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1、（企业会计准则解释第3号）解读（企业会计准则解释第3号）解读（企业会计准则解释第3号）解读乔元芳五、在股份支付确实认和计量中，应当怎样正确运用可行权条件和非可行权条件？答：企业根据国家有关规定实行股权鼓励的，股份支付协议中确定的相关条件，不得随意变更。其中，可行权条件是指能够确定企业能否得到职工或其他方提供的服务、且该服务使职工或其他方具有获取股份支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件；反之，为非可行权条件。可行权条件包括服务期限条件或业绩条件。服务期限条件是指职工或其他方完成规定服务期限才可行权的条件。业绩条件是指职工或其他方完成规定服务期限且企业已经到达特定业绩目的才可行权的条件，详细包
2、括市场条件和非市场条件。企业在确定权益工具授予日的公允价值时，应当考虑股份支付协议规定的可行权条件中的市场条件和非可行权条件的影响。股份支付存在非可行权条件的，只要职工或其他方知足了所有可行权条件中的非市场条件如服务期限等，企业应当确认已得到服务相对应的成本费用。在等待期内假如取消了授予的权益工具，企业应当对取消所授予的权益性工具作为加速行权处理，将剩余等待期内应确认的金额立即计入当期损益，同时确认资本公积。职工或其他方能够选择知足非可行权条件但在等待期内未知足的，企业应当将其作为授予权益工具的取消处理。【解读】根据中国证监会2020年11月19日发布的（上市公司执行企业会计准则监管报告200
3、7），2007年上市公司执行股份支付准则存在的主要问题有两个：一是等待期确实定比拟随意；二是权益工具公允价值的估计在模型设计和参数选择方面还存在问题。财政部会计司2020年7月4日发布的（关于我国上市公司2007年执行新会计准则情况的分析报告）还显示，有的股份支付计划在施行中，对设定的业绩条件作了较大调整，以为值得关注。另外，2020年1月，IASB就行权条件及取消等问题修改了（国际财务报告准则第2号以股份为基础的支付）。笔者以为，这些就是出台本解释上述规定的主要背景。本解释的发布加上（企业会计准则讲解）2020新增的关于权益工具公允价值确定方法应考虑的众多因素，（企业会计准则第11号股份支付
4、）不断完善，有利于进一步规范我国股份支付的会计处理，当然也有利于我国会计准则持续与国际财务报告准则趋同。1.本解释初次按新修订的（国际财务报告准则第2号以股份为基础的支付），修改了“可行权条件VestingConditions的定义，初次提出“非可行权条件Non-VestingConditions这一新概念。修改之前，国际财务报告准则将可行权条件定义为“在以股份为基础的支付安排中，对方有权利获得主体的现金、其他资产或权益性工具所必须知足的条件。行权条件包括服务条件即要求对方完成指定期间的服务和业绩条件即要求到达特定业绩目的，如特定期间内主体利润的特定增长。修改后的可行权条件定义是：“在以股份为
5、基础的支付安排中，决定主体能否获得服务并使对方有权收取主体的现金、其他资产或权益工具的条件。可行权条件要么是服务条件，要么是业绩条件。服务条件要求对方完成指定期间的服务。业绩条件要求对方完成指定期间的服务并知足特定的业绩目的如特定期间内主体利润的指定增长。业绩条件可能包括市场条件。为方便各位比照研究，特附英文原文：Theconditionsthatdeterminewhethertheentityreceivestheservicesthatentitlethecounterpartytoreceivecash,otherassetsorequityinstrumentsoftheentity
6、,underasharebasedpaymentarrangement.Vestingconditionsareeitherserviceconditionsorperformanceconditions.Serviceconditionsrequirethecounterpartytocompleteaspecifiedperiodofservice.Performanceconditionsrequirethecounterpartytocompleteaspecifiedperiodofserviceandspecifiedperformancetargetstobemet(suchas
7、aspecifiedincreaseintheentitysprofitoveraspecifiedperiodoftime).Aperformanceconditionmightincludeamarketcondition.笔者以为，IASB提出的可行权条件新定义，有下面几点值得关注：第一，可行权条件必须同时涉及两个方面，即企业获得服务并且对方如职工有权收取主体的现金、其他资产或权益工具，二者缺一不可，这本质上是强调获取与支付的配比。不知足上述条件的，就是非可行权条件。必须注意的是，非可行权条件可以能阻碍或限制对方获取现金、其他资产或权益工具，但这种条件往往与提供服务无关。例如，企业在股价
8、支付安排中，可能要求职工每期留存一定比例的工资留存的该项工资仍属于职工所有，否则就不能得到权益工具。第二，可行权条件只能是服务条件或者业绩条件，除此之外的条件都不是可行权条件。第三，业绩条件应同时具备时间要求和业绩要求。例如，三年内净利润平均增长10%。第四，业绩条件可能是市场条件如股价，可以能是非市场条件如利润。下面的流程图提供了判定可行权条件与非可行权条件的基本思路和方法：该条件能否决定企业获得对方服务且对方有权获得股份支付？否是非可行权条件该条件仅要求完成规定的服务期间吗？能否服务条件业绩条件市场条件如股价非市场条件如利润2.股份支付所确认的费用取决于两个因素：一个是授予日的公允价值，另
9、一个是权益工具的数量。对于各种不同的条件，在确定公允价值时哪些应该考虑，哪些不应考虑，本解释根据国际财务报告准则给出了明确规定。下表是（国际财务报告准则第2号以股价为基础的支付）所提供的一个归纳性总结，有助于理解上述规定：决定对方能否获取所授予权益性工具的条件可行权条件非可行权条件服务条件业绩条件市场业绩条件其他业绩条件主体和对方均有选择权能否知足该条件对方有选择权能否符合该条件主休有选择权能否符合该条件实例要求服务3年基于主体权益工具市价的目的成功IPO且服务特定期间的目的基于商品价格指数的目的根据行权价格支付款项主体继续该计划确定授予日公允价值时应予考虑吗？否是否是是是假定在计算股份支付的
10、公允价值时，主体继续该计划的可能性为100%假如条件不知足，授予日后及行权期间的会计处理作废。主体应修正费用，以反映估计行权的权益工具数量的最佳估计。不改变会计处理。在剩余行权期间，主体继续确认费用。作废。主体应修正费用，以反映估计行权的权益工具数量的最佳估计。不改变会计处理。在剩余行权期间，主体继续确认费用。取消。主体应立即确认本应在剩余行权期间确认的费用。取消。主体应立即确认本应在剩余行权期间确认的费用。【案例】主体给予某雇员介入一项计划的时机：假如在三年内，他每年从其月工资400CU中拿出25%存储，即可获得股票期权。每月的支付额从其工资中扣除。该雇员能够在第三年末使用上述累计储蓄额行使
11、期权，可以以在三年中的任何时间提取其存储的款项。估计该股份支付安排每年应确认的费用为120CU。18个月后，该雇员停止向该计划供款，同时收回其已经存储的1800CU。该计划由三部分组成：支付工资、扣减工资以向存储计划供款和股份支付。对于每一组成部分，主体应确认费用并相应地确认负债或权益。向该计划供款的要求属于非可行权条件，该雇员已在第二年选择停止供款，即未知足该条件。归还已扣除的款项应作为负债灭失处理，第二年停止供款作为股份支付安排的取消处理。第1年费用当前位置：文档视界（企业会计准则解释第3号）解读（企业会计准则解释第3号）解读当前位置：文档视界（企业会计准则解释第3号）解读（企业会计准则解释第3号）解读当前位置：文档视界（企业会计准则解释第3号）解读（企业会计准则解释第3号）解读