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1、 本章概要本章概要 1.1.注册会计师法律责任的种类注册会计师法律责任的种类 2. 2.中国注册会计师的法律责任中国注册会计师的法律责任 3.3.注册会计师避免法律诉讼的对策注册会计师避免法律诉讼的对策 注册会计师法律责任的种类Management 在治理层的监督下，按照适用的会在治理层的监督下，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财计准则和相关会计制度的规定编制财务报表。务报表。选择适用的会计准则和制度；选择适用的会计准则和制度；选择和运用恰当的会计政策；选择和运用恰当的会计政策；作出合理的会计估计。作出合理的会计估计。Auditor 按照审计准则的规定对财务报表按照审计准则的规定对财
2、务报表发表审计意见。发表审计意见。按审计准则执行审计按审计准则执行审计保证审计报告的真实性、合法性保证审计报告的真实性、合法性两种责任不能互相减轻，更不能互相替代。两种责任不能互相减轻，更不能互相替代。一、审计人员的法律责任一、审计人员的法律责任法法律律责责任任违约责任过失责任欺诈责任普通过失责任重大过失责任行政责任民事责任刑事责任按责任形成原因 按责任性质1.1.违约责任违约责任 指民间审计人员未履行契约，以致给别人造指民间审计人员未履行契约，以致给别人造成损失而承担的责任。成损失而承担的责任。2.2.过失责任过失责任 未保持职业上应有的认真和慎重以致给别人造未保持职业上应有的认真和慎重以致
3、给别人造成损失而应承担的责任。成损失而应承担的责任。3.3.普通过失责任普通过失责任 普通过失责任指民间审计人员没有保持职业上普通过失责任指民间审计人员没有保持职业上应有的慎重，以致给别人造成损失时所应承担的应有的慎重，以致给别人造成损失时所应承担的责任。责任。4.4.重大过失责任重大过失责任 指民间审计人员没有保持职业上应有的慎重，指民间审计人员没有保持职业上应有的慎重，以致给别人造成损失时所应承担的责任。以致给别人造成损失时所应承担的责任。5.5.欺诈责任欺诈责任 欺诈责任即舞弊责任，指民间审计人员以欺骗欺诈责任即舞弊责任，指民间审计人员以欺骗或坑害别人为目的成心的错误行业给别人造成损或坑
4、害别人为目的成心的错误行业给别人造成损失而应承担的责任。失而应承担的责任。6.6.行政责任行政责任 审计人员由于违背行政法律标准，以致给别人审计人员由于违背行政法律标准，以致给别人造成损失而应承担的责任。造成损失而应承担的责任。7.7.民事责任民事责任 由于违背民事法律法规，以致给别人造成损失由于违背民事法律法规，以致给别人造成损失时，而应承担的法律后果。时，而应承担的法律后果。8.8.刑事责任刑事责任 审计人员施行了刑法所制止的犯罪行为而应承审计人员施行了刑法所制止的犯罪行为而应承担的法律后果。担的法律后果。n注册会计师法律责任的归责原那么注册会计师法律责任的归责原那么n1、 过错责任原那么
5、过错责任原那么n过错责任原那么是一种主观归责原那么，过错责任原那么是一种主观归责原那么，它以行为人的主观心理状态作为确定和追它以行为人的主观心理状态作为确定和追究责任的根据，即究责任的根据，即“有过错方有责任，有过错方有责任，“无过错即无责任。过错责任原那么表无过错即无责任。过错责任原那么表达了民法上的公平原那么，有过错方承担达了民法上的公平原那么，有过错方承担民事责任，过错大小决定责任轻重。长期民事责任，过错大小决定责任轻重。长期以来，对于专业人士的法律责任根本上都以来，对于专业人士的法律责任根本上都采取了过错责任原那么，会计师的审计法采取了过错责任原那么，会计师的审计法律责任当然也不例外。
6、律责任当然也不例外。 n虽然注册会计师审计具有鉴证职能，但它只是公允性审计，会计师对会计报表反映的会计信息给予“合理保证，允许会计师审计后的会计报表反映的内容与实际情况有适度偏离。因为审计工作的性质本身就有局限性，会计师并不能保证己审计的会计报表不存在任何的错误或漏报。一般来说，审计工作越细，发现错弊的概率越大，但是它同时意味着委托人所要支付的审计费用也越高。审计作为现代公司制度的产物，本来就是用来降低代理本钱的，假如审计不但不能降低代理本钱，反而提升代理本钱，那么审计变得得不偿失。这就是会计师承担合理保证的理论根底，是基于委托人利益最大化的根底上的。n考虑到本钱效益的原那么，审计风险更有其存
7、在的合理性。委托人基于利益最大化的考虑，不要求会计师查出所有的错弊，所以，允许会计师存在一定的审计失败。只要会计师在从事会计审计活动时，尽到了应有的职业关注，即使出具了虚假的财务报告，也不应承担民事责任。n2、 无过错责任原那么无过错责任原那么n无过错责任原那么是指不以行为人的过错无过错责任原那么是指不以行为人的过错为责任要件而依法律的特别规定承担的责为责任要件而依法律的特别规定承担的责任原那么。任原那么。n按照无过错责任原那么，会计师的审计责按照无过错责任原那么，会计师的审计责任并非一种任并非一种“合理的保证责任，而是通常合理的保证责任，而是通常意义上的意义上的“保证责任。即只要审计报告与保
8、证责任。即只要审计报告与被审计单位实际财务状况不符，即只要存被审计单位实际财务状况不符，即只要存在虚假报告，不管会计师主观上是否有过在虚假报告，不管会计师主观上是否有过错，都应承担责任。错，都应承担责任。 n3、 过错推定责任原那么过错推定责任原那么n一般的过错责任原那么要求一般的过错责任原那么要求“谁主张，谁举谁主张，谁举证，即受害人必须证明会计师在审计过证，即受害人必须证明会计师在审计过程中有成心或者过失的存在才可以胜诉。程中有成心或者过失的存在才可以胜诉。由于会计师从产生之日起就是以专家的特由于会计师从产生之日起就是以专家的特殊身份参与社会经济活动的，因此，会计殊身份参与社会经济活动的，
9、因此，会计师的审计法律责任属于专家责任的范畴。师的审计法律责任属于专家责任的范畴。n独立审计属于一种专家职业，有很强的技术性和专业性，会计师相对于报表使用人而言通常处于知识优势地位，后者很难从会计师最终出具的专业成果中辨析专业效劳的质量，更难以证实过错的存在。而且作为证据的审计工作底稿所有权属于会计师事务所，会计师对工作底稿实行保密原那么，因此，受害者要主张会计师有过错，将面临两个难题: n一是审计工作底稿无法获得； n二是即使获得审计工作底稿，由于专业知识的欠缺，也无法证明会计师是否有过失。 n如单纯适用过错责任原那么，将会使受害人在提起诉讼后在举证方面遇到严重的困难。因为会计师报告不实的事
10、实是可以证明的，从这些事实中可以证明其客观上确有过错，但要求受害人必须证明会计师主观上有过错是非常困难的。因为会计师可以以各种理由证明其所做的报告已经严格遵循了相关执业规那么，从而可以免于承担责任，这显然不利于保护投资者等其他利害关系人的利益。 n4、 中国现行法规中对会计师审计法律责任中国现行法规中对会计师审计法律责任归责原那么的规定归责原那么的规定n目前为止，中国法律未就注册会计师侵权目前为止，中国法律未就注册会计师侵权责任的归责原那么做出明确的规定，但是责任的归责原那么做出明确的规定，但是从相关法律法规中可以推断适用的是过错从相关法律法规中可以推断适用的是过错原那么。中国原那么。中国19
11、93年公布的年公布的 ?注册会计师注册会计师法法?第第42条规定：条规定：“会计师事务所违背本法会计师事务所违背本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任，也就是失的，应当依法承担赔偿责任，也就是说只有注册会计师在执业中存在违背说只有注册会计师在执业中存在违背?注册注册会计师法会计师法?的规定亦即存在的规定亦即存在“过错的行为过错的行为，才可以考虑事务所承担民事责任问题。，才可以考虑事务所承担民事责任问题。 n因此，?注册会计师法?对会计师的专业判断提出了“明知和“应知的要求。假如会计师“明知违法而为之，或者“应知违法而为之，都属于第
12、42条规定的“违背本法规定，从而需要承担民事责任。会计师严格遵循审计准那么所出具的审计报告为真实的审计报告，即使出具的审计意见与实际不符，也不影响审计报告的真实性；只有注册会计师没有遵循或没有严格遵循独立审计准那么，未尽应有的职业慎重或注意义务，主观上成心或过失地出具了与实际不相符的审计报告，会计师事务所才对此承担责任。 n“换言之，以是否严格遵循了独立审计准那么为判断注册会计师主观有无过错的标准，注册会计师的审计法律责任以行为人主观上的过错为前提条件，其归责原那么应为过错责任。?注册会计师法? 修订草案征求意见稿第70条规定，会计师事务所违背本法规定，成心或者过失出具不实或者不当的业务报告，
13、给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担民事责任。这说明立法者已经考虑将过错原那么写进 ?注册会计师法? ，这样受害人向注册会计师索赔必须证明后者主观上有过错。 n注册会计师法律责任的归责条件注册会计师法律责任的归责条件n1.因果联络原那么。因果联络原那么。n其主要涵义包括：其主要涵义包括： n1在认定行为人违法责任之前，应首先在认定行为人违法责任之前，应首先确认行为与危害或损害结果之间的因果联确认行为与危害或损害结果之间的因果联络。如伤害动作与被害人的伤势状况之间络。如伤害动作与被害人的伤势状况之间是否存在因果联络；贪污受贿与国家财产是否存在因果联络；贪污受贿与国家财产损失之间的因果
14、联络等，这是认定法律责损失之间的因果联络等，这是认定法律责任的重要事实根据。任的重要事实根据。 n n2在认定行为人违法责任之前，应当首先确认意志、思想等主观方面因素与外部行为之间的因果联络。这是确定行为人有责任与无责任的重要条件之一。如没有主观上的过错而导致别人对自己财产失去控制或损失，就不能认定为犯罪行为。n3在认定行为人违法责任之前，应当区分因果联络的必然性与偶尔性、直接性与间接性。假如存在一因多果或一果多因的情况，应该详细情况详细分析，区分主次，分别对待。如财务报表的虚假信息与股市行情上涨等多种因素，促使投资者决策失误造成经济损失的，应该考虑一果多困的因果联络问题。 n2.责任相称原那
15、么。责任相称原那么。n其主要涵义包括：其主要涵义包括： n1法律责任的性质与违法行为性质相适法律责任的性质与违法行为性质相适应。如贪污受贿的违法行为与贪污受贿的应。如贪污受贿的违法行为与贪污受贿的法律责任的性质要相适应。只有确定违法法律责任的性质要相适应。只有确定违法行为的性质，才能确定法律责任的性质。行为的性质，才能确定法律责任的性质。民事责任与刑事责任的性质不同，就不能民事责任与刑事责任的性质不同，就不能用刑事责任的方式去追究民事违法行为。用刑事责任的方式去追究民事违法行为。当然，情节特别恶劣并触犯刑律的，也要当然，情节特别恶劣并触犯刑律的，也要追究其刑事责任。追究其刑事责任。n如1998
16、年7 月1日，上海粤海企业开展股份披露虚假资产置换公告，并在1998年中期报告中列示相关的收益。上海会计师事务所对粤海开展1998年中期报告出具无保存意见的审计报告。2000年上海会计师事务所被处以警告，没收非法所得10万元，罚款10万元；并对签字会计师各罚款3万元。虽然没有赔偿投资者的投资损失，但追究该所的行政责任和民事责任，也是相当严厉的。假如追究签字会计师的刑事责任，就显失公平合理原那么。n2法律责任的轻重和种类应当与违法行为的危害程度或损害种类相适应，与行为人主观恶性程度相适应。如在刑事领域中，除考虑犯罪构成外，还要考虑自首、未遂、中止、主犯和从犯等情节。在民事领域中，还要适当考虑当事
17、人的经济收入、必要的经济支出等因素。 n3法律责任的轻重和种类应当与行为人主观恶性相适应。即所谓“罚当其罪、“罪责平衡、“赔偿不超额原那么，否那么，不仅达不到恢复法律秩序和伸张正义的目的，还可能造成新的不公正事件。在责任相称原那么中还应注意责任的社会效益和生态效益，必要时以立法和司法手段适当加重违约、侵权者的法律责任，以进步其违法、侵权本钱，从而抑制违法乱纪行为的发生。 二、发现错误和舞弊的责任二、发现错误和舞弊的责任错误和舞弊错误和舞弊 错误：财务报表中存在的无意错报或漏报。错误：财务报表中存在的无意错报或漏报。 舞弊：使用欺骗手段获取不当利益的成心行为舞弊：使用欺骗手段获取不当利益的成心行
18、为发现错误和舞弊的责任发现错误和舞弊的责任 1 1、防止或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任。、防止或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任。 1 1治理层：监视职责。监视管理层建立和维护内部控制。治理层：监视职责。监视管理层建立和维护内部控制。 2 2管理层：在治理层的监视下建立良好的控制环境，维护控制管理层：在治理层的监视下建立良好的控制环境，维护控制 政策和程序。政策和程序。 2 2、在审计中，、在审计中，CPACPA对错误和舞弊的责任在于：对错误和舞弊的责任在于： 按照审计准那么的规定施行审计工作，获取财务报表在整体上不存按照审计准那么的规定施行审计工作，获取财务报表在整体上不
19、存在在重大错报的合理保证，无论该错报是由舞弊还是错误导致。重大错报的合理保证，无论该错报是由舞弊还是错误导致。 由于审计的固有限制，不能苛求由于审计的固有限制，不能苛求CPACPA查出所有错误和舞弊，查出所有错误和舞弊，CPACPA应合应合理确信查出重大的错误和舞弊。理确信查出重大的错误和舞弊。三、揭露违法行为的责任三、揭露违法行为的责任违法行为违法行为 被审计单位有意或无意地违背会计准那么和相关会计制度之外的法被审计单位有意或无意地违背会计准那么和相关会计制度之外的法律律法规的行为。法规的行为。发现违法行为的责任发现违法行为的责任1 1、保证经营活动符合法律法规的规定，防止或发现违法行为是被
20、审计、保证经营活动符合法律法规的规定，防止或发现违法行为是被审计单位管理层的责任。单位管理层的责任。2 2、在审计中，、在审计中，CPACPA不应当，也不能对防止被审计单位违法行为负责。不应当，也不能对防止被审计单位违法行为负责。但是，但是，CPACPA应充分关注被审计单位违法行为可能对财务报表产生的重大应充分关注被审计单位违法行为可能对财务报表产生的重大影响。影响。 假如假如CPACPA认为客户可能存在违法行为，应领先与管理层讨论，假设管认为客户可能存在违法行为，应领先与管理层讨论，假设管理理层不能提供令人满意的证明信息，层不能提供令人满意的证明信息，CPACPA应向律师咨询。应向律师咨询。
21、 假设客户确实存在违法行为，假设客户确实存在违法行为，CPACPA应就注意到的违法行为尽快与治理应就注意到的违法行为尽快与治理层层沟通。沟通。n对审计报告的影响对审计报告的影响 n1 1、假如认为违背法规行为对财务报表有重大影响，注册会计师应、假如认为违背法规行为对财务报表有重大影响，注册会计师应当要当要n求被审计单位在财务报表中予以恰当反映。求被审计单位在财务报表中予以恰当反映。n 1 1假如被审计单位在财务报表中做出恰当反映，注册会计师假如被审计单位在财务报表中做出恰当反映，注册会计师可可n 出具无保存意见审计报告；出具无保存意见审计报告；n 2 2假如未能在财务报表中恰当反映，注册会计师
22、应当出具保假如未能在财务报表中恰当反映，注册会计师应当出具保存存n 意见或否认意见的审计报告。意见或否认意见的审计报告。n2 2、假如因被审计单位阻挠无法获取充分、适当的审计证据，以评、假如因被审计单位阻挠无法获取充分、适当的审计证据，以评价是价是n否发生或可能发生对财务报表具有重大影响的违背法规行为，注册否发生或可能发生对财务报表具有重大影响的违背法规行为，注册会会n计师应当根据审计范围受到限制的程度，出具保存意见或无法表示计师应当根据审计范围受到限制的程度，出具保存意见或无法表示意意n见的审计报告。见的审计报告。 n3 3、假如被审计单位存在违背法规行为，且没有采取注册会计师认、假如被审计
23、单位存在违背法规行为，且没有采取注册会计师认为必为必n要的补救措施，注册会计师应当考虑解除业务约定。要的补救措施，注册会计师应当考虑解除业务约定。 四、注册会计师法律责任的成因四、注册会计师法律责任的成因综合成因：可能是期望差、报表使用者和法院的倾向。综合成因：可能是期望差、报表使用者和法院的倾向。 如如“深口深口袋原那么袋原那么: : “ “深口袋理论，也称保险假设，是指管理者聘用会计师的深口袋理论，也称保险假设，是指管理者聘用会计师的目的是为了转移部分财务披露的责任。这种假设主要来自：目的是为了转移部分财务披露的责任。这种假设主要来自： (1)(1)会计师和审计效劳的承受者对审计作用理解的
24、偏向；会计师和审计效劳的承受者对审计作用理解的偏向； (2)(2)产品责任概念的扩展。在司法理论中，当一项虚假会计信息涉产品责任概念的扩展。在司法理论中，当一项虚假会计信息涉及到多个环节时，司法部门只能采取及到多个环节时，司法部门只能采取“非理性无限连带责任非理性无限连带责任的判例原那么，即谁最有才能承担经济赔偿，就由谁来承担责的判例原那么，即谁最有才能承担经济赔偿，就由谁来承担责任，这也就是所谓的任，这也就是所谓的“深口袋理论。深口袋理论。 该理论的贯彻，从外表上看，起到了符合平衡社会机制的作用，该理论的贯彻，从外表上看，起到了符合平衡社会机制的作用，但实际上由于责任与权利不对等，这种不当的
25、处分方式在很大但实际上由于责任与权利不对等，这种不当的处分方式在很大程度上加大了会计师承担的法律责任。原因是大多数会计师事程度上加大了会计师承担的法律责任。原因是大多数会计师事务所都具有相当的经济赔偿才能，因此，在虚假会计信息的赔务所都具有相当的经济赔偿才能，因此，在虚假会计信息的赔偿中承担了大部分责任。偿中承担了大部分责任。四、注册会计师法律责任的成因四、注册会计师法律责任的成因综合成因：可能是期望差、报表使用者和法院的倾向。综合成因：可能是期望差、报表使用者和法院的倾向。 如如“深口袋原那么深口袋原那么: : 详细来说，可能包括：详细来说，可能包括：1.1.源于被审计单位的责任源于被审计单
26、位的责任 错误、舞弊与违法行为；经营失败错误、舞弊与违法行为；经营失败1 1违约违约2 2过失过失普通过失：没有保持应有的合理慎重，普通过失：没有保持应有的合理慎重，CPACPA没有完全遵守专业准那么的要求。没有完全遵守专业准那么的要求。重大过失：没有保持起码的职业慎重，重大过失：没有保持起码的职业慎重，CPACPA根本没有遵守专业准那么或没按准根本没有遵守专业准那么或没按准那么的主要要求执行审计的要求。那么的主要要求执行审计的要求。关于共同过失关于共同过失 3期诈具有不良动机，成心的行为。CPA期诈的表现形式关于推定欺诈三法律责任的种类 相关法律：?注会法?公司法?证券法? 行政责任 法律责
27、任 民事责任 刑事责任五、五、 中国注册会计师的法律责任中国注册会计师的法律责任 我国注册会计师需承担的法律责任同样我国注册会计师需承担的法律责任同样包括民事责任、刑事责任和行政责任。包括民事责任、刑事责任和行政责任。一民事责任一民事责任相关规定见：相关规定见：1.?1.?民法通那么民法通那么? ? 2.?2.?注册会计师法注册会计师法? ? 3.3.最高人民法院的三个复函最高人民法院的三个复函 4.?4.?证券法证券法? ? 5.?5.?公司法公司法? ? 五、五、 中国注册会计师的法律责任中国注册会计师的法律责任 二刑事责任和行政责任二刑事责任和行政责任相关规定见：相关规定见：1.?1.?
28、注册会计师法注册会计师法? ? 2.?2.?证券法证券法? ? 3.?3.?公司法公司法? ? 4.?4.?刑法刑法? ? 六、六、 注册会计师防止法律诉讼的对策注册会计师防止法律诉讼的对策一可能导致法律责任的原因一可能导致法律责任的原因v审计人员职业道德素质低下v审计人员专业胜任才能不够v审计人员对客户理解不够v审计程序不当v没有保持应有的职业慎重v审计证据不充分v没有恰当的审计工作底稿v对查找舞弊不重视v欺诈行为六、六、 注册会计师防止法律诉讼的对策注册会计师防止法律诉讼的对策二注册会计师减少过失和防止欺诈的措二注册会计师减少过失和防止欺诈的措施施 1. 1.严格审计程序严格审计程序 2.
29、 2.强化执行监视强化执行监视 3. 3.增强执业独立性增强执业独立性 4. 4.保持职业慎重保持职业慎重 5. 5.还击恶意诉讼还击恶意诉讼 6. 6.弥补社会公众期望差距弥补社会公众期望差距六、六、 注册会计师防止法律诉讼的对策注册会计师防止法律诉讼的对策三事务所和注册会计师的应对措施三事务所和注册会计师的应对措施 1. 1.严格遵循职业道德和专业标准的要求严格遵循职业道德和专业标准的要求 2. 2.建立、健全会计师事务所质量控制制度建立、健全会计师事务所质量控制制度 4. 4.与委托人签订业务约定书与委托人签订业务约定书 5. 5.审慎选择被审计单位审慎选择被审计单位 6. 6.深化理解被审计单位的业务深化理解被审计单位的业务 7. 7.提取风险基金和购置责任保险提取风险基金和购置责任保险 8. 8.聘请熟悉注册会计师法律责任的律师聘请熟悉注册会计师法律责任的律师