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1、对管理睬计定义的再认识 关键词管理睬计信息系统公司治理一、会计信息系统在公司治理中的作用会计信息系统与公司治理有着天然的联络，有效的会计和审计信息披露是公司治理中至关重要的手段。根据现代企业理论和证券市场理论，完善的会计信息系统在公司治理领域中的作用主要表如今：第一，有助于抑制内部人控制。公司治理中的核心问题，是出资人怎样鼓励或约束经理人员，使其尽可能地努力经营以实现股东价值最大化。完善的会计信息系统有利于减少信息不对称现象，增加管理的透明度，进而到达控制成本、抑制内部人控制的目的。第二，有助于遏制管理腐败。尽管有效的会计和审计制度对遏制管理腐败的作用程度与公司治理的形式有关，但这种作用是其他
2、治理手段无法替代的。第三，有助于完善CEO和执行董事的鼓励机制。CEO和执行董事的报酬怎样与公司的绩效相匹配才能到达最好的鼓励效果，是公司制度中倍受瞩目的课题。一般以为，高级管理人员的短期鼓励应以会计盈余为基础，长期鼓励则以市场价值为基础。所以，会计盈余的计量也是鼓励机制的核心基础之一。第四，有助于资本市场对公司的监控。尽管国际上自80年代之后，人们对资本市场监控公司的有效性存有怀疑，但充分有效的会计信息有助于增进这个有效性则还是共鸣。尤其是如年代以来，通过资本市场重构公司的浪潮一直未见消退，怎样提高会计信息的透明度和有效性，以降低资本重组的代价，广受关注。第五，从根本上讲，有助于投资者自信心
3、的提高。由于充分有效的管理和信息披露机制有助于良好的公司治理构造的构成，有效地保护作为委托人的外部投资者的利益，进而加强投资者的投资自信心。笔者以为，除上述这些方面外，有效的会计信息系统还与公司治理的下述层面有着直接或间接的联络：第一，董事会有效性的提高和对股东责任的履行。在公司治理实务中，董事会的角色日益遭到关注。为了真正对股东负责、确保公司目的的实现，董事会成员必须在推动公司的全面成功中成为积极的介入者和重大决策的制定者，而这种介入在很大程度上依靠有效的会计信息。第二，对其他利益相关者责任的履行。公司的目的不能只是股东利益最大化，还要考虑与其有长期利益关系的其别人员的利益。80年代以来，美
4、国已有一半以上的州对公司法进行了修改，要求公司经理为公司的利益相关者服务，而不仅仅为股东服务。保障各方面利益相关者的应有权利、维持企业与利益相关者的良好关系，同样需要建立在可靠、丰富的会计信息基础上。第三，CEO业绩目的确实定。尽管CEO的业绩目的取决于公司对CEO职位角色的认定，不同企业或同一企业在不同时期的目的价值取向会有所不同，但无论在什么情况下，CEO的业绩目的总会包括一系列定性和定量的业绩要素，这些业绩要素往往需要用一定的会计指标予以反映，业绩实现情况也需要通过会计信息系统加以披露。第四，董事会和监事会的业绩评估。与CEO业绩评估不同的是，对董事会和监事会的业绩评估主要在于对它们本身
5、活动有效性的评估，而不是判定公司日常业务决策的有效性，因此这种评估往往不是以公司的经营成果和财务状况作为出发点。尽管如此，这类业绩评估仍会注意到公司财务的成败，而且评估程序和披露途径也仍要涉及到会计信息系统。第五，人力资本定价。人力资本定价是管理人员尤其是高层管理人员报酬确实定基础。只要在对人力资本恰当定价的基础上，对管理人员的各种鼓励机制才能有效地运作。而人力资本定价是一种典型的市场化行为，它也必须依靠充分有效的会计信息。综上所述，要到达公司治理目的，必须进一步认识会计信息系统的作用，切实维护会计和审计活动的权威性，提高会计和审计信息质量。二、管理睬计在公司治理中的角色-为什么财务会计信息不
6、能完全知足公司治理的要求要全面发挥会计信息在公司治理中的应有作用，单靠财务会计系统显然是不够的。由于财务会计信息的披露是一项公开性很强的行为，遭到下述一系列因素的限制：第一，信息披露的范围、数量和质量必须遵循一定的会计标准。财务会计信息更多地承当对公众的责任，因此必须严格遵从透明性的要求，强调信息的规范性，在性质上完全是强迫性的。第二，财务会计报告的内容以财务信息为主。尽管如今财务报告也强调要提供某些非财务信息，但毕竟这些非财务信息只具有补充性质。第三，成本效益原则的遵循。尽管信息披露的成本与效益往往难以准确计量，但这并不阻碍信息提供者在披露信息时对与之相关的成本与效益做出本人的判定。在规定的
7、基本信息之外，只要那些被以为能给企业带来一定经济利益的信息种类，企业才有可能额外地予以披露。第四，商业机密的限制。任何涉及商业机密的信息，尤其是可能产生不利影响的信息，企业在披露问题上一定会持慎重态度。第五，市场和文化背景。市场和文化背景，如对信息缺乏与信息过剩的不同理解、对自愿披露的不同接受程度等，对信息披露的数量也有直接的关系。正由于上述这些原因，财务报告所承载的信息量是有限的，股东和其他利益相关者无法从现行财务报告中得到充分的信息知足。实证研究结果也支持这一判定。如据吴联生博士调查，无论是机构投资者还是个人投资者，以为将来时机与风险、财务预测、人力资源、管理部门对会计信息的分析等信息是有
8、用的，都占60%以上。这些信息传统上均属于管理睬计的范畴，显然在现行财务报告中缺乏有效地披露。这样，提供知足公司治理目的的信息，很大程度上依靠管理睬计系统，管理睬计在完善公司治理构造和维持治理构造的高效运转中将扮演越来越重要的角色。然而遗憾的是，由于传统理论的局限性，现有的管理睬计系统还很难承当起这个责任。因而，拓展管理睬计理论与方法体系的必要性，己显得特别重要。三、围绕公司治理的需要，拓展管理睬计体系-目的构造与方法构造(一)目的构造1管理睬计目的所包含的两大问题。会计目的实际上包含了会计信息向谁提供(服务对象)和提供什么(服务范围)两个问题。管理睬计现行理论在这两点上的定位都有缺陷。就服务
9、对象而言，长期的误区是将财务会计和管理睬计区分为对外服务和对内服务，一般的描绘是财务会计主要知足外部信息使用者的需要，管理睬计主要知足企业内部需要。这个提法在理论上非常含糊，导致了很多歧义。最受非议的是，难道企业内部管理者不关心财务会计提供的财务报告?人们还注意到，如今公司外部对过去以为属于管理睬计范畴的很多信息也特别关注。因而，会计信息系统的内外区分法已越来越与现实相悖。实际上从知足企业系统的最终目的看，财务会计和管理睬计并没有本质区别，都能够并且应该为公司的内外部服务，一切形式上的不同均源于信息披露强迫性程度的差异。况且，财务会计信息的披露范围和质量要求，与政府政策需要也有直接联络，而并非
10、一成不变。因而笔者以为，对外财务报告和对内管理报告的称呼，不如用强迫性信息报告与非强迫性信息报告的名称更为恰当。也就是讲，凡按法定要求必须公开披露的信息，均属于强迫性信息报告的范畴；没有强迫性披露的要求但也与公司治理与公司管理有关的其他信息，则属于非强迫性信息报告的范畴，由企业自行决定向谁提供、提供多少和怎样提供。就管理睬计的服务范围而言，西方的主流观点是：第一，为制定决策和计划提供信息，并作为管理队伍的成员介入制定决策和计划经过；第二，协助经理们指导和控制经营活动；第三，鼓励经理和其他雇员完成组织目的；第四，计量和评价组织机构中业务活动、部门和其他雇员的绩效；第五，评价组织机构的竞争位置，并
11、与其他经理一同保证组织在产业中的长期竞争力。这样的表述尽管己涉及到公司治理领域，比方鼓励经理完成组织目的，但从整体上看，它还没有全面反映公司治理的客观需要。笔者以为，管理睬计目的必须明确指出服务于公司治理和公司管理的双重要求。服务于公司治理是管理睬计创新的根本需要。借用相关性消失了这一名言，现代管理睬计所失去的最大相关性恰恰是没有充分关注公司治理的需要，以服务于公司管理层面为主的传统管理睬计理念在解决现实信息需求上已显得极不适应。2管理睬计的总目的和详细目的。根据上述分析，会计两个子系统的总目的可否作这样的表述：财务会计是为企业利益相关者提供充分有效的强迫性信息，管理睬计是为实现公司治理与公司
12、管理的多重目的提供非强迫性的相关信息。围绕其总目的，管理睬计的详细目的是:第一，向公司利益相关者提供非强迫性相关信息。在这个领域内，有三个方面十分值得关注：一是将来预测信息。相对于财务会计报告反映企业过去的财务状况、经营成果及现金流量等状况，将来预测信息对利益相关者进行经济决策的相关性更大。至于预测信息披露的范围、程度和方式，在信息的供求双方自会到达平衡点。二是非财务信息。非财务信息有助于对企业深层次的了解和评价，同时也有助于预测企业的将来。对信息使用者而言，非财务信息在某种程度上比财务信息具有更大的价值。三是社会责任信息。包括对债权人、职工、消费者、供给商、政府、社区和公众等方方面面责任的履
13、行情况，都需要适当披露。第二，辅助和审核管理决策。尽管这是管理睬计的传统职能，但要从体现企业战略发展的需要和在长期经营中最佳使用经济资源的要求重新认识。第三，服务于内部控制、快速准确的信息传递和反应机制。这里所言的内部控制包括两个层次，一是适应公司治理的需要，对执行董事和CEO的控制；二是作为公司管理的重要形式，CEO对公司日常运作的控制。第四，建立鼓励与补偿系统，为业绩考评和确定报酬方案提供根据。包括对董事会、监事会、总经理、各责任中心及其各类员工不同层次的评价和鼓励。第五，为企业经营创新和组织制度创新提供信息支持。上述详细目的没有区分哪些是服务于公司治理，哪些又是服务于公司管理，由于在实务
14、中它们往往交织在一起。但管理睬计必须为公司治理和公司管理两个层次服务的目的指向是明确的。(二)方法构造目的构造决定了方法构造的基本方向，而方法构造的质量又将制约目的构造。当前管理睬计方法体系存在的两个主要缺陷是：直接针对公司治理层面的手段薄弱，这也在一定程度上影响了企业高层对管理睬计的重视；方法之间多半是简单堆积，缺乏系统整合，与企业管理其他领域的界线也不明晰。从实现公司治理职能的角度，管理睬计应创造新的方法或对传统方法施行改造，以适应下列要求：公司价值(或企业核心能力)的评估；前景财务资料的编制；内部会计和审计控制；股东和其他利益相关者的利益保障信息披露；CEO业绩责任的制定；各个管理层次的
15、业绩评价和鼓励补偿系统的设计(包括针对高层管理人员的奖励与补偿合同的制定)；人力资本定价，等等。至于实现公司管理职能的各种管理睬计方法(如预测决策、预算编制、成本控制、责任会计等等)，主要是知足内部决策与控制、实现最佳资源配置的需要。这类方法(包括理念)也同样要不断地推陈出新，尤其是要在管理睬计活动中贯彻战略管理的指导思想。(三)对管理睬计定义的再认识根据对管理睬计目的和方法体系的讨论，有必要量新认识管理睬计的定义。美国会计学会(AAA)下属的管理睬计委员会(CMA)所下的管理睬计定义是：管理睬计是运用适当的技术和概念来处理某个主体的历史的和预期的经济数据，帮助管理当局制定具有适当经济目的的计
16、划，并以实现这些目的做出合理的决策为目的。国际会计师联合会(IFAC)的常设分会财务和管理睬计委员会所下的定义是：管理睬计是指在一个组织内部，对管理当局用于规划、评价和控制的信息(财务的和经营的)进行确认、计量、积累、分析、编报、解释和传输的经过，以确保其资源的利用并对它们承当经管责任。这些定义的出发点都是为公司管理当局服务，显然已不完全符合管理睬计的现状和将来发展趋势。为了能够同时反映公司治理方面的特征，管理睬计的定义能够表述为:管理睬计是企业会计信息系统的一个分支，提供各种强迫性财务报告之外的财务和非财务信息，目的是知足公司治理和公司管理中的特殊信息需求。从管理睬计定义的讨论，还能够引出下
17、面一些考虑:第一，对财务报告名称的质疑。如上所述，当今会计系统所处理的信息实际上已不再局限于财务范畴。1994年美国注册会计师协会财务报告十分委员会发表的（论改良企业报告），概括了用户所需信息的五种类型，即财务和非财务数据、管理部门对财务和非财务数据的分析、预测信息、关于股东和管理部门的信息、公司的背景。同显然已经无法用企业财务报告的名称来囊括所有这些内容。因而，本人以为将来能够用较有包容力的企业经济报告来代替财务报告的称谓。企业经济报告包含由资产负债表、收益表、现金流量表和全面收益表四组成的核心报表(属强迫性信息报告范畴，主要提供基本财务信息)，以及由企业基本大概情况、分部报告、社会责任报告
18、、人力资源报告、财务预测报告和特殊管理睬计报告等构成的外围报告(大体上属非强迫性信息报告范畴，提供扩大的企业经济信息)。这样既可知足企业报告的多种目的，报告的提供也比拟便利。尽管遵从习惯，可能在相当长时间内仍沿用企业财务报告的称呼，但其内涵实际上已在发生变化，今后势必会发生更多变化。第二，对财务报告提供机构的认识。单靠传统意义上的企业财务部显然己无法完成当今信息披露的所有需要，目前财务部的职能实际上已接近于一个综合信息部。比拟彻底的解决办法是设立一个职能较门的机构，比方称之为信息部(包涵现行财会部门的职责)。可以考虑按不同的功能分设财务部和综合信息部，将一部分提供信息的工作交由综合信息部来执行，但这总不如单由一个部门来运作更有效率。若企业内仍沿用财务部的设置和名称，则应明确其职能已不再局限于提供纯财务信息，同时其他职能部门也必须有明晰的责职和程序来配合财务部的信息披露工作。否则，财务部这样一个职能复杂、任务繁重的机构，与企业其他职能部门协调信息披露方面的任务，将会越来越困难。