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1、精选优质文档-倾情为你奉上股权转让税务处理 目录一、营业税二、企业所得税（一）一般政策规定（二）重组业务中股权转让的涉税处理1、股权收购、股权支付的概念2、股权收购交易的所得税处理方式3、举例分析4、特殊性税务处理的程序性规定（三）非居民企业股权转让所得企业所得税管理1、非居民企业转让居民企业股权的内涵及适用税率2、股权转让所得的计算3、股权转让所得税的缴纳4、其他规定三、个人所得税（一）股权转让所得征收个人所得税的计税依据及适用税率（二）有关涉税程序和事项（三）几个特殊的政策规定四、印花税（一）非上市公司不以股票形式发生的企业股权转让行为（二）股票转让所立书据（三）税收优惠 前言税收同资本运
2、作的关系:从大的方向来看，就资本运作的技术层面而言，在计划制定并购方案的过程中，税务问题几乎涉及每个环节，是一个绕不开、无法回避、是必须加以关注的重大问题。1、比如在尽职调查阶段初期，目标公司已有的税收问题；2、在投资实施中，因资本运作行为导致的税收问题；3、在收购完成后目标公司的递延税项、所得税征管环境问题；4、在收益阶段，利润分配的预提所得税问题等，都需要在一开始给予高度关注。否则，轻者将使并购收益大打折扣，重者则会导致资本运作失败。股权转让中涉及法律关系人: 股权转让中所涉及的纳税利害关系人有转让股东，其他股东、受让人、公司。目前，与股权转让的税收政策包括：流转税、所得税和行为税三类，分
3、税种就征收或暂免征作了明确界定。一、营业税财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）规定，自 2003年1月1日起，对以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对转让非上市公司股权转让不征收营业税。（非金融机构企业转让上市公司股票应征收营业税）二、企业所得税（一）一般政策规定（该项资产的净值计算股权转让所得）根据新企业所得税法和实施条例规定：“转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。”因此企业转让股权取得的收入应作为企业的收入总额计算应纳税所得额。同时企业所得税法第十六
4、条规定：“企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。”其中净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。”（企业所得税法实施条例第七十四条）举例：某公司将长期持有的W公司长期股权投资出售，共得价款15.8万元，存入银行；该项长期股权投资账面余额为15.2万元，未计提减值准备。据此，该公司计算股权转让所得为：取得价款-期股权投资账面余额=15.8-15.2=0.6万元。（二）重组业务中股权转让的涉税处理政策依据：财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）（网友评价）无论是税总还是财政部文件
5、制定者均认为59号文立法技术很完美，是千锤百炼、字斟句酌后的心血之作，尽管还有很多操作细节需要配套文件细化，但59号文搭建的主体框架是很完善的。59号文是企业所得税法中最难的税收文件，其制定考虑了宏观经济因素、征管因素、税企利益的平衡等等，要透彻理解，要有宏观视角和法理功底。1、股权收购、股权支付的概念。（1）股权收购：是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（2）股权支付：是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。
6、例如：A公司与B公司达成协议，A公司收购B公司60%的股权，A公司支付B公司股东的对价为50万元以及A公司控股的C公司10%股权，A公司收购股权后实现了对B公司的控制。如下图所示:在该股权收购中A公司为收购企业，B公司为被收购企业。2、股权收购交易的所得税处理方式（1）一般性税务处理：被收购方应确认股权转让所得或损失。收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。（2）特殊性税务处理：同时符合下列条件的，可以选择适用特殊性税务处理规定：具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。被收购的股权不低于被收购企业全部股权的75%。
7、企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。 硬性标准 股权收购 收购股权比例符合规定 收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75% 股权支付金额符合规定 收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85% 特殊性税务处理规定：即暂不确认股权转让的所得或损失。被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；
8、收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。3、举例分析相关资料：2008年9月，A公司发布重大重组预案公告称，公司将通过定向增发，向该公司的实际控制人B公司发行 3.68亿股 A 股股票，收购其持有的C公司50%的股权。增发价7.61元/股。收购完成后，C公司将成为A公司的控股子公司。C公司成立时的注册资本为8.57亿元，其中D公司的出资金额为 2.14亿元，出资比例为 25%，B公司的出资金额为6.43亿元，出资比例为75%。根据法律法规，B公司承诺，本次认购的股票自发行结束之日起36 个月内不上市交易或转让。图1完成交易前: B公司 A公司（收购方）
9、（被收购企业股东） 75% C公司 (被收购企业)图2完成交易时: （发行 3.68亿股） B公司 A公司 C公司 （被收购企业股东） （收购方） 50% (被收购企业) （持有成本8.5750） 25%相关的企业所得税处理分析如下:（1）业务的性质此项股权收购完成后，A公司将达到控制C公司的目的，因此符合通知规定中的股权收购的定义。（2）企业所得税政策的适用尽管符合控股合并的条件，并且假设所支付的对价均为上市公司的股权，但由于A公司只收购了C公司的50股权，没有达到75的要求，因此应当适用一般性处理：被收购企业的股东：B公司，应确认股权转让所得。股权转让所得取得对价的公允价值原计税基础7.6
10、13.688.575023.72亿元，假设B公司适用25%税率，因此其股权转让应纳的所得税为：23.72255.93亿元收购方：A 公司取得（对C公司）股权的计税基础应以公允价值为基础确定，即：28.01亿元（7.613.68）。被收购企业：C公司的相关所得税事项保持不变。如果其它条件不变，B公司将转让的股权份额提高到75，也就转让其持有的全部C 公司的股权，那么由于此项交易同时符合财税200959号文件中规定的五个条件，因此可以选择特殊性税务处理：被收购企业的股东：B公司，暂不确认股权转让所得。收购方：A 公司取得（对C公司）股权的计税基础应以被收购股权的原有计税基础确定，即6.43元（8.
11、5775）。被收购企业：C公司的相关所得税事项保持不变。可见，如果B公司选择后一种方式，转让C公司75的股权，则可以在当期避免5.93亿元的所得税支出。两种税务处理对比表序号公司项目内容一般税务处理特殊性税务处理1被收购企业的股东：B公司股权转让所得7.613.688.575023.72亿元（确认股权转让所得或损失）暂不确认（不确认股权转让的所得或损失）2收购方：A 公司计税基础公允价值为计税基础 28.01亿元（7.613.68）被收购股权的原有计税基础，即6.43亿元（8.5775）3被收购企业：C公司相关所得税事项保持不变（不影响）保持不变（不影响）4、特殊性税务处理的程序性规定根据财税
12、200959号文第十一条规定 “企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。”由此可见，企业若想享受到免税重组的优惠切莫忘记在完成所得税年度纳税申报时，向税务机关提交书面备案资料。 总结一下：关于财税200959号亮点和新意、以及不足的探讨界定内容说明：亮点和新意1、使用递延纳税的方法，充分鼓励了具有正当商业目的的重组交易；以“原有纳税基础”确定各方税法义务，在实质上递延处理了因重组活动而直接导致的
13、纳税义务。2、立法理念和内容与国际惯例充分接轨充分参照了美国、欧盟的立法，又尊重了中国的税收管辖权，充分体现了“中性化处理”的特点。3、内容既全面又简洁，具有高度的概括性，涵盖了资本运作的所有基本形式包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。（除了企业联盟、托管等极个别情况外，大多纳入59号文件）4、立法技术成熟高超如果把所有的主体和全部的时间作为一个整体来看待，59号文件并无税收豁免的内容，即整体的税负并没有因为重组而有所增减。立法时没有使用“免税重组”，应税重组，而使用“特殊性税务处理”的表达方式颇有些神来之笔的韵味。5、使用技术手段反避税规定了种种技术细节和认定标
14、准，例如：“有合理的商业目的”、“维持实质性经营活动”“12个月锁定期”、“多步骤合并看待”当然还有两个硬性指标分别为“股权收购比不低于75%”“股权支付比不低于85%”。6、立法和监管理念开明进步因为59号文件将是否申请特殊性税务处理的权利交给当事人自主选择，此点认识对于税收筹划具有重要意义。不足1、“具有合理的商业目的”判断标准的模糊性59号文没有明确规定，“具有合理的商业目的”判断标准，给税务机关留下了主观判断，给纳税人留下了税收隐患。2、时间及连续性判断模糊（企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。）12月的起止时间如何确定？企业重组是一个漫长过程，是产权变更时间
15、？还是经营实质变更时间？有待进一步确定！3、比例规定的高要求（股权收购比例不低于75%，股权支付比例不低于85%） 受反垄断法及某些特殊行业的投资比例限制。大多达不到75%。所以不能享受特殊税重组的税收优惠。（三）非居民企业股权转让所得企业所得税管理1、非居民企业转让居民企业股权的内涵及适用税率企业所得税法规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境
16、内的所得缴纳企业所得税。 条例第八条：“企业所得税法第三条所称实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所，拥有取得的股权、债权，以及拥有、管理、控制的财产等。”企业所得税法规定，非居民企业取得所得适用税率为20%。实施细则第九十一条则明确，非居民企业取得的所得，减按10%的税率征收企业所得税，即一般境外企业转让我国企业股权或者取得我国企业的股息分配，均需要缴纳10%的企业所得税。非居民企业如果想享受上述税收协定优惠待遇的，需先到主管税务机关申请协定待遇，经税务机关审核同意后方可享受，否则必须严格按照国内税法规定缴纳企业所得税。非居民企业的纳税义务是否在中国境内设立机构、场所 收入和设立
17、的机构场所的联系 来源 纳税义务 设立 收入和机构场所有实际联系 境内 25%境外 25%收入和机构场所无实际联系 境内 10%境外 无 未设立 境内 10%境外 无 2、非居民企业股权转让所得的计算股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额。股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额。如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。股权成本价是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。 股权转让所得的计
18、算表股权转让所得的计算股权转让价包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额不得扣除未分配利润或税后提存的各项基金等股权成本价向中国居民企业实际交付的出资金额或向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额非居民企业股权转让所得=股权转让价-股权成本价3、股权转让所得税的缴纳 股权转让所得税的缴纳表 股权转让所得税的缴纳实行（源泉扣缴）扣缴义务人支付时支付相关款项义务的单位或者个人为扣缴义务人代扣之日起7日内申报扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的股权交易双方均为非居民企业的境内交易，非居民企业自合同、协议约定的股权转让之日起7日申报4、其他规定（1）境外投资方（实际控制方）间接转让中国居民企业股
19、权，如果被转让的境外控股公司所在国（地区）实际税负低于12.5%或者对其居民境外所得不征所得税的，应自股权转让合同签订之日起30日内，按国税函2009698号的规定，向被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关提供有关资料（略）。（2）境外投资方（实际控制方）通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在。（3）非居民企业取得股权转让所得，符合财税200959号文件规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，应向主管税务机关提交书面备
20、案资料，证明其符合特殊性重组规定的条件，并经省级税务机关核准。三、个人所得税（一）股权转让所得征收个人所得税的计税依据及适用税率中华人民共和国个人所得税法及其实施条例规定，个人股权转让所得，应按“财产转让所得”项目，按股权转让的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额，适用20%的税率，计算缴纳个人所得税。合理费用，是指卖出财产时按照规定支付的有关费用。需要注意的是，在计算缴纳的税款时，必须提供有关合法凭证，“纳税义务人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，由主管税务机关核定其财产原值。”（个人所得税法实施条例第十九条）举例：假设刘先生取得A公司股权时支付人民币1
21、00万元，现与B公司签订股权转让协议，要将其所持有的A公司股权作价人民币250万元转让给B公司。现行税法规定，对于股权转让，营业税及附加目前暂免征收，但所订立的股权转让协议属产权转移书据，立据双方还应按协议价格（所载金额）的万分之五缴纳印花税。 100万元 250万元 A公司 刘先生 B公司 (被收购企业) （被收购企业个人股东） （收购方） 则该股权转让应缴交印花税2500.00050.125万元。应缴交个人所得税=股权转让的收入-财产原值-合理费用（2501000.125）20%29.98万元。（二）有关涉税程序和事项1、办理纳税（扣缴）申报的时间国税函2009285号对办理纳税（扣缴）申
22、报的时间分两种情况进行了规定。第一种情况是：股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明，到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。第二种情况是：股权交易各方已签订股权转让协议，但未完成股权转让交易的，企业在向工商行政管理部门申请股权变更登记时，应填写个人股东变动情况报告表并向主管税务机关申报。2、主管税务机关及纳税地点 (股权变更企业所在地地税机关,也就是被转让企业所在地)中华人民共和国个人所得税法及国家税务总局
23、印发的个人所得税代扣代缴暂行办法规定，在股权转让中如发生应税所得，以所得人为纳税义务人，以支付应税所得的单位或个人为个人所得税扣缴义务人。由于纳税义务人和扣缴义务人往往不在同一地，这里涉及主管税务机关问题。国税函2009285号第三条明确“个人股东股权转让所得个人所得税以发生股权变更企业所在地地税机关为主管税务机关。纳税人或扣缴义务人应到主管税务机关办理纳税申报和税款入库手续。”明确了主管税务机关的同时，实际上也就明确了纳税地点。3、对计税依据明显偏低且无正当理由的处理国税函2009285号第四条规定：“税务机关应加强对股权转让所得计税依据的评估和审核。对扣缴义务人或纳税人申报的股权转让所得相
24、关资料应认真审核，判断股权转让行为是否符合独立交易原则，是否符合合理性经济行为及实际情况。对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。”（三）几个特殊的政策规定1、个人股权转让过程中取得违约金收入股权成功转让后，转让方个人因受让方个人未按规定期限支付价款而取得的违约金收入，属于因财产转让而产生的收入。转让方个人取得的该违约金应并入财产转让收入，按照“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由取得所得的转让方个人向主管税务机关自行申报缴纳。 （国家税务总局关于个人股权转让过程中取得违约金收入征收个人所
25、得税问题的批复国税函2006866号) 2、纳税人收回转让的股权根据国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复（国税函2005130号）规定分两种情形：第一种情形：股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。（即按两次股权转让行为缴纳个人所得税）第二种情形：股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的
26、，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。3、转让改组改制企业的量化资产股权个人所得税国家税务总局关于企业改组改制过程中个人取得的量化资产征收个人所得税问题的通知（国税发200060号）规定：对职工个人以股份形式取得的拥有所有权的企业量化资产，暂缓征收个人所得税；待个人将股份转让时，就其转让收入额，减除个人取得该股份时实际支付的费用支出和合理转让费用后的余额，按“财产转让所得”项目计征个人所得税。对职工个人以股份形式取得的企业量化资产参与企业分配而获得的股息
27、、红利、应按“利息、股息、红利”项目征收个人所得税。转让改组改制企业的量化资产股权个人所得税对职工个人以股份形式取得的拥有所有权的企业量化资产取得时暂缓征收个人所得税待个人将股份转让时待个人将股份转让时按“财产转让所得”项目计征个人所得税对职工个人以股份形式取得的企业量化资产参与企业分配而获得的股息、红利按“利息、股息、红利”项目征收个人所得税注意，国家税务总局关于联想集团改制员工取得的用于购买企业国有股权的劳动分红征收个人所得税问题的批复（国税函2001832号）中有关国税发200060号文规定适用范围进行了解释：一是暂缓征税的前提是集体所有制企业改制为股份合作制企业，二是暂缓征税的分配方式
28、，是在企业改制时将企业的所有资产一次量化给职工个人。四、印花税（一）非上市公司（不以股票形式发生的企业）股权转让行为根据印花税暂行条例和细则，以及国税发1991155号第十条规定， “财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。这里的企业股权转让所立的书据，是指未上市公司股权转让所书立的书据，不包括上市公司的股票转让所书立的书据。税目：由于属于财产所有权转让行为，应按照“产权转移书据”缴纳印花税。税率：印花税税目税率表第十一项规定，产权转移书据应按所载金额的万分之五贴花。（二）股票转让所立书据财政部对上市公司股票转让
29、所书立的书据怎样征收印花税作出了专门规定。经国务院批准，财政部决定，从2008年9月19号起，对证券交易印花税政策进行调整，由现行双边征收改为单边征收，税率保持1。即对对买卖、继承、赠予所书立的A股、B股股权转让书据，由立据双方当事人分别按1的税率缴纳证券交易印花税，改为由出让方按1的税率缴纳证券交易印花税，受让方不再征收。（三）税收优惠股权分置改革过程中因非流通股股东向流通股股东支付对价而发生的股权转让，暂免征收印花税。（财政部、国家税务总局关于股权分置试点改革有关税收政策问题的通知财税2005103号）主要内容点总结: 1、“一个行为”：股权转让 1、一般性税务处理 2、“两种方法”所得税
30、处理方法 2、特殊性税务处理 1、 被收购企业的股东：负有纳税义务 3、“三个主体” 2、 收购方：会影响到计税基础 3、被收购企业：涉税事项保持不变（不影响） 1、营业税 2、所得税 4、“四个税种” 3、个人所得税 4、印花税 1、有合理的商业目的 2、12个月锁定期 3条形式标准 5、“五个条件” 3、维持实质性经营活动 特殊税务处理 4、股权收购比不低于75% 2条硬性标准 5、股权支付比不低于85% 最后：介绍一本书资本运作税法实务。张兰田/著附送一个文件财税200959号文件及2010年4号公告解读张伟/作品。 提供一种思考方向：资本运作（知情权）和避税问题（选择权）的思考方向。专心-专注-专业