 8002014应摊的融资费用应摊的融资费用=3009.71-(800-180.58)-(800-143.42)-(800-104.02)6%=62.27（万元）（万元）借：财务费用借：财务费用 62.27 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 62.2
40、7应计提的折旧应计提的折旧=（3009.71-300）/4=677.43(万元）万元）借：制造费用借：制造费用 677.43 贷：累计折旧贷：累计折旧 677.43（7）租赁期满）租赁期满借：长期应付款借：长期应付款-应付融资租赁款应付融资租赁款 300 累计折旧累计折旧 2709.71 贷：固定资产贷：固定资产-融资租入固定资产融资租入固定资产 3009.71第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202270二、出租人对融资租赁的会计处理二、出租人对融资租赁的会计处理（一）租赁期开始日的会计处理（一）租赁期开始日的会计处理1、会计处理规定：、会计处理规定：（1）在租赁期开始日，出租人应当
41、将租赁期开始日）在租赁期开始日，出租人应当将租赁期开始日“最最低租赁收款额低租赁收款额+初始直接费用初始直接费用”作为作为“应收融资租赁款应收融资租赁款”的入账价值，并同时记录的入账价值，并同时记录“未担保余值未担保余值”；（2）计算未实现融资收益）计算未实现融资收益未实现融资收益未实现融资收益=（最低租赁收款额（最低租赁收款额+初始直接费用初始直接费用+未担保余值）未担保余值） -（最低租赁收款额的现值（最低租赁收款额的现值+初始直接费用的现值初始直接费用的现值+未担未担保余值的现值）保余值的现值）第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022712、会计分录：、会计分录：借：长期应收款
42、借：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款 （最低租赁收款额（最低租赁收款额+初始直接费用）初始直接费用） 未担保余值未担保余值 营业外支出（融资租赁资产公允价值小于账面价值营业外支出（融资租赁资产公允价值小于账面价值的差额）的差额） 贷：融资租赁资产（租赁资产公允价值）贷：融资租赁资产（租赁资产公允价值） 银行存款（初始直接费用）银行存款（初始直接费用） 营业外收入（融资租赁资产公允价值大于账面价值营业外收入（融资租赁资产公允价值大于账面价值的差额）的差额） 借或贷借或贷“未实现融资收益未实现融资收益”第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022723、例、例7：同例：同例4-2，假
43、设融资租赁资产账面价值和公允，假设融资租赁资产账面价值和公允价值均为价值均为700000元，出租人为签订租赁合同而发生的元，出租人为签订租赁合同而发生的初始直接费用为初始直接费用为10000元，已用银行存款支付，做出出元，已用银行存款支付，做出出租人的会计处理。租人的会计处理。解：解：、判断租赁类型、判断租赁类型、计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实、计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益现融资收益由于不存在担保余值和未担保余值，所以由于不存在担保余值和未担保余值，所以最低租赁收款额最低租赁收款额=最低租赁付款额最低租赁付款额=1500006+100=900100元元第三章
44、第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202273应收融资租赁款应收融资租赁款=最低租赁收款额最低租赁收款额+出租人初始直接费用出租人初始直接费用=900100+10000=910100元元未实现融资收益未实现融资收益=（应收融资租赁款（应收融资租赁款+未担保余值）未担保余值）-（租赁资产公允价值（租赁资产公允价值+初始直接费用）初始直接费用）=910100-（700000+10000）=200100第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202274、会计分录、会计分录2010年年1月月1日：日：借：长期应收款借：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款 910100 贷：银行存款贷：银行存
45、款 10000 融资租赁资产融资租赁资产 700000 未实现融资收益未实现融资收益 200100根据我国会计准则规定：初始直接费用冲减未实现融资根据我国会计准则规定：初始直接费用冲减未实现融资收益收益借：未实现融资收益借：未实现融资收益 10000 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款10000第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202275（二）租金收取及未实现融资收益的分配（二）租金收取及未实现融资收益的分配1、分配方法：、分配方法：出租人应当采用实际利率法进行分配确认收入。出租人应当采用实际利率法进行分配确认收入。每期确认的融资收入每期确认的融资收入 =租赁投
46、资净额的期初余额租赁投资净额的期初余额租赁内含利率租赁内含利率2、会计分录：、会计分录：收到租金时：收到租金时：借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202276同时，确认融资收入：同时，确认融资收入：借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租赁收入贷：租赁收入3、例、例9:沿用例沿用例1，对出租人未实现融资租赁收益做出，对出租人未实现融资租赁收益做出处理。处理。、计算租赁期内各期应分配的未实现融资收益，实、计算租赁期内各期应分配的未实现融资收益，实际利率法如表际利率法如表4。计算租赁内含利率计算租赁内含
47、利率r：150000(P/A,r,6)+100(P/S,r,6)=710000逐步测试法：逐步测试法：第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202277当当r=7%时，现值为：时，现值为：1500004.767+1000.666 =715116.6710000当当r=8%时，时，150000 4.623+100 0.630 =6935133100 90%=2790该租赁属于融资租赁该租赁属于融资租赁或者：租赁期或者：租赁期4/预计使用年限预计使用年限5=80%75%也可以判定是融资租赁。也可以判定是融资租赁。第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202298（2）租赁期开始日会计处理）
48、租赁期开始日会计处理借：长期应收款借：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款 3500 未担保余值未担保余值 100 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 3100 未实现融资收益未实现融资收益 500租赁内含利率的计算：租赁内含利率的计算：3100=800（P/A,I,4）+300（P/S,I,4）+100 （P/S,I,4）当当I=6%时，时，8003.4651+4000.7921=3088.92当当I=5%时，时，8003.545+4000.822=3164.8插值法得插值法得:I=5.85%第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/202299（3）2011年年12月月31日：日：借：银
49、行存款借：银行存款 800 贷：长期应收款贷：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款 800借：未实现融资收益借：未实现融资收益 181.35 贷：租赁收入贷：租赁收入 181.352011应确认的融资收益应确认的融资收益=31005.85%=181.35（万元）（万元）第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022100（4）2012年会计分录：年会计分录：借：银行存款借：银行存款 800 贷：长期应收款贷：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款 800借：未实现融资收益借：未实现融资收益 145.16 贷：租赁收入贷：租赁收入 145.162012应确认的融资收益应确认的融资收益=
50、3100-(800-181.35)5.85%=145.16（万元）（万元）第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022101（5）2013年会计分录：年会计分录：借：银行存款借：银行存款 800 贷：长期应收款贷：长期应收款-应收融资租赁款应收融资租赁款 800借：未实现融资收益借：未实现融资收益 106.85 贷：租赁收入贷：租赁收入 106.852013应确认的融资收益应确认的融资收益=3100-(800-181.35)-(800-145.16)5.85%=106.85（万元）（万元）第三章第三章 租赁会计租赁会计 8/16/2022102（6）2014年会计分录：年会计分录：借：银