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1、企业所得税法辅导公开邮箱：Xuming6801密码：246800山东省税务干部学校 许明第一讲 所得税的基本内涵一、概念直接税税法不能转嫁按所得缴纳有所得，缴纳所得税，没有所得不缴纳所得税，所得多多缴纳所得税，所得少少缴纳所得税。30%间接税税负可以转嫁增值税、消费税是否公平？70%80万元成本销售价格100万元缴纳增值税销售价格60万元是否缴纳增值税？必须缴纳增值税城建税：7%（城市）、5%（县城）、1%（乡镇）教育费附加：3%城建税=（缴纳的增值税+营业税+消费税）*适用税率教育费附加=（缴纳的增值税+营业税+消费税）*3%二所得税的特征应纳所得税额=应纳税所得额*适用税率应纳税所得额=会
2、计利润+纳税调增-纳税调减直接税纳税人=负税人间接税纳税人不一定=负税人个人所得税超额累进税率企业所得税比例税率25%第二讲 企业所得税的基本原理一、指导思想10017增值税城建税教育费附加-3=80-成本70=10-管理费用-财务费用-销售费用=2=8-8*25%=2=6分配给个人=6*20%=1.2=4.8-房产税、土地使用税、车船税、车辆购置税、契税、印花税等二企业所得税的纳税人（一）居民企业1.按中国法律设立的企业，都属于居民企业。包括内资企业、外资企业、事业单位、社会团体、基金会等。注意：国家机关不属于企业所得税的纳税人。应当就其来源于中国境内外的全部所得，向中国政府申报缴纳企业所得
3、税，承担无限纳税义务，适用税率=25%。2.按外国法律设立，但在中国境内设立了实际管理机构的企业，也属于中国境内的居民企业，应当就其来源于中国境内外的全部所得向中国政府申报缴纳企业所得税，承担无限纳税义务，适用税率=25%。实际管理机构是指该机构对该企业的人员、资产、财务、生产经营活动等具有决策权。（二）非居民企业1.按外国法律设立，在中国境内没有设立实际管理机构，但设立了机构场所的企业，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税的或来源于中国境外但与其中国境内设立的机构场所存在实际联系的所得缴纳企业所得税。承担有限纳税义务，适用税率=25%。【思考】实际管理机构和机构场所区别：（1）如果该机
4、构对该企业具有决策权的实际管理机构（2）如果该机构对该企业的生产经营、人员、财务、资产不具有决策权机构场所。思考：下列情况属于居民企业的（B ）。A、在美国登记注册的甲企业承包中国境内的高速公路建设B、在美国登记注册，但管理机构设立潍坊市【思考】美国的花旗银行在青岛市设立的分行，属于实际管理机构还是机构场所？答：机构场所。【延伸分析】花旗银行在青岛市的分行向中国居民筹集1000万美元借给英国的甲企业，取得利息30万美元。问1：这30万美元属于来源于中国境内所得还是来源于中国境外所得？答：企业所得税法实施条例第7条：股息、利息所得应当按支付人所在地确定来源地。上述利息属于来源于英国所得，不需要来
5、源于中国境内的所得。问2：花旗银行青岛市分行取得的上述30万美元利息是否需要向中国政府申报缴纳企业所得税？答：必须缴纳。理由：来源于英国的30万美元利息收入与中国境内设立的分行存在实际联系。2.按外国法律设立，在中国境内既没有设立实际管理机构，也没有设立机构场所，但有来源于中国境内的所得，应当就其来源于中国境内的所得向中国政府申报缴纳企业所得税，承担有限纳税义务，适用税率20%（减按10%）。【思考】甲企业是美国一家咨询公司，2013年10月份向中国境内的乙企业提供管理咨询服务，乙企业支付给甲企业100万美元咨询费。问1：乙企业支付给甲企业的咨询费应当缴纳营业税还是增值税？答：增值税。问2：甲
6、企业从中国境内取得的咨询费是否应当向中国政府申报缴纳企业所得税？答：不需要缴纳。企业所得税法实施条例第7条：所得来源地应当按下列原则确定：第七条企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：(一)销售货物所得，按照交易活动发生地确定；(二)提供劳务所得，按照劳务发生地确定；如上例：支付给甲企业的咨询费属于来源于美国的所得，不需要向中国政府申报缴纳企业所得税。注意。如上例，假设乙企业支付给甲企业不是咨询费，而是特许权使用费，应当属于来源于中国境内的所得还是来源于美国所得？答：属于来源于中国境内的所得。必须代扣代缴企业所得税。(三)转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地
7、确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；(四)股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；(五)利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；(六)其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。问3：如果属于支付的特许权使用费，甲企业应当缴纳企业所得税。如何缴纳？答：由中国境内的乙企业在实际支付或到期应当支付时代扣代缴企业所得税。问4：甲企业应当缴纳的所得税=？答：应当代扣代缴的企业所得税=100*人民币外汇牌价*10%=？缴纳的增
8、值税或营业税是否可以扣除？答：财税【2008】130号：不可以扣除。外国企业转让给中国境内的资产，可以扣除资产净值缴纳企业所得税，除此以外，不得扣除任何的成本费用和税金。【思考】美国企业甲企业委托潍坊市的李某将其在潍坊市的一处房产转让给王某。问1：李某是否属于甲企业在中国境内设立的机构场所？答：不是。偶然，不属于。经常属于经常连续状态问2：如上例：甲企业将位于潍坊市的200套房产均委托给李某销售，李某是否构成甲企业设立的机构场所？答：构成。三、企业所得税的税率（一）居民企业：1.基本税率：25%。2.优惠税率：（1）高新技术企业：15%（2）小型微利企业：A、年所得低于6万元的10%B、年所得
9、在6-30万元20%（二）非居民企业1.适用税率：20%2.优惠税率：10%第三讲 企业所得税的计税依据1、应纳所得税额【税】=应纳税所得额【所得】*适用税率2、应纳税所得额：（1）应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-扣除金额-亏损考试概念（2）应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额考计算题一、收入总额（一）一般收入1、销售货物收入销售货物收入缴纳企业所得税，必须同时具备四个条件：国税函【2008】875号企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；A、购销合同约定，试用期三个月，在
10、试用期满前，会计上不需要确认收入的实现，企业所得税方面不需要缴纳企业所得税。但增值税除外。B售后回购：国税函【2008】875号：售后回购应当分解为销售和回购两项业务进行所得税处理。但如果售后回购具有融资性质，销售环节不需要确认收入缴纳企业所得税。【思考】甲房地产企业将商品房一栋销售给乙企业，取得销售价格5000万元，合同约定，5年后甲房地产企业将该房产回购，回购价格6000万元。问：上述售后回购是否具有融资性质？答：没有转移主要风险和报酬，因此，会计上不需要确认收入实现，税收上不缴纳企业所得税。但如果合同约定：5年后，按5年后的市场价格回购：销售环节会计上应当确认收入实现，税收上需要缴纳企业
11、所得税。（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；房地产企业销售商品房，已经收取房款，开具了发票，但没有交付前，会计上不需要确认收入实现，税收上不缴纳企业所得税。但营业税必须缴纳。（3）收入的金额能够可靠地计量；言外之意，估计的收入不缴纳企业所得税。【思考】甲企业对本企业的办公楼进行评估，发生评估增值1000万元。问：评估增值1000万元是否缴纳企业所得税？答：国税函【2008】875号：收入的确认应当遵循实质重于形式原则。评估增值不需要缴纳企业所得税，但如果会计上将评估增值计入固定资产的成本，按评估增值部分提取的折旧也不得税前扣除。（4）已发生或将
12、发生的成本能够可靠地核算。与会计准则：企业所得税不认可：与商品所有权有关的经济利益很可能流入企业。【思考】甲企业销售给乙企业货物一批，已经开具发票给乙企业，货物已经发出。但甲企业得知乙企业财务发生困难，很可能款项无法收到。问1：会计上是否确认收入的实现？答：不确认。问2：是否需要缴纳企业所得税？答：必须缴纳。2.劳务收入3.转让财产收入4.股息、红利等权益性投资收益【思考】甲企业是乙企业的股东，占乙企业10%。2013年，乙企业实现净利润1000万元。假设该企业采取成本法核算长期股权投资。问1：按甲企业持有的乙企业的股份，甲企业应当从乙企业分得多少股息？答：100万元。借：应收股利100贷：投
13、资收益100【增加利润】问2：甲企业分得的这100万元的利润是否应当缴纳企业所得税？答：不一定。甲企业如果从乙企业分得的100万元利润再缴纳企业所得税，造成一项利润重复课税。因此，企业所得税法第26条：居民企业从中国境内的居民企业分得的股息和红利免征企业所得税。但：企业所得税法实施条例第83条：如果甲企业持有的乙企业的股份，乙企业属于上市公司，在甲企业持有乙企业的股份期间分得的股息和红利，如果甲企业持有该企业股份不足12个月抛售的，不能免征企业所得税。目的：国家鼓励企业对上市公司采取长期投资，而不希望短期炒作。5.利息收入【思考】利息收入与股息收入有何不同？答：（1）股息收入因权益性投资取得。
14、对外投资与被投资方共担风险、共享利益（2）利息收入因债权性投资取得对外投资不能共担风险，取得固定收益6.租金收入让渡资产使用权收入7.特许权使用费收入让渡无形资产使用权取得的收入8.接受捐赠收入9.其他收入国税函【2009】98号：自2008年1月1日起，企业不允许预提职工福利费。企业2007年底前提取的职工福利费余额可以继续挂账，以后年度发生的福利费应当先冲减余额，冲减后不足部分才能计入成本费用，按福利费标准扣除。借：应付职工薪酬职工福利贷：银行存款（二）特殊收入1.分期收款方式应当按合同约定的收款日期确认收入缴纳企业所得税。2013年7月1日支付第一笔款项，12月31日支付第二笔款项：7月
15、1日确认第一笔销售收入12月31日确认第二笔销售收入。2.产品分成方式分得产品的日前确认收入缴纳企业所得税。3.非货币性交换：等视同销售收入企业所得税法实施条例第25条：企业以非货币资产换取其他企业的非货币资产或以货物、财产、劳务用于捐赠、抵债、赞助、集资、广告、样品、职工福利、利润分配等，应当视同销售缴纳企业所得税。国税函【2008】828号：视同销售确认办法：（1）如果资产的使用权发生转移（包括转移给其他单位或个人），应当视同销售缴纳企业所得税。（2）如果属于内部处置资产，使用权没有发生转移，不需要视同销售缴纳企业所得税。判断下列情况是否属于视同销售缴纳企业所得税：A、将本企业外购的商品用
16、于本企业的不动产在建工程。增值税和企业所得税都不属于视同销售。增值税不得抵扣进项税额，使用权没有发生转移，不需要视同销售缴纳企业所得税。B、将自产的产品用于本企业不动产在建工程。增值税属于视同销售行为；企业所得税不是。C、将外购的锅碗瓢盆用于本企业职工食堂：增值税：不是视同销售，但进项税额不得抵扣；企业所得税不是。用于集体福利，而不是职工福利。【思考】职工福利和集体福利的区别职工福利有明确的消费对象，所有权转移给职工；集体福利没有明确的消费对象。全体职工共有。所有权仍旧属于企业。D、将外购货物无偿赠送灾区增值税视同销售缴纳增值税；企业所得税视同销售缴纳企业所得税。【思考】甲企业外购救灾物资一批
17、，取得增值税专用发票注明价款100万元，增值税17万元。问1：是否可以抵扣进项税额？答：借：库存商品100应交税费应交增值税（进项税额）17贷：银行存款117问2：是否视同销售缴纳增值税？答：应当视同销售缴纳增值税。销项税额=100*17%=17万元应纳增值税额=17-17=0问3：是否视同销售缴纳企业所得税？答：国税函【2008】828号：外购货物用于视同销售行为，应当按外购货物的买价确认视同销售收入。第一、外购货物的进项税额可以抵扣的视同销售收入=不含税价格第二，外购货物的进项税额不能抵扣的视同销售收入=含税价格如上例：视同销售收入=100万元视同销售成本=100万元应纳税所得额=100-
18、100=0影响：广告宣传费和业务招待费扣除限额的计算基数=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入上述业务虽然实质上没有缴纳增值税和企业所得税，但使得广告宣传费和业务招待费扣除限额的计算基数增加100万元。（三）处置资产收入的确认国税函【2008】828号：（四）相关收入实现的确认合同约定，安置成本为1000万元，2013年完成成本600万元。预算总造价1500万元。完工进度=600/1000=60%2013年度确认安装费收入=1500*60%=900万元7.买一赠一【思考】某商场规定，购买电脑【平均价格5000元，成本4000元】一台，赠送手机一部【平均价格500元，成本400元】。问1：赠
19、送的手机是否视同销售缴纳增值税？增值税细则第4条第8款：将自产、委托加工或外购货物无偿赠送他人，应当视同销售缴纳增值税。财企【2003】095号：赠送是指将本企业具有处分权的资产不附加任何条件送与他人。不要求任何回报。买一赠一，赠送的商品不属于无偿赠送税收上组合销售赠送的手机不需要视同销售缴纳增值税。冀国税函【2009】247号：企业在促销中，以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的，对于主货物和赠品（返券商品、积分商品，下同）不开发票的，就其实际收到的货款征收增值税。对于主货物与赠品开在同一张发票的，或者分别开具发票的，应按发票注明的合计金额征收增值税。纳税义务发生时间均为收到
20、货款的当天。企业应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。借：银行存款5850贷：主营业务收入电脑=5000*5000/（5000+500）=？ 手机=5000*500/（5000+500）=？ 应交税费应交增值税（销项税额）850借：主营业务成本电脑4000 手机400 贷：库存商品电脑4000 手机400问2：赠送的手机是否视同销售缴纳企业所得税？答：国税函【2008】875号：买一赠一，赠送的商品不属于捐赠，不需要视同销售缴纳企业所得税。二、不征税收入和免税收入（一）免税收入企业所得税法第26条：第二十六条 企业的下列收入为免税收入：1.国债利息收入；2.符合条
21、件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；4.符合条件的非营利组织的收入。（二）不征税收入包括：1.财政拨款2.财政性资金财税【2011】70号：从县以上的财政部门或其它部门取得的财政性资金同时具备下列条件，不征收企业所得税：（1）企业能够向主管税务机关提供资金拨付文件，且文件中明确规定了专项用途。“专门用于。”（2）资金拨付单位由明确的的监管措施（3）会计上分别核算取得的财政性资金及其所对应的支出。注意：不征税收入用于支出所形成的费用或折旧不得税前扣除。【思考】甲企业从环保部门取得
22、用于环境改善的专项资金1000万元。2013年，甲企业以其中800万元用于环境保护支出。问1：甲企业取得的上述款项是否可以不征税？答：不予征收企业所得税。问2：当年支付的800万元是否可以税前扣除？答：不可以。问3：如果电脑会计利润100万元。应纳税所得额=？应纳税所得额=会计利润100+纳税调增800-纳税调减1000=-100万元3.直接减免、先征后退、先征后返、即征即退的增值税符合财税【2011】70号规定的不征税条件的，可以不征税。不符合条件，必须并入当期所得缴纳企业所得税。但出口退税不存在缴纳企业所得税问题。（三）免税收入与不征税收入的区别：1.不征税收入不属于生产经营活动带来的收入
23、，原则上不应该纳税，因此，不征税收入不属于优惠政策。如：财政拨款等免税收入属于生产经营活动带来的收入，原则上应当缴纳企业所得税，但税法处于特殊目的给予免除纳税义务。如：国债利息收入属于国债投资取得的收入，原则上应当缴纳企业所得税，但为了鼓励单位或个人积极购买国债，支持国家建设。给予免税。2.不征税收入用于支出所形成的费用或折旧不得税前扣除；但免税收入用于支出所形成的费用或折旧可以据实扣除。【思考】东方电子增值税负担率超过3%即征即退。问：即征即退的增值税属于免税收入还是不征税收入？答：财税【2012】27号：软件生产企业即征即退的增值税专门用于研发新产品或扩大再生产的，属于不征税收入。三、企业
24、所得税扣除原则和范围企业所得税法实施条例第28条：除另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出不得重复扣除。另有规定：1.研发费用加计扣除50%。2.安置残疾人的企业支付给残疾人的工资薪金可以加计扣除100%。等（一）扣除原则1.实际发生原则企业所得税法第8条：企业实际发生的成本费用可以扣除，言外之意，企业预提费用或估计的费用不得扣除。预提的利息、临时工工资、修理费等，一律不得税前扣除。2.相关性原则企业所得税法第8条：企业实际发生的与取得收入有关的成本费用可以扣除。有关相关性原则（1）企业发生的贿赂、回扣等非法支出不得扣除。（2）企业为个人负担的个人所得税不得扣除。（3）企业
25、发生的担保连带责任支出：A、如果为了本企业的生产经营活动提供担保发生的担保连带责任支出，可以税前扣除。如：房地产企业为购房人按揭贷款提供担保。B、如果为了哥们义气提供担保发生的担保连带责任支出不得扣除。3.合理性原则企业所得税法第8条：企业实际发生的与取得收入有关的合理的成本费用可以扣除。合理性费用的发生必须符合经营常规。【思考】潍坊市甲企业报销差旅费：借：管理费用差旅费1282.21 贷：现金1282.21附：潍坊市富华大酒店发票一张，注明“住宿费”1282.21元。问：税务稽查时是否可以扣除？凡属于接待客户发生的住宿费、餐费、旅游门票、赠送的土特产品、礼品、正常的娱乐活动等费用，都属于业务
26、招待费。4.区分资本性支出和收益性支出原则（1）凡属于购置下列资产发生的支出应当计入有关资产的成本，通过折旧或摊销方式分期扣除成本，不得一次性计入成本费用扣除。A、为购置固定资产发生的支出，计入“固定资产”成本，通过提取折旧发生税前扣除，不能按购置价值在当期扣除。2013年11月份，甲企业购买一台设备，支付价款100万元，增值税17万元，安装费20万元。借：固定资产120应交税费应交增值税（进项税额）17贷：银行存款137问1：这120万元的价值是否可以在2013年度所得税前扣除？答：不可以。问2：假设该设备税收上按10年折旧，不考虑残值。2013年度准予税前扣除的折旧=？120/10/12*
27、1=1万元。借：制造费用1贷：累计折旧1（2）凡属于购置无形资产发生的支出一律计入无形资产价值，通过摊销方式分期扣除，不得一次性计入当期的成本费用扣除。（3）企业为了生产需要经过12个月以上才能达到预定可销售状态的存货发生的借款利息，应当计入有关存货的成本，不得直接计入当期成本费用扣除；但达到预定可销售状态后发生的借款利息直接计入财务费用扣除。A、预收许可证B、验收合格【达到预定可销售状态】C、竣工D、交付使用E、销售完毕（二）扣除项目的范围1.成本销售成本会计上：主营业务成本其他业务成本营业外支出2.费用会计上：管理费用销售费用财务费用期间费用3.税金除企业所得税和准予抵扣的增值税以外，企业
28、发生的其他税金均可以据实扣除。言外之意，不能抵扣的增值税是否可以扣除？答：不能抵扣的增值税实际上计入有关资产或费用的成本，税前扣除。【思考】购买一批原材料，支付价款117万元，但由于对方小规模纳税人，不能提供增值税专用发票。借：原材料117【包括增值税】贷：银行存款1174.损失国家税务总局公告2011年第25号：（1）自2010年1月1日起，企业发生的资产损失，由企业自行申报扣除，不需要税务机关批准。（2）资产损失分类：第一类：实际资产损失：销售、变卖、转让资产的损失。实际资产损失税前扣除必须同时具备下列条件：A、必须实际发生，而不是估计的损失B、会计上已经冲减了利润C、自行向税务机关申报。
29、D、当年发生的实际资产损失，可以在当年申报扣除，也可以在以后年度申报扣除，但不管哪一个年度申报扣除，不得改变损失的扣除的所属年度。【思考】2013年销售一批滞销的商品，成本价100万元，售价60万元。2013年度没有申报扣除。2014年向税务机关申报扣除，不允许冲减2014年度应纳税所得额，而必须回到2013年度冲减2013年度应纳税所得额。由于2013年度所得税已经汇算清缴结束。将这40万元的损失回到2013年度，重新计算2013年度因没有申报扣除40万元的损失计算出多交的所得税=40*25%=10万元借：应交税费应交所得税10贷：以前年度损益调整10借：以前年度损益调整10贷：利润分配未分
30、配利润10第二类：法定资产损失法定资产损失税前扣除必须同时具备下列条件：A、必须符合25号公告规定的法定资产损失条件，如：应收款项超过3年仍旧无法收回等B、会计上已经冲减利润C、向税务机关申报D、法定资产损失与实际资产损失不同点：法定资产损失在哪一个年度申报就在哪一个年度扣除。筹划（3）资产损失申报方式A、清单申报第九条 下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：（一）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；【思考】增值税细则：销售价格明显偏低且无正当理由，税务机关有权调整销售价格补税。中华人民共和国反不正当竞争法第11条：下列情况属于销售价格明显偏低
31、：A、生产企业或房地产企业低于生产成本或开发成本销售。B、商业企业低于进价销售下列情况属于正当理由，税务机关不能调整补税：A、销售鲜活商品B、处置有效期限即将到期的商品或长期积压的商品C、季节性降价D、企业发生注销、转产、抵债时低价处置商品。（二）企业各项存货发生的正常损耗；（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；（五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。B、专项申报：除清单申报范围以外的资产损失都必须专项申报。（4）应收款项超过3年仍旧无
32、法收回的可以作为法定资产损失申报扣除。（5）应收款项金额不超过5万元或占当年收入总额不超过万分之一的，超过1年无法收回的，可以作为法定资产损失申报扣除。5.其他支出（三）企业所得税的某些项目的扣除标准1.工资薪金支出（1）企业实际发放给在本企业任职或受雇人员的工资、奖金、津贴和补贴可以税前扣除。没有标准。实务操作中，12月份的工资薪金一般在次年1月份发放，视同在工资薪金的发生年度扣除。任职法人代表受雇：结合劳动合同法第82条、劳社部发【2006】46号：A、建立劳动关系不超过30天签订劳动协议，留下临时工或季节工人员的身份证复印件、联系方式等作为税前扣除的合法有效凭证。B、建立劳动关系超过30
33、天必须签订书面劳动合同，且劳动合同报劳动部门备案。不具有上述条件的临时工、季节工为本企业的提供的劳务，应当按劳务费扣除，劳务费的扣除必须取得地税局代开的发票。（2）企业支付给实习学生的报酬，同时具备下列条件可以作为工资薪金扣除：A、企业与实习学生所在学校签订的实习协议B、实习学生的身份证复印件及联系方式等（3）企业返聘离退休人员支付的报销，同时具备下列条件，可以作为工资薪金扣除：A、提供双方签订的劳动协议B、提供离退休人员离退休证明C、提供离退休人员身份证复印件及联系方式等（4）聘用劳务公司的劳务工A、如果用工单位将劳务工的工资薪金（50万元）、社保费（20万元）、住房公积金（10万元）及劳务
34、公司的管理费（20万元），一次性支付给劳务公司，由劳务公司一次性开具给用工单位100万元的劳务费的发票。借：管理费用等人工费100贷：银行存款100附：100万元的劳务费发票及银行付款回执等会计上并没有将由劳务公司转付给劳务工的50万元工资薪金作为用工单位的“应付工资”核算。但根据国家税务总局公告2012年第15号：在计算职工福利费、工会经费和教育经费扣除限额，应当将劳务公司转付给劳务工的50万元的工资薪金作为扣除限额的计算基数。扣除限额=工资总额*比例=（本企业会计上核算的工资薪金+由劳务公司转付给劳务工的工资薪金会计上没有核算部分）*扣除比例B、如果用工单位将劳务工的社保费（20万元）、住
35、房公积金（10万元）及劳务公司的管理费（20万元），一次性支付给劳务公司，由劳务公司一次性开具给用工单位50万元的劳务费的发票。劳务工的工资薪金（50万元）由用工单位直接转付给劳务工。借：管理费用等人工费100贷：银行存款50 应付职工薪酬应付工资50附：50万元的劳务费发票、包括50万元劳务工的工资薪金的工资表及银行付款回执等。2.职工福利费（1）职工福利费扣除比例：14%（2）职工福利费扣除限额的计算公式扣除限额=准予扣除的工资总额*14%（3）职工福利费的列支范围国税函【2009】3号：实施条例第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：（一）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门
36、所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施的折旧及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。（二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。（三）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。【思考】2013年会计利润8万元，发放给职工的工资总额100万元，发
37、放给职工的职工福利费18万元。计算该企业2013年度应纳所得税额=？企业所得税的计算步骤：（1）先计算会计利润=8万元（2）计算纳税调增：A、扣除限额=100*14%=14万元小于实际发生额18万元B、纳税调增=18-14=4万元（3）计算纳税调减=0（4）应纳税所得额=（1）+（2）-（3）=8+4-0=12万元（5）应纳所得税额=（4）*适用税率 =12*20%=2.4万元3.工会经费扣除限额=准予扣除的工资总额*2%4.教育经费（1）扣除限额的计算公式教育经费扣除限额=准予扣除的工资总额*扣除比例（2）扣除比例：A、一般企业：2.5%B、软件企业：发生的培训费据实扣除。软件企业的教育经费
38、扣除限额=准予扣除的工资总额*2.5%+培训费（3）企业实际发生的教育经费不超过规定标准，可以扣除，超过部分可以无限期结转到以后年度补扣。【思考】2013年会计利润8万元，工资总额100万元，教育经费5万元。2014年，会计利润10万元，工资总额200万元。教育经费4万元。分别计算2013年度应纳所得税额和2014年度应纳所得税额。2013年度：（1）会计利润=8万元（2）纳税调增：教育经费扣除限额=100*2.5%=2.5万元小于实际发生额5万元纳税调增=5-2.5=2.5万元（3）纳税调减=0（4）应纳税所得额=8+2.5-0=10.5万元（5）应纳所得税额=10.5*20%=2.1万元注
39、意：教育经费超过扣除限额的2.5万元结转到2014年度补扣。2014年度：（1）会计利润10（2）纳税调增教育经费扣除限额=200*2.5%=5万元大于实际发生额4万元当年教育经费4万元可以全部扣除，不需要纳税调整。（3）纳税调减：教育经费扣除限额的余额=5-4=1万元可以用于补扣以前年度结转到本年度补扣的教育经费。但以前年度结转到本年度教育经费2.5万元大于扣除限额余额2014年度只能补扣1万元。相当于纳税调减2014年度应纳税所得额1万元。2013年度还有1.5万元教育经费继续结转到以后年度补扣。（4）应纳税所得额=10+0-1=9万元（5）应纳所得税额=9*20%=1.8万元5.利息支出
40、（1）企业向金融企业借款支付的利息可以据实扣除。（2）企业向非金融企业借款支付的利息，同时具备下列条件可以扣除：A、企业能够向主管税务机关提供本省任何一家金融企业同期同类贷款利率证明，且证明所记载的利率水平超过企业实际支付的利息B、支付的利息不超过人民银行公布的基准利率的4倍。法民发【1991】21号：民间借贷支付的利息超过基准利率4倍，属于非法集资。C、能够按发票管理办法规定取得合法有效凭证（发票）D、企业按会计权责发生制原则预提的利息不得扣除，待实际支付年度才能税前扣除。【思考】2013年度对甲企业纳税情况进行检查，会计利润10万元，经税务机关检查，发现如下问题：2013年7月1日，甲企业
41、向乙企业借款1000万元，年利率12%。但甲企业向主管税务机关提供的山东省一家信托公司同期同类贷款利率为10%。合同约定，借款期限为3年，到期后一次性还本付息。计算该企业2013年度及2016年度（会计利润10万元）应纳税所得额？2013年度：借：财务费用1000*12%/2=60万元 贷：应付利息60（1）会计利润=10（2）纳税调增=？纳税调增=60万元（3）纳税调减=0（4）应纳税所得额=10+60-0=70万元2016年度：借：长期借款本金1000 应付利息300财务费用60 贷：银行存款13602016年度实际支付的利息准予扣除的部分=1000*10%*3=300万元2016年度实际
42、扣除的利息=60万元应当纳税调减=300-60=240万元2016：（1）会计利润=10（2）纳税调增=0（3）纳税调减=240（4）应纳税所得额=10+0-240=-230万元本来应付利息300万元应当全部纳税调减，但由于利息超过银行利率60万元不能扣除。应当纳税调减的金额=300-不能扣除的利息60=240万元2016年度应纳税所得额=会计利润10+纳税调增60-纳税调减300=-230万元总结可以扣除的利息=1000*10%*3=300万元2016年度原则上可以扣除300万元但该年度实际支付利息360万元60万元不能扣除纳税调增60万元会计上当年只扣除60万元。纳税调减240万元（3）关
43、联方之间借款利息的处理国税发【2009】2号：关联方关系：第九条所得税法实施条例第一百零九条及征管法实施细则第五十一条所称关联关系，主要是指企业与其他企业、组织或个人具有下列之一关系：（一）一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。（二）一方与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。（三）一方半数以上的高级
44、管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。（四）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）同时担任另一方的高级管理人员（包括董事会成员和经理），或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员。（五）一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行。（六）一方的购买或销售活动主要由另一方控制。（七）一方接受或提供劳务主要由另一方控制。（八）一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制
45、，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到本条第（一）项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，以及家族、亲属关系等。【思考】关联方之间借款为什么应当加以限制？甲企业和乙企业属于关联方关系，甲企业适用税率25%，乙企业属于高新技术企业适用税率15%。甲企业2013年向乙企业借款1000万元，年利率10%。甲企业需要支付100万元的利息，减少甲企业的利润100万元。少缴100*25%=25万元企业所得税乙企业获得100万元的利息收入，乙企业多交企业所得税=100*15%=15万元甲企业和乙企业一家人，节税10万元。第一，纳税人向关联方借款等债权性投资占权益性投资（确定，实收资本等）的比例不得超过